Teil 1 behandelt die stiftungsrechtlichen Aspekte der Privatstiftung. Dieses Buch kann da aus der Feder eines Steuerberaters stammend nur einen Überblick über das Zivilrecht geben. Die zivil- bzw stiftungsrechtliche Rechtsgrundlage der Privatstiftung bildet das Privatstiftungsgesetz 1. Der Begriff Privatstiftung erfasst ausschließlich die Stiftung isd PSG. 2 Das PSG ist seit seiner Einführung im Jahre 1993 nur an wenigen Stellen verändert worden. 3 Größere zivilrechtliche Veränderungen ergaben sich erst durch das BudgBG 2011. 4 Die umfangreiche Rspr des OGH hat (ebenfalls) zu einer Weiterentwicklung des Stiftungsrechts beigetragen. 5 Im Anschluss an die zivilrechtliche Grundlage werden die familienund erbrechtlichen Berührungspunkte mit der Privatstiftung beleuchtet. Gegenstand dieses Buches ist ausschließlich die Stiftung isd PSG; andere inländische bzw ausländische Stiftungsformen werden nicht behandelt. 6 Mit dem liechtensteinischen Stiftungsrecht besteht ein gewisser Gleichklang. 7 Dieses Buch beschränkt sich weiters auf eigennützige Privatstiftungen; auf Fragen der Gemeinnützigkeit sowie auf betriebliche Privatstiftungen wird nicht eingegangen. Im Zentrum dieser Abhandlung stehen Privatstiftungen, die der Förderung von Familienangehörigen dienen ( Familienstiftung ; Stiftung für private Eigentümer). 8 Bei Errichtung einer Privatstiftung überträgt der bzw übertragen die Stifter das Eigentum an den zu stiftenden Gegenständen, also einen Teil ihres Vermögens, auf einen von ihnen verschiedenen Rechtsträger. Es findet eine unentgeltliche Übertragung durch den Stifter an die Privatstiftung statt. 9 Durch die Imple- 1 2 1 BGBl 1993/694, zuletzt geändert durch BGBl I 2010/111 (BudgBG 2011). In der Folge kurz PSG. 2 Vgl Arnold, PSG-Kommentar 2 (2007) 1 Rz 2a. Auch im Abgabenrecht erfasst der Begriff Privatstiftung nur die Stiftung isd PSG (VwGH 23.6.2009, 2006/13/0183). 3 Ganz im Gegensatz zu den steuerrechtlichen Rahmenbedingungen, die sich im Laufe der Zeit sehr stark entwickelt haben. 4 BGBl I 2010/111. 5 Aufgrund zivil- und steuerrechtlicher Verschlechterungen stellt sich immer öfter die Frage des Ausstiegs aus der Privatstiftung; vgl etwa Peyerl, Stiftung: Von der Mausefalle zum Hochsicherheitstrakt, SWK 2009 T 263; Nowotny, Privatstiftungen in troubles, RdW 2009/797 (834) forderte eine Änderung des PSG. 6 Vgl zu anderen österreichischen Stiftungsformen aus zivilrechtlicher Sicht Gassauer- Fleissner/Grave, Stiftungsrecht 2 (2008). Zu ausländischen Stiftungsformen siehe Richter/ Wachter, Handbuch des internationalen Stiftungsrechts (2007). 7 Vgl Hosp in N. Arnold/Ludwig, Stiftungshandbuch (2010) 231 ff, sowie Melzer, Österreichisches Privatstiftungsrecht und neues liechtensteinisches Stiftungsrecht (2010). 8 Vgl näher Arnold, PSG-Kommentar 2 (2007) Einl Rz 10; weiterführend Torggler, Die Familien-Privatstiftung aus der Sicht der Nachfolgegenerationen, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2008) 91 sowie Kalss, in Doralt/Nowotny/Kalss, PrivatstiftungsG, Einleitung Rz 28 f. 9 Vgl Eiselsberg, Stiftungsgovernance: Gewaltenteilung, Unabhängigkeit und Ähnlichkeiten, ZFS 2009, 152. 17
mentierung der Privatstiftung 10 in das österreichische Recht 11 sollte der Abfluss von Vermögen in ausländische Stiftungen und die Errichtung von Hilfskonstruktionen hintangehalten werden. 12 Die Errichtung einer Privatstiftung muss jedenfalls nach den individuellen Verhältnissen des Stifters bzw der Stifterfamilie genau überlegt werden. 13 Der Stiftungsakt ist an eine völlige Entäußerung des Stifters geknüpft. 14 Als Begünstigte profitieren in der Regel die Stifterfamilie bzw ihre Nachkommen oder auch andere Personen von Zuwendungen, die in der Stiftungserklärung geregelt sind. 3 Die Gründe für die Errichtung von Privatstiftungen sind vielfältig. 15 Dabei ist (gerade aus der Sicht des Wirtschaftstreuhänders) vorauszuschicken, dass eine Privatstiftung niemals (alleine) aus steuerlichen Gründen errichtet werden soll. 16 Die Privatstiftung stellt ein alternatives Rechtsinstitut zum Erbrecht, einschließlich Pflichtteilsrecht dar (Rz 217 ff). Erbschaftsstreitigkeiten können dadurch vermieden werden. Das Vermögen der Stifterfamilie kann in seiner Einheit erhalten bleiben, ohne dieses im Rahmen der Erbfolge zerteilen zu müssen. Die volle Vermögenssubstanz (etwa ein Unternehmen) bleibt für folgende Generationen erhalten 17 bzw kann in einem bestimmten Ausmaß thesauriert werden. Es braucht keine Verteilung wie im Rahmen einer Erbschaft stattfinden. Auch die Regelung einer Unternehmensnachfolge kann unter Einschaltung einer 10 Zur Entstehungsgeschichte vgl Helbich, Die österreichische Privatstiftung eine Erfolgsstory, in Gassner/Göth/Gröhs/Lang, Privatstiftungen (2000) 1 sowie Helbich, Die Privatstiftung als neue Rechtsform, in Csoklich/Müller/Gröhs/Helbich, Handbuch zum Privatstiftungsgesetz (1994) 1. 11 Zur historischen Entwicklung vgl Sandgruber, Die Bedeutung von Stiftungen in Österreich Historische Entwicklung, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2008) 33. 12 So RV 1132 BlgNR 18.GP 1. 13 Vgl Binder, Die Privatstiftung für mittlere Vermögen und mittelständische Unternehmungen, in Bertl, Praxis und Zukunft der Unternehmensbesteuerung, FS Heidinger (1995) 203. 14 Vgl Kodek, Unvereinbarkeiten im Privatstiftungsrecht Zwei aktuelle Entscheidungen des OGH zur Besetzung von Stiftungsvorstand und Beirat, in Eiselsberg, Stiftungsrecht Jahrbuch 2010, 61 (71). 15 Vgl eine empirische Untersuchung von Rasteiger, Österreichs Privatstiftungen unter der Lupe, AR-aktuell 6/2007, 6, weiters N. Arnold/Ludwig, Stiftungshandbuch (2010) Rz 1/8 ff, Cerha, Die österreichische Privatstiftung, SWK 1998/31, T, 144, Cerha, 15 Jahre Privatstiftung: Erfahrungen und Ausblick, in Cerha/Haunold/Huemer/Schuch/Wiedermann, Stiftungsbesteuerung (2008) 13. Zur volkswirtschaftlichen Bedeutung Berrer/Helmenstein/Weyerstrass, Die volkswirtschaftliche Bedeutung der österreichischen Privatstiftung, in Eiselsberg, Stiftungsrecht Jahrbuch 2010, 357. 16 Zu den steuerlichen Vor- und Nachteilen siehe Rz 553 ff. Vgl Lacina, Privatstiftungen ein Erfolgsmodell?, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2008) 29, wonach in der Praxis des Öfteren steuerliche Motive ausschlaggebend für die Errichtung einer Privatstiftung waren. Vgl Briem, Gründe für eine Privatstiftung nach dem Wegfall der Erbschafts- und Schenkungssteuer, Kathrein Stiftungsletter 1/09, 4, wonach nur ein geringer Teil der Privatstiftungen rein aus steuerlichen Motiven errichtet wird. 17 So können etwa Regelungen über ein Syndikat entfallen. 18
Privatstiftung erfolgen. 18 Der Generationswechsel kann erleichtert bzw eine Pattstellung im Familienunternehmen verhindert werden. Die Privatstiftung dient in den meisten Fällen der Versorgung der Familie sowie nahe stehender Personen; man denke dabei vor allem auch an den finanziellen Schutz für minderjährige Kinder. Ein weiterer Aspekt kann die Absicherung von bisher Erreichtem sein, da die Privatstiftung für Gläubiger schwer erreichbar ist ( safe harbour ). 19 Familienrechtliche Aspekte können eine Rolle spielen (Rz 234 ff). Eine Umgehung der Unterhaltspflicht ist jedoch nicht möglich. 4 Die gesetzlichen Regelungen des PSG sind nur dann dispositiv, wenn dies das Gesetz ausdrücklich vorsieht. Fehlt eine gesetzliche Ermächtigung zur Abänderung, ist die entsprechende Bestimmung des PSG zwingend. 20 Ergänzungen in der Stiftungserklärung zu den gesetzlichen Regelungen sind grundsätzlich zulässig, auch wenn die Ergänzungen keine Deckung in ausdrücklichen gesetzlichen Ermächtigungen finden. Allerdings scheinen Ergänzungen zu den gesetzlichen Regelungen nicht schrankenlos zulässig zu sein, da einerseits der Gesetzgeber mitunter eine abschließende Regelung beabsichtigt hat was jedoch im Zweifelsfall nicht anzunehmen ist und andererseits die ergänzende Gestaltung einer Inhaltskontrolle unterliegt, sodass durch ergänzende Regelungen nicht zwingende Normen umgangen werden können. 21 Das PSG regelt sehr vieles nicht. Daher sind die grundlegenden Prinzipien des 5 Zivil- sowie Gesellschaftsrechts auch im Privatstiftungsrecht anzuwenden. 22 Da die Stiftungserklärung wirtschaftlich die Funktion einer Schenkung hat und Änderungen der Stiftungserklärung ausdrücklich zulässig sind, ist auch die Bestimmung des 915 ABGB über die Auslegung einseitig verpflichtender Verträge auf die Privatstiftung anwendbar. 23 18 Vgl Richter/Eichler, Die Stiftung als Instrument der Unternehmensnachfolge, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2008) 77. 19 Zur Exekution in die Stifterrechte siehe Rz 51. 20 Vgl Diregger/Winner, Fragen der Gestaltungsfreiheit im Privatstiftungsrecht am Beispiel der Änderung nach 33 Abs 2 PSG, in Doralt/Kalss, Aktuelle Fragen des Privatstiftungsrechts (2001) 105 (110 ff), nach denen die zwingende Rechtsnatur des PSG durch das Zusammenspiel von ausdrücklichen Gestaltungsermächtigungen einerseits und hinreichend deutlicher Aussagen in den Materialien andererseits eindeutig festgelegt ist. Nach Meinung von Cerha/Eiselsberg/Kirschner/Knirsch, Privatstiftungsgesetz, ecolex spezial (1993) 33 gelten einzelne gesetzliche Regelungen wie zb 27 PSG auch ohne ausdrücklichen Vorbehalt stets nur subsidiär. 21 Vgl Diregger/Winner, Fragen der Gestaltungsfreiheit im Privatstiftungsrecht am Beispiel der Änderung nach 33 Abs 2 PSG, in Doralt/Kalss, Aktuelle Fragen des Privatstiftungsrechts (2001) 105 (113) 22 Vgl G. Nowotny, die Anforderungen an die Stiftungsurkunde aus dem Blickwinkel des Firmenbuchgerichts, in Gassner/Göth/Gröhs/Lang, Privatstiftungen (2000) 137 (141). 23 So Csoklich, Anwendungsbereich und Gründung einer Privatstiftung, in Csoklich/Müller/ Gröhs/Helbich, Handbuch zum Privatstiftungsgesetz (1994) 13 (33). 19
6 Zu beachten sind auch die bei Errichtung der Privatstiftung entstehenden Kosten. Dazu zählen etwa Kosten für die Errichtung der Stiftungsurkunde (Rechtsanwalt, Notar) sowie Gebühren beim Firmenbuch. Wesentlich ist me auch eine gute Beratung des präsumtiven Stifters, um den Schritt in die Privatstiftung wohl zu überlegen. Wegen der enormen steuerlichen Belastung ist ein Hinaus aus der Privatstiftung mit sehr hohen Hürden verbunden. Die Stiftungseingangssteuer ihv grundsätzlich 2,5% (Rz 572 ff) stellt einen zusätzlichen Kostenfaktor dar, da unentgeltliche Übertragungen außerhalb einer Zuwendung an eine Stiftung (schenkungs)steuerfrei sind. Auch die Aufbringung des Mindestvermögens von 70.000 kann zu den Errichtungskosten gezählt werden. Ebenso dürfen die laufenden Kosten der Privatstiftung nicht vernachlässigt werden: Dazu zählen die Buchführung, Erstellung des Jahresabschlusses, die jährliche Stiftungsprüfung sowie die Vergütungen an die Organe, insbesondere an den Stiftungsvorstand. 1.1. Definition der Privatstiftung 8 Gemäß 1 (1) PSG ist die Privatstiftung ein Rechtsträger, dem vom Stifter ein Vermögen gewidmet ist, um durch dessen Nutzung, Verwaltung und Verwertung der Erfüllung eines erlaubten, vom Stifter bestimmten Zwecks zu dienen. Sie genießt Rechtspersönlichkeit und muss ihren Sitz im Inland haben. Die Privatstiftung ist unbeschränkt rechtsfähig. 24 Sie kann selbst strafrechtlich verantwortlich sein. 25 Sie kann wirtschaftlich transparent isd Bestimmungen über die Geldwäsche sein. 26 Sie kann auf bestimmte oder unbestimmte Zeit errichtet werden, was gemäß 9 Abs 1 Z 6 PSG zwingend in der Stiftungsurkunde festzuhalten ist. Der Name 27 der Privatstiftung muss gemäß 2 PSG das Wort Privatstiftung (nicht abgekürzt) enthalten. 28 Für die Privatstiftung gilt der Grundsatz der Namenswahrheit. 29 Die Änderung des Namens bedarf der Änderung der Stiftungserklärung. 30 Der Name sowie der Sitz der Privatstiftung sind gemäß 9 Abs 1 Z 4 PSG 24 Vgl Csoklich, Die Haftung des Stiftungsvorstandes, in Gassner/Göth/Gröhs/Lang, Privatstiftungen, (2000) 97 (99 ff). 25 Vgl Althuber/Vavrovsky, Zur strafrechtlichen Verantwortlichkeit der Privatstiftung, ZFS 2006, 44. 26 Vgl Hofmann, Wer ist wirtschaftlicher Eigentümer von Stiftungen und Trusts nach der Dritten Geldwäscherichtlinie?, ÖBA 2008, 777, Hofmann/Petritz, Stiftungen und Trusts: Der Begriff des wirtschaftlichen Eigentümers nach der dritten Geldwäscherichtlinie im Vergleich mit abgabenrechtlichen Grundsätzen, ZFS 2009, 104. 27 Zur Namensausschließlichkeit vgl OLG Wien 31.8.2004, 28 R 136/04g GES 2004, 477 mit Anm von Arnold. Der Name der Privatstiftung muss sich von allen im Firmenbuch eingetragenen Privatstiftungen deutlich unterscheiden. 28 Vgl gegebenenfalls Gruber J., Privatstiftung: Auch ein Háček ist einzutragen, AR-aktuell 4/2010, 23. 29 OLG Wien 17.11.2005, 28 R 249/05a, GES 2006, 69 mit Anm Arnold, ZFS 2006, 33: der Name eines unbekannten Ortes ist nicht zur Irreführung geeignet. 30 OGH 25.3.2004, 6 Ob 187/03y: Im konkreten Fall wurde das subsidiäre Änderungsrecht durch den Stiftungsvorstand ausgeübt. 20
1.1. Definition der Privatstiftung zwingender Bestandteil der Stiftungsurkunde. Die Verlegung des Sitzes der Privatstiftung erfordert ebenso eine Änderung der Stiftungserklärung. 31 Die Privatstiftung ist gemäß 12 PSG vom ersten Stiftungsvorstand zur Eintragung in das Firmenbuch anzumelden. 32 Dem Firmenbuchgericht sind die Stiftungsurkunde, Musterzeichnungserklärungen, Vertretungsregelungen, die Bankbestätigung über das Mindestvermögen (Rz 303) sowie die Zustimmungserklär-ung des Stiftungsprüfers vorzulegen. 33 Es hat eine Prüfung durch das Firmenbuchgericht stattzufinden. Zu den Eintragungen in das Firmenbuch siehe 13 PSG; nicht eingetragen werden der Stifter, die Begünstigten sowie Letztbegünstigten, der Stiftungsprüfer sowie das gewidmete Vermögen. Wenn eine Privatstiftung nur auf begrenzte Dauer errichtet ist, muss dies nach der Firmenbuchpraxis 9 im Firmenbuch eingetragen werden. 34 Die Privatstiftung entsteht gemäß 7 (1) PSG mit der Eintragung in das Firmenbuch. Die sog Vorstiftung entsteht mit der Errichtung der Stiftungserklä- 10 rung. Diese ist bereits berechtigt, Verträge abzuschließen und Nach- bzw Zustiftungen anzunehmen. 35 Das gewidmete Vermögen wird vom Stifter im Rahmen des Stiftungsaktes zugewendet. Der Stiftungsakt stellt einen einseitigen, nicht der Annahme bedürftigen Rechtsakt dar. Widmen die Stifter der Privatstiftung nachträglich Vermögen, spricht man von einer Nachstiftung. Bei Vermögenszuwendung einer dritten Person ist von einer Zustiftung die Rede. Die Zu- bzw Nachstiftung muss als Schenkung seitens der Privatstiftung durch den Stiftungsvorstand angenommen werden. 36 Die Privatstiftung endet gemäß 37 PSG mit ihrer Löschung im Firmenbuch. Im Gegensatz zu einer (Kapital-)Gesellschaft ist die Privatstiftung eigentümerlos und hat daher keine Gesellschafter bzw keine Gesellschafterversammlung als Organ. Im Gegensatz zu einem Verein fehlt ihr die Mitgliederversammlung. Die Privatstiftung ist daher eine rechtlich verselbständigte Vermögensmasse, die als solche Träger des gewidmeten Vermögens ist. 37 Dies bedeutet etwa, dass 31 Vgl zur sprengelübergreifenden Sitzverlegung Birnbauer, Aktuelle Fragen der Firmenbuchpraxis, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2007) 331 (336 f). 32 Vgl die Musteranmeldung bei Birnbauer, Anmeldung auf Eintragung einer Privatstiftung, GES 2005, 330. Vgl zum Anmelde- und Eintragungsvorgang im Detail Werkusch, Gründung der Privatstiftung, in Doralt/Kalss, Aktuelle Fragen des Privatstiftungsrechts (2001) 71 (93 ff). 33 Vgl ein Muster bei Birnbauer, GES 2005, 330. 34 Vgl ov, Aktuelle Firmenbuchpraxis, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2010) 27 (36). 35 Vgl OGH 13.9.2001, 6 Ob 189/01i RWZ 2002/3 (9) mit Anm von Wenger. Vgl die Kritik von Torggler, Zur Vermögenswidmung in der Stiftungszusatzurkunde, GesRZ 2002, 171. Vgl ausführlich Csoklich, Anwendungsbereich und Gründung einer Privatstiftung, in Csoklich/Müller/Gröhs/Helbich, Handbuch zum Privatstiftungsgesetz (1994) 13 (52 ff). Früher aa BMF 7.12.2000, RdW 2001/64 (Annahme von Schenkungen erst ab Firmenbucheintragung möglich). 36 Vgl Rz 58 StiftR. 37 Vgl Eiselsberg, Stifterinteressen und Stiftungszweck, in Eiselsberg, Jahrbuch Stiftungsrecht (2008) 25. 11 21
die Privatstiftung im Rahmen von Umgründungen keine Anteile an Tochtergesellschaften an Begünstigte vermitteln kann. 38 Aufgrund der Eigentümerlosigkeit ist das Zusammenwirken der Stiftungsorgane unterschiedlich zum Gesellschaftsrecht ausgestaltet (zu den Organen Rz 102 ff). 1.2. Stifter 14 Gemäß 3 (1) PSG können Stifter einer Privatstiftung eine oder mehrere natürliche oder juristische 39 Personen sein. 40 Auch Personengesellschaften (OG bzw KG) können Stifter sein. 41 Stifter können Inländer oder Ausländer sein. Die Stifter müssen bereits bei Errichtung der Privatstiftung feststehen. 42 Gemäß 3 Abs 4 PSG kann ein Zustifter nicht die Stellung eines Stifters erlangen. Der Stifter und seine Daten sind gemäß 9 Abs 1 Z 5 PSG zwingender Bestandteil der Stiftungsurkunde. Auch durch Änderung der Stiftungserklärung können weitere Personen nicht nachträglich die Stifterstellung erwerben. 43 Der Nasciturus (= das ungeborene Kind im Mutterleib) kann seine Lebendgeburt vorausgesetzt Stifter sein. 44 Der Stifter kann (und ist in den meisten Fällen) auch Begünstigter der Privatstiftung sein. 45 15 Auch eine Privatstiftung kann Stifterin einer weiteren Privatstiftung sein (in der Praxis Sub-, Tochter- oder Folgestiftung 46 genannt). 47 Grund für die Errichtung einer Folgestiftung können unüberbrückbare Meinungsverschiedenhei- 38 Vgl BMF 18.7.2002, ecolex 2002, 932, RdW 2002/631: Der Ausnahmetatbestand des 19 Abs 2 Z 5 UmgrStG ist nicht anwendbar. Vgl weiters BMF 8.8.2000, RdW 2000/ 692. 39 Vgl näher Krejci, Die Aktiengesellschaft als Stifter (2004). 40 Hingegen kann Stifter einer Privatstiftung von Todes wegen gemäß 3 Abs 1 Satz 2 PSG nur eine natürliche Person sein. 41 Vgl Hochedlinger, Personengesellschaften als Stifter, RdW 2004/46 (67) mwn in Fußnote 1. 42 Vgl zum Stifter ausführlich Zollner, Die eigennützige Privatstiftung aus dem Blickwinkel der Stiftungsbeteiligten (2011) 15 ff. 43 Vgl OGH 12.8.2004, 1 Ob 166/04z RdW 2004/683, 732 sowie GES 2004, 475 mit Anm von Arnold. Vgl Arnold, PSG-Kommentar 2 (2007) 3 Rz 13 mwn. Für eine entsprechende Gesetzesänderung zur offenen Privatstiftung Torggler, Reformanliegen zum Privatstiftungsgesetz, ÖStZ 2004/766 (398 f). Für das Hinzutreten weiterer Stifter de lege lata Torggler, Ein Plädoyer für die offene Privatstiftung, in FS P Doralt (2004) 651. 44 Vgl G. Nowotny, die Anforderungen an die Stiftungsurkunde aus dem Blickwinkel des Firmenbuchgerichts, in Gassner/Göth/Gröhs/Lang, Privatstiftungen (2000) 137 (148). 45 Zu den Wechselwirkungen der Rechte Kalss, Grenzen der Einflussnahme von Begünstigten in der Privatstiftung, JEV 2008, 48 (52 ff). 46 Die Begriffe Mutter- bzw Tochterstiftung sind me irreführend werden daher in diesem Buch nicht weiter verwendet. Auch der in der Praxis weit verbreitete Begriff Substiftung für die übernehmende Stiftung erscheint me ebenfalls fehl am Platz. In weiterer Folge wird daher der Begriff Folgestiftung verwendet. 47 Siehe näher Marschner, Umgründungen von Stiftungen nach dem SchenkMG 2008, in Fraberger/Petritz, Handbuch Estate Planning (2011) 417, Marschner, Die Errichtung von Folgeprivatstiftungen nach dem Schenkungsmeldegesetz 2008, JEV 2009, 91. 22