Eckpunkte zur Umsetzung der EU-Abschlussprüferreform AZ VII B /10 vom 6. Februar 2015
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- Margarete Waltz
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1 Prof. Dr. H. Lenz Universität Würzburg Sanderring Würzburg Bundesministerium für Wirtschaft und Energie Herrn MR Dr. Alexander Lücke Referat VII B BERLIN buero-viib3@bmwi.bund.de Prof. Dr. Hansrudi Lenz Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, Wirtschaftsprüfungs- und Beratungswesen Sanderring 2 D Würzburg Tel.: ++49/ (0) Fax.: ++49/ (0) hansrudi.lenz@uni-wuerzburg.de Eckpunkte zur Umsetzung der EU-Abschlussprüferreform AZ VII B /10 vom 6. Februar Februar 2015 Sehr geehrter Herr Dr. Lücke, zum o.a. Eckpunktepapier des Bundesministeriums für Wirtschaft und Energie (BMWi) möchte ich gerne Stellung nehmen. Im Interesse eines transparenten Gesetzgebungsprozesses würde ich mir wünschen, dass die eingegangenen Stellungnahmen öffentlich gemacht werden. Zudem sollten nicht nur Verbände und Lobbyorganisationen, sondern auch unabhängige Wissenschaftler am Prozess beteiligt werden, da insbesondere die Stellungnahmen aus dem Berufsstand deutlich interessegetrieben sind (vgl. im Einzelnen mit Nachweisen Lenz, Spaltung des Berufsstands der Wirtschaftsprüfer in Deutschland?, KoR 6/2014, S ). 1. Überführung der Abschlussprüferaufsichtskommission (APAK) in eine Aufsichtsbehörde. Ein zentrales Element der europarechtlichen Anforderungen ist eine von den Mitgliedstaaten zu benennende zuständige Aufsichtsbehörde, die von Nichtberufsausübenden mit Fachkenntnissen im Bereich der Abschlussprüfung geleitet wird. Diese Personen sollen in einem unabhängigen und transparenten Verfahren ausgewählt werden (Art. 32 RL). Das Eckpunktepapier ist hier wenig präzise und spricht nur von einer Fortentwicklung der bisherigen Abschlussprüferaufsichtskommission (APAK), deren Rechtsform eindeutig festgelegt werden sollte. Ich möchte deutlich darauf hinweisen, dass die Auswahl der APKAK-Mitglieder über interne Entscheidungen des BMWi m.e. bislang dem europarechtlichen Transparenzgebot nicht genügt (vgl. so schon Lenz, BB 2004, S. 1956). 1 Es bietet sich an, die APAK in eine Anstalt des öffentlichen Rechts zu überführen und auf der Leitungsebene mit hauptamtlichen und berufsstandunabhängigen Personen zu besetzen, die 1 Vgl. ebenfalls kritisch Volkmann in Hense/Ulrich, WPO-Kommentar, 2. Aufl. 2013, 66a, Rn. 11 ( jedenfalls fehlt eine Konkretisierung ). 1
2 in einem transparenten und unabhängigen Verfahren ausgewählt werden. Sie sollte über eigene Beschäftigte und ein Budgetrecht verfügen. Die bisherigen personellen, finanziellen und operativen Verbindungen zwischen Abschlussprüferaufsicht und Wirtschaftsprüferkammer (WPK) sind aufzulösen (vgl. im Detail Lenz, Abschlussprüferaufsichtsamt statt Abschlussprüferaufsichtskommission?, WP Praxis 1/2015, S. 1-7). Dem Abschlussprüferaufsichtsamt obliegt die Aufsicht über die ggf. an die WPK delegierten Aufgaben (Art. 32 Abs. 4 RL); für die Qualitätssicherung bei Abschlussprüfern mit PIE-Mandaten wäre es operativ zuständig (Art. 24 VO). 2. Aufgabenverteilung zwischen neuer Aufsichtsbehörde und Wirtschaftsprüferkammer (WPK) Die Übertragung der nach europarechtlichen Vorgaben zulässigen delegationsfähigen Aufgaben auf die WPK ist zu begrüßen, wobei die Letztverantwortung gem. Art. 32 Abs. 4 RL bei der zuständigen Behörde verbleibt. In diesem Zusammenhang ist Art. 32. Abs. 4 lit. b) RL zu beachten: Die zuständige Behörde muss die Letztverantwortung haben, [ ] b) die Annahme von Berufsgrundsätzen, von Standards für die interne Qualitätssicherung von Prüfungsgesellschaften sowie von Prüfungsstandards zu beaufsichtigen, es sei denn, diese Standards werden von anderen mitgliedstaatlichen Behörden angenommen oder genehmigt [ ]. Bislang werden Prüfungsstandards in Deutschland vom Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.v. (IDW) herausgegeben. Der Erlass fachlicher Regeln liegt damit auch außerhalb des Zuständigkeitsbereiches der APAK. 2 Eine analoge Regelung fand sich im Übrigen schon in Art. 32 Abs. 4 lit. b) der RL 2006/43/EG a.f. Deshalb hat sich der Verfasser im Zuge der Diskussion um die Einführung des Abschlussprüferaufsichtsgesetzes dafür ausgesprochen (vgl. Lenz BB 2004, S. 1953f.), die Kompetenz zum Erlass von Prüfungsstandards auf die WPK (mit Letztverantwortung der APAK) zu übertragen. Dies ist zumindest solange erforderlich, bis die internationalen Prüfungsstandards in das europäische Recht übernommen werden (Art. 26 RL); darüber hinaus wird es auch danach in einigen Fällen die Notwendigkeit geben, zusätzliche nationale Prüfungsstandards vorzuschreiben. Die vorgesehene Abstimmung von Qualitätskontrollen bei PIE-prüfenden Praxen zwischen WPK und einer neuen Aufsichtsbehörde ist zwingend notwendig, um unnötige Belastungen zu vermeiden. 3. Sicherung der effektiven Berufsaufsicht a) Delegation und Eintrittsrecht Die übertragenen Aufgaben und die Bedingungen für ihre Ausführungen müssten im Einzelnen in der WPO, d.h. per Gesetz, geregelt werden (Art. 32 Abs. 4b RL). Bei der Aufgabenformulierung empfiehlt sich eine enge Anlehnung an bzw. Verweise auf die Texte von RL und VO. Das unter Verweis auf Art. 32 Abs. 4b RL und Art. 24 Abs. 2 VO vorgesehene Eintrittsrecht der zuständigen Behörde im Einzelfall wird im Eckpunktepapier zutreffend als zwingend bezeichnet, d.h. dass die Behörde Befugnisse der WPK an sich ziehen kann. Es sei darauf hingewiesen, dass schon nach derzeitiger Rechtslage die APAK nach 66a Abs. 3 S. 4 WPO z.b. ein weitgehendes Initiativrecht zur Einleitung berufsaufsichtlicher Ermittlungen hat. Nach Auffassung von Volkmann gilt es trotz des Verweises auf 61a S. 2 Nr. 2 WPO ggü. allen Personen, die der BA (Berufsaufsicht, H.L.) unterliegen. 3 In diesem Zusammenhang ist auf Art. 32 Abs 5 RL hinzuweisen; hiernach hat die zuständige Behörde das Recht, bei Bedarf 2 Volkmann in Hense/Ulrich, WPO-Kommentar, 2. Aufl. 2013, 66a, Rn Volkmann, in Hense/Ulrich, WPO Kommentar, 2. Aufl. 2013, 66a Rn. 46 (Hervorhebung im Original). 2
3 Untersuchungen zu Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften zu veranlassen und geeignete Maßnahmen einzuleiten. Dieses Eintrittsrecht bei Bedarf ist unbestimmt und sollte konkretisiert werden. b) Stärkung der Entscheidungsstrukturen innerhalb der WPK Soweit Aufgaben der zuständigen Aufsichtsbehörde auf andere Behörden oder Stellen, z.b. auf die WPK, übertragen werden, müssen diese so organisiert sein, dass Interessenkonflikte vermieden werden (Art. 32 Abs. 4b RL). Dies könnte insbesondere die Aufgabenbereiche der Vorstandsabteilung Berufsaufsicht (VOBA) sowie der Kommission für Qualitätskontrolle (KfQK) betreffen. 4. Vereinheitlichung der präventiven Berufsaufsicht Die Regelungswerke (RL und VO) unterscheiden auch mit Bezug auf die Berufsaufsicht klar zwischen Anforderungen an Abschlussprüfungen bei Unternehmen von öffentlichem Interesse (kapitalmarktorientierte Unternehmen, Kreditinstitute und Versicherungen, sog. Public Interest Entities, PIE) und sonstigen Abschlussprüfungen. Dies ist bei der Umsetzung zu beachten. Das Eckpunktepapier sieht vor, dass Praxen, die keine PIE prüfen, weiterhin durch berufsausübende Prüfer für Qualitätskontrolle (sog. Peers) kontrolliert werden, während Praxen mit PIE-Mandanten zusätzlich durch vom Berufsstand unabhängige Inspektoren (Art. 26 Abs. 5 lit. b) VO), die bei der zuständigen Behörde angestellt oder anderweitig von ihr beauftragt werden (Art. 26 Abs. 1 lit. b) VO), kontrolliert werden. Bei der Ausgestaltung der Qualitätssicherungssysteme und Qualitätssicherungsprüfungen (mindestens alle sechs Jahre; Art. 29 RL) sowie der Untersuchungen bei Bedarf (Art. 32 Abs. 5 S. 1 RL) haben die Mitgliedstaaten große Freiräume bei der Umsetzung in nationales Recht, d.h. man könnte das mit der 4. WPO-Novelle 2001 eingeführte Verfahren der Qualitätskontrolle (Monitored Peer-Review) auf den Prüfstand stellen, um ggf. Abschlussprüfer von Unternehmen, die nicht von öffentlichem Interesse sind, deutlich zu entlasten. Es steht hier die grundsätzliche Entscheidung an, ob man zwei eigenständige und differenzierte Qualitätssicherungsverfahren für Abschlussprüfer von Unternehmen von öffentlichen bzw. nichtöffentlichem Interesse schafft oder ein an den (strengeren) Anforderungen für Abschlussprüfer von Unternehmen von öffentlichem Interesse ausgerichtetes (Art. 26 VO) einheitliches Qualitätssicherungssystem; Letzteres dürfte große Prüfungsgesellschaften begünstigen und damit konzentrationsfördernd wirken. Ein einheitlicher Ansatz für Qualitätskontrollen bei Non-PIE-Abschlussprüfern und Inspektionen bei PIE-Abschlussprüfern ist m.e. keinesfalls zwingend. In diesem Zusammenhang sei daran erinnert, dass nach Einführung des Sarbanes-Oxley Acts in den USA über 600 Abschlussprüfer mit weniger als 100 SEC-Mandanten aus dem Markt ausgeschieden sind, d.h. stärkere Regulierung kann zu Marktaustritten führen. Dies mag im Markt für Unternehmen von öffentlichem Interesse noch hinnehmbar sein, wenn das Ausscheiden schwächerer Prüfer zu einer Qualitätssteigerung führt. Der Pflichtprüfungsmarkt bei Unternehmen von nicht-öffentlichem Interesse muss m.e. anders beurteilt werden, weil hier im stärkeren Maße darauf gesetzt werden kann, dass die interessierten Parteien über privatvertragliche Vereinbarung die passende Qualität des Abschlussprüfers wählen. Aus den genannten Gründen sind Vorschläge, die zu einer europarechtlich nicht notwendigen stärkeren Regulierung von Abschlussprüfern mit Non-PIE-Mandanten führen, abzulehnen. Dies betrifft z.b. eine mögliche Registrierung von Prüfern für Qualitätskontrolle bei der Aufsichtsbehörde oder Vorgaben, die über die Anforderungen an Qualitätssicherungssysteme von Art. 29 RL hinausgehen. Überträgt man der neuen Aufsichtsbehörde etwa 3
4 grundsätzlich und a priori das Recht, einheitliche Grundsätze für die Durchführung und Berichterstattung von Peer Reviews und Inspektionen festzulegen, besteht die erhebliche Gefahr der Überregulierung kleiner und mittlerer Praxen ohne PIE-Mandate. Delegiert man wie vorgesehen die Berufsaufsicht über Prüfer von Non-PIE-Unternehmen an die WPK, sollte diese auch die Verfahrensregelungen in Anlehnung an ISQC 1 und ISA 220 festlegen. Unbeschadet dessen, verbleibt auch hier das Aufsichtsrecht und die Letztverantwortung bei der Aufsichtsbehörde (Art. 32 Abs. 4 lt. b, d RL). Dies und das Eintrittsrecht der Aufsichtsbehörde bei Bedarf (Art. 32 Abs. 5 RL) sollten zur Qualitätssicherung in Non-PIE-Bereich ausreichen. 5. Maßnahmen- und Sanktionskatalog für Aufsichtsbehörde und WPK und Rechtsweg Dem vorgesehenen einheitlichen Maßnahme- und Sanktionskatalog für Aufsichtsbehörde und WPK ist grundsätzlich zuzustimmen. Gleiches gilt für die beabsichtigte Aufhebung des in 57e Abs. 4,5 WPO enthaltenen Verwertungsverbots (sog. Firewall) von berufsrechtlichen Verfehlungen, die bei Qualitätskontrollen festgestellt wurden, für die Berufsaufsicht. Auch der Einführung von Sanktionen gegenüber Prüfungsgesellschaften ist sinnvoll. Diese Maßnahmen sollten auch gegen den Widerspruch von WPK und IDW durchgesetzt werden, da sie abschreckend wirken und damit die Qualität der Abschlussprüfung erhöhen (vgl. Erwägungsgrund 16 RL). Sanktionen gegenüber Berufsgesellschaften sind notwendig, weil gerade in großen Praxen mangelhafte Organisationsstrukturen ursächlich für Berufspflichtverletzungen sein können; die Zurechnung von Fehlverhalten allein auf Individuen ist hier nicht ausreichend. Wesentliche Neuerungen, die bei der Umsetzung in deutsches Recht zu berücksichtigen sind, enthält Kapitel VII Untersuchungen und Sanktionen der RL 2014/56/EU. Besonders hervorzuheben sind hier die Vorgaben, dass Maßnahmen und Sanktionen gegen Abschlussprüfer oder Prüfungsgesellschaften in angemessener Weise öffentlich bekanntgemacht werden (Art. 30 Abs. 3 S. 1 RL). Konkretisierungen finden sich in Art. 30a Abs. 1 lit. b) ( öffentliche Erklärung, in der die verantwortliche Person und die Art des Verstoßes genannt werden und die auf der Website der zuständigen Behörde veröffentlicht wird als Sanktionsmaßnahme) und in Art 30c, der sich mit der Bekanntmachung von Sanktionen und Maßnahmen befasst (Veröffentlichung mindestens aller verwaltungsrechtlichen Sanktionen einschließlich von Angaben zur Art des Verstoßes und zur Identität der natürlichen oder juristischen Person mit fünfjähriger Zugänglichkeit auf der offiziellen Website der zuständigen Behörde). Allerdings werden diese strengen Transparenzvorgaben gleichzeitig durch ein Mitgliedstaatenwahlrecht eingeschränkt, welches es diesen ermöglicht, dass die Bekanntmachungen oder öffentlichen Erklärungen keine personenbezogenen Daten im Sinne des Artikels 2 Buchstabe a der Richtlinie 95/46/EG beinhalten (Art. 30c Abs. 3 Satz 3 RL), d.h. damit wäre keine Identifikation einer bestimmten oder bestimmbaren natürlichen Person möglich. Sofern keine zwingenden nationalen Rechtsnormen entgegenstehen, sollte von diesem Mitgliedstaatenwahlrecht kein Gebrauch gemacht werden. Die mangelnde Transparenz ist nach Auffassung der APAK ein Grund, warum die Wirksamkeit des bisherigen deutschen Aufsichtssystems nur schwer in der Öffentlichkeit zu vermitteln ist. 4 Eine höhere Transparenz durch öffentlich bekannt gemachte Maßnahmen und Sanktionen gegen Abschlussprüfer und Prüfungsgesellschaften würde es darüber hinaus ermöglichen, die individuelle Qualität von Abschlussprüfern und Prüfungsgesellschaften besser einzuschätzen, um diese Informationen dann bei der Auswahl für Abschlussprüfer zu nutzen. 4 APAK, Tätigkeitsbericht der Abschlussprüferaufsichtskommission 2012, S
5 6. Erleichterungen für kleine und mittlere Praxen Es ist begrüßenswert, dass das BMWi beabsichtigt, mögliche Erleichterungen für kleine und mittlere Abschlussprüferpraxen im Gesetzgebungsprozess umzusetzen, z.b. Wegfall der Bescheinigung über die Teilnahme an der Qualitätskontrolle ( 319 Abs. 1 Satz 3 HGB), Berücksichtigung von Verhältnismäßigkeits- und Risikogesichtspunkte bei ggf. erforderlichen Qualitätskontrollen und Inspektionen. Wie oben schon ausgeführt sollte man in diesem Zusammenhang das mit der 4. WPO-Novelle 2001 eingeführte Verfahren der Qualitätskontrolle (Monitored Peer-Review) auf den Prüfstand stellen, um Abschlussprüfer von Nicht-PIE- Unternehmen deutlich zu entlasten. 7. Zusammenführung der Berufe des Wirtschaftsprüfers und des vereidigten Buchprüfers Die vorgesehene Zusammenführung ist m.e. weder zwingend notwendig, noch ausreichend begründet. Sollte sie dennoch realisiert werden, ist auf eine angemessene Prüfung der fachlichen Qualifikation bei der Übergangsprüfung zu achten. Mit freundlichen Grüßen Prof. Dr. Hansrudi Lenz 5
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