Lösungshinweise zur schriftlichen Prüfung im Fach Steuerrecht I vom 7. Juni 2011, 13 bis 15 Uhr. 1. Teil: Multiple-Choice-Fragen (60 Punkte)

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1 Prof. Dr. iur. Markus Reich shinweise zur schriftlichen Prüfung im Fach Steuerrecht I vom 7. Juni 2011, 13 bis 15 Uhr 1. Teil: Multiple-Choice-Fragen (60 Punkte) Die Aufgabenstellung der Multiple-Choice-Aufgaben wird nicht veröffentlicht. Den Studierenden wird jedoch nach Anmeldung am Lehrstuhl Einsicht in die Prüfungen gewährt. Details hierzu sind auf der Website des Lehrstuhls aufgeschaltet ( 2. Teil: 60 Punkte Die Hinweise beziehen sich auf MARKUS REICH, Steuerrecht, Zürich Frage 10 (5 Punkte) Durch welche gesetzliche Massnahme wird die Doppelbelastung der in Kapitalgesellschaften und Genossenschaften erzielten und an die natürlichen Personen ausgeschütteten Gewinne gemildert? Zur Milderung der wirtschaftlichen Doppelbelastung der in Kapitalgesellschaften und Genossenschaften erwirtschafteten Gewinne wurde im Zug der Unternehmenssteuerreform II ein Teilbesteuerungsverfahren eingeführt. Dieses sieht vor, dass sämtliche geldwerten Vorteile aus den dem Privatvermögen zugehörigen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften und Genossenschaften von mindestens 10% nur im Umfang von 60% und sämtliche geldwerten Vorteile aus solchen Beteiligungen im Geschäftsvermögensbereich nach Abzug des zurechenbaren Aufwands nur im Umfang von 50% steuerbar sind (vgl. DBG 18b und 20 I bis ).

2 Die Kantone sind gemäss StHG 7 I (2. Satz) im Ausmass der Entlastung harmonisierungsrechtlich nicht gebunden, dürfen indes die Besteuerung lediglich für Beteiligungen von mindestens 10% mildern. Die Entlastung in den Kantonen erfolgt entweder wie bei der direkten Bundessteuer auf der Ebene der Bemessungsgrundlage durch eine blosse Teilbesteuerung der Beteiligungserträge oder auf der Steuersatzebene durch eine Reduktion des Steuersatzes auf den Beteiligungserträgen (vgl. REICH, 13 N 162 und 15 N 159). Frage 11 (8 Punkte) Der u.a. als Liegenschaftenhändler tätige Architekt Alfons Raggenbass verkauft im Mai 2011 zum Preis von CHF 6.5 Mio. eine Liegenschaft, die er 2007 für CHF 5 Mio. gekauft hatte. In den Jahren fielen Liegenschaftsunterhaltskosten in der Höhe von CHF 0.5 Mio. an. Zudem nahm Raggenbass auf der Liegenschaft steuerlich anerkannte Abschreibungen in der Höhe von CHF 1 Mio. vor. Wie hoch ist die Bemessungsgrundlage für die Grundstückgewinnsteuer in einem Kanton, der dem monistischen System folgt? Die Kantone mit monistischem System («Zürcher System») nehmen die Grundstückgewinne aus dem Geschäftseinkommen heraus und unterwerfen diese ebenso wie die Gewinne auf Grundstücken des Privatvermögens einer separaten Objektsteuer, der Grundstückgewinnsteuer. Dabei werden jedoch nur die Wertzuwachsgewinne mit der separaten Grundstückgewinnsteuer erfasst (vgl. ZH StG 216 ff.). Als Wertzuwachsgewinn erscheint die Differenz zwischen dem Erlös und den Anlagekosten. Die Besteuerung der Grundstückgewinne erfolgt grundsätzlich unabhängig von der allgemeinen Einkommensund Gewinnbesteuerung. Soweit der buchmässig ausgewiesene Grundstückgewinn auf Abschreibungen zurückzuführen ist, unterliegt er als Buchgewinn der allgemeinen Einkommens- und Gewinnsteuer. Nicht relevant für die Grundstückgewinnsteuer sind grundsätzlich auch die aufgewendeten Liegenschaftsunterhaltskosten, die einkommenssteuerrechtlich zu berücksichtigen sind, indem sie als Gewinnungskosten von dem im betreffenden Jahr erzielten Liegenschaftenertrag abgezogen werden (z.b. ZH StG 18 V; vgl. REICH, 15 N 143 ff.). Im Kanton Zürich gilt es zudem die Sonderregelung von ZH StG 221 II zu beachten, wonach Liegenschaftenhändler auch Unterhaltskosten geltend machen können, wenn sie auf deren Berücksichtigung bei der Einkommenssteuer ausdrücklich verzichtet haben. Die Bemessungsgrundlage für den von Alfons Raggenbass erzielten Grundstückgewinn beträgt folglich CHF 1.5 Mio. Es sei denn, Alfons Raggenbass hätte bei der Einkommenssteuer auf die Berücksichtigung der Unterhaltskosten verzichtet. In diesem Fall beträgt die Bemessungsgrundlage CHF 1 Mio. 2

3 Frage 12 (8 Punkte) Weshalb ist der Steuersatz bei den juristischen Personen nicht wie bei den natürlichen Personen progressiv nach der Höhe der von den juristischen Personen erzielten Gewinne ausgestaltet? Juristische Personen weisen keine den natürlichen Personen vergleichbare wirtschaftliche Leistungsfähigkeit auf, mit welcher eine progressive Belastung des erzielten Gewinns gerechtfertigt werden könnte. Der Gewinn juristischer Personen verkörpert keine eigene, von den Beteiligten losgelöste wirtschaftliche Potenz der juristischen Personen. Wenn eine natürliche Person ein Millioneneinkommen aufweist, ist sie zweifellos wirtschaftlich leistungsfähig. Gleiches kann jedoch von juristischen Personen nicht behauptet werden. So steht es mit einem börsenkotierten Grossunternehmen nicht zum Besten, wenn es lediglich CHF 5 Mio. Gewinn ausweist. Zwar wurden die juristischen Personen in Bund und Kantonen bis vor wenigen Jahren progressiv belastet, die Abstufung erfolgte indessen nicht nach der absoluten Höhe des Gewinns, sondern nach der sog. «Ertragsintensität». Der Steuersatz bestimmte sich im Verhältnis des von der Gesellschaft erzielten Gewinns zur Höhe des Eigenkapitals. Damit wurde dem Gedanken Rechnung getragen, dass der Gewinn Ertrag des Kapitals darstellt, das von den Gesellschaftern in die Gesellschaft investiert wird. Auch das ist jedoch ökonomisch fragwürdig und deshalb im In- und Ausland im Aussterben begriffen. Dabei wird nämlich dem Umstand keine Rechnung getragen, dass der Gewinn nicht nur Resultat des eingesetzten Kapitals ist, sondern wesentlich auch auf den Faktor Arbeit zurückzuführen ist (REICH, 22 N 1 f.). Frage 13 (4 Punkte) Wie werden die Grundstückgewinne im Recht der direkten Bundessteuer besteuert? Zu unterscheiden ist, ob es sich um Grundstücke im Privat- oder im Geschäftsvermögen handelt. Werden Grundstücke aus dem Privatvermögen veräussert, greift DBG 16 III und ein erzielter Kapitalgewinn bleibt steuerfrei. Anders verhält es sich, wenn Geschäftsgrundstücke verkauft werden. Der Bund (wie auch mehr als die Hälfte der Kantone) integriert die Gewinne aus solchen Verkäufen nach dem dualistischen System («St. Galler System») in die ordentliche Gewinnermittlung und erfasst diese mit der allgemeinen Einkommens- resp. Gewinnsteuer. Für Gewinne auf land- und forstwirtschaftlich genutzten Liegenschaften gelten Sonderregeln (DBG 18 IV; REICH, 15 N 144). 3

4 Frage 14 (8 Punkte) Der kantonale Parlamentarier Kübler möchte zur Sanierung der Kantonsfinanzen mit einer Motion die Einführung einer Steuer auf fossile Brennstoffe wie insbesondere Benzin und Heizöl beantragen. Bevor er die Motion einreicht, möchte er von Ihnen wissen, was Sie aus steuerrechtlicher Sicht von diesem Begehren halten. Bei der geplanten Abgabe handelt es sich um eine Sonderverbrauchssteuer also um eine indirekte Steuer, die von der Harmonisierung nicht erfasst ist. BV 134 verbietet indes den Kantonen, das, was die Bundesgesetzgebung als Gegenstand der Mehrwertsteuer, der besonderen Verbrauchssteuern, der Stempelsteuer und der Verrechnungssteuer bezeichnet oder für steuerfrei erklärt, mit gleichartigen Steuern zu belasten. Da der Bund fossile Brennstoffe bereits mit der Mehrwertsteuer und mit Sonderverbrauchssteuern belastet, ist den Kantonen die Einführung einer wie von Kantonsrat Kübler geplanten Sondersteuer verfassungsrechtlich untersagt. Frage 15 (5 Punkte) a) Was verstehen Sie unter einer Kostenanlastungssteuer? b) Nennen Sie zwei Beispiele von Kostenanlastungssteuern. Zu a) Kostenanlastungssteuern sind gegenleistungslos geschuldete Abgaben, die einem bestimmten Kreis von Steuerpflichtigen auferlegt werden, weil diese Personen als Verursacher eine nähere Beziehung zu bestimmten Aufwendungen des Gemeinwesens haben als die Gesamtheit der Steuerpflichtigen. Der Ertrag von Kostenanlastungssteuern ist deshalb in der Regel zweckgebunden; jedenfalls darf er die Kosten des betreffenden Verwaltungszweigs nicht übersteigen. Andernfalls könnte die Sonderbelastung der betreffenden Steuerpflichtigen nicht gerechtfertigt werden. Zu b) Als typische Kostenanlastungssteuern erscheinen z. B. Mineralölsteuern, Kurtaxen, Hunde- und Motorfahrzeugsteuern (vgl. REICH, 2 N 6 und N 16 f.). 4

5 Frage 16 (14 Punkte) Herr Hinder ist Alleinaktionär und CEO der sehr erfolgreichen, in Zürich domizilierten E. AG, welche Elektroturbinen entwickelt und herstellt. Im Jahre 2009 hat diese Gesellschaft in São Paulo (Brasilien) eine Niederlassung eröffnet. Zur Eröffnungsparty war die gesamte Prominenz von São Paulo aus Wirtschaft und Politik eingeladen. Daran hat selbstverständlich auch Herr Hinder mit seiner Ehefrau teilgenommen. Die Familie Hinder nutzte diese Gelegenheit, zusammen mit ihren beiden noch nicht schulpflichtigen Kindern, nicht nur São Paulo, sondern vor allem auch Rio de Janeiro kennenzulernen. Die gesamten Kosten der zweiwöchigen Reise beliefen sich auf CHF Im Geschäftsjahr 2009 verbuchte die E. AG die gesamten Reisekosten der Familie Hinder als Aufwand (Reisespesen). Das Steuerjahr 2009 der E. AG ist bereits rechtskräftig veranlagt. Nun stösst die Steuerkommissärin im März 2011 anlässlich einer Steuerrevision per Zufall auf diese Angelegenheit. Mit welchen Steuerfolgen muss gerechnet werden? Als geschäftsmässig begründet im Sinne von DBG 58 I b (und der entsprechenden kantonalen Bestimmungen) gilt jede Ausgabe, die im Interesse des Unternehmensziels getätigt wird. Die Geschäftsreise von Herrn Hinder nach Brasilien ist unbestrittenermassen geschäftsmässig begründet. Auch die Begleitung durch seine Frau kann je nach den konkreten Umständen im Geschäftsinteresse gelegen haben. Die Pflege privater Kontakte mit einflussreichen Persönlichkeiten in Politik und Wirtschaft kann der Geschäftstätigkeit der E. AG in Brasilien durchaus förderlich sein. Im Geschäftsinteresse würde die Begleitung durch die Ehefrau z.b. auch dann liegen, wenn sie ihren Mann mit ihrer Orts- und Sprachkunde unterstützt hat. Zum Teil dürfte die Begleitung durch die Ehefrau wohl aber auch privaten Interessen dienen, sodass die dabei verursachten Kosten zum Teil keinen geschäftsmässigen Aufwand darstellen. Ebenfalls klarerweise nicht geschäftsmässig begründet waren die Kosten für die zusätzlichen Tage in Rio de Janeiro. Dies gilt auch für die gesamten Reisekosten der minderjährigen Kinder. Aufgrund der knappen Sachverhaltsschilderung kann die Frage, wie hoch der geschäftsmässig begründete Aufwand ist, nicht abschliessend beurteilt werden. Es ist aber jedenfalls davon auszugehen, dass es sich teilweise um eine verdeckte Gewinnausschüttung i.e.s. durch Verbuchung von nicht im Geschäfts-, sondern im Aktionärsinteresse liegenden Kosten handelt. Da das Steuerjahr 2009 schon rechtskräftig veranlagt worden ist, werden die nicht erhobenen Steuern im Nachsteuerverfahren gemäss DBG 151 (und der entsprechenden kantonalen Bestimmung) samt Zins eingefordert. Die Voraussetzungen der Rechtskraft der Veranlagung, der ungenügenden Veranlagung und der im Veranlagungszeitpunkt unbekannten neuen Tatsachen sind gegeben. Zudem ist das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, noch nicht verwirkt (DBG 152 und die entsprechende kantonale Bestimmung). 5

6 Auf Stufe der Gesellschaft wird der nicht geschäftsmässig begründete Aufwand aufgerechnet (DBG 58 I b und entsprechende kantonale Bestimmung). Dadurch erhöht sich der steuerbare Gewinn der AG um diesen Betrag (REICH, 20 N 19 ff.) Für den Anteilsinhaber Hinder stellt die verdeckte Gewinnausschüttung einen geldwerten Vorteil aus Beteiligungen dar und wird von der Einkommenssteuer erfasst (DBG 20 I c und die entsprechende kantonale Bestimmung; REICH, 13 N 128 ff.). Auf die Gewinnausschüttung findet Hinder ist Alleinaktionär die Teilbesteuerung Anwendung (DBG 20 I bis und entsprechende kantonale Bestimmung). Schliesslich unterliegen verdeckte Gewinnausschüttungen bzw. die geldwerten Leistungen der Verrechnungssteuer (VStG 4 I b i.v.m. VStV 20 I). Da die steuerbare Leistung nicht um die geforderten 35% gekürzt und auf den Empfänger Hinder überwälzt wurde, wird der Betrag «ins Hundert aufgerechnet» (vgl. REICH, 27 N 26). Die ausgerichtete Leistung stellt die Nettoleistung (65%) dar. Falls Hinder für das Steuerjahr 2009 noch nicht rechtskräftig veranlagt worden ist, kann davon ausgegangen werden, dass Hinder die Verrechnungssteuer zurückfordern kann (VStG 22 I). Frage 17 (8 Punkte) Wie unterscheiden Sie die allgemeinen Abzüge von den Freibeträgen und weshalb kommt dieser Abgrenzung eine grosse Bedeutung zu? Die allgemeinen Abzüge sind in StHG 9 abschliessend geregelt. Bei der Festlegung der Sozialabzüge (auch als «Freibeträge» bezeichnet) sind die Kantone hingegen nach wie vor bundesrechtlich nicht gebunden (BV 129 II). Die Differenzierung zwischen den allgemeinen Abzügen und den Sozialabzügen ist demnach für die Ermittlung, inwiefern den Kantonen ein Beurteilungsspielraum zukommt, von ausschlaggebender Bedeutung (vgl. REICH, 9 N 15 und 13 N 245 ff.). Sozialabzüge tragen dem sozialen Status der Steuerpflichtigen Rechnung, während die allgemeinen Abzüge besondere Kosten der Lebenshaltung, die der Gesetzgeber aus unterschiedlichen Gründen berücksichtigen will, in limitiertem Ausmass zum Abzug zulassen. Die Sozialabzüge dienen der typisierten Unterscheidung verschiedener Gruppen von Steuerpflichtigen. Sie haben Tariffunktion und tragen nicht konkreten, in der Bemessungsperiode getätigten Aufwendungen Rechnung. Hilfreich zur Abgrenzung ist unter Umständen auch der Blick auf die kantonalen Regelungen vor der Steuerharmonisierung. Was vor der Steuerharmonisierung im kantonalen Recht als allgemeiner Abzug normiert war, kann unter der Geltung des StHG nicht leichthin als Sozialabzug umgestaltet werden (vgl. REICH, 13 N 271) 6