Das EU-beihilferechtliche Gebot der Trennungsrechnung

Das EU-beihilferechtliche Gebot der Trennungsrechnung Informationsveranstaltung zur künftigen Förderung von Investitionen gemeinnütziger externer Industrieforschungseinrichtungen im Freistaat Sachsen am 25. Oktober 2017 in Dresden

Regelungen zur EU-beihilferechtlichen Trennungsrechnung Aus der Förderrichtlinie Abschn. G Nr. 6 c): Die nichtwirtschaftlichen und die wirtschaftlichen Tätigkeiten und ihre Kosten, Finanzierung und Erlöse müssen nach einheitlich angewandten und sachlich zu rechtfertigenden Kostenrechnungsgrundsätzen klar voneinander getrennt werden, um eine Quersubventionierung der wirtschaftlichen Tätigkeit auszuschließen (siehe auch Nummer 2.1.1 Randnummer 18 des Unionsrahmens für staatliche Beihilfen zur Förderung von Forschung, Entwicklung und Innovation). Dies ist anzunehmen, wenn in einem System des Vollkostenansatzes sämtliche Aufwendungen durch eine Trennungsrechnung den jeweiligen Projekten sowohl des wirtschaftlichen als auch des nicht-wirtschaftlichen Bereiches zugeordnet werden können. Aus dem Unionsrahmen Abschn. 2.1.1 Rn. 18 : Übt ein und dieselbe Einrichtung sowohl wirtschaftliche als auch nichtwirtschaftliche Tätigkeiten aus, fällt die öffentliche Finanzierung der nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten nicht unter Artikel 107 Absatz 1 AEUV, wenn die nichtwirtschaftlichen und die wirtschaftlichen Tätigkeiten und ihre Kosten, Finanzierung und Erlöse klar voneinander getrennt werden können, sodass keine Gefahr der Quersubventionierung der wirtschaftlichen Tätigkeit besteht. Der Nachweis der korrekten Zuordnung der Kosten, Finanzierung und Erlöse kann im Jahresabschluss der betreffenden Einrichtung geführt werden. 2

Trennungsrechnung ist nicht gleich Trennungsrechnung Steuerliche Trennungsrechnungen: - Bei als gemeinnützig anerkannten Einheiten Unterscheidung zwischen Vermögensverwaltung, ideellem und wirtschaftlichem Bereich sowie Zweckbetrieb - Mittelverwendungsrechnungen Haushaltsrecht: Trennung zwischen Forschung und Lehre einerseits und z.b. Krankenversorgung/Investitionen andererseits Fördermittelbereich: Trennung zwischen geförderten und nicht-geförderten Aktivitäten/Kostenstellen sowie zwischen förderfähigen und nicht-förderfähigen Kosten Beihilferecht: Trennung zwischen nichtwirtschaftlichen und wirtschaftlichen Aktivitäten i.s.d EU-Beihilferechts => Es gibt Überschneidungen (insb. zwischen steuerlicher und beihilferechtlicher Trennungsrechnung), es besteht aber keine Deckungsgleichheit 3

Beihilfenrechtliche/steuerrechtliche Differenzierung nichtwirtschaftliche Tätigkeiten privilegierte wirtschaftliche Tätigkeiten wirtschaftliche Tätigkeiten primäre nichtwirtschaftliche Tätigkeiten zum Beispiel: Ausbildung von HR unabhängige Forschung Verbreitung von Forschungsergebnissen gleichgestellte Tätigkeiten, soweit Bedingungen erfüllt zum Beispiel: Wissenstransfer Vermittlung von staatlichen Beihilfen dem Grunde und dem Umfang nach Nebentätigkeiten: unmittelbar mit F&L verbunden + erforderlich oder untrennbarer Zusammenhang und Nutzung der vorhandenen Infrastruktur 20 % der Gesamtkapazität nicht überschritten werden. Steuerlich relevant! 4

Betrachtung zweier Ebenen Staat Beihilfe Betrachtung Ebene 1: Staat als Beihilfengeber, FE/HS als Beihilfeempfänger Forschungseinrichtung/Hochschule Beihilfe Unternehmen Betrachtung Ebene 2: FE/HS als Beihilfengeber, Unternehmen als Beihilfeempfänger 5

Prinzip der EU-beihilferechtlichen Trennungsrechnung (1. Ebene) Private Finanzierung Öffentliche Finanzierung Wirtschaftliche Tätigkeiten Trennungsrechnung Nichtwirtschaftliche Tätigkeiten. Sinn & Zweck: Vermeidung der Quersubventionierung des wirtschaftlichen Bereichs 6

Trennungsrechnung funktionale Betrachtung 1. Beihilferechtliche Differenzierung der verschiedenen Tätigkeiten 1. Differenzierung 2. Berechnung der Ergebnisse der Tätigkeitsgruppen Nachkalkulation Vorkalkulation 2.KLR * * Kosten- und Leistungsrechnung 3. Bewertung der Ergebnisse der wirtschaftlichen Tätigkeit 3. Bewertung der Ergebnisse der nichtwirtschaftlichen Tätigkeit (Nebentätigkeit) 7

Die Abgrenzung wirtschaftlicher und nichtwirtschaftlicher Tätigkeit Grundlage jeder EU-beihilferechtlichen Trennungsrechnung Definition: Tätigkeit, die grundsätzlich auch von einem privaten Unternehmen erbracht werden kann Unabhängig einer etwaigen Gewinnerzielungsabsicht Allgemeine Kennzeichen einer wirtschaftlichen Tätigkeit: Leistung wird auch von Dritten angeboten Leistung wird entgeltlich erbracht (nicht zwingend) Inanspruchnahme der Leistungen durch Dritte ist freiwillig KMK-Rahmen als Orientierung Aber: Abgrenzung immer Frage des Einzelfalls und der Besonderheiten der jeweiligen (Vertrags-)Gestaltung 8

Ausgestaltung der Abgrenzung durch den Unionsrahmen Hinsichtlich Forschung und Entwicklung ist der Unionsrahmen zu beachten Unionsrahmen für staatliche Beihilfen zur Förderung von Forschung, Entwicklung und Innovation Unionsrahmen enthält u.a. Aussagen zu wirtschaftlichen/nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten im Bereich FuE Folgende Tätigkeiten sind nach dem Unionsrahmen regelmäßig wirtschaftlicher Natur: Vermietung von Ausrüstung oder Laboratorien an Unternehmen Dienstleistungen für Unternehmen (z.b. Sachverständigengutachten) Auftragsforschung Folgende Tätigkeiten sind nach dem Unionsrahmen regelmäßig nichtwirtschaftlicher Natur: Aus- und Weiterbildung von Humanressourcen Grundlagenforschung Verbreitung von Forschungsergebnissen 9

Grundlagen der Vollkostenrechnung / wirtschaftliche Tätigkeiten (1) Die Kostenkalkulation wirtschaftlicher Aktivitäten ist unproblematisch, wenn ein Marktpreis bekannt ist Wenn kein Marktpreis vorliegt, kommt der Angebotskalkulation zu Gesamtkosten mit Gewinnaufschlag Bedeutung zu Hierfür bietet sich als Kostenrechnungssystem die Vollkostenrechnung an es sind jedoch auch andere Lösungen möglich. Die Vollkostenrechnung kann aus drei Teilsystemen bestehen: 1. Kostenartenrechnung: Welche Kosten sind entstanden? Aus Gründen der Praktikabilität kann es sich empfehlen, den Kostenartenplan an die externe Ergebnisrechnung anzupassen (Personalkosten, Materialkosten etc.) 2. Kostenstellenrechnung: Wo sind die Kosten entstanden? Die Struktur der Kostenstellenrechnung orientiert sich an den Organisationseinheiten der Forschungseinrichtungen 3. Kostenträgerrechnung: Wofür sind die Kosten entstanden? Als Kostenträger sind die einzelnen Projekte und Aufträge zu erfassen 10

Grundlagen der Vollkostenrechnung / wirtschaftliche Tätigkeiten (2) Einzelkosten werden dem jeweiligen Projekt (Kostenträger) direkt zugeordnet ( direkte Kosten ), Gemeinschaftskosten indirekt mit Hilfe von Verteilungsschlüsseln ( indirekte Kosten ) So lässt sich ein Angebotspreis kalkulieren, der sämtliche Kosten berücksichtigt und insoweit die beihilferechtliche Forderung erfüllt gleichzeitig kann auf diese Art ein System der Trennungsrechnung im Sinne des EU- Beihilferechts gewährleistet werden. Dies alles sind jedoch nur Beispiele möglicher Gestaltungen Das EU-Beihilferecht schreibt nicht eine ganz bestimmte Ausgestaltung der Trennungsrechnung vor, sondern definiert (eher) deren Ziele/Eckpunkte 11

Besondere Aspekte der Trennungsrechnung 1. Behandlung der Gemeinkosten Kosten der Verwaltung, der zentralen Einrichtungen und der Räumlichkeiten, auch Abschreibungen der Anlagegüter, die nicht einem konkreten Projekt eindeutig zugeordnet werden können Verteilung zu einzelnen Projekten erfolgt mittels eines Verteilungsschlüssels in Gestalt eines Gemeinkostenzuschlagsatzes 2. Erfassung der tatsächlichen Kosten Um im Rahmen der Nachkalkulation die tatsächlich anfallenden Personalkosten nicht zuletzt als Bezugsgröße für den Gemeinkostenzuschlag zu erfassen, kann z.b. eine Zeitaufschreibung nach folgenden Vorgaben vorzunehmen sein: Zeiterfassung über die gesamte Laufzeit des wirtschaftlichen Projekts Täglicher, wöchentlicher oder monatlicher Erfassungszyklus Abzeichnung durch den Projektleiter Separater Ausweis der täglichen Arbeitsstunden 12

Grundaussagen zur 80/20-Regel Durchbrechung vom Verbot der Quersubventionierung Wenn die Forschungseinrichtung oder Forschungsinfrastruktur fast ausschließlich für eine nichtwirtschaftliche Tätigkeit genutzt wird, kann ihre Finanzierung ganz aus dem Anwendungsbereich des Beihilferechts herausfallen, sofern die wirtschaftliche Nutzung eine reine Nebentätigkeit darstellt, die mit dem Betrieb der Forschungseinrichtung oder Forschungsinfrastruktur unmittelbar verbunden und dafür erforderlich ist oder die in untrennbarem Zusammenhang mit der nichtwirtschaftlichen Haupttätigkeit steht, und ihr Umfang begrenzt ist. Für die Zwecke dieses Unionsrahmens geht die Kommission davon aus, dass dies der Fall ist, wenn für die wirtschaftlichen Tätigkeiten dieselben Inputs (wie Material, Ausrüstung, Personal und Anlagekapital) eingesetzt werden wie für die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten und wenn die für die betreffende wirtschaftliche Tätigkeit jährlich zugewiesene Kapazität nicht mehr als 20 % der jährlichen Gesamtkapazität der betreffenden Einrichtung bzw. Infrastruktur beträgt. (Vgl. Abschn. 2.1.1, Rn. 20 des Unionsrahmens) dadurch Privilegierung wirtschaftlicher Tätigkeiten und Durchbrechung des Verbots der Quersubventionierung. 13

Die Voraussetzungen der Ausnahme Voraussetzungen Die wirtschaftliche Nutzung der Forschungseinrichtung oder Forschungsinfrastruktur = Nebentätigkeit mit Betrieb unmittelbar verbunden und dafür erforderlich Alternativ Nachweis, dass ein untrennbarer Zusammenhang zwischen den wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten existiert Umfang der wirtschaftlichen Tätigkeit begrenzt => Dabei Vermutung, dass dies der Fall ist, wenn für die wirtschaftlichen Tätigkeiten o dieselben Inputs (wie Material, Ausrüstung, Personal und Anlagekapital) eingesetzt werden wie für die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten und o wenn die für die betreffende wirtschaftliche Tätigkeit jährlich zugewiesene Kapazität nicht mehr als 20 % der jährlichen Gesamtkapazität der betreffenden Einrichtung bzw. Infrastruktur beträgt. o Daher besondere Beachtung bei neuen Inputs (Neu- oder Erweiterungsinvestitionen). Es reicht neben der Beachtung der 20 %-Grenze folglich aus, dass für die Nebentätigkeit keine zusätzlichen Inputs erforderlich sind, also keine Einstellung zusätzlichen Personals erforderlich ist, keine gesonderten Ausrüstungsgegenstände bzw. keine anderen Materialien, die sonst nicht benötigt würden, erworben werden müssen etc. Sinn und Zweck: Ausgleich widerstreitender Interessen Wirtschaftliche Tätigkeiten können auch Finanzierung nichtwirtschaftlicher Tätigkeiten dienen und damit wieder die Wissenschaft fördern => wirtschaftliche Tätigkeit benötigt aber Anschubfinanzierung Daher bedarf es Durchbrechung des grundsätzlichen Verbots der Quersubventionierung Gleichzeitig darf aber dem Missbrauch staatlicher Mittel für wirtschaftliche Tätigkeiten nicht Tor und Tür geöffnet werden => Bagatellgrenze 14

Gewinnspanne Welche Gewinnspanne die EU-Kommission als angemessen ansieht, geht aus dem Unionsrahmen nicht hervor und eröffnet somit einen gewissen Spielraum In der Praxis werden Gewinnspannen von 2-5 %, teilweise sogar bis zu 10 % angesetzt 15

Vor-und Nachkalkulation Im Rahmen der Nachkalkulation müssen die tatsächlich angefallenen Ist-Kosten und Ist- Erlöse einander gegenübergestellt werden Bei der Ermittlung der Ist-Kosten ist zu beachten, dass die darin berücksichtigten Gemeinkosten nicht mit den Gemeinkostenzuschlagsätzen der Vorkalkulation, sondern auf Basis der aktualisierten Ist-Kosten verrechnet werden Als Ergebnis der Nachkalkulation sollte sich im besten Fall ein Gewinn für das jeweilige wirtschaftliche Projekt ergeben hierbei ausreichend, dass der wirtschaftliche Bereich insgesamt mit einem Gewinn abschließt. Eine Quersubventionierung innerhalb dieses Bereiches ist zulässig. Im wirtschaftlichen Bereich erwirtschaftete Mittel: Da in den zu deckenden Kosten auch solche enthalten sind, die bereits durch die öffentliche Finanzierung gedeckt sind, ist der auf diese Kosten entfallende Erlös des jeweiligen wirtschaftlichen Projekts zur Budgetentlastung an den nichtwirtschaftlichen Bereich zu erstatten Der im wirtschaftlichen Bereich entstandene Gewinn hingegen sollte auch dort verbleiben und zur Deckung künftiger Risiken, z. B. aus Fehlkalkulationen vorgetragen werden 16

Nachweis der Dokumentation der Trennungsrechnung Der Unionsrahmen enthält in Ziffer 2.2.1., Rn. 18 die Möglichkeit, den Nachweis der korrekten Trennung von Kosten und Erlösen im Jahresabschluss vorzunehmen Hierzu bietet sich aus Gründen der Praktikabilität beispielsweise die Darstellung einer Trennungsrechnung im Anhang als Bestandteil des handelsrechtlichen Jahresabschlusses an 17

Michael Tustanowski Director, Tax T +49 30 2068 4775 mtustanowski@kpmg.com Sascha Voigt de Oliveira Partner, Head of Nonprofit Organisation, Tax T +49 30 2068 4466 svoigtdeoliveira@kpmg.com Dennis Hillemann Rechtsanwalt, Fachanwalt für Verwaltungsrecht T +49 40 360994-5045 dhillemann@kpmg-law.com www.kpmg-law.de