1 Streitig ist, ob eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliegt.

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1 FG Nürnberg, Urteil v K 1964/10 Titel: (Annahme einer Geschäftsveräußerung im Ganzen bei Aufteilung des Geschäfts durch den Veräußerer und Übertragung des Geschäftsbetriebs auf mehr als ein Umsatzsteuersubjekt) Normenketten: 1 Abs 1a UStG 2005 Art 5 Abs 8 EWGRL 388/77 Art 6 Abs 5 EWGRL 388/77 Art 19 EGRL 112/2006 Orientierungsätze: 1. Ausgehend vom Zweck des 1 Abs. 1a UStG zur Geschäftsveräußerung im Ganzen, die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen, und unter Beachtung des Grundsatzes der Neutralität der Umsatzsteuer ist auch dann eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen anzunehmen, wenn der Geschäftsbetrieb zwar auf mehrere Umsatzsteuersubjekte übertragen wird, diese aber den früheren Geschäftsbetrieb in der bisherigen Form nur gemeinsam weiterführen können und dies auch tun. 2. Revision eingelegt (Az. des BFH: V R 36/13). Schlagworte: Abgrenzung, Aufteilung, Auslegung, EG, EU, Geschäftsveräußerung im Ganzen, Mehrwertsteuer, Organschaft, Rechtsnorm, Umsatzsteuer, Wirtschaftliche Betrachtungsweise Fundstellen: GmbH-Stpr 2014, 88 LSK 2013, MwStR 2013, 742 EFG 2013, 1964 BeckRS 2013, Tenor 1. Unter Abänderung der Umsatzsteuerbescheide 2005 und 2006, jeweils vom , jeweils in Gestalt der Einspruchentscheidung vom , wird die Umsatzsteuer 2005 auf ,73 und die Umsatzsteuer 2006 auf ,96 herabgesetzt. 2. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen. 3. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand 1 Streitig ist, ob eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliegt. 2 Der Kläger betrieb seit über 30 Jahren und auch in den Streitjahren ein Bauunternehmen (Eintragung Handelsregister des Amtsgericht HRA xxxx vom xx.xx.1976, Gewerbeabmeldung vom xx : Fuhrunternehmen, Baggerbetrieb ). Die Umsatzsteuererklärung 2005 ging am beim Finanzamt ein, die Umsatzsteuererklärung 2006 am Die Erklärungen wurden ohne Abweichung

2 verarbeitet. Sie standen damit einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich, 168, 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO). 3 Zum wurde das Einzelunternehmen in eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) und eine GmbH & Co. KG aufgeteilt. Einzelheiten ergeben sich aus dem privatschriftlichen Vertrag vom , auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird. Nach diesem Vertrag hat der Kläger zunächst eine bereits bestehende GmbH als persönlich haftende Gesellschafterin ohne Kapitaleinlage in sein Einzelunternehmen aufgenommen (dort II.1). Gesellschafter und Geschäftsführer der GmbH waren der Kläger und seine beiden Söhne. Sodann wurde seine Beteiligung in eine Kommanditbeteiligung umgewandelt (II.2). Die Haftsumme von sollte dadurch erbracht werden, dass der Kläger das bisher von ihm allein betriebene Einzelunternehmen, jedoch ohne das gesamte Anlagevermögen gemäß 266 Abs. 2 Buchst. a Handelsgesetzbuch (HGB), in die Gesellschaft einbringt. Anschließend schenkte und übereignete er jeweils einen Anteil seiner Kommanditbeteiligung i.h.v an jeden seiner beiden Söhne, so dass sich ein Beteiligungsverhältnis von 20:40:40 ergab. Schließlich beteiligte er seine beiden Söhne in gesamthänderischer Verbundenheit an dem nicht in die Kommanditgesellschaft (KG) eingebrachten Anlagevermögen, indem er es in die mit den Söhnen gegründete GbR einbrachte und diesen jeweils so viele Teile des gesamthänderisch gebundenen Vermögens schenkte und übertrug, dass sich auch in der GbR ein Beteiligungsverhältnis von 20:40:40 ergab (IV.1-3). Abschließend (IV.4) vereinbarten die Vertreter von GbR und KG, dass die GbR der KG das dieser vorenthaltene und vom Vertragsschließenden zu 1 [dem Kläger] in die Gesellschaft bürgerlichen Rechts eingebrachte Betriebsvermögen unentgeltlich zur uneingeschränkten Nutzung überlassen wird. Gesellschaftszweck der KG ist nach 2 des Gesellschaftsvertrags (Anlage 1 zum Vertrag vom ): Tiefbau, Fuhrunternehmen, Baustoffhandel, Erdbewegungen. Gesellschaftszweck der GbR ist nach 2 des Gesellschaftsvertrags (Anlage 2 zum Vertrag vom ) die unentgeltliche Überlassung des sich im Gesellschaftsvermögen befindlichen Betriebsvermögens an die KG, sowie dessen Erhalt und Pflege. 4 Im Jahr 2009 fand beim Kläger für die Jahre 2004 bis 2006 eine Betriebsprüfung statt (Betriebsprüfungsbericht vom ). Der Prüfer traf u.a. folgende Feststellungen: Umsatzsteuer 2006: - Die Einbringung des Anlagevermögens des Einzelunternehmens in die Betriebsvermögens-GbR (im Folgenden GbR ) und des restlichen Betriebsvermögens in die GmbH & Co. KG (im Folgenden KG ) stelle keine Geschäftsveräußerung im Ganzen gemäß 1 Abs. 1a UStG dar. Die einzelnen Einbringungen seien als steuerpflichtige Umsätze zu behandeln (Tz. 5.1 und 5.2 Prüfungsbericht). Dies führe zu einer Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze um aus der Einbringung in die GbR und aus der Einbringung in die KG. - Der Kläger hatte im Jahr 2004 für ,40 eine Photovoltaikanlage gekauft und dafür Vorsteuer i.h.v ,22 geltend gemacht. Geplant war eine Verwendung für 60 Monate; tatsächlich wurde die Anlage nur von bis für das Unternehmen des Klägers genutzt. Danach wurde sie nach den Feststellungen des Prüfers unentgeltlich der KG überlassen. Die GbR erzielte keine Einnahmen aus der Energieeinspeisung. Der Prüfer berichtigte deshalb die Vorsteuer nach 15a Umsatzsteuergesetz (UStG) um insgesamt 8.988,50 (Tz. 5.4 und 5.5 Prüfungsbericht). - Die Vorsteuer i.h.v aus den Herstellungskosten der Lagerhallenaufstockung sei gemäß 15 Abs. 2 UStG zu mindern, weil das Grundstück steuerfrei zur Nutzung überlassen werde (Tz. 5.1 und 5.3 Prüfungsbericht). Der aufgestockte Teil der Halle wurde erst ab dem Jahr 2007 (von der KG) genutzt. Umsatzsteuer 2005: - Auch hier sei die Vorsteuer aus den Herstellungskosten der Lagerhalle entsprechend um zu

3 mindern (Tz. 5.1 und 5.3 Prüfungsbericht). 6 Das Finanzamt erließ, den Feststellungen und der Rechtsauffassung des Prüfers folgend, jeweils am nach 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre und hob den Vorbehalt der Nachprüfung jeweils auf, 164 Abs. 3 AO. 7 Gegen die geänderten Bescheide legte der Kläger unter Bezugnahme auf sein Vorbringen im Rahmen der Betriebsprüfung Einspruch ein. 8 Er trug vor, sein Einzelunternehmen sei mit Ablauf des in die GbR und die KG aufgespalten worden. Dadurch seien auch seine beiden Söhne beteiligt worden. Das Anlagevermögen, das sich in der GbR befinde, werde der KG unentgeltlich überlassen. Die Gesellschafter von GbR und KG seien identisch; die GmbH sei an der (GmbH & Co.) KG vermögenslos beteiligt. 9 Diese zivilrechtliche Gestaltung sei nicht aus steuerlichen Gründen gewählt worden, sondern aus haftungsrechtlichen. Durch die Aufspaltung habe eine Haftung des wertvollen Anlagevermögens ausgeschlossen werden sollen. Die Überlassung des Anlagevermögens als Gesellschaftsbeitrag und nicht in Form einer entgeltlichen umsatzsteuerpflichtigen Vermietung sei gewählt worden, um die damals noch geltende BGH-Rechtsprechung zur Eigenkapital ersetzenden Nutzungsüberlassung nicht zur Anwendung kommen zu lassen. 10 Es handle sich um zwei unter 1 Abs. 1a UStG zu subsumierende, nicht steuerbare Teilgeschäftsveräußerungen. 11 Die GbR sei Unternehmerin. Gegenstand ihres Unternehmens sei zwar die unentgeltliche Überlassung des eingebrachten Anlagevermögens des früheren Einzelunternehmens an die KG sowie dessen Erhalt und Pflege. Daneben sei sie aber nachhaltig und in Einnahmeerzielungsabsicht - und damit unternehmerisch - tätig, indem sie bei jedem geschäftlich begründeten Anlass Gegenstände ihres Unternehmensvermögens veräußere und durch neue ersetze. Die GbR sei auch bereits im Zeitpunkt der Übertragung des früheren Anlagevermögens des Einzelunternehmens Unternehmerin gewesen. Die Unternehmereigenschaft werde nicht erst mit der Ausführung des ersten entgeltlichen Ausgangsumsatzes erworben, sondern wenn, wie hier, die spätere Ausführung entgeltlicher Leistungen beabsichtigt und die Ernsthaftigkeit dieser Absicht durch objektive Merkmale nachgewiesen oder glaubhaft gemacht sei - mit dem ersten nach außen erkennbaren, auf eine unternehmerische Tätigkeit gerichteten Tätigwerden. Im Streitfall werde der Zusammenhang durch den Erwerb umfangreicher Anlagewirtschaftsgüter eines eingebrachten Baugeschäfts nachgewiesen. Außerdem sei sie gemäß 2 Gesellschaftsvertrag zum Erhalt des übernommenen Betriebsvermögens verpflichtet. Dazu müsse sie Wirtschaftsgüter ersetzen, wenn sie den geschäftlichen Anforderungen nicht mehr entsprächen. Deshalb müsse sie solche Wirtschaftsgüter veräußern und durch andere zu ersetzen. (Näher hierzu das Gutachten vom , auf das wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird.) 12 Jedenfalls (hilfsweise) liege ein Fall des 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG vor. Die GbR sei Unternehmerin (s.o.). Sie habe in den Jahren ab 2007 jeweils Umsätze nicht nur Hilfsumsätze - in folgender Höhe erbracht:

4 , , , ,00 14 Auf die Unterscheidung zwischen Hauptumsätzen und Hilfsumsätzen komme es im Übrigen nicht an. 15 Aufgrund der Geschäftsveräußerung im Ganzen seien auch die von der Betriebsprüfung als nicht abzugsfähig bzw. nach 15a UStG zu berichtigend behandelten Vorsteuerbeträge abzugsfähig. 16 Als Anlagen wurden beigefügt: der Gründungsvertrag der KG und der GbR (IV. des KG-Vertrages) vom , der Gesellschaftsvertrag der KG, der Gesellschaftsvertrag der GbR und eine gutachtliche Stellungnahme vom Auf die Anlagen wird wegen der Einzelheiten Bezug genommen. 18 Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom als unbegründet zurückgewiesen. 19 Im Klageverfahren haben die Beteiligten im Wesentlichen auf ihr Vorbringen im Einspruchsverfahren Bezug genommen. Der Klägervertreter hat ergänzend insbesondere (Schriftsatz vom ) vorgetragen, die GbR habe folgende Umsätze ausgeführt: Im Jahr 2008 habe sie einen gebrauchten PKW für 168,07 netto an die KG verkauft; im Jahr 2009 habe sie netto aus der Vermietung von Gegenständen des Anlagevermögens an die KG eingenommen und aus Verkäufen von Anlagevermögen (teils an die KG, teils an Dritte), außerdem habe sie einen Radlader für über das Verrechnungskonto der KG gekauft und einen weiteren Radlader für über ihr eigenes Bankkonto; im Jahr 2010 habe sie einen Minibagger für und Gerüstteile gekauft und über ihr Bankkonto bezahlt, der Kauf einer Rüttelplatte für sei über das Verrechnungskonto der KG gelaufen; im Jahr 2011 habe sie einen Raupenbagger für , einen LKW für und Gerüstteile über das Bankkonto bezahlt, ein Radlader für sei als Verbindlichkeit gebucht worden. Die Arbeitnehmer des früheren Einzelunternehmens seien von der KG weiterbeschäftigt worden. Neu angeschaffte Gegenstände (z.b. der im Jahr 2009 angeschaffte Radlader) seien an die KG vermietet worden. Die unentgeltliche Überlassung habe, so der Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung nur für das am vorhandene Anlagevermögen gelten sollen. 20 Der Kläger beantragt, die Umsatzsteuerbescheide 2005 und 2006, jeweils vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom dahin zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2005 auf ,73 und die Umsatzsteuer 2006 auf ,96 herabgesetzt wird. 21 Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. 22 Es bleibt bei seiner Auffassung, wonach bei der Einbringung des Anlagevermögens des Einzelunternehmens in die GbR keine Geschäftsveräußerung im Ganzen vorliege, sondern eine umsatzsteuerpflichtige Lieferung einzelner Gegenstände, wobei die Einbringung des Grundstücks umsatzsteuerfrei bleibe. Die GbR sei mit ihrem Betrieb der Erhaltung und Pflege dieses Anlagevermögens nicht Unternehmer i.s.d. Umsatzsteuerrechts, weil es an der Einnahmeerzielungsabsicht fehle. Da für die Überlassung kein Entgelt vereinbart worden sei, sei Art. 9 der MwSt-Systemrichtlinie nicht erfüllt. Da die GbR nicht Unternehmerin sei, könne auch keine Geschäftsveräußerung im Ganzen nach 1 Abs. 1a UStG vorliegen.

5 23 Der Hilfsargumentation könne ebenfalls nicht zugestimmt werden, weil die GbR das Anlagevermögen unentgeltlich überlasse und daher keine umsatzsteuerpflichtigen Umsätze erziele, die die KG zum Vorsteuerabzug berechtigen würden (Hinweis auf A 206 Abs. 2 UStR, dort Beispiel 1). 24 In der mündlichen Verhandlung hat das Finanzamt eingeräumt, dass die GbR seit jeher und auch nach der Betriebsprüfung (trotz eines entgegenstehenden Aktenvermerks) mit Umsatzsteuersignal geführt werde, Umsatzsteuererklärungen abgebe und entsprechend Steuern zahle. Entscheidungsgründe 25 Die Klage ist begründet. Das Finanzamt hat zu Unrecht eine Geschäftsveräußerung im Ganzen verneint und folglich auch unzutreffende Folgerungen bzgl. der geltend gemachten Vorsteuer aus der Aufstockung der Lagerhalle und dem Erwerb der Photovoltaikanlage gezogen. Der Kläger ist durch die angefochtenen Bescheide in seinen Rechten verletzt, 100 Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) Nach 1 Abs. 1a Satz 1 UStG unterliegen die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird ( 1 Abs. 1a Satz 2 UStG). Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers ( 1 Abs. 1a Satz 3 UStG) Abs. 1a UStG dient der Umsetzung von Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG in nationales Recht und ist entsprechend dieser Bestimmung richtlinienkonform auszulegen (vgl. z.b. BFH- Urteil vom XI R 10/12, BFH/NV 2013, 484 m.w.n.). 28 Nach Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 19 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-) können die Mitgliedstaaten die Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens, die entgeltlich erfolgt, so behandeln, als ob keine Lieferung vorliegt, und den Begünstigten der Übertragung als Rechtsnachfolger des Übertragenden ansehen. 29 Die Bestimmung bezweckt nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH), die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen (EuGH-Urteile vom C-497/01 -Zita Modes-, Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 39; vom C-444/10 -Schriever-, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2011, 937, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2011, 2196, Rz 23), und erfasst dementsprechend die Übertragung von Geschäftsbetrieben und von selbständigen Unternehmensteilen, die als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bilden, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann (EuGH-Urteile in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 40; in UR 2011, 937, DStR 2011, 2196, Rz 25; BFH-Urteil vom XI R 27/08, BFH/NV 2012, 677). 30 Der Erwerber muss dabei beabsichtigen, den übertragenen Geschäftsbetrieb oder Unternehmensteil zu betreiben. Nicht begünstigt ist die sofortige Abwicklung der übernommenen Geschäftstätigkeit (EuGH-Urteil in Slg. 2003, I-14393, BFH/NV Beilage 2004, 128, Rz 44; BFH-Urteile vom V R 4/07, BStBl II 2009, 863; und vom XI R 27/08, BFH/NV 2012, 677). 31

6 Im Rahmen einer Gesamtwürdigung ist es für die Geschäftsveräußerung entscheidend, ob das übertragene Unternehmensvermögen als hinreichendes Ganzes die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglicht, und ob die vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten übereinstimmen oder sich hinreichend ähneln. Die Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen und die Möglichkeit zur Unternehmensfortführung ohne großen finanziellen Aufwand sind nicht erforderlich. Der Fortsetzung der bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit steht es nicht entgegen, wenn der Erwerber den von ihm erworbenen Geschäftsbetrieb in seinem Zuschnitt ändert oder modernisiert. Vgl. hierzu BFH-Urteil vom XI R 10/12, BFH/NV 2013, 484 mit zahlreichen weiteren Nachweisen Soweit ersichtlich wurden die Voraussetzungen der Geschäftsveräußerung im Ganzen bisher nur in Fällen, in denen der Geschäftsbetrieb oder ein Teilbetrieb auf ein Umsatzsteuersubjekt übertragen wurde, das den übertragenen (Teil-)Betrieb weiterführte, als erfüllt angesehen. Nach Meinung des Senates ist aber, ausgehend vom Zweck der Vorschrift, die Übertragung von Unternehmen oder Unternehmensteilen zu erleichtern und zu vereinfachen, und unter Beachtung des Grundsatzes der Neutralität der Umsatzsteuer nicht anders zu entscheiden, wenn - wie im Streitfall - der Geschäftsbetrieb zwar auf mehrere Umsatzsteuersubjekte übertragen wird, diese aber den früheren Geschäftsbetrieb in der bisherigen Form nur gemeinsam weiterführen können und dies auch tun. 33 Im Streitfall hat die KG zwar die unternehmerische Tätigkeit (Tiefbauunternehmen u.a.) des Klägers fortgeführt, doch ermöglichte der ihr übertragene Teil des Unternehmensvermögens die Ausübung dieser Tätigkeit nicht, weil sie über keinerlei Anlagevermögen, insbesondere keine Baufahrzeuge verfügte. 34 Das der GbR übertragene Anlagevermögen hätte dagegen die Ausübung einer der ursprünglichen wirtschaftlichen Tätigkeit des Klägers vergleichbaren Tätigkeit ermöglicht, doch wurde es dafür nicht genutzt. Die GbR hat es der KG wie vereinbart unentgeltlich überlassen. Selbst wenn im Verkauf abgenutzter Teile des Anlagevermögens eine wirtschaftliche Tätigkeit zu sehen sein sollte, wäre diese ( Handel mit gebrauchten Baufahrzeugen ) nicht hinreichend ähnlich mit der vor der Vermögensübertragung ausgeübten Tätigkeit des Klägers ( Tiefbauunternehmen ). Gesellschaftszweck der GbR ist zudem nicht der Handel mit gebrauchten Baufahrzeugen, sondern die unentgeltliche Überlassung des im Gesellschaftsvermögen befindlichen Betriebsvermögens an die...kg, sowie dessen Erhalt und Pflege. 35 Die beiden Gesellschaften waren nur gemeinsam in der Lage, den bisherigen Geschäftsbetrieb fortzuführen. Das sollten sie nach dem Willen des Klägers tun und das haben sie auch getan. Im Streitfall kommt hinzu, dass an sämtlichen beteiligten Gesellschaften jeweils dieselben natürlichen Personen im selben Verhältnis beteiligt sind. Wirtschaftlich gewollt war die Beteiligung der Söhne am Unternehmen des Vaters unter gleichzeitiger Begrenzung des Haftungsrisikos durch Auslagerung des Anlagevermögens in eine eigenständige Gesellschaft, die gerade nichts tun sollte, außer eben der Betriebsgesellschaft dieses ihr vorenthaltene Anlagevermögen wieder zum Gebrauch zur Verfügung zu stellen. Bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise bilden die beiden Gesellschaften zusammen das frühere Einzelunternehmen des Klägers ab. Das zeigt sich nach Auffassung des Senats auch daran, dass die GbR den Ankauf neuer Fahrzeuge, den sie aus dem vorhandenen Vermögen nicht leisten konnte, über ein Verrechnungskonto bei der KG finanzierte Da das Gericht von einer Geschäftsveräußerung im Ganzen ausgeht, ist auch kein Raum für die vom Finanzamt vorgenommenen Änderungen betreffend die Vorsteuer für die Lagerhalle und die Photovoltaikanlage. 37

7 Die EuGH-Vorlage vom Az. XI R 26/10, BStBl II 2013, 464 Vorsteuerabzug des Leistenden bei unentgeltlicher Überlassung zur unternehmerischen Nutzung bleibt für den Streitfall ohne Auswirkung. 38 Die Revision wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts zugelassen, 115 Abs. 2 Nr. 1und 2 FGO. 39 Die Kostenentscheidung beruht auf 135 Abs. 1 FGO.