Aktuelle Information Krankenhäuser

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1 BDO Deutsche Warentreuhand AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Aktuelle Information Krankenhäuser Nr. 4/2005 BDO DWT verfügt durch jahrzehntelange partnerschaftliche Begleitung ihrer Mandanten über eine hohe Beratungskompetenz im Gesundheits- und Sozialwesen und berät sie bei komplexen Aufgabenstellungen umfassend und professionell. BDO DWT führt ständig in mehr als 100 Krankenhäusern sowie Pflege- und Gesundheitseinrichtungen Jahresabschlussprüfungen und Beratungsprojekte durch und bündelt das Wissen und die Erfahrung seiner Spezialisten projektbezogen unter einem Dach. Unsere Datenbanken erlauben Vergleiche und setzen Maßstäbe zur Beurteilung der Situation und Vorgehensweise in einem zunehmend wettbewerbsorientierteren Umfeld. Unsere Analysen und Vorschläge führen zu konkreten und meist direkt umsetzbaren Lösungen, die zu einer Stärkung der Position unserer Mandanten beitragen. Mit der Aktuellen Info Krankenhäuser möchten wir Ihnen regelmäßig die aktuellen steuerlichen Änderungen mitteilen.

2 Besteuerung der Krankenhäuser: Neueste Entwicklungen Wir haben in den letzten Monaten wiederholt über aktuelle Rechtsentwicklungen in der Besteuerung von Krankenhäusern berichtet, zuletzt in der im Juni 2005 erschienenen Ausgabe 3/2005. Seitdem ist die Rechtsentwicklung weiter vorangeschritten, so dass wir Ihnen ergänzende Hinweise geben möchten. Im Bereich der Umsatzsteuer ist derzeit eine gewisse Stagnation bei der Beantwortung der Frage, was konkret als mit dem Betrieb eines Krankenhauses eng verbunden (und damit steuerbefreit) anzusehen ist, eingetreten. Diese Ungewissheit gilt für Krankenhäuser aller Trägerarten gleichermaßen. Hintergrund dieser derzeit eher ungewissen "Gemengelage" ist vor allem ein beim Europäischen Gerichtshof (EuGH) anhängiges Verfahren, welches zwar nicht konkret das deutsche Umsatzsteuerrecht betrifft, sondern die umsatzsteuerliche Beurteilung eines in Griechenland realisierten Sachverhalts. Das Verfahren hat allerdings wegen der insoweit EU-weit gültigen Regelungen der 6. EG-Richtlinie Bedeutung auch für die Umsatzbesteuerung der Krankenhäuser in Deutschland (und wird deshalb gerade auch von der deutschen Finanzverwaltung und der deutschen Krankenhauslandschaft mit sehr großem Interesse verfolgt). Das Vorabentscheidungsersuchen des (griechischen) Symvoulio tis Epikrateias vom (verbundene Rs. C- 394/04 und C-395/04, Diagnostikon Kai Thlerapeftikon Kentron Athinon) betrifft konkret die auch in Deutschland derzeit kontrovers diskutierte Frage, ob die Überlassung von Telefon und Fernsehen an Patienten bzw. die Bereitstellung von Unterkünften für Begleitpersonen im Rahmen einer Krankenhausbehandlung als eng mit der Behandlung verbundener Umsatz anzusehen sind. Als Rechtsgrundlage für die Umsatzsteuerbefreiung käme (in allen EU-Staaten) Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b (und c) der 6. EG-Richtlinie in Betracht. Danach befreien unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften die Mitgliedstaaten unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer: b) die Krankenhausbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung sowie die mit ihnen eng verbundenen Umsätze, die von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder unter Bedingungen, welche mit den Bedingungen für diese Einrichtungen in sozialer Hinsicht vergleichbar sind, von Krankenanstalten, Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik und anderen ordnungsgemäß anerkannten Einrichtungen gleicher Art durchgeführt beziehungsweise bewirkt werden, c) die Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, die im Rahmen der Ausübung der von dem betreffenden Mitgliedstaat definierten ärztlichen und arztähnlichen Berufe erbracht werden. Nach Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG sind aber Leistungen von der in Abs. 1 Buchst. b vorgesehenen Steuerbefreiung ausgeschlossen, wenn sie zur Ausübung der Tätigkeiten, für die Steuerbefreiung gewährt wird, nicht unerlässlich sind; sie im Wesentlichen dazu bestimmt sind, der Einrichtung zusätzliche Einnahmen durch Tätigkeiten zu verschaffen, die in unmittelbarem Wettbewerb mit Tätigkeiten von der Mehrwertsteuer unterliegenden gewerblichen Unternehmen durchgeführt werden. Wie der Europäische Gerichtshof in dem vorgenannten Verfahren entscheiden wird, ist derzeit offen. Im Schrifttum wird jedoch erkennbar überwiegend von einer Versagung der Umsatzsteuerbefreiung auf die in Rede stehenden Leistungen ausgegangen. So führt z. B. von Huschens (Oberamtsrat im Umsatzsteuerreferat des BMF) in NWB Neue Wirtschafts-Briefe, Nr. 28 vom , Fach 7, S ff hierzu aus: Die Voranfrage, ob die genannten Umsätze als mit der Krankenhausbehandlung und der ärztlichen Heilbehandlung eng verbundene Umsätze i. S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie anzusehen sind, da sie Nebenleistungen zu dieser Behandlung, aber auch für diese unerlässlich sind, dürfte zu verneinen sein. Nach der EuGH-Rechtsprechung zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie folgt, dass die dort bezeichneten Heilbehandlungen einen therapeutischen Zweck haben müssen. Zwar verlangt der Begriff der Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin nach dem Urteil vom Rs. C-76/99, Kommission/Frankreich keine besonders enge Auslegung. Dennoch ist im Hinblick auf die Steuerbefreiung zu beachten, dass sie den Zweck hat, die Kosten ärztlicher Heilbehandlung zu senken. Von daher kommen ärztliche Leistungen, die zu einem anderen Zweck als dem des Schutzes einschließlich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der menschlichen Gesundheit erbracht werden, nach der Rechtsprechung des EuGH für eine Steuerbefreiung nach Art. 13 2

3 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie nicht in Betracht. Die Belastung dieser Leistungen mit der Mehrwertsteuer steht im Hinblick auf das Ziel dieser Leistungen nicht im Widerspruch zu diesem Zweck, die Kosten ärztlicher Heilbehandlungen zu senken und dem Einzelnen den Zugang zu diesen Leistungen zu erleichtern. Für die hier streitigen Leistungen im Rahmen der Krankenhausbehandlung gemäß Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie kann nichts anderes gelten. Sie stehen wohl nicht, wie nach dem Regelungszweck von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie geboten, im Zusammenhang mit einer Behandlungsleistung (ein eng verbundener Umsatz muss aber in tatsächlicher und wirtschaftlicher Hinsicht, d. h. insbesondere therapeutischer Hinsicht, mit der Behandlungsleistung verbunden sein). Sollte es tatsächlich zu einer ablehnenden Entscheidung des Europäischen Gerichtshofes kommen, stellt sich die Frage, ob eine rückwirkende Anwendung für alle noch nicht bestandskräftigen Jahre natürlich dann mit der Möglichkeit eines (anteiligen) Vorsteuerabzuges zu befürchten ist. Dies ist nach aktuellen Hinweisen einzelner Finanzbehörden zumindest nicht ausgeschlossen. Ob dann in Einzelfällen (durch Billigkeitsmaßnahmen der jeweils zuständigen Finanzbehörde) eine Anwendung nur für zukünftige Sachverhalte in Betracht kommt, ist gleichfalls offen und wohl eher auch nicht zu erwarten. Auskünfte mit Bindungswirkung nach Treu und Glauben (sog. verbindliche Auskünfte ) im Hinblick auf die Anwendung der Umsatzsteuerbefreiungsvorschriften auf konkrete geplante Krankenhaustätigkeiten werden jedenfalls neuerdings wegen der anhängigen EuGH-Verfahren zumindest von Teilen der Finanzverwaltung nicht mehr erteilt. Die Befürchtung einer rückwirkenden Anwendung einer ablehnenden EuGH-Entscheidung auf alle noch offenen Besteuerungszeiträume wird zusätzlich dadurch verstärkt, dass einzelne Finanzbehörden die Anwendung der Umsatzsteuerbefreiung auf die nichtärztlichen Wahlleistungen insgesamt zunehmend in Frage stellen. Die OFD Düsseldorf hat beispielsweise in ihrer Verfügung vom Az.: S 2729 A - St 133 (D)/S St K(K) - zur steuerlichen Behandlung zusätzlicher Komfortelemente (NWB Neue Wirtschafts-Briefe Nr. 21 vom , Eilnachrichten, Fach 1, S. 1736), auf die wir bereits in der Aktuellen Information Krankenhäuser Nr. 3/2005 kurz hingewiesen haben, ausgeführt: Im Rahmen eines Antrags auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft ist die Frage gestellt worden, ob verschiedene vom Patienten gewünschte und separat zu tragende nichtärztliche Wahlleistungen (sog. Komfortelemente hinsichtlich Unterkunft, Verpflegung und Service) zum steuerbegünstigten Zweckbetrieb der Krankenhäuser zählen und die damit verbundenen Umsätze nach 4 Nr. 16 b UStG von der Umsatzsteuer befreit sind. Das Auskunftsverfahren hat Pilotcharakter. Da diese Fragestellung zur Zeit noch nicht abschließend geklärt ist, bitte ich die Vorgehensweise in einschlägigen Steuerfällen bis auf weiteres im Vorfeld mit mir abzustimmen und insbesondere diesbezüglich keine verbindlichen Auskünfte zu erteilen. Die DKG Deutsche Krankenhausgesellschaft ist sich der Brisanz der Thematik, die sich beispielsweise auch im Hinblick auf die zutreffende Beurteilung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage von Krankenhäusern durch Kreditgeber sowie deren zutreffende Abbildung in den Jahresabschlüssen der Krankenhäuser stellt, bewusst. Es ist davon auszugehen, dass die DKG ihre Mitgliedsverbände demnächst über ihre politische Initiativen zur Krankenhausbesteuerung sowie über ihre fachbezogenen Erörterungen mit den Finanzbehörden unterrichten wird. Im Bereich der Umsatzsteuer ist noch auf ein rechtskräftiges Urteil des Finanzgericht Rheinland-Pfalz vom (Az.: 2 K 2588/04) zur umsatzsteuerlichen Behandlung von sog. Schönheitsoperationen hinzuweisen. Hintergrund des vom FG Rheinland-Pfalz entschiedenen Streitfalls ist ein BFH-Urteil vom (Az.: V R 27/03, Bundessteuerblatt 2004 Teil II, S. 862), auf welches wir in der Aktuellen Information Krankenhäuser Nr. 1/2004 näher eingegangen sind. In dieser Entscheidung ist vom BFH klargestellt worden ist, dass eine Umsatzsteuerbefreiung der Entgelte für Schönheitsoperationen (nur) dann möglich ist, wenn die Leistungen zur Behandlung und Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsstörungen erforderlich sind. Im vom FG Rheinland-Pfalz entschiedenen Streitfall wurden in einer Klinik vorwiegend ästhetisch-chirurgische Maßnahmen wie Fettabsaugungen, Gesichts-, Hals- und Augenlidstraffungen sowie Brustvergrößerungen und -verkleinerungen bzw. -straffungen durchgeführt. Die Klinik führte u. a. aus, bei ihren Leistungen handele es sich um medizinisch indizierte chirurgische Maßnahmen. Die Vornahme medizinisch nicht indizierter Maßnahmen verstoße gegen das Heilkundegesetz. Die durchgeführten Schönheitsoperationen seien eine Maßnahme der Rekonstruktion und Wiederherstellungschirurgie. Sinn einer solchen Maßnahme sei es, eine Disproportionierung auszugleichen und eine nach dem heutigen Verständnis von dem allgemeinen Gesundheitszustand und dem biologischen Alter entsprechende Harmonie der Proportionen im Gesicht wiederherzustellen. Auch die anderen Operationen dienten der Vermeidung bzw. Heilung bestimmter von der Klägerin näher bezeichneten Leiden. 3

4 Das Finanzgericht Rheinland-Pfalz folgte dieser Argumentation jedoch nicht und wies die Klage ab. Das Umsatzsteuerrecht gehe zunächst von dem Grundsatz der Steuerpflicht von entgeltlichen Leistungen aus. Die Vorschrift ( 4 Nr. 14 Umsatzsteuergesetz), nach der Umsätze aus einer Tätigkeit als Arzt u. U. steuerfrei sein könnten, sei daher restriktiv auszulegen. Entgegen der Ansicht der Klinik falle nicht jegliche von einem Arzt durchgeführte Leistung oder Maßnahme unter die Steuerbefreiungsvorschrift. Die Voraussetzungen seien nur dann erfüllt, wenn die ärztliche Tätigkeit medizinisch indiziert, d. h. zur Behandlung oder Heilung einer Krankheit oder Gesundheitsstörung geboten sei, mithin einem therapeutischen Ziel diene und nicht aus rein ästhetischen Gründen vorgenommen werde. Diesbezüglich habe die Klinik den ihr obliegenden Nachweis jedoch nicht führen können. Soweit sie die üblicherweise bei jedem Menschen auftretenden körperlichen Veränderungen als mit einem Krankheitswert behaftet ansehe, gehe sie fehl. Das Altern als ein Verlauf, dem jeder Mensch von Geburt an unterliege, sei gerade die Norm und nicht umgekehrt die Abweichung von dieser. Die Beseitigung der dieser Norm entsprechenden körperlichen Auswirkungen vermöge damit nicht der Gesundheit zu dienen, sondern allenfalls der Herstellung eines nicht der persönlichen Altersentwicklung der betreffenden Person entsprechenden äußeren Erscheinungsbildes. Auch soweit die Klinik meine, die Beseitigung von Hässlichkeit sei Heilbehandlung, gehe sie ebenfalls fehl. Die Frage, was hässlich sei, bzw. wann Hässlichkeit beseitigt werde, könne evtl. bis auf extreme Ausnahmefälle von niemandem allgemein beantwortet werden. Im Bereich der Besteuerung gemeinnütziger Krankenhäuser ist schließlich noch auf ein aktuelles Urteil des Bundesfinanzhofes (BFH) zu einer Großgeräte-Kooperation mit dem ambulanten Bereich hinzuweisen. Der BFH hat im Urteil vom (Az.: I R 85/04, Der Betrieb 2005, S. 1309) entschieden, dass die entgeltliche (Mit-)Überlassung eines medizinischen Großgerätes und nicht-ärztlichen medizinisch-technischen Personals an eine ärztliche Gemeinschaftspraxis durch ein Krankenhaus im Sinne des 67 Abs. 1 AO 1977 einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb darstellt. Im Urteilsfalle schaffte ein gemeinnütziges Krankenhaus einen Magnetresonanztomographen (MRT) an. Für dieses Gerät lag eine Standortgenehmigung gemäß 10 des Krankenhausfinanzierungsgesetzes (KHG) des Sozialministers des Landes Z vor. Danach hatte der Großgeräteausschuss des Landes Z dem Standort X in Kooperation mit einer Gemeinschaftspraxis für Radiologie zugestimmt. Das Krankenhaus hatte den MRT vertraglich entgeltlich zur Mitbenutzung an die ärztliche Gemeinschaftspraxis überlassen. Die Kooperationsvereinbarung sah u. a. vor, dass das Krankenhaus für die Dauer der Nutzung durch die Gemeinschaftspraxis qualifiziertes nichtärztliches medizinisch-technisches Personal zur Verfügung stellte und dass Filme und sonstiges untersuchungsbedingtes typisches Verbrauchsmaterial von der Klägerin gestellt wurden. Nach Auffassung des BFH sind die Einnahmen aus der Überlassung des MRT und des Personals nicht der (ertragsteuerbefreiten) Vermögensverwaltung zuzurechnen. Dies gilt schon deshalb, weil das Krankenhaus über die reine Vermietungstätigkeit hinaus erhebliche weitere Leistungen erbracht hat. So hat es für die Dauer der Nutzung durch die Gemeinschaftspraxis qualifiziertes nichtärztliches medizinisch-technisches Personal und Verbrauchsmaterial zur Verfügung gestellt. Diese zusätzlichen Leistungen waren gegenüber der Nutzungsüberlassung auch nicht nur von untergeordneter Bedeutung; vielmehr entfielen auf Personalgestellung und Verbrauchsmaterial jeweils 26 bis 28 v.h. der erzielten Umsätze. Nach Auffassung des BFH sind die entgeltliche Überlassung des MRT und die Personalgestellung auch nicht dem Zweckbetrieb Krankenhaus zuzurechnen. Zu dem Zweckbetrieb Krankenhaus gehören damit alle Einnahmen und Ausgaben, die mit den ärztlichen und pflegerischen Leistungen an die Patienten als Benutzer des jeweiligen Krankenhauses zusammenhängen. Eine wirtschaftliche Betätigung mit anderem Gegenstand führt als eigenständiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb insoweit zur Steuerpflicht. Die Überlassung des MRT und des nichtärztlichen medizinisch-technischen Personals an die Gemeinschaftspraxis gegen Entgelt sind nicht als ärztliche oder pflegerische Leistung zu qualifizieren. Es handelt sich auch nicht um eine andere, typischerweise von einem Krankenhaus erbrachte Leistung gegenüber ihren Patienten. Die Einnahmen hieraus sind daher nicht dem Zweckbetrieb Krankenhaus zuzuordnen. Es handelt sich vielmehr um einen eigenständigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Dieser Betrieb ist kein (allgemeiner) Zweckbetrieb i. S. des 65 AO Die Überlassung des MRT und des Personals an eine radiologische Praxis dient in seiner Gesamtrichtung nicht den steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecken des gemeinnützigen Krankenhauses, denn ein Krankenhaus kann auch ohne Vermietung von Geräten an ambulant tätige Ärzte betrieben werden. Allein die Tatsache, dass die Nutzungsüberlassung die Verwirklichung der satzungsmäßigen Zwecke erleichtert und ihnen dienlich ist, weil das Krankenhaus hierdurch zusätzliche Einnahmen erzielt, reicht für die Annahme eines Zweckbetriebs nicht aus. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, wie die Nutzungsüberlassung des Gerätes und die Gestellung von Personal umsatzsteuerrechtlich zu beurteilen sind, denn die Voraussetzungen für eine Körperschaft- und Gewerbesteuerbefreiung einerseits und die einer Umsatzsteuerbefreiung andererseits sind nicht deckungsgleich. 4

5 In der Aktuellen Informationen Krankenhäuser Nr. 3/2005 haben wir über die bereits angesprochene Verfügung der OFD Düsseldorf vom zu der Frage, was im gemeinnützigen Krankenhaus als (eigenständiger) steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb anzusehen ist, berichtet. Diese Verfügung ist kein Einzelfall. Es sind zwischenzeitlich zu diesem Themenkomplex von verschiedenen Finanzbehörden (teilweise umfangreiche) Verfügungen ergangen, so z. B. von der Oberfinanzdirektion Hannover am (Az.: S StO 251), vom Finanzministerium Nordrhein-Westfalen vom (Az.: S V B 4, Der Betrieb 2005, S. 582) und von den Oberfinanzdirektionen München/Nürnberg am (Az.: S St 423/S St 31 - koordinierter Ländererlass -, Deutsche Steuer-Zeitung 2005, S. 425). Die letztgenannte aktuelle Verfügung enthält beispielsweise bundesweit gültige Aussagen der Finanzverwaltung zu folgenden Themenkomplexen: 1. Überlassung von Fernsprecheinrichtungen und Fernsehgeräten durch das Krankenhaus gegen Entgelt an die Patienten 2. Personal- und Sachmittelgestellung an eine private Klinik, an eine ärztliche Gemeinschaftspraxis oder an Belegärzte 3. Personal- und Sachmittelgestellung an Chefärzte: - Erbringung von Wahlleistungen gegenüber den Krankenhauspatienten - Betrieb einer ambulanten Praxis im Krankenhaus (genehmigte Nebentätigkeit) Sämtliche Verfügungen stellen wir Ihnen auf Wunsch gerne zur Verfügung. Wir hoffen, dass Ihnen unsere vorstehenden Hinweise weiterhelfen können. Sollten sich Ihrerseits Rückfragen ergeben, sprechen Sie uns bitte an. Wir stehen Ihnen jederzeit gerne zur Verfügung. Sie erreichen uns telefonisch unter 02 21/ , per Fax unter 02 21/ sowie per unter gesundheit@bdo.de. 5

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