Fakultät Wirtschafts- und Sozialwissenschaften. Professur für BWL, insbesondere Controlling. Dr. Patrick Velte (Lehrstuhlvertretung)

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1 1 Dr. Patrick Velte Fakultät Wirtschafts- und Sozialwissenschaften Professur für BWL, insbesondere Controlling Dr. Patrick Velte (Lehrstuhlvertretung) Kostentheorie und Kostenrechnung Wintersemester 2012/13

2 I. Einführung, Begriffserklärungen, Kostentheorie 2 Dr. Patrick Velte Gliederung der Veranstaltung A. Kosten- und Betriebswirtschaftslehre B. Kosten- und Leistungsbegriff 1. Wertmäßiger und pagatorischer Kostenbegriff 2. Abgrenzungen zwischen Aufwendungen und Kosten 3. Spezielle Kostenbegriffe 4. Leistungsbegriff 5. Abgrenzung zwischen Erträgen und Leistungen 6. Erfolgsbegriffe und Abrechnungssysteme C. Grundbegriffe der Kostentheorie 1. Allgemeines 2. Beschäftigungsabhängige (variable) Kosten 3. Beschäftigungsunabhängige (fixe) Kosten 4. Lineare Gesamtkostenverläufe

3 II. Instrumentarium der Kostenrechnung 3 Dr. Patrick Velte A. Stellung und Ziele der Kostenrechnung im System des Rechnungswesens B. Teilbereiche der Kostenrechnung 1. Kostenartenrechnung a. Materialkosten b. Personalkosten c. Sondereinzelkosten und sonstige Gemeinkosten d. Kalkulatorische Kosten 2. Kostenstellenrechnung a. Funktionen und Strukturierungskriterien b. Gruppierung der Kostenstellen zum Zwecke der innerbetrieblichen Abrechnung c. Verteilung der Kostenarten auf die Kostenstellen 3. Kostenträgerstückrechnung a. Zusammenhänge zwischen Kalkulationsverfahren und Fertigungsprogramm b. Divisionsrechnung c. Varianten der Zuschlags- und Bezugsgrößenkalkulation d. Kalkulation von Kuppelprodukten 4. Kostenträgerzeitrechnung a. Funktionen

4 4 Dr. Patrick Velte b. Gesamt- und Umsatzkostenverfahren III. Systeme der Kostenrechnung A. Gliederung und Charakteristika der wichtigsten Systeme B. Systeme auf der Basis von Vollkosten 1. Istkostenrechnung 2. Normalkostenrechnung 3. Plankostenrechnung C. Teilkosten- und Deckungsbeitragsrechnungen 1. Aufbau und Einsatz 2. Teilkosten- und Deckungsbeitragsrechnung als unternehmerische Entscheidungshilfe IV. Übungsaufgaben V. Musterklausur

5 5 Dr. Patrick Velte Literaturempfehlungen Ballwieser, W./Coenenberg, A.G./Wysocki, K. von (Hrsg.): Handwörterbuch der Rechnungslegung und Prüfung, 3. Aufl., Stuttgart Coenenberg, A.G./Fischer, T.M./Günther, T.: Kostenrechnung und Kostenmanagement, 7. Aufl., Stuttgart Coenenberg, A.G./Haller, A./Mattner, G./Schultze, W.: Einführung in das Rechnungswesen, 3. Aufl., Stuttgart Corsten, H./Gössinger, R.: Produktionswirtschaft. Einführung in das industrielle Produktionsmanagement, 12. Aufl., München/Wien Eisele, W./Knobloch, A. P.: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 8. Aufl., München Ewert, R./Wagenhofer, A.: Interne Unternehmensrechnung, 7. Aufl., Berlin et al Freidank, C.-Chr.: Kostenrechnung, 9. Aufl., München/Wien Freidank, C.-Chr./Fischbach, S.: Übungen zur Kostenrechnung, 7. Aufl., München/Wien Freidank, C.-Chr./Velte, P.: Rechnungslegung und Rechnungslegungspolitik, 2. Aufl., München/Wien Freidank, C.-Chr./Lachnit, L./Tesch, J. (Hrsg.): Vahlens Großes Auditing Lexikon, München 2007.

6 6 Dr. Patrick Velte Goetze, U.: Kostenrechnung und Kostenmanagement, 5. Aufl., Berlin et al Haberstock, L.: Kostenrechnung II. (Grenz-)Plankostenrechnung mit Fragen, Aufgaben und Lösungen, 10. Aufl., Berlin Hahn, D./Hungenberg, H.: Planung und Kontrolle. Planungs- und Kontrollsysteme, Planungs- und Kontrollrechnung. Wertorientierte Controllingkonzepte, 6. Aufl., Wiesbaden Kilger, W.: Einführung in die Kostenrechnung, 3. Aufl., Wiesbaden Kilger, W./Pampel, J./Vikas, K.: Flexible Plankostenrechnung und Deckungsbeitragsrechnung, 12. Aufl., Wiesbaden Möller, H.P./Zimmermann, J./Hüfner, B.: Erlös- und Kostenrechnung, München Schildbach, T./Homburg, C.: Kosten- und Leistungsrechnung, 10. Aufl., Stuttgart Schweitzer, M./Küpper, H.-U.: Systeme der Kosten- und Erlösrechnung, 10. Aufl., München Weber, J./Weißenberger, B.E.: Einführung in das Rechnungswesen, 8. Aufl., Stuttgart Wöhe, G.: Einführung in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 25. Aufl., München 2011.

7 7 Dr. Patrick Velte Symbolverzeichnis a Ausbringungsgüterartenindex an Teil der Unternehmensrendite, der unabhängig von der Marktrendite ist a* Ausbringungsgüterartenindex für zu verdrängende Produktart a** Ausbringungsgüterartenindex für verdrängende Produktart A Anzahl der gesamten Ausbringungsgüterarten mit a = 1, 2,..., A AK Anschaffungs- (Herstellungs-)kosten AWj Auswahlkriterium für die Prüfungen BEP m mengenmäßiger Break-even-point BEP w wertmäßiger Break-even-point B Beschäftigungsabweichung db p absoluter Plan-Stückdeckungsbeitrag db p eng engpassbezogener Plan-Stückdeckungsbeitrag DB Deckungsbeitrag DB p gesamter Plan-Deckungsbeitrag DBV p Plan-Deckungsbeitragsvolumen e Netto-Verkaufserlös pro Stück e p Plan-Netto-Verkaufserlös pro Stück eng p planmäßige Engpassbelastung (Engpass-Durchlaufzeit) pro Stück E gesamte Netto-Verkaufserlöse E p gesamte Plan-Netto-Verkaufserlöse

8 8 Dr. Patrick Velte EB echte Beschäftigungsabweichung g p Plan-Stückgewinn G p gesamter Plan-Gewinn i kalkulatorischer Zinssatz/Basiszinssatz einer Alternativinvestition k Kosten pro Bezugsgrößeneinheit k i Istkosten pro Bezugsgrößeneinheit k l Leerkosten pro Bezugsgrößeneinheit k p Plankosten pro Bezugsgrößeneinheit kf fixe Kosten pro Bezugsgrößeneinheit kf p fixe Plankosten pro Bezugsgrößeneinheit kh Herstellkosten pro Stück ko Opportunitätskosten pro Stück ks Selbstkosten pro Stück kv variable Kosten pro Bezugsgrößeneinheit kv i variable Ist-Gemeinkosten pro Bezugsgrößeneinheit auf der Basis von Istpreisen kv i* variable Ist-Gemeinkosten pro Bezugsgrößeneinheit auf der Basis fester Verrechnungspreise kv p variable Plankosten pro Bezugsgrößeneinheit kv i* Abweichung zwischen variablen Ist-Gemeinkosten auf der Basis von Istpreisen und variablen Ist-Gemeinkosten auf der Basis fester Verrechnungspreise pro Bezugsgrößeneinheit

9 9 Dr. Patrick Velte kv* p Abweichung zwischen variablen Ist-Gemeinkosten auf der Basis fester Verrechnungspreise und proportionalen Plan-Gemeinkosten pro Bezugsgrößeneinheit K Gesamtkosten K' Grenzkosten K i (x i ) gesamte Ist-Gemeinkosten auf der Basis von Istpreisen K i* (x i ) gesamte Ist-Gemeinkosten auf der Basis fester Verrechnungspreise K l Leerkosten K n Nutzkosten K p (x i ) gesamte Sollkosten ( Plankosten bei Ist-Beschäftigung) K p (x p ) gesamte Plan-Gemeinkosten K p (x p ) x x i verrechnete Plan-Gemeinkosten bei Ist-Beschäftigung p Kf fixe Kosten i Kf gesamte fixe Ist-Gemeinkosten p Kf gesamte fixe Plan-Gemeinkosten KH gesamte Herstellkosten Kv gesamte variable Kosten Kv p gesamte variable Plankosten KV p Plan-Kostenverrechnungssatz KWV gesamte Verwaltungs- und Vertriebskosten m Einsatzgüterartenindex

10 10 Dr. Patrick Velte M Anzahl der gesamten Einsatzgüterarten mit m 1, 2,... M n Kostenstellenindex mit n 1, 2,..., N; Wertpapierindex N Anzahl der Kostenstellen; Anzahl der Wertpapiere p Preis pro Einsatzgüterart (Mengeneinheit) PUG Preisuntergrenze PUG eng engpassbezogene Preisuntergrenze q t Abschreibungsbetrag der t-ten Periode r Verzehr pro Einsatzgüterart R t Restbuchwert am Ende der t-ten Periode R T Restbuchwert am Ende der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer Si Sicherheitsgrad t Periodenindex mit t = 0, 1, 2,..., T T betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer; Periodensumme; Nutzungszeit VK Vertriebskosten V Verbrauchsabweichung w d degressiver Abschreibungsprozentsatz w i linearer Abschreibungsprozentsatz w t Abschreibungsprozentsatz der t-ten Periode x Beschäftigung, Absatzmenge x Menge der abgesetzten Produkte x i Ist-Beschäftigung x p Plan-Beschäftigung, Plan-Absatzmenge

11 x po 11 Dr. Patrick Velte Plan-Beschäftigung auf der Basis eines optimalen Produktionsprogramms x Abweichung zwischen Ist- und Plan-Beschäftigung z Äquivalenzziffer ZW Zeitwert, Wiederbeschaffungswert Abweichung, Differenz = Gleichheitszeichen Ungleichheitszeichen Summenzeichen unendlich

12 12 Dr. Patrick Velte Verzeichnis der wichtigsten Abkürzungen A AB ABR Abb. Abs. Abschr. AfA AfaA AfS AG AHK AK Aufl. BE BEK BG BV BVM Aktiva, Abgänge Anfangsbestand Allgemeiner Bereich Abbildung Absatz Abschreibungen Absetzungen für Abnutzung Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung Absetzungen für Substanzverringerung Aktiengesellschaft Anschaffungs- oder Herstellungskosten Anschaffungskosten Auflage Bestandserhöhung Betriebsergebniskonto Betriebsgewinn Betriebsverlust Bestandsverminderung

13 BW bzw. cbm Def. Buchwert beziehungsweise Kubikmeter Definition 13 Dr. Patrick Velte Euro EB Endbestand EDV elektronische Datenverarbeitung EK Einzelkosten etc. et cetera e.v. eingetragener Verein f. folgende FB Fertigungsbereich ff. fortfolgende FiBu Finanzbuchhaltung Fifo First in first out FuE Forschung und Entwicklung GE Geldeinheiten

14 gem. ggf. GK GKR GKV GoB GuV H HGB Hifo HK h.m. Hrsg. HS i.d.r. i.e.s. IDW IFRS IKR i.s.d. gemäß gegebenenfalls Gemeinkosten Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie Gesamtkostenverfahren Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung Gewinn- und Verlust(-rechnung) Haben, Hinweis (in EStR) Handelsgesetzbuch Highest in first out Herstellungskosten herrschende Meinung Herausgeber Halbsatz in der Regel im engeren Sinne Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.v. International Financial Reporting Standards Industrie-Kontenrahmen im Sinne des 14 Dr. Patrick Velte

15 i.v.m. Jg. kalk. Kl. KSt Kwh Lifo Lofo lt. MB Mio. Mo. Nr. in Verbindung mit Jahrgang kalkulierte, kalkulatorische Klasse Kostenstellen Kilowattstunde Last in first out Lowest in first out laut Materialbereich Millionen Monat(e) Nummer 15 Dr. Patrick Velte o. ohne P Passiva

16 R RE ReWe Rn. Richtlinie Recheneinheit (Betriebliches) Rechnungswesen Randnummer 16 Dr. Patrick Velte S Soll S. Satz, Seite sog. sogenannte(n) Sp. Spalte St (Kosten-)Stelle Std. Stunde(n) T Tausend Euro u.a. UKV u.u. vgl. Vj. VRB VWB unter anderem Umsatzkostenverfahren unter Umständen vergleiche Vorjahr Vertriebsbereich Verwaltungsbereich

17 WG www Z z.b. Wirtschaftsgut World Wide Web Zugänge zum Beispiel 17 Dr. Patrick Velte

18 18 Dr. Patrick Velte Termine Freidank, C.-Chr.: Kostenrechnung, 9. Freidank, C.-Chr./Fischbach, S: Arbeitsunterlagen Aufl., München/Wien Übungen zur Kostenrechnung, 7. Aufl., München/Wien S S S S S S S S S S S S S S S S S S S S S S S. 39. S S S S S ; S S. 41 f. S S S S S , , S , 60 S Klausur Übungsklausuren 1, 3, 4, 5, 6 Klausurvorbereitung 2. Klausur Übungsklausuren 1, 3, 4, 5, 6 Vor- und Nachbereitungsempfehlungen für Veranstaltung und Übung

19 Übungen Vorlesungsmanuskript Aufgabenverteilung zu den einzelnen Übungen 19 Dr. Patrick Velte in Übung Übungsaufgaben Hausaufgabe Aufgabe Aufgabe Beispiel 10. Aufgabe Aufgabe Beispiel Aufgabe Beispiel Aufgabe Beispiel Aufgabe Beispiel 17. Aufgabe 20. Aufgabe Beispiel Aufgabe Beispiel Aufgabe Beispiel Aufgabe Aufgabe Beispiel 27. Aufgabe 28. Aufgabe

20 20 Dr. Patrick Velte I. Einführung, Begriffserklärungen, Kostentheorie A. Kosten- und Betriebswirtschaftslehre Bereiche der Kostenlehre Kostentheorie: - Erklärungsfunktion: Erklärung von Kostenphänomenen - Gestaltungsfunktion: Aufzeigen des zu einer optimalen Zielerreichung (z.b. Kostenminimierung) erforderlichen Mitteleinsatzes Kostenrechnung: Instrumentarium zur Erfassung, Verrechnung, Planung und/oder Kontrolle von Kosten und Leistungen Kostenbegriff: Abgrenzung von Kostentheorie und -rechnung gegenüber anderen Zielsetzungen und Mitteleinsätzen (z.b. gegenüber Investitions- und/oder Finanzierungsvorgängen)

21 B. Kosten- und Leistungsbegriff 21 Dr. Patrick Velte 1. Wertmäßiger und pagatorischer Kostenbegriff Def. Kosten: bewerteter sachzielbezogener Verzehr von Wirtschaftsgütern einer Rechnungsperiode, wobei die Wertkomponenten wertmäßig oder pagatorisch ausgerichtet sein können. K = M r m p m= 1 m 1. Beispiel: mit m = 1, 2,... M Im Rechnungswesen eines Industrieunternehmens werden folgende Kosten und Aufwendungen für eine Periode erfasst. (1) Grundkosten: (a) Rohstoffverbräuche (b) Lohnkosten (2) Anderskosten: Kalkulatorische Abschreibungen (3) Zusatzkosten: Kalkulatorischer Unternehmerlohn (4) Neutrale Aufwendungen: (a) Bilanzielle Abschreibungen (b) Betriebsfremde Aufwendungen (Spenden)

22 2. Beispiel: 22 Dr. Patrick Velte In einem Industrieunternehmen wurden folgende identische Rohstoffe zu folgenden Anschaffungskosten eingekauft: Stück à Stück à Stück à 8 (1) Am Verbrauchstag (19.1.) steigen die Wiederbeschaffungskosten des Rohstoffs auf 10. Grenzausgabe 8 (Ausgabe der zuletzt beschafften Gütereinheit) + Grenzgewinn + 2 = monetärer Grenznutzen 10 (2) Am Verbrauchstag (19.1.) fallen die Wiederbeschaffungskosten des Rohstoffs auf 7. Grenzausgabe 8 - Grenzverlust - 1 = monetärer Grenznutzen 7

23 23 Dr. Patrick Velte Der monetäre Grenznutzen lässt sich nur dann exakt bestimmen, wenn für den Bewertenden vollständige Markttransparenz hinsichtlich der Alternativensuche besteht oder ein Entscheidungsmodell mit fixierten Handlungsmöglichkeiten vorliegt. 2. Abgrenzung zwischen Aufwendungen und Kosten Vgl. hierzu Abbildung 1 und Spezielle Kostenbegriffe (1) variable und fixe Kosten (2) Einzel- und Gemeinkosten

24 zu (1) 24 Dr. Patrick Velte Unterscheidung anhand des Kriteriums Abhängigkeit von einer bestimmten Kosteneinflussgröße, i.d.r. Beschäftigungsgrad fixe Kosten sind unabhängig von der Beschäftigungshöhe variable Kosten sind abhängig von der Beschäftigung. Beispiele: variable Kosten: z. B. Material-, Betriebsstoff-, Energiekosten fixe Kosten: z. B. Abschreibungs-, Miet-, Gehaltskosten

25 Gesamte Aufwendungen Neutrale Aufwendungen Aufwendungen, denen keine Kosten entsprechen Aufwendungen > oder < der ihnen entsprechenden Kosten Zweckaufwendungen 25 Dr. Patrick Velte (Aufwendungen = Kosten) Grundkosten (Kosten = Aufwendungen) Kosten > oder < der ihnen entsprechenden Aufwendungen Anderskosten Kosten, denen keine Aufwendungen entsprechen Zusatzkosten Kalkulatorische Kosten Gesamte Kosten Abb. 1: Abgrenzung von Aufwendungen und Kosten

26 26 Dr. Patrick Velte Aufwendungen betriebsbedingte (sachzielorientierte) betriebsfremde periodenbezogene periodenfremde ordentliche außerordentliche Kosten neutrale Aufwendungen Abb. 2: Abgrenzung von Kosten und neutralen Aufwendungen

27 zu (2) 27 Dr. Patrick Velte Unterscheidung anhand des Kriteriums Eindeutige Zurechenbarkeit zu einer Bezugsgröße", i.d.r. das Kalkulationsobjekt (z.b. Produkte). Einzelkosten: direkt dem Kalkulationsobjekt zurechenbar Gemeinkosten: nur indirekt dem Kalkulationsobjekt zurechenbar Beispiele: Einzelkosten: z.b. Material-, Lohn-, Sondereinzelkosten der Fertigung und des Vertriebs Gemeinkosten: fixe und variable Kosten, die aus Wirtschaftlichkeitserwägungen nicht dem Kostenträger zugerechnet werden (unechte Gemeinkosten) oder tatsächlich nicht zugerechnet werden können (echte Gemeinkosten) zu weiteren speziellen Kostenbegriffen vgl. Abbildung 3.

28 28 Dr. Patrick Velte Merkmalsausprägungen Kostenunterbegriffe Art der Einsatzgüter Materialkosten Personalkosten Abschreibungskosten Zinskosten Kostensteuern Einsatzmenge Vollkosten Teilkosten Bezugsgröße Stückkosten Bereichskosten Personalkosten Beschäftigungsabhängigkeit fixe Kosten variable Kosten Zurechenbarkeit Einzelkosten Gemeinkosten Herkunft der Einsatzgüter Primärkosten Sekundärkosten Produktions- bzw. Absatzreife Fertigungskosten der Ausbringungsgüter Herstellkosten Selbstkosten Zeitbezug Istkosten Normalkosten Plankosten Abb. 3: Spezifische Kostenbegriffe

29 4. Leistungsbegriff 29 Dr. Patrick Velte Def. Leistungen: bewertete sachzielbezogene Erstellung von Wirtschaftsgütern, wobei die Wertkomponenten wertmäßig oder pagatorisch ausgerichtet sein können. zu den wichtigsten Leistungsarten vgl. Abbildung Abgrenzungen zwischen Erträgen und Leistungen Vgl. hierzu die Abbildungen 5 und 6.

30 30 Dr. Patrick Velte Leistungen Absatzleistungen Lagerleistungen innerbetriebliche Leistungen Umsatz-(Verkaufs-) erlöse Herstell(ungs)kosten Kostenorientierte Verrechnungssätze Abb. 4: Gliederung der Leistungen

31 31 Dr. Patrick Velte Erträge, denen keine Leistungen entsprechen Gesamte Erträge Neutrale Erträge Erträge > oder < der ihnen entsprechenden Leistungen Zweckerträge (Erträge = Leistungen) Grundleistungen (Leistungen = Erträge) Leistungen > oder < der ihnen entsprechenden Erträge Andersleistungen Leistungen, denen keine Erträge entsprechen Zusatzleistungen Kalkulatorische Leistungen Gesamte Leistungen Abb. 5: Abgrenzung von Leistungen und Erträgen

32 32 Dr. Patrick Velte Erträge betriebsbedingte (sachzielorientierte) betriebsfremde periodenbezogene periodenfremde ordentliche außerordentliche Leistungen neutrale Erträge Abb. 6: Abgrenzung von Leistungen und neutralen Erträgen

33 3. Beispiel: 33 Dr. Patrick Velte Im Rechnungswesen der im 1. Beispiel angesprochenen Unternehmung liegen folgende Leistungen und Erträge vor: (1) Grundleistungen: Umsatzerlöse (2) Andersleistungen: Zuschreibungen auf Produktionsfaktoren bis zu ihrem Marktwert, der über den Anschaffungskosten liegt. (3) Zusatzleistungen: Ansatz einer selbst geschaffenen Marke in der Leistungsrechnung in Höhe der hierfür angefallenen Kosten (4) Neutrale Erträge: - Zuschreibungen auf Produktionsfaktoren bis zu ihren Anschaffungskosten - betriebsfremde Erträge (Mieten)

34 34 Dr. Patrick Velte 6. Erfolgsbegriffe und Abrechnungssysteme Erfolgsbegriffe: neutrale Erträge - neutrale Aufwendungen = neutrales Ergebnis Leistungen - Kosten = kalkulatorisches Betriebsergebnis Erträge - Aufwendungen = Jahresergebnis nach HGB oder IFRS Abrechnungssysteme: Einkreissystem: Zusammenfassung von Finanz- und Betriebsbuchhaltung in einem Abrechnungskreis (vgl. Abbildung 7). Kontenklasse 2: Abgrenzungsbereich für sämtliche neutralen Aufwendungen und Erträge sowie als Gegenposition zur Kontenklasse 4 bzw. 8 Aufnahme aller verrechneten kalkulatorischen Kosten und Leistungen

35 35 Dr. Patrick Velte Kontenklasse 4: Ausweis aller von der Kostenartenrechnung erfasste Kosten Kontenklassen 5 und 6: frei gehalten für die Durchführung der Kostenstellenrechnung sowie der kurzfristigen Erfolgsrechnung in Kontenform. Kontenklasse 7: Erfassung der Bestände an unfertigen und fertigen Erzeugnissen Kontenklasse 8: Ausweis aller Leistungen sowie sämtlicher Leistungskorrekturen Kontenklasse 9: Zusammenführung des inner- und außerbetrieblichen Bereichs am Ende der Rechnungsperiode durch die Ermittlung des Gesamtergebnisses mit Hilfe der Abschlusskonten (Betriebsergebniskonto, neutrales Ergebniskonto sowie Gewinn- und Verlustkonto).

36 36 Dr. Patrick Velte Gründe für die Vorteilhaftigkeit der organisatorischen Gestaltung des Rechnungswesens nach Maßgabe des Industrie-Kontenrahmens (IKR) (vgl. Abbildung 8) oder des Gemeinschaftskontenrahmens der Industrie (GKR) - aufgrund internationaler Gepflogenheiten bessere Grundlage für die Harmonisierung des Rechnungswesens. - deutliche Trennung zwischen Bestandskonten (0-4) und Erfolgskonten (5-7) - Eröffnungs- und Abschlusskonten finden sich in Kontenklasse 8. - klarere Abgrenzung von Kosten- und Leistungsrechnung (Klasse 9) und Finanzbuchhaltung (Klasse 0-8) - beide Bereiche gleichberechtigt, während die Verknüpfung beider Rechnungskreise im GKR letztlich zu einer überwiegenden Ausrichtung an der Finanzbuchhaltung führt.

37 37 Dr. Patrick Velte Zweikreissystem: Finanz- und Betriebsbuchhaltung in zwei voneinander getrennten Abrechnungskreisen (vgl. Abbildung 8 und 9) Verbindung zwischen den beiden Buchungsbereichen durch zwei Übergangskonten, wobei jedes der beiden Konten im jeweils anderen Abrechnungsbereich ein spiegelbildliches Konto besitzt.

38 38 Dr. Patrick Velte Klasse 0 Klasse 1 Klasse 2 Klasse 3 Klasse 4 Klasse 5/6 Klasse 7 Klasse 8 Klasse 9 Anlagevermögen, langfristige Verbindlichkeiten, Eigenkapital, Rückstellungen, Rechnungsabgrenzung 00 Grundstücke und Gebäude 01 Technische Anlagen und Maschinen 02 Kraftfahrzeuge und sonstige Transportmittel 03 Betriebs- und Geschäftsausstattung 04 Im Bau befindliche Anlagen 05 Immaterielle Vermögensgegenstände 06 Finanzanlagen 07 Langfristige Verbindlichkeiten, langfristig erhaltene Anzahlungen 08 Eigenkapital 09 Sonderposten mit Rücklageanteil, Rückstellungen, nicht eingeforderte Einlagen, Rechnungsabgrenzungsposten Finanz- und Privatkonten 10 Kasse 11 Postgiro 12 Bank/Sparkasse Besitzschecks (121 Banken) 13 Wertpapiere des Umlaufvermögens (einschl. Besitzwechsel) 14 Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 15 Andere kurzfristige Forderungen, Sonstige Vermögensgegenstände 16 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 17 Schuldwechsel 18 Sonstige kurzfristige Verbindlichkeiten, ungeklärte und durchlaufende Posten (188 Umsatzsteuer) 19 Privatkonten Abgrenzungskonten 20 Bilanzmäßige Abschreibungen 21 Haus- u Grundstücksaufwendungen und -erträge (210 Haus- u. Grundstückserträge) 22 Zinsaufwendungen und -erträge und ähnliche Aufwendungen und -erträge 23 Steuern (soweit nicht periodenfremd oder Klasse 4) 24 Erträge und Aufwendungen aus Verlustübernahme, Gewinngemeinschaften und Gewinnabführungsvorträgen 25 Sonstige betriebliche Aufwendungen- 26 Außerordentliche Aufwendungen und Erträge 27 Außerplanmäßige Abschreibungen u. Zuschreibungen 28 Betriebsfremde Aufwendungen u. Erträge 29 Verrechnete kalkulatorische Kosten 291 Verrechnete kalkulatorische Abschreibungen 292 Verrechneter kalkulatorischer Unternehmerlohn 293 Verrechnete kalkulatorische Zinsen 295 Verrechnete kalkulatorische Wagnisse Einkäufe und Bestände an Waren und Stoffen Einkauf Waren/ Rohstoffe 35 Hilfs- und Betriebsstoffe 36 Lieferantennachlässe 37 Bezogene Leistungen 38 Geleistete Anzahlungen auf Vorräte 39 Bestände Kostenarten Kostenstellen Kostenträgerbestände an Erzeugnissen und Leistungen 40 Stoffkosten, Verbrauch an bezogenen Leistungen 41 Löhne und Gehälter (415 Soziale Abgaben) 42 Raumkosten, Kosten der Betriebs- u. Geschäftsausstattung 43 Steuern, Beiträge, öffentl. Abgaben, Versicherungsprämien u.a. 44 Fahrzeugkosten 45 Werbekosten 46 Reise- u. Vertreterkosten, Kosten für Warenabgabe und Zustellung 47 Allgemeine Verwaltungskosten 48 Sonstige Kosten (481 Sondereinzelkosten) 49 Kalkulatorische Kosten (491 Kalkulatorische Abschreibungen) (492 Kalkulatorischer Unternehmerlohn) (493 Kalkulatorische Zinsen) (495 Kalkulatorische Wagnisse) Abb. 7: Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie (GKR) 70 Unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen 71 Fertige Erzeugnisse Erlöse und andere betriebliche Erträge Erlöse 85 Erlösschmälerungen, sonstige Umsatzerlöse 86 Sonstige Erlöse 87 Eigenverbrauch bzw. unentgeltliche Lieferungen/Leistungen an Gesellschafter 88 Aktivierte Eigenleistungen 89 Bestandsänderungen an Erzeugnissen Abschluss 90 Bilanzkonto (901 Eröffnungsbilanzkonto) (902 Schlußbilanzkonto) (905 Gewinn- und Verlustkonto) 91 Ergebniskonten (910 Betriebsergebnis) (915 Verrechnungsergebnis) (916 Gewinnverteilung) (917 Neutrales Ergebnis) (918 Gesamtergebnis betr. Aufwendungen und Erträge (z.b. Körperschaftsteuer) (919 Gewinn- u. Verlustkonto Gesamtergebnis) 92 Einstellung in Rücklagen (925 Gewinnvortrag/ Verlustvortrag ins neue Jahr) 94 Entnahmen aus Rücklagen 95 Verwendung des Bilanzergebnisses

39 39 Dr. Patrick Velte Klasse 0 Klasse 1 Klasse 2 Klasse 3 Klasse 4 Klasse 5 Klasse 6 Klasse 7 8 Klasse 9 Immaterielle Vermögensgegenstände und Sachanlagen Finanzanlagen Umlaufvermögen und aktive RAP Eigenkapital und Rückstellungen Verbindlichkeiten und passive RAP Erträge Betriebliche Aufwendungen Weitere Aufwendungen Ergebnisrechnung Frei für Koslei einschl. Abgrenzungsrechnung 00 Ausstehende Einlagen (bei Kapitalgesellschaften: auf das gezeichnete Kapital, bei Kommanditgesellschaften: ausstehende Kommanditeinlagen) 01 Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs 02 Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnl. Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten 03 Geschäfts- oder Firmenwert 04 Geleistete Anzahlungen auf immaterielle Vermögensgegenstände 05 Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschl. der Bauten auf fremden Grundstücken (053 Betriebsgebäude) 06 Frei 07 Technische Anlagen u. Maschinen 08 Andere Anlagen, Betriebs- u. Ge- Geschäftsausstattung (084 Fuhrpark) (086 Büromaschinen, Organisationsmittel und Kommunikationsmittel) 09 Geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau 10 Frei 11 Anteile an verbundenen Unternehmen 12 Ausleihungen an verbundene Unternehmen 13 Beteiligungen 14 Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 15 Wertpapiere des Anlagevermögens 16 Sonstige Ausleihungen (sonstige Finanzanlagen) 20 Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe (200 Rohstoffe/Fertigungsmaterial) (2001 Bezugskosten/ Rohstoffe) (2002 Skontoerlöse Rohstoffe) (201 Vorprodukte/ Fremdbauteile) (202 Hilfsstoffe) (203 Betriebsstoffe) 21 Unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen 22 Fertige Erzeugnisse u. Waren 23 Geleistete Anzahlungen auf Vorräte 24 Forderungen aus Lieferungen u. Leistungen (242 Kaufpreisforderungen) (243 Mehrwertsteuerforderungen aus Leasinggeschäften) (244 Leasingratenforderungen) (245 Wechselforderungen aus Lieferungen u. Leistungen) 25 Forderungen gegen verbundene Unternehmen u. gegen Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 26 Sonstige Vermögegensgegenstände (260 Anrechenbare Vorsteuer) (267 Andere sonstige Vermögensgegenstände) 27 Wertpapiere 28 Flüssige Mittel (280 Guthaben bei Kreditinstituten) (285 Postgiroguthaben) (286 Schecks) (287 Bundesbank Landeszentralbankguthaben) (288 Kasse) 29 Aktive Rechnungsabgrenzung 30 Kapitalkonto/ Gezeichnetes Kapital 31 Kapitalrücklage 32 Gewinnrücklage (321 Gesetzliche Rücklage) (322 Rücklage für eigene Anteile) (323 Satzungsmäßige Rücklagen) (324 Andere Gewinnrücklagen) 33 Ergebnisverwendung (331 Jahresergebnis des Vorjahres) (332 Ergebnisvortrag aus früheren Perioden) (333 Entnahmen aus Kapitalrücklage) (334 Veränderungen der Gewinnrücklage vor Bilanzergebnis (335 Bilanzergebnis (Bilanzgewinn/ Bilanzverlust) (336 Ergebnisausschüttung) (337 Zusätzlicher Aufwand oder Ertrag aufgrund Ergebnisverwendungsbeschluß (338 Einstellung in Gewinnrücklagen nach Bilanzergebnis) (339 Ergebnisvortrag auf neue Rechnung) 34 Jahresüberschuß/ Jahresfehlbetrag 35 Sonderposten mit Rücklageanteil 36 Wertberichtigungen (bei Kapitalgesellschaften als Passivposten der Bilanz nicht mehr zulässig) 37 Rückstellungen für Pensionen 38 Steuerrückstellungen 39 Sonstige Rückstellungen Abb. 8: Industrie-Kontenrahmen (IKR) 40 Frei 41 Anleihen 42 Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 43 Erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen 44 Verbindlichkeiten aus Lieferungen u. Leistungen (4401 Verbindlichkeiten gegenüber Kunden) (4402 Kaufpreisverbindlichkeiten) (4403 Mehrwertsteuerverbindlichkeiten aus Leasinggeschäften) 45 Wechselverbindlichkeiten (Schuldwechsel) 46 Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen 47 Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 48 Sonstige Verbindlichkeiten (480 Mehrwertsteuer) (483 Verbindlichkeiten gegenüber Sozialversicherungsträgern) (485 Verbindlichkeiten gegenüber Finanzbehörden) (486 Andere sonstige Verbindlichkeiten) 49 Passive Rechnungsabgrenzung (491 Kalkulatorische Abschreibungen) (498 Innerjährige Rechnungsabgrenzung) 50/51 Umsatzerlöse (510 Umsatzerlöse für eigene Leistungen) (5101 Erlösschmälerungen bei eigenen Erzeugnisse) (516 Skonti) (517 Boni) 52 Erhöhung der Verminderung des Bestands an unfertigen u. fertigen Erzeugnissen (521 Bestandsveränderungen an unfertigen Erzeugnissen u. nicht abgerechneten Leistungen) (522 Bestandsveränderungen an fertigen Erzeugnissen) 53 Andere aktivierte Eigenleistungen 54 Sonstige betriebliche Erträge (540 Nebenerlöse) (5401 Leasingmieterträge) (546 Erträge aus dem Abgang von Vermögensgegenständen) 547 Erträge aus der Auflösung von Sonderposten mit Rücklageanteil 55 Erträge aus Beteiligungen 56 Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlageverrmögens 57 Sonstige Zinsen u. ähnliche Erträge 58 Außerordentliche Erträge 59 Erträge aus Verlustübernahme 60 Aufwendungen für Roh-, Hilfs- u. Betriebsstoffe u. für bezogene Waren (600 Aufwendungen für Rohstoffe/Fertigungsmaterial) (601 Aufwendungen für Vorprodukte und Fremdbauteile) (602 Aufwendungen für Hilfsstoffe) 61 Aufwendungen für bezogene Leistungen 62 Löhne (620 Fertigungslöhne) 63 Gehälter 64 Soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung 65 Abschreibungen 66 Sonstige Personalaufwendungen 67 Aufwendungen für die Inanspruchnahme von Rechten u. Diensten 68 Aufwendungen für Kummunikation (Dokumentation, Informatik, Reisen, Werbung) 69 Aufwendungen für Beiträge u. Sonstiges sowie Wertkorrekturen u. periodenfremde Aufwendungen (695 Verluste aus Wertminderungen von Gegenständen des Umlaufvermögens (außer Vorräten u. Wertpapieren)) (6953 Einstellungen in die Pauschalwertberichtigungen zu Forderungen) (696 Verluste aus dem Abgang von Gegenständen des Anlagevermögens) 70 Betriebliche Steuern Sonstige Aufwendungen (710 Sonstige Aufwendungen) (711 Leasingmietaufwendungen) (714 Frachten und Fremdlager) (720 Fremdleistungen) (733 Versicherungen) 74 Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens und Verluste mit entsprechenden Abgängen 75 Zinsen u.ä. Aufwendungen (750 Zinsen) 76 Außerordentliche Aufwendungen 77 Steuern vom Einkommen u. Ertrag (770 Gewerbeertragsteuer) 78 Sonstige Steuern (781 Ausfuhrzölle) 79 Aufwendungen aus Gewinnabführung 80 Eröffnung/ Abschluss (800 Eröffnungsbilanzkonto) (801 Schlußbilanzkonto) (802 GuV-Konto nach Gesamtkostenverfahren) (803 GuV-Konto nach Umsatzkostenverfahren) 81 Herstellungskosten 82 Vertriebskosten 83 Allgemeine Verwaltungskosten 84 Sonstige betriebliche Aufwendungen 85 Korrekturkonten zu den Erträgen der Kostenklasse 5 86 Korrekturkonten zu den Aufwendungen der Kostenklasse 6 87 Korrekturkonten zu den Aufwendungen der Kostenklasse 7 88 Kurzfristige Erfolgsrechnung 89 Innerjährige Rechnungsabgrenzung (Alternative zu 298 bzw. 498) 90 Unternehmensbezogene Abgrenzung 91 Kostenrechnerische Korrekturen 92 Verrechnete Leistungen und Kosten 93 Kostenstellen 94 Kostenträger (Unfertige Erzeugnisse) 95 Fertige Erzeugnisse 96 Interne Lieferungen und Leistungen sowie deren Kosten 97 Umsatzkosten und sonstige Betriebskosten 98 Umsätze 99 Ergebnisausweis

40 Kontenklassen 0-8 Finanzbuchhaltung Dokumentation Rechnungskreis I 40 Dr. Patrick Velte Rechnungskreis II Kontenklasse 9 Betriebsbuchhaltung Kosten- und Leistungsrechnung Abschlussgliederungsprinzip Bestandsrechnung Kontenklassen 0-4 Bilanz Erfolgsrechnung Kontenklassen 5-7 Gewinn- und Verlustrechnung Produktionsprozessgliederungsprinzip Abgrenzungsrechnung Kontengruppen 90/92 Abgrenzungsergebnis Kosten- und Leistungsrechnung Kontengruppen 92/98 Betriebsergebnis Gesamtergebnis Gesamtergebnis Abstimmung Abb. 9: Rechnungskreise des IKR

41 41 Dr. Patrick Velte C. Grundbegriffe der Kostentheorie 1. Allgemeines Hauptkosteneinflussgrößen: Beschäftigung Faktorqualität Faktorpreise Betriebsgröße Fertigungsprogramm Def. Beschäftigung: absolute periodenbezogene Nutzung der Betriebsmittel einer Unternehmung; i.d.r. in Zeiteinheiten oder Stückzahlen gemessen (ggf. unter Berücksichtigung der Intensität)

42 Ist Beschäftigung x Beschäftigungsgrad I = = p Plan Beschäftigung x Beschäftigungsgrad II = 42 Dr. Patrick Velte i Ist-Fertigungszeit Plan-Fertigungszeit Zeitgrad Ist-Leistung Plan-Leistung Last-(Intensitäts-)grad beschäftigungsabhängige (variable) Kosten: verändern sich, wenn die Beschäftigung um eine Bezugsgrößeneinheit variiert (Marginalprinzip). beschäftigungsunabhängige (absolutfixe) Kosten: reagieren nie auf Veränderungen der Beschäftigung. beschäftigungsunabhängige (sprungfixe) Kosten: reagieren nur beim Über- oder Unterschreiten bestimmter Intervallgrenzen auf Veränderungen der Beschäftigung.

43 43 Dr. Patrick Velte 2. Beschäftigungsabhängige (variable) Kosten Typen variabler Kosten: proportionale Kosten (Abbildung 10): verändern sich im gleichen Verhältnis (proportional) zur Beschäftigung (z.b. Verbräuche von Fertigungsmaterialien). progressive Kosten (Abbildung 11): verändern sich relativ stärker (progressiv) als die Beschäftigung (z.b. steigende Werkstoffverbräuche bei Überbeanspruchung von Betriebsmitteln). degressive Kosten (Abbildung 12): verändern sich relativ schwächer (degressiv) als die Beschäftigung (z.b. sinkende Werkstoffverbräuche aufgrund von Lernprozessen bei Arbeitskräften). regressive Kosten (Abbildung 13): verändern sich im umgekehrten Verhältnis (regressiv) zur Beschäftigung (z.b. fallende Heizungskosten in einem Kino mit steigender Besucherzahl in absoluter Höhe).

44 44 Dr. Patrick Velte kv kv x x Abb. 10: Proportionale Kosten Abb. 11: Progressive Kosten kv kv x x Abb. 12: Degressive Kosten Abb. 13: Regressive Kosten

45 45 Dr. Patrick Velte 3. Beschäftigungsunabhängige (fixe) Kosten 3,75 3,00 2,25 1,50 Kf x = kf mit Kf = 300 Kf 0,75 x 0, x Abb. 14: Absolutfixe Kosten Abb. 15: Degressionseffekt der fixen Kosten pro Stück

46 46 Dr. Patrick Velte , Kf ,25 1,5 Kf = x kf 0, x x Abb. 16: Sprungfixe Kosten Abb. 17: Degressionseffekte der sprungfixen Kosten pro Stück

47 47 Dr. Patrick Velte Leerkosten Kf Nutzkosten K K l n = 1 = x x i p x x i p Kf Kf 4. Beispiel: Leerkosten (K ) l = Std. Std * = Nutzkosten (K n ) = Std. Std. x * = Abb. 18: Nutz- und Leerkostenanalyse x i x p

48 4. Lineare Gesamtverläufe 48 Dr. Patrick Velte in Tsd K = x Kv = 50 x Kf k kv kf x p x p x Abb. 19: Lineare Gesamtkosten Abb. 20: Lineare Stückkosten x

49 49 Dr. Patrick Velte x Kf Kv K kf kv k K' Spalte Spalte 2 : 1 Spalte 3 : 1 Spalte 4 : 1 oder Grenzkosten , , ,3 3 50, Abb. 21: Beispielhafte Darstellung linearer Gesamt- und Stückkosten (bis auf die Spalte x, die Stückzahlen ausweist, beziehen sich die Werte aller anderen Spalten auf -Beträge).

50 50 Dr. Patrick Velte Def. Grenzkosten: Gesamtkostenveränderung aufgrund einer Beschäftigungsvariation um eine Bezugsgrößeneinheit Kostenzuwachs (K2 K1) dk = = = Beschäftigungszuwachs (x x ) dx 2 1 K' = kv bei linearem Gesamtkostenverlauf: variable Kosten pro Bezugsgrößeneinheit = Grenzkosten. 5. Beispiel (vgl. Abbildung 21): von x = 25 Stück auf x = 150 Stück kv = Stück 25 Stück = 50 /Stück

51 K 51 Dr. Patrick Velte K 2 P 2 K 1 P 1 α) K 2 - K 1 K' = kv = K x 2 2 K x 1 1 x 2 - x 1 Kf = K 1 x 1 kv oder Kf Kf = K 2 x 2 kv x x 1 x 2 Abb. 22: Bestimmung einer Kostenfunktion bei linearem Kostenverlauf 6. Beispiel (vgl. Abbildung 21): K' = kv= = 50 /Stück 150 Stück 25 Stück Kf = Stück 50 /Stück = K = x Kf = Stück 50 /Stück =

52 52 Dr. Patrick Velte p K x i K K= Kf+ kv l K Kf x 1 Kf p x x K l i x = 1- Kf p = Leerkosten = Kosten der x ungenutzten Kapazität i k p k l k K k = x Kf kf = x i p l K K k = - = Leerkosen pro Stück = k i - k p i p x x K l = k l x i i x p x x Abb. 23: Zusammenhänge zwischen Gesamtkosten, Leerkosten und Stückkosten

53 7. Beispiel (vgl. Abbildung 21): 53 Dr. Patrick Velte mit x i = Stück; x p = Stück; Kf = K l = Stück = Stück k l = Stück Stück = 10 /Stück Kontrolle: K l = 10 /Stück Stück =

54 54 Dr. Patrick Velte II. Instrumentarium der Kostenrechnung A. Stellung und Ziele der Kostenrechnung im System des Rechnungswesens Vgl. hierzu Abbildung 24. B. Teilbereiche der Kostenrechnung Vgl. zur grundlegenden Systematisierung Abbildung 25.

55 1. Kostenartenrechnung 55 Dr. Patrick Velte a. Materialkosten Definitionen: Waren: unverändert weiterveräußerte Vorräte Rohstoffe: als Hauptbestandteil in das Endprodukt eingehende Vorräte Hilfsstoffe: als Nebenbestandteile in das Endprodukt eingehende Vorräte (z. B. Nägel und Schrauben) Betriebsstoffe: sich bei der Produktion verbrauchende Vorräte (z. B. Reinigungsmaterial) Erzeugnisse: unfertige Erzeugnisse = sich noch im Produktionsprozess befindliche Vorräte; Fertigerzeugnisse = Vorräte, die bereits den Produktionsprozess durchlaufen und das Stadium der Verkaufsfähigkeit erreicht haben. Materialeinzelkosten: Erzeugnissen direkt zurechenbare Verbräuche an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen. Materialgemeinkosten: Erzeugnissen mit Hilfe von Schlüsselgrößen indirekt zurechenbare Kosten des Materialbereichs (z.b. Abschreibungen des Einkaufsbereichs).

56 externe Dokumentationsaufgaben Ermittlung der Herstellungskosten zum Zwecke der Bewertung unfertiger und fertiger Erzeugnisse sowie aktivierbarer innerbetrieblicher Leistungen im handels-, steuerrechtlichen und internationalen Jahresabschluss Kalkulation der Selbstkosten im Rahmen der Vergabe öffentlicher Aufträge 56 Dr. Patrick Velte (kurzfristige) Planungsaufgaben Produktionsbereich Planung des Fertigungsprogramms Produktionsvollzugsplanung Absatzbereich Preisuntergrenzenbestimmung Deckungspunktanalysen und Erfolgsplanungen Plan-Kalkulationen auf Voll- und Teilkostenbasis Beschaffungsbereich Preisobergrenzenbestimmung Wahl zwischen Eigenfertigung und Fremdbezug (kurzfristige) Kontrollaufgaben Erfolgsarten- und/oder erfolgsstellenbezogener Soll-Ist-Vergleich (Controlling) Kontrolle des Periodenerfolgs mit Hilfe der kurzfristigen Erfolgsrechnung (Kostenträgerzeitrechnung) Abb. 24: Aufgaben der Kostenrechnung

57 57 Dr. Patrick Velte Kostenrechnung Betriebsabrechnung Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation, Selbstkostenrechnung) Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerzeitrechnung (Kurzfristige Erfolgsrechnung) Einzelkosten Gemeinkosten Kostenarten Einzelkosten Betriebsabrechnungsbogen Kostenstellen Kostenträger I Erlöse Kostenträger II Erlöse Sondereinzelkosten Σ Σ Σ Abb. 25: Teilbereiche der Kostenrechnung

58 entnehmende Kostenstelle 58 Dr. Patrick Velte zu belastende Kostenstelle Auftragsnummer Art Anzahl Abmessung Preis/ Einheit Gesamtpreis Datum Betr.-/Abt.-Leiter Meister Ausgeber Abb. 26: Beispiel eines Materialentnahmescheines Anfangsbestand + Zugänge Abgänge (= Verbräuche, erfasst durch Materialentnahmescheine (vgl. Abb. 26)) = (rechnerischer) Soll-Endbestand Abb. 27: Vorgehensweise der Skontrationsmethode

59 aufwändiges, aber genaues Verfahren 59 Dr. Patrick Velte Fehlmengen nur durch Vergleich von Soll- und Inventur-Endbestand ermittelbar Anfangsbestand + Zugänge Endbestand (laut Inventur) = Abgänge (= Ist-Verbräuche) Abb. 28: Vorgehensweise der Befundrechnung Fehlmengen sind in den Abgängen enthalten; Zurechnungsprobleme auf Produkt und/oder Kostenstellen.

60 60 Dr. Patrick Velte Anfangsbestand + Zugänge Abgänge (= Soll-Verbräuche, erfasst durch Stücklisten oder Rezepturen (vgl. Abb. 30)) = (rechnerischer) Soll-Endbestand Abb. 29: Vorgehensweise der retrograden Methode effektive Materialverbräuche werden nicht ermittelt. Bewertungsmöglichkeiten der Materialverbräuche bilanzrechtliche Anschaffungskosten nach (bilanzrechtlichen) Sammelbewertungsverfahren Wiederbeschaffungspreise (Tagespreise) interne Verrechnungspreise (= nach internen Zielen festgelegte Preise)

61 61 Dr. Patrick Velte Stückliste Produkt: Feuerzeug Zeichnung-Nr.: Pos.- St. je Benennung Zeichnungs- Werkstoff und Abmessungen Bemerkungen Nr. Einheit Nr., DIN-Nr. 1 1 Tank Ms 63 weich 0,8 vernickelt 2 1 Hülse Ms 63 weich 0,8 vernickelt 3 1 Plattform Ms 63 weich 0,6 vernickelt 4 1 Rahmen Ms 58 weich 0,8 vernickelt 5 1 Drucktaste Ms 63 weich 0,8 vernickelt 6 1 Dochtkappe Ms 58 weich 0,8 vernickelt 7 1 Deckel Al 98 weich 0,5 8 1 Schaltfeder Federbandstahl 10 x 0,2 weiß poliert 9 1 Gelenk Ms 63 halbhart 0, Zugfedereinhänghaken Ms 63 halbhart 16 x 16 x 1, Reibrad Fremdbezug 12 1 Verschlusskappe Ms 63 weich 0,5 vernickelt 13 1 Dochtrohr Ms 58 3 vernickelt 14 1 Steinrohr Ms Achsschraube zur Drucktaste St 33-2 vernickelt 16 1 Zugfeder Fremdbezug 17 1 Steinfeder Fremdbezug 18 2 Zylinderschraube DIN 84 St Steinschraube Ms Rechtsschraube für Dochtkappe St 33-2 vernickelt 21 1 Linksschraube für Dochtkappe St 33-2 vernickelt Abb. 30: Beispiel einer Stückliste

62 b. Personalkosten: 62 Dr. Patrick Velte Definitionen: Gehälter: Vergütungen in Form eines festen Betrages (Gemeinkosten). Fertigungslöhne: Vergütungen für unmittelbare Arbeiten an den Produkten (Einzelkosten). Hilfslöhne: Vergütungen für mittelbar produktbezogene Arbeiten [z.b. Reinigungsarbeiten (Gemeinkosten)]. Zeitlöhne: Vergütungen (Fertigungs- oder Hilfslöhne) nach der Arbeitszeit Akkordlöhne: Vergütungen (Fertigungs- oder Hilfslöhne) nach dem Arbeitsergebnis Prämienlöhne: neben dem Grundlohn wird Zuschlag (Prämie) für quantitative und/oder qualitative Mehrleistungen entrichtet Sozialkosten: verpflichtende (gesetzliche Sozialkosten, z.b. Rentenversicherung) oder optionale Zahlungen (freiwillige Sozialkosten, z.b. Betriebskindergarten).

63 Akkordlohnarten Geldakkord (= Stückakkord) Akkordrichtsatz ( /Std.) * Normalleistung (Stück/Std.) = Lohnbetrag/Stück Lohnbetrag/Stück Istmenge = Gesamtlohn 63 Dr. Patrick Velte * Akkordrichtsatz = Normallohn (Mindestlohn) + Akkordzuschlag (ca. 15% - 25% + Zusatzlöhne z.b. für Maschinenstörungen). Zeitakkord Akkordrich tsatz ( /Std.) 60 = Geldfaktor (= Lohnbetrag/Min.) Geldfaktor Istmenge Vorgabezeit = Gesamtlohn

64 64 Dr. Patrick Velte Personalkosten Kostenstelle Maschinengruppe Auftrags-Nr. Arbeitsart Vorgabezeit Geldfaktor Istmenge 15 Min./Stück 0,40 /Min. 150 Stück Akkordlohn Datum Unterschrift des Meisters Abb. 31: Beispiel eines Fertigungslohnscheins (Zeitakkord) 8. Beispiel: Die nachstehende Tabelle zeigt die Berechnung des Geld- und des Zeitakkordes, wobei als effektive Leistung des Akkordlohnarbeiters 150 Stück für einen Auftrag unterstellt worden sind. Akkordsystem Akkordrichtsatz Normalgrößen Vorgabe Lohnberechnung Geldakkord 24 /Std. 4 Stück/Std. 6 /Stück 6 /Stück 150 Stück = 900 (60 Min. : 15 Min.) (24 : 4 Stück) Zeitakkord 24 /Std. 15 Min./Stück 15 Min./Stück = 60 (60 Min. : 4 Stück) 15 Min./Stück = 900

65 65 Dr. Patrick Velte c. Sondereinzelkosten und sonstige Gemeinkosten Def. Sondereinzelkosten: auftragsweise erfassbare Fertigungskosten (z.b. Entwicklungskosten, Kosten für Spezialwerkzeuge) oder Vertriebskosten (z.b. Frachtkosten, Zölle) bei Grundlagenforschung zählen die entsprechenden Kosten i.d.r. zu den Fertigungsgemeinkosten. Sondereinzelkosten können lediglich bestimmten Erzeugnisarten und nicht einer Erzeugniseinheit zugerechnet werden. Lösung: Division der Sonderkosten durch die entsprechende Stückzahl der zu produzierenden Erzeugnisart. Erfassung der Grundkosten mit Hilfe des Nebenbuchhaltungswesens (z.b. Material-, Lohn- und Gehalts- sowie Anlagenbuchhaltung) zur genauen Ermittlung der Kalkulatorischen Kostenarten spezifische Sonderrechnungen

66 66 Dr. Patrick Velte Anderskosten: kalkulatorische Abschreibungen und Wagnisse. Zusatzkosten: kalkulatorische Zinsen auf das Eigenkapital, kalkulatorischer Unternehmerlohn, kalkulatorische Miete. Beispiele für Gemeinkosten kostenartenbezogen: Hilfslöhne, Gehälter, Kostensteuern, Mietkosten, Abschreibungen, Fahrzeugkosten kostenstellenbezogen: Material-, Fertigungs-, Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten. Steuern haben grds. Kostencharakter, da ohne ihre Zahlung die Leistungserstellung nicht möglich ist; allerdings müssen die Steuerzahlungen Bezug zum unternehmerischen Sachziel aufweisen.

67 d. Kalkulatorische Kosten d.a. Abschreibungen 67 Dr. Patrick Velte Ziel: Erfassung des Betriebsmittelverzehrs, um über eine Einbeziehung in die Absatzpreise der Erzeugnisse die Wiederbeschaffung der Betriebsmittel zu realisieren (Substanzerhaltung). Ursachen für kalkulatorische Abschreibungen bei Anlagegütern: abnutzungsbedingter Verschleiß durch Gebrauch; substanzbedingte Wertminderungen, z.b. bei Bergwerken; natürlicher Verschleiß, wie etwa Verrosten, Verdunsten, Zersetzen; technische Überholung, z.b. durch neue Erfindungen oder Weiterentwicklung von Maschinen; wirtschaftliche Überholung, z.b. durch Modewechsel oder Geschmacksänderungen, die zu Absatzrückgang und Verkürzung der Nutzungsdauer führen. Technisch können die Anlagen noch nutzungsfähig sein, während sie wirtschaftlich überholt sind.

68 68 Dr. Patrick Velte Fristablauf: vertraglich befristete Nutzungsdauer, z.b. bei Patenten, Urheberrechten. Nach Fristablauf liegt wirtschaftliche Erschöpfung der Kapazitäten vor bei kalkulatorischen Abschreibungen keine außerplanmäßigen Abschreibungen und steuerlichen Sonderabschreibungen erfassen. Zu den wichtigsten betriebswirtschaftlichen Abschreibungsmethoden vgl. Abbildung 32. lineare, degressive und progressive = Zeitabschreibungsmethoden, da die Zeit die dominierende Entwertungsursache darstellt.

69 69 Dr. Patrick Velte Verwendung des Buchwertverfahrens (geometrisch-degressive Abschreibung) für die Kostenrechnung: w (1) q t t = R t qt (2) w t = 100 für t= 1, 2,...,T und w t = const. mit R 0 = AK. R t 1 Da der Abschreibungsbetrag einer Nutzungsperiode beim Buchwertverfahren immer w t der Abschreibung der Vorperiode beträgt, ergibt sich der Restbuchwert am Ende der Nutzungsdauer (R T ) bei gegebenen Abschreibungsprozentsatz aus w t (3) RT = 1 AK. 100 T

70 70 Dr. Patrick Velte Abschreibungsverfahren t linear (w t = 20 %) digitaldegressiv Buchwertabschreibung (w t = 25 %) digitalprogressiv Leistungsabschreibung t = 1 t = 2 t = 3 t = 4 t = 5 5 q t= 1 t q t R t q t R t q t R t q t R t x t q t R t , , , , , , , AK Abb. 32: Beispielhafte Darstellung der wichtigsten betriebswirtschaftlichen Abschreibungsmethoden (bis auf die Spalte x t, die Mengeneinheiten ausweist, beziehen sich die Werte aller anderen Spalten auf -Beträge).

71 71 Dr. Patrick Velte Durch Umstellen der Formel ist der Abschreibungsprozentsatz T R T (4) w t = AK Ist am Anfang der Nutzungszeit des Anlagegutes ein ggf. verbleibender Schrottwert (R T ) bekannt, lassen sich der Abschreibungsprozentsatz und die Abschreibungsbeträge so bestimmen: T (5) AK R = q. T t= 1 t

72 9. Beispiel: 72 Dr. Patrick Velte Eine Industrieunternehmung möchte mit Hilfe der Buchwertabschreibung den Werteverzehr einer Fertigungsanlage, die in der Periode t = 1 zu angeschafft wurde und 8 Perioden genutzt werden soll, vollständig in der Kostenrechnung erfassen. Laut Auskunft eines Sachverständigen wird der Schrottwert der Anlage nach Ablauf der Nutzungsdauer betragen. 8 (1) w t = = 41,5429%

73 73 Dr. Patrick Velte Der Abschreibungsplan für diese Anlage hat dann nachstehendes Aussehen. t q t in R t in t = 1 t = 2 t = 3 t = 4 t = 5 t = 6 t = 7 t = , , , , , , , , , , , , , , , , q t t=1

74 10. Beispiel: 74 Dr. Patrick Velte Ermittlung der Wiederbeschaffungspreise einer Maschine anhand von Preisindizes. t Index Umrechnungsfaktor für t = 6 t = 1 t = 2 t = 3 t = 4 t = 5 t = 6 100% 131% 156% 158% 176% 181% 1,81 1,3817 1,1603 1,1456 1, (Referenzperiode) Umrechnungsfaktor = Index der Bewertungperiode Index der Anschaffungsperiode Die Wiederbeschaffungskosten einer Maschine, die in der Periode 3 für beschafft wurde, berechnen sich am Ende der Periode 6 wie folgt: 181 = 1, =

75 d.b. Wagnisse 75 Dr. Patrick Velte Ziel: Erfassung spezifischer Unternehmensrisiken (nicht des allgemeinen Unternehmerrisikos) durch Transformation außerordentlicher Aufwendungen in ordentliche Kostenbeträge. Wagnisarten: Beständewagnis: Wertminderungen der Vorräte, z.b. durch Schwund, technischem und wirtschaftlichem Fortschritt und Güteminderung. Anlagewagnis: Verluste der Anlagegüter, z.b. durch Katastrophen sowie Betriebs- oder Verkehrsunglücke, ferner das Abschreibungswagnis, das die Auswirkungen von Fehlern bei der Schätzung der Nutzungsdauer umfasst. Fertigungswagnis: ungewöhnliche Mehrkosten (Ausschuss) infolge von Material-, Arbeits- und Konstruktionsfehlern; regelmäßig auftretende, meist genau bestimmbare Mehrkosten kommen hingegen in der entstandenen Höhe unmittelbar als Kosten zum Ansatz.

76 76 Dr. Patrick Velte Gewährleistungswagnis: Nacharbeiten an bereits gelieferten Erzeugnissen, unentgeltliche Ersatzlieferungen sowie Gutschriften aufgrund von Garantieverpflichtungen gegenüber Kunden. Entwicklungswagnis: Kosten für misslungene Forschungsarbeiten, Konstruktionen und Versuche. Da das Fertigungsprogramm der Gefahr der technischen und wirtschaftlichen Überholung ausgesetzt ist, wird das Unternehmen zur kontinuierlichen Entwicklungstätigkeit gezwungen. Vertriebswagnis: Zahlungsausfälle, Kulanznachlässe sowie Währungsverluste (z.b. Kursschwankungen bei Forderungen in Fremdwährung).