IFRS-Rechnungslegung für kleine und mittlere Unternehmen Der Standard. Bearbeitet von Prof. Dr. Hanno Kirsch 2., vollständig überarbeitete Auflage. Online-Version inklusive. 2009. Buch. XVIII, 250 S. Hardcover ISBN 978 3 482 57682 9 Gewicht: 337 g Steuern > Internationales Steuerrecht Zu Inhaltsverzeichnis schnell und portofrei erhältlich bei Die Online-Fachbuchhandlung beck-shop.de ist spezialisiert auf Fachbücher, insbesondere Recht, Steuern und Wirtschaft. Im Sortiment finden Sie alle Medien (Bücher, Zeitschriften, CDs, ebooks, etc.) aller Verlage. Ergänzt wird das Programm durch Services wie Neuerscheinungsdienst oder Zusammenstellungen von Büchern zu Sonderpreisen. Der Shop führt mehr als 8 Millionen Produkte.
30 3. Bestandteile des IFRS-SME-Abschlusses 3. Bestandteile des IFRS-SME-Abschlusses 3.1 Überblick Nach IFRS-SME 3.17 besteht ein IFRS-SME-Abschluss aus folgenden Bestandteilen: ÿ Bilanz, ÿ Gesamtergebnisrechnung unter Ausweis des Periodenergebnisses als Zwischenergebnis (1. Alternative) oder einer GuV-Rechnung sowie einer Gesamtergebnisrechnung, welche ausgehend vom Periodenergebnis die Komponenten des sonstigen Gesamtergebnisses enthält, und zum Gesamtergebnis überleitet (2. Alternative), ÿ Eigenkapitalveränderungsrechnung, ÿ Kapitalflussrechnung und ÿ Anhang, der die maßgeblichen Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zusammenfasst und sonstige Erläuterungen enthält. Da der Vergleichbarkeit als qualitativer Anforderung an die Rechnungslegung eine große Bedeutung zukommt (vgl. Abschnitt 2.1.1), schreibt IFRS-SME 3.14 vor, dass ausgenommen der IFRS for SMEs -Standard erlaubt etwas anderes oder schreibt etwas anderes vor (vgl. hierzu für die Aufstellung der IFRS-SME- Eröffnungsbilanz IFRS-SME 35.11 Satz 2) im Abschluss Vergleichsinformationen hinsichtlich der vorangegangenen Perioden für alle quantitativen Informationen anzugeben sind. Ebenfalls hat ein Unternehmen verbale und beschreibende Informationen in die Vergleichsinformationen mit einzubeziehen, wenn sie für das Verständnis des Abschlusses der laufenden Periode von Bedeutung sind. Sofern ein Unternehmen keine Posten innerhalb des sonstigen Gesamtergebnisses für sämtliche im Abschluss dargestellten Berichtsperioden auszuweisen hat, darf das nach dem IFRS for SMEs -Standard rechnungslegende Unternehmen anstelle der Gesamtergebnisrechnung eine GuV-Rechnung offen legen und das Endergebnis auch als Periodenergebnis bezeichnen (IFRS- SME 3.19). Ergänzend ist in diesem Zusammenhang anzumerken, dass ein sonstiges Gesamtergebnis in der IFRS-SME-Rechnungslegung seltener vorkommt als in der IAS/IFRS-Rechnungslegung (insbesondere keine Möglichkeit der Neubewertung von Sachanlagen oder immateriellen Vermögenswerten
3.1 Überblick 31 sowie bei Anwendung des IFRS-SME 11 und 12 keine erfolgsneutral zum beizulegenden Zeitwert angesetzte finanzielle Vermögenswerte; vgl. auch IFRS- SME.BC 148), sodass daher die Voraussetzung für die Aufstellung einer GuV- Rechnung als Ergebnisrechnung häufiger erfüllt sein dürfte. Falls darüber hinaus das Eigenkapital sich neben dem Periodenergebnis nur noch um die Zahlung von Dividenden, die Auswirkungen einer Fehlerkorrektur oder die Auswirkungen der Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden ändert, darf das Unternehmen die GuV-Rechnung und die Eigenkapitalveränderungsrechnung zu einem Statement of income and retained earnings (kombinierte Gewinn- und Verlustrechnung sowie Gewinnrücklagenentwicklungsrechnung) zusammenfassen und damit auf ein Rechnungslegungsinstrument verzichten (IFRS-SME 3.18). Implizite Voraussetzung dürfte für diese Zusammenfassung jedoch sein, dass sich die rückwirkende Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie die rückwirkende Fehlerkorrektur innerhalb des Eigenkapitals ausschließlich auf die Gewinnrücklagen auswirkt.
32 3. Bestandteile des IFRS-SME-Abschlusses 3.2 Bilanz IFRS-SME 4.2 enthält eine Mustergliederung für die Bilanz nach dem IFRS for SMEs -Standard, welche die (grundsätzlich) mindestens auszuweisenden Posten enthält. Eine Gliederungserweiterung ist jedoch vorzunehmen, wenn eine solche Darstellung für das Verständnis der Finanzlage des Unternehmens relevant ist (IFRS-SME 4.3 und 4.10). Darüber hinaus enthalten die IFRS-SME 4.11 4.14 Informationen, die wahlweise in der Bilanz oder im Anhang darzustellen sind (sog. Wahlpflichtangaben); diese Wahlpflichtangaben sehen eine tiefere Untergliederung des Sachanlagevermögens nach Klassen (IFRS- SME 4.11 a)), der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen und sonstiger Forderungen (IFRS-SME 4.11 b)), des Vorratsvermögens (IFRS-SME 4.11 c)), der Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen und sonstiger Verbindlichkeiten (IFRS-SME 4.11 d)), der Altersversorgungs- und sonstiger Rückstellungen (IFRS-SME 4.11 e)) sowie des Eigenkapitals und der dahinter stehenden Anteilsrechte (IFRS-SME 4.11 f), 4.12 4.13) vor. Da die IFRS-SME- Bilanzgliederung nicht den gesonderten Ausweis von zur Veräußerung gehaltenen Vermögenswerten und aufgegebenen Geschäftsbereichen bzw. der den Veräußerungsgruppen zugeordneten Schulden vorschreibt, fordert IFRS- SME 4.14 für den Fall, dass ein bindender Vertrag über einen größeren Verkauf von Vermögenswerten bzw. einer Veräußerungsgruppe vorliegt, die Offenlegung der hiervon betroffenen Gruppen von Vermögenswerten und Schulden, deren Buchwerte sowie eine Beschreibung der Fakten und Umstände des Verkaufsplans. Obwohl IFRS-SME 4 nicht explizit die Möglichkeit einer Gliederungskürzung vorsieht, ist eine solche dennoch zulässig, wenn die betreffenden Abschlussposten unwesentlich sind. Dies ergibt sich aus dem für die gesamte Abschlussdarstellung geltenden Grundsatz der Wesentlichkeit und der Zusammenfassung von Posten gemäß IFRS-SME 3.15. Das nach dem IFRS for SMEs -Standard bilanzierende Unternehmen hat grundsätzlich kurzfristige und langfristige Vermögenswerte sowie kurzfristige und langfristige Schulden als getrennte Gruppen in der Bilanz darzustellen (IFRS-SME 4.4 Satz 1 1. Halbsatz). Eine Untergliederung der Bilanzposten nach Liquidierbarkeit ist jedoch dann möglich, wenn diese Unterteilung eine zuverlässigere und relevantere Darstellung bildet (IFRS-SME 4.4 Satz 1 Halbsatz 2). IFRS-SME 4.5 und 4.7 definieren den Begriff der kurzfristigen Vermögenswerte bzw. der kurzfristigen Schulden. Kurzfristige Vermögenswerte bzw. kurzfristi-
3.2 Bilanz 33 ge Schulden liegen immer vor, wenn zumindest eines der nachstehenden Definitionskriterien erfüllt ist: ABB. 2: Abgrenzungsmerkmale für kurzfristige Vermögenswerte und kurzfristige Schulden Kurzfristige Vermögenswerte Kurzfristige Schulden Realisation/Tilgung innerhalb des normalen Geschäftszyklus des Unternehmens erwartet, oder zum Verkauf oder Verbrauch innerhalb dieses Zeitraums gehalten Primär für Handelszwecke gehalten Realisation/Tilgung innerhalb von zwölf Monaten nach dem Ende des Berichtszeitraums Zahlungsmittel oder Zahlungsmitteläquivalente (ausgenommen Verfügungsbeschränkungen für einen Zeitraum von mindestens zwölf Monaten nach dem Ende des Berichtszeitraums Unternehmen hat kein uneingeschränktes Recht zur Verschiebung der Erfüllung der Verpflichtung um mindestens zwölf Monate nach dem Ende des Berichtszeitraums Langfristige Vermögenswerte bzw. langfristige Schulden werden negativ abgegrenzt, da diese immer dann vorliegen, wenn keine kurzfristigen Vermögenswerte bzw. keine kurzfristigen Schulden vorliegen (IFRS-SME 4.6 bzw. 4.8). Die IFRS-SME-Rechnungslegung schreibt weiterhin kein spezifisches Berichtsformat (z. B. Staffel- oder Kontoform) für die Darstellung der Bilanz vor. Auch der Ausweis einer Bilanzsumme als Summe aller Vermögenswerte ist nicht vorgeschrieben. Unter Berücksichtigung der Unterteilung der Bilanzposten in kurz- und langfristige Posten kann die Bilanz (ohne Wahlpflichtangaben) bei Verwendung der Kontoform folgende Gestalt haben:
34 3. Bestandteile des IFRS-SME-Abschlusses ABB. 3: Mustergliederung der IFRS-SME-Bilanz Kurzfristige Vermögenswerte Zahlungsmittel und Zahlungsmitteläquivalente Forderungen aus Lieferungen und Leistungen und sonstige Forderungen sonstige kurzfristige finanzielle Vermögenswerte Vorräte Kurzfristige Schulden Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen und sonstige Verbindlichkeiten sonstige kurzfristige finanzielle Schulden (Ertrag-)Steuerschulden kurzfristige Rückstellungen (Ertrag-)Steuererstattungsansprüche Langfristige Schulden Langfristige Vermögenswerte Sachanlagen Finanzinvestitionen, bewertet zum beizulegenden Zeitwert langfristige finanzielle Schulden langfristige Rückstellungen latente (Ertrag-)Steuerschulden immaterielle Vermögenswerte biologische Vermögenswerte, bewertet zu fortgeführten Kosten abzüglich Wertminderung biologische Vermögenswerte, bewertet zum beizulegenden Zeitwert Minderheitsanteile am Eigenkapital*) Anteile an assoziierten Unternehmen Anteile an Joint Ventures sonstige langfristige finanzielle Vermögenswerte latente (Ertrag-)Steueransprüche Summe Vermögenswerte auf die Anteilseigner des Mutterunternehmens entfallendes Eigenkapital **) Summe Eigenkapital und Schulden *) nur im IFRS-SME-Konzernabschluss **) Ausweis als Eigenkapital im IFRS-SME-Einzelabschluss
3.2 Bilanz 35 Vergleicht man die Mustergliederung des IFRS-SME 4 mit den entsprechenden IAS/IFRS-Vorschriften, so besteht die einzige Erleichterung darin, dass die zur Veräußerung gehaltenen klassifizierten langfristigen Vermögenswerte und Veräußerungsgruppen ebenso wie die Schulden, die den Veräußerungsgruppen zugeordnet sind, nicht separat in der IFRS-SME-Bilanz aufzuführen sind (vgl. aber die bereits oben erwähnte Anhangangabe zu Vermögenswerten im Falle eines bindenden Verkaufsvertrags gemäß IFRS-SME 4.14).