Informationen rund um die bevorstehende. Unternehmensteuerreform Unternehmensteuerreform 2008

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1 Informationen rund um die bevorstehende Unternehmensteuerreform 2008 Unternehmensteuerreform 2008 Stand: November 2007 Autor: Christian Merker

2 Inhalt Inhaltsverzeichnis Vorwort Seite Seite 7 II. Änderungen für Gewerbebetriebe und Freiberufler Seite 41 III. Änderungen für Kapitalgesellschaften Seite 47 IV. Einführung einer Abgeltungsteuer auf private Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne Seite

3 Vorwort Vorwort Mit seiner Zustimmung zum Unternehmensteuerreformgesetz 2008 am 6. Juli 2007 hat der Bundesrat den Weg für ein umfangreiches Maßnahmenpaket zur Reform der Unternehmensbesteuerung in Deutschland frei gemacht. Das Gesetz sieht sowohl entlastende Maßnahmen (z.b. Absenkung des Körperschaftsteuertarifs und Senkung der Gewerbesteuermesszahlen) als auch Maßnahmen zur Gegenfinanzierung dieser Entlastungen vor (z.b. Wegfall des Betriebsausgabenabzugs der Gewerbesteuer). Überwiegend sind diese ab dem Jahr 2008 erstmals anzuwenden. Die ebenfalls im Gesetz vorgesehenen Maßnahmen zur Einführung einer Abgeltungsteuer auf private Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne sind überwiegend erstmals ab dem Jahr 2009 anzuwenden. Diese Broschüre soll einen Überblick über die im Gesetz enthaltenen Maßnahmen geben. In den einzelnen Kapiteln wird, soweit möglich, altes und neues Recht gegenübergestellt, die erstmalige Anwendung des neuen Rechts gesondert dargestellt und am Ende erfolgt eine kurze. Die Broschüre gibt den Rechtsstand 18. August 2007 (Tag des Inkrafttretens des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008) wieder. 4 5

4 I. Diese Änderungen betreffen alle Unternehmen I.1. Änderungen bei den gewerbsteuerlichen Hinzurechnungen und Kürzungen Bei der Ermittlung des für die Berechnung der Gewerbesteuer maßgebenden Gewerbeertrags sieht das Gewerbesteuergesetz bereits jetzt schon Hinzurechnungen und Kürzungen des nach den Vorschriften des Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetzes ermittelten Gewinns vor. Insbesondere bei den Hinzurechnungen hat es durch das Unternehmensteuerreformgesetz erhebliche Modifizierungen und Erweiterungen gegeben. 1. Änderungen bei den Hinzurechnungen 1.1. Hinzurechnungen von Finanzierungsanteilen Nach bisher geltendem Recht waren u.a. folgende Entgelte dem Gewinn des Betriebs wieder hinzuzurechnen, wenn diese den Gewinn gemindert haben: - 50 % der Entgelte für Schulden, die wirtschaftlich mit der Gründung oder dem Erwerb des Betriebs oder eines Anteils am Betrieb oder mit einer Erweiterung oder Verbesserung des Betriebs zusammenhängen oder der nicht nur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals dienen. - Renten und dauernde Lasten, die wirtschaftlich mit der Gründung oder dem Erwerb des Betriebs oder eines Anteils am Betrieb zusammenhängen; eine Hinzurechung unterblieb hier, wenn die Beträge beim Empfänger der Gewerbesteuer unterlagen, - die Gewinnanteile eines stillen Gesellschafters, wenn diese beim Empfänger nicht der Gewerbesteuer unterlagen, - 50 % der Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der nicht in Grundbesitz bestehenden Wirtschaftsgüter; die Hinzurechnung unterblieb auch in diesen Fällen, wenn die Entgelte beim Empfänger der Gewerbesteuer unterlagen. Durch das Unternehmensteuerreformgesetz werden diese genannten Hinzurechnungen erheblich modifiziert und erweitert. Im Einzelnen sieht das wie folgt aus: - Zukünftig sind alle Entgelte für Schulden (unabhängig von der Laufzeit) wieder hinzuzurechnen; dies gilt nicht für dem gewöhnlichen Geschäftsverkehr entsprechend gewährten Skonti. - Eine Hinzurechnung von Renten und dauernden Lasten erfolgt künftig unabhängig davon, ob diese mit der Gründung oder dem Erwerb des Betriebs oder eines 6 7

5 Anteils am Betrieb zusammenhängen bzw. ob diese beim Empfänger der Gewerbesteuer unterliegen. - Auch die Gewinnanteile eines stillen Gesellschafters werden unabhängig von der gewerbesteuerlichen Behandlung beim Empfänger hinzugerechnet. - Bei der Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen wird bezüglich der Höhe der Hinzurechnungen danach unterschieden, ob es sich um bewegliche oder unbewegliche Wirtschaftsgüter handelt. So werden die Miet- und Pachtzinsen (einschl. Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, in Höhe von einem Fünftel und Miet- und Pachtzinsen (einschl. Leasingraten) für die Benutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, in Höhe von drei Vierteln wieder hinzugerechnet. Auch hier gilt: Die Hinzurechnung erfolgt unabhängig von der gewerbesteuerlichen Behandlung der Entgelte beim Empfänger. - Künftig sind auch ein Viertel der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (insbesondere Konzessionen und Lizenzen) wieder hinzuzurechnen. Diese genannten Hinzurechnungen sind zu addieren und von der Summe ist ein Freibetrag in Höhe von abzuziehen. Der Freibetrag ist betriebsbezogen. Der übersteigende Betrag wird mit 25 % bei der Ermittlung des Gewerbeertrags dem Gewinn hinzugerechnet. Beispiel: Der Gewerbebetrieb von Unternehmer U hat einen Gewinn von Bei der Ermittlung des Gewinns wurden als Betriebsausgaben u.a. abgezogen: - Leasingraten für einen Betriebs-PKW in Höhe von , - Zinsaufwendungen in Höhe von , - Miete für ein Betriebsgrundstück in Höhe von Lösung: Alle drei genannten Aufwendungen sind dem Grund nach bei der Ermittlung des Gewerbeertrags wieder hinzuzurechnen. Höhe der Hinzurechnung Betrag Leasingraten für PKW ein Fünftel von = Zinsaufwendungen in voller Höher = Miete drei Viertel von = Betriebsgrundstück Summe Da die Summe den Freibetrag von nicht übersteigt, erfolgt keine Hinzurechnung der Finanzierungsentgelte bei der Ermittlung des Gewerbeertrags. Folgende Tabelle kann als vereinfachtes Ermittlungsschema für die Hinzurechnung der Finanzierungsentgelte dienen: Tatbestand Höhe der Hinzurechnung Betrag Entgelte für Schulden 100% Renten und dauernde Lasten 100% Gewinnanteile des stillen Gesellschafters 100% Miet und Pachtzinsen 20% (einschl. Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Vermögen Miet - und Pachtzinsen 75% (einschl. Leasingraten) für die Benutzung von unbeweglichen Vermögen Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (Insbesondere Konzessionen und Lizenzen) 25% Summe abzüglich Freibetrag von / % der Differenz werden bei der Ermittlung des Gewerbeertrags hinzugerechnet 8 9

6 1.2. Hinzurechnung von Dividendenerträgen Für Gewerbebetriebe, die Anteile an Kapitalgesellschaften in ihrem Betriebsvermögen halten, ist folgende Änderung zu beachten. Bisher sind erhaltene Gewinnausschüttungen, soweit sie durch das Halbeinkünfteverfahren steuerfrei waren oder bei Kapitalgesellschaften außer Ansatz blieben, dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen, wenn die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft weniger als 10 % betrug. Diese Grenze wird durch das Unternehmensteuerreformgesetz auf 15 % angehoben. Beispiel: Unternehmer U hat als Einzelgewerbetreibender Aktien der X-Y-AG in seinem Betriebsvermögen. Die Höhe seines Anteils beträgt 11 %. Im Jahr 2008 schüttet die X-Y-AG eine Dividende in Höhe von an ihn aus. - Insbesondere die Vorschriften für die Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen bei der Ermittlung des Gewerbeertrags haben erhebliche Änderungen erfahren. Besonders hervorzuheben ist, dass künftig alle Entgelte für Schulden (unabhängig von der Laufzeit) hinzugerechnet werden. - Eine Hinzurechnung von 25 % der Finanzierungsanteile erfolgt aber nur, soweit deren Summe den Freibetrag von übersteigt. - Angehoben wurde auch die Beteiligungsgrenze für die Hinzurechnung von sog. Streubesitzdividenden (Beteiligung an der Kapitalgesellschaft künftig kleiner als 15 %) Lösung: altes Recht Die Dividende unterliegt dem Halbeinkünfteverfahren und ist mit 500 steuerbefreit. neues Recht Die Dividende unterliegt dem Halbeinkünfteverfahren und ist mit 500 steuerbefreit. - Bei den Kürzungsvorschriften wird für die Kürzung des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitzes in Höhe von 1,2 % des Einheitswertes künftig vorausgesetzt, dass dieser nicht von der Grundsteuer befreit ist. - Die Änderungen sind erstmals ab dem Erhebungszeitraum 2008 anzuwenden. Eine Hinzurechnung in Höhe des steuerfreien Teils erfolgt nicht, weil die Beteiligung des Gewerbeertrags wieder hinzuzurech- Der steuerfreie Anteil ist bei der Ermittlung mehr als 10 % beträgt. nen, da der Anteil an der X-Y-AG weniger als 15 % beträgt. 2. Änderungen bei den Kürzungen Bei den Kürzungsvorschriften gab es folgende Änderungen: - Die bisher schon vorgesehene Kürzung von 1,2 % des Einheitswertes des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden Grundbesitzes, mit der eine Entlastung von der Grundsteuer erreicht werden soll, wird künftig nur noch dann vorgenommen, wenn der Grundbesitz nicht von der Grundsteuer befreit ist. - Gekürzt wurden bisher auch die bei der Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb des Vermieters oder Verpächters berücksichtigten Miet- oder Pachtzinsen für die Überlassung von nicht in Grundbesitz bestehenden Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, soweit diese dem Gewinn aus Gewerbebetrieb des Mieters oder Pächters hinzugerechnet worden sind. Diese Kürzung wird aufgehoben, da die Hinzurechnung von Mieten- und Pachten für bewegliche Wirtschaftsgüter, wie oben bereits erwähnt, künftig unabhängig von der Behandlung beim Vermieter oder Verpächter erfolgt. Zeitpunkt der Anwendung des neuen Rechts Die genannten Änderungen sind erstmals ab dem Erhebungszeitraum 2008 anzuwenden. I.2. Senkung der Gewerbesteuermesszahl und Wegfall des Staffeltarifs Altes Recht Bei der Berechnung der Gewerbesteuer ist von einem Steuermessbetrag auszugehen, der durch Anwendung eines Prozentsatzes (die Steuermesszahl) auf den ermittelten Gewerbeertrag des Betriebes ermittelt wird. Vor der Ermittlung des Steuermessbetrags wird bei natürlichen Personen und Personengesellschaften ein Freibetrag in Höhe von abgezogen. Für Gewerbebetriebe, die von natürlichen Personen oder von Personengesellschaften betrieben werden, kamen bisher ermäßigte Steuermesszahlen (= Staffeltarif) zum Ansatz. Diese betrugen: - für die ersten % - für die weiteren % - für die weiteren % - für die weiteren % - für alle weiteren Beträge 5 %. Bei allen anderen Gewerbebetrieben (insbesondere bei Kapitalgesellschaften) betrug die Steuermesszahl einheitlich 5 %

7 Neues Recht Die ermäßigten Steuermesszahlen für Gewerbebetriebe, die von natürlichen Personen oder von Personengesellschaften betrieben werden (= Staffeltarif), werden abgeschafft. Stattdessen kommt für alle Gewerbebetriebe eine einheitliche Gewerbesteuermesszahl von 3,5 % zum Ansatz. Der Freibetrag von für natürliche Personen und Personengesellschaften bleibt unverändert erhalten. Beispiel: Für den Gewerbebetrieb des Einzelgewerbetreibenden U wurde ein Gewerbeertrag von ermittelt. Lösung: altes Recht neues Recht Von dem Gewerbeertrag ist zunächst der Von dem Gewerbeertrag ist zunächst Freibetrag in Höhe von abzuziehen. der Freibetrag in Höhe von Es verbleiben damit abzuziehen. Es verbleiben damit Daraus errechnet sich folgende Daraus errechnet sich folgende Steuermesszahl: Steuermesszahl: - für die ersten % = X 3,5 % = 2642,5 - für die weiteren % = für die weiteren % = für die weiteren % = für die weiteren Beträge 5 %= Steuermesszahl = Beispiel: Für die X-GmbH wurde ein Gewerbeertrag von ermittelt. Lösung: altes Recht neues Recht Von dem Gewerbeertrag wird kein Freibetrag Von dem Gewerbeertrag wird kein Freibe- abgezogen. trag abgezogen. Die Steuermesszahl wird wie folgt ermittelt: Die Steuermesszahl wird wie folgt ermittelt: X 5 % = X 3,5 % = Zeitpunkt der Anwendung des neuen Rechts Die Neuregelungen gelten erstmals ab dem Erhebungszeitraum Der bisherige Staffeltarif bei der Ermittlung des Gewerbesteuer-Messbetrags von Gewerbebetrieben, die von natürlichen Personen oder Personengesellschaften 12 betrieben werden, fällt weg. Stattdessen kommt für alle Gewerbebetriebe künftig eine einheitliche Steuermesszahl von 3,5 % zum Ansatz. - Der Freibetrag von für natürliche Personen und Personengesellschaften bleibt unverändert erhalten. - Die Neuregelungen gelten erstmals ab dem Erhebungszeitraum I.3. Streichung des Betriebsausgabenabzugs der Gewerbesteuer Altes Recht Die Gewerbesteuer konnte bisher sowohl bei Einzel- und Personenunternehmen als auch bei Kapitalgesellschaften als Betriebsausgabe abgezogen werden und minderte dadurch den steuerpflichtigen Gewinn. Zudem minderte sie durch den möglichen Betriebsausgabenabzug auch ihre eigene Bemessungsgrundlage. Wurde Gewerbesteuer erstattet, dann musste diese als steuerpflichtige Betriebseinnahme versteuert werden. Neues Recht Das Unternehmensteuerreformgesetz schreibt nunmehr vor, dass die Gewerbesteuer keine Betriebsausgabe mehr ist und somit im Vergleich zum bisherigen Recht nicht mehr den steuerpflichtigen Gewinn mindert. Dies gilt sowohl für Einzel- und Personenunternehmen als auch für Kapitalgesellschaften und schlägt sich auch bei der Berechnung der Gewerbesteuer nieder. Die Einschränkung gilt nicht nur für die Gewerbesteuer selbst, sondern darüber hinaus auch für alle sog. steuerlichen Nebenleistungen zur Gewerbesteuer, d.h. insbesondere Verspätungszuschläge, Zinsen und Säumniszuschläge. Da die gezahlte Gewerbesteuer keine Betriebsausgabe mehr ist, stellt auch die erstattete Gewerbesteuer künftig keine steuerpflichtige Betriebseinnahme mehr dar und erhöht damit nicht mehr den steuerpflichtigen Gewinn. Zeitpunkt der Anwendung des neuen Rechts Diese Neuregelung gilt erstmals für Gewerbesteuer, die für Erhebungszeiträume festgesetzt wird, die nach dem 31. Dezember 2007 enden. Gewerbesteuererstattungen, die auf diese Zeiträume entfallen, müssen im Gegenzug auch nicht mehr als steuerpflichtige Betriebseinnahmen versteuert werden. Hinsichtlich der Gewerbesteuer, die auf Erhebungszeiträume entfällt, die vor dem 1. Januar 2008 enden, bleibt alles beim Alten. 13

8 Beispiel: Nach einer Betriebsprüfung für das Jahr 2005 im Jahr 2009 wird der Gewerbesteuerbescheid für den Erhebungszeitraum 2005 geändert. Es ergibt sich eine Gewerbesteuernachzahlung in Höhe von Lösung: Die Gewerbesteuer in Höhe von kann als steuerliche Betriebsausgabe abgezogen werden, da sie für einen Erhebungszeitraum festgesetzt wurde, der vor dem 1. Januar 2008 endet. - Die Gewerbesteuer ist künftig keine Betriebsausgabe mehr und mindert daher nicht mehr den steuerpflichtigen Gewinn. Dies gilt auch für sog. steuerliche Nebenleistungen zur Gewerbesteuer, d.h. insbesondere Verspätungszuschläge, Zinsen und Säumniszuschläge. - Gewerbesteuererstattungen sind im Gegenzug auch nicht mehr als steuerpflichtige Betriebseinnahmen zu erfassen. - Die Neuregelung gilt erstmals für Gewerbesteuer, die für Erhebungszeiträume festgesetzt wird, die nach dem 31. Dezember 2007 enden. I.4. Abschaffung der degressiven AfA für bewegliche Wirtschaftsgüter Altes Recht Bisher konnte für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens statt der Absetzung für Abnutzung (=AfA) in gleichen Jahresbeträgen (=lineare AfA) die Absetzung für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen (=degressive AfA) bemessen werden. Bei der degressiven AfA wurde ein fester Prozentsatz in jedem Jahr erneut vom Buchwert des Vorjahres abgezogen. Der Prozentsatz durfte höchstens das 2-fache des bei der linearen AfA anzuwendenden Abschreibungssatzes betragen und 20 % nicht überschreiten. Für Investitionen, die nach dem 31. Dezember 2005 und vor dem 1. Januar 2008 erfolgten, wurde der höchstmögliche Prozentsatz zuletzt auf 30 % angehoben. Erfolgt die Anschaffung oder Herstellung noch vor dem 1. Januar 2008 kann die degressive AfA einschließlich des möglichen späteren Wechsels zur linearen AfA noch in Anspruch genommen werden. Hinweis: Abgestellt wird bei der Übergangsregelung auf den Zeitpunkt der Anschaffung bzw. Herstellung und nicht auf den Zeitpunkt der Bestellung. Nach den Einkommensteuer- Richtlinien gilt ein Wirtschaftsgut im Zeitpunkt seiner Lieferung als angeschafft. Ist Gegenstand eines Kaufvertrags über ein Wirtschaftsgut auch dessen Montage durch den Verkäufer, ist das Wirtschaftsgut erst mit der Beendigung der Montage geliefert. Beispiel: Unternehmer U erwirbt eine Maschine im Wert von Die Nutzungsdauer laut AfA-Tabelle beträgt 10 Jahre. Die Anschaffung soll in Variante A im Januar 2007 und in Variante B im Januar 2008 erfolgen. Anschaffung im Jahr 2007 Anschaffung im Jahr 2008 Abschreibung im Jahr 2007 Abschreibung im Jahr 2008 Der AfA-Satz bei der linearen Abschreibung Der AfA-Satz bei der linearen Abschreibung beträgt 10 % (=100 / 10 Jahre). beträgt 10 % (=100 / 10 Jahre). Da das Wirtschaftsgut noch vor dem 1. Januar Da das Wirtschaftsgut nach dem angeschafft wurde, kann auch noch Dezember 2007 angeschafft wurde, kann die degressive AfA in Anspruch genommen die degressive AfA nicht mehr in Anspruch werden. Diese beträgt das 3-fache des bei genommen werden. der linearen AfA anzuwendenden Abschreibungssatzes und darf 30 % nicht überstei- Die lineare AfA beträgt damit: 10 % von = gen, in diesem Fall also 30 %. Diese ist dann in gleicher Höhe auch in Die degressive AfA beträgt damit: den Folgejahren abzuziehen. 30 % von = Der Restbuchwert beträgt dann Abschreibung im Jahr % von = Der Restbuchwert beträgt Das Gesetz erlaubte einen Wechsel von der degressiven Abschreibung zur linearen Abschreibung, was insbesondere dann sinnvoll war, wenn die degressiven Abschreibungsbeträge kleiner waren als die entsprechenden linearen Abschreibungsbeträge. Neues Recht Die degressive AfA für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens wird für nach dem 31. Dezember 2007 angeschaffte oder hergestellte bewegliche Wirtschaftsgüter abgeschafft, so dass dann in der Regel nur noch die lineare AfA (evtl. Ausnahme Poolabschreibung, siehe I.6.) möglich ist

9 16 Abschreibungen in den folgenden Jahren Auch in den folgenden Jahren ist die AfA mit dem festen Prozentsatz vom Restbuchwert des Vorjahres zu bemessen. Voraussichtlich ab dem 8. Jahr empfiehlt es sich, von der degressiven AfA zur linearen AfA zu wechseln, weil die degressiven Abschreibungsbeträge dann niedriger sind als die entsprechenden linearen Abschreibungsbeträge Restbuchwert zu Beginn des 8. Jahres = Die degressive AfA hätte in diesem Jahr eine Höhe von Die lineare AfA hätte eine Höhe von (= Restbuchwert von verteilt auf die Restnutzungsdauer von 3 Jahren) - Die degressive Abschreibung für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist nur noch dann möglich, wenn die Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsgutes vor dem 1. Januar 2008 erfolgt. Für alle nach diesem Zeitpunkt angeschafften Wirtschaftsgüter ist grundsätzlich nur noch die lineare Abschreibung möglich. - Wichtig ist, dass die Anschaffung bzw. Herstellung vor dem 1. Januar 2008 erfolgt. Die Bestellung allein reicht nicht aus. I.5. Änderungen bei der steuerlichen Behandlung von geringwertigen Wirtschaftsgütern Altes Recht Für sog. geringwertige Wirtschaftsgüter gab es bezüglich der Abschreibung bisher ein Wahlrecht. Entweder zog man die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Jahr der Anschaffung oder Herstellung sofort in voller Höhe als Betriebsausgabe ab oder aber es erfolgte eine lineare oder degressive Abschreibung über die Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes. Dieses Wahlrechts bestand jedoch nur unter folgenden Voraussetzungen: - es handelte sich um ein abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens, das einer selbständigen Nutzung fähig ist, - die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Wirtschaftsgut durften den Betrag von 410 (netto) nicht übersteigen und - im Fall der Inanspruchnahme der Sofortabschreibung mussten die Wirtschaftsgüter in ein besonderes, laufend zu führendes Verzeichnis aufgenommen werden oder aber die vom Gesetz geforderten Angaben waren aus der Buchführung ersichtlich. Die Möglichkeit der Sofortabschreibung bestand auch für Steuerpflichtige mit Überschusseinkunftsarten (z.b. Vermieter und Arbeitnehmer). Neues Recht Durch das Unternehmensteuerreformgesetz wird der Sofortabzug der Anschaffungs- oder Herstellungskosten von geringwertigen Wirtschaftsgütern völlig neu geordnet. Für Steuerpflichtige mit Gewinneinkunftsarten (Land- und Forstwirte, Gewerbetreibende, Selbständige, Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften) sinkt der Betrag für den Sofortabzug von 410 (netto) auf 150 (netto). Außerdem schreibt das Gesetz für diesen Personenkreis einen Sofortabzug der Anschaffung- oder Herstellungskosten als Betriebsausgaben zwingend vor, so dass das bisherige Wahlrecht entfällt. Eine gute Nachricht: Auf die bisherigen besonderen Aufzeichnungspflichten wird vollständig verzichtet, so dass lediglich der Zugang des Wirtschaftsgutes einmalig erfasst werden muss. Beispiel: Unternehmer U erwirbt eine Schlagbohrmaschine für 150 (netto). Lösung: Rechtslage bis Ende 2007 Rechtslage ab 2008 Da es sich bei der Schlagbohrmaschine um ein geringwertiges Wirtschaftsgut handelt, kann U die Anschaffungskosten entweder in Höhe von 150 im Jahr der Anschaffung in voller Höhe als Betriebsausgabe abziehen oder aber auf die Nutzungsdauer verteilt linear oder degressiv abschreiben. Wenn er von der GWG-Regelung Gebrauch macht, hat er die Schlagbohrmaschine in einem besonderen, laufend zu führenden Verzeichnis aufzuführen. Die Anschaffungskosten für die Schlagbohrmaschine sind im Jahr der Anschaffung in voller Höhe als Betriebsausgaben abzuziehen, weil es sich bei der Schlagbohrmaschine um ein geringwertiges Wirtschaftsgut handelt. Ein Wahlrecht zur Verteilung der Anschaffungskosten auf die Nutzungsdauer besteht nicht. Buchmäßig erfasst werden muss nur der Zugang des Wirtschaftsgutes, die Führung eines besonderen Verzeichnisses ist nicht nötig. 17

10 Unverändert bleibt die Situation für Steuerpflichtige mit Überschusseinkunftsarten (z.b. Vermieter, Arbeitnehmer, Rentnern und Aktionären). Sie haben weiterhin ein Wahlrecht zum Sofortabzug, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Wirtschaftsgut den Betrag von 410 (netto) nicht übersteigen. Wichtig für alle Unternehmen in den neuen Bundesländern: Das Investitionszulagengesetz 2007 ist wegen der Neuordnung des Sofortabzugs von Anschaffungs- oder Herstellungskosten geringwertiger Wirtschaftsgüter angepasst worden. Durch die vorgenommene Änderung können die bereits nach bisherigem Recht nicht förderbaren Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten von weniger als 410 auch weiterhin nicht mit Investitionszulage gefördert werden. Zeitpunkt der Anwendung des neuen Rechts Die Neuregelung der steuerlichen Behandlung von geringwertigen Wirtschaftsgütern ist erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2007 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden. - Die steuerliche Behandlung von sog. geringwertigen Wirtschaftsgütern wird neu geregelt. Für Steuerpflichtige mit Gewinneinkünften (Land- und Forstwirte, Gewerbetreibende, Selbständige, Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften) sinkt die Grenze für den Sofortabzug von Anschaffungs- oder Herstellungskosten geringwertiger Wirtschaftsgüter auf 150 (netto). Dabei ist der bisher als Wahlrecht ausgestaltete Sofortabzug zukünftig verpflichtend. Eine Erfassung von GWG s in einem besonderen laufend zu führenden Verzeichnis ist nicht mehr notwendig. Dies gilt erstmals für geringwertige Wirtschaftsgüter, die nach dem 31. Dezember 2007 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden. - Unverändert bleibt die Situation für Steuerpflichtige mit Überschusseinkunftsarten (z.b. Vermieter und Arbeitnehmer). - Im Investitionszulagengesetz ist die Absenkung der Wertgrenze für die geringwertigen Wirtschaftsgüter nicht nachvollzogen worden, so dass es bei der bisherigen Rechtslage bleibt, wonach Wirtschaftsgüter bis zu einem Wert von 410 (netto) nicht mit Investitionszulage begünstigt werden. I.6. Einführung einer sog. Poolabschreibung Eine weitere Veränderung bei der Abschreibung von Wirtschaftsgütern gibt es durch die Einführung der neuen Poolabschreibung. Das Gesetz schreibt vor, dass künftig für abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nut- 18 zung fähig sind, im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs ein Sammelposten zu bilden ist, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Wirtschaftsgut 150 (netto) aber nicht 1000 (netto) übersteigen. Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen. Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des jeweiligen Wirtschaftsguts bestehen keine weiteren gesetzlichen Dokumentationspflichten. Beispiel: Unternehmer U erwirbt eine Schlagbohrmaschine im Wert von 250 (netto), ein Schreibtisch für 400 (netto) und eine mobile Schleifmaschine für 600 (netto). Lösung: Alte Rechtslage (bis 2007) neue Rechtslage (ab 2008) Die Anschaffungskosten für die Schlagbohrmaschine und den Schreibtisch konnten im Jahr der Anschaffung sofort und in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, weil es sich hierbei um geringwertige Wirtschaftsgüter handelte. Wenn der Unternehmer das Wahlrecht entsprechend ausübte, bedeutete das einen Betriebsausgabenabzug in Höhe von 650 im Jahr der Anschaffung. Die Wirtschaftsgüter waren dann in einem laufend zu führenden Verzeichnis zu erfassen. Die mobile Schleifmaschine ist über ihre Nutzungsdauer von 8 Jahren abzuschreiben. Hierfür besteht ein Wahlrecht zwischen degressiver und linearer AfA. Wenn sich der Unternehmer für die degressive AfA entscheidet, kann er im Jahr der Anschaffung eine AfA von maximal 180 (= 600 * 30 %) als Betriebsausgabe abziehen. Das Wirtschaftsgut musste dann in einem Anlageverzeichnis geführt werden. Alle drei angeschafften Wirtschaftsgüter sind in den jahrgangsbezogenen Sammelposten für das Jahr der Anschaffung (hier unterstellt 2008) einzustellen, weil die jeweiligen Anschaffungskosten den Betrag von 150, aber nicht 1000 (netto) übersteigen. Der Sammelposten für das Jahr 2008 hat dann ein Volumen von Er ist im Jahr der Bildung (=2008) und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen. Für das Jahr 2008 und für die folgenden vier Wirtschaftsjahre ergibt sich daher jeweils ein Betriebsausgabenabzug in Höhe von 250. Es ist nur der Zugang des jeweiligen Wirtschaftsgutes zu dokumentieren, darüber hinaus bestehen keine weiteren gesetzlichen Dokumentationspflichten. Insgesamt konnten daher im Jahr der Anschaffung bis zu 830 als Betriebsausgaben abgezogen werden. 19

11 Ein entsprechender Sammelposten ist, wie oben bereits erwähnt, für jedes Wirtschaftsjahr gesondert zu bilden und aufzulösen. Beispiel: Unternehmer U hat in den Jahren 2008 bis 2011 Wirtschaftsgüter, die die o.g. Voraussetzungen für die Aufnahme in den Sammelposten erfüllen, in folgendem Umfang erworben. 2008: : : : Lösung: Die Sammelposten sind wie folgt aufzulösen. Wirtschaftsjahr Sammelpostenauflösung Gewinn- auswirkung / / / / / / / / Beachte: Scheidet ein Wirtschaftsgut, welches in einem jahrgangsbezogenen Sammelposten eingestellt worden ist, aus dem Betriebsvermögen aus, wird der Sammelposten nicht vermindert. Dies gilt auch, wenn das Wirtschaftsgut entnommen wird oder aber sich im Wert mindert. Beispiel: Unternehmer U erwirbt im Jahr 2008 eine mobile Schleifmaschine im Wert von 500 (netto) und einen Schreibtisch im Wert von 700 (netto). Im Jahr 2009 wird die Schleifmaschine für 300 (netto) an den Unternehmer X veräußert. Lösung: Für das Wirtschaftsjahr 2008 hat U einen Sammelposten zu bilden und die beiden Wirtschaftsgüter darin einzustellen. Der Sammelposten für das Wirtschaftsjahr 2008 hat daher ein Volumen von Er ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren gewinnmindernd aufzulösen. Das sind pro Wirtschaftsjahr 240 Die Veräußerung der mobilen Schleifmaschine im Jahr 2009 hat keinen Einfluss auf die Höhe des Sammelposten, so dass auch im Jahr 2009 und in den Folgejahren 240 gewinnmindernd zu berücksichtigen sind. Der Veräußerungserlös in Höhe von 300 ist als Ertrag zu buchen. 20 Wirtschafts- Maßnahme Gewinnauswirkung jahr 2008 Bildung des Sammelposten und Auflösung im Jahr./. 240 der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren 2009 Teilauflösung des Sammelposten (Gewinnauswirkung + 60./. 240 ) und Erfassung des Veräußerungserlöses in Höhe von 300 als Ertrag 2010 Teilauflösung des Sammelposten (Gewinnauswirkung./. 240./. 240 ) 2011 Teilauflösung des Sammelposten (Gewinnauswirkung./. 240./. 240 ) 2012 Teilauflösung des Sammelposten (Gewinnauswirkung./. 240./. 240 ) Abwandlung: Wie Beispiel eben, aber die Schleifmaschine wird in 2009 im Rahmen eines Einsatzes so stark beschädigt, dass sie nicht mehr benutzt werden kann und daher entsorgt wird. Lösung: Die Beschädigung und anschließende Entsorgung der Schleifmaschine hat keinen Einfluss auf die Höhe des Sammelpostens. Eine Abschreibung für eine außergewöhnliche technische Nutzung, wie sie in der Vergangenheit in solchen Fällen möglich war, scheidet aus, weil der Sammelposten das Wirtschaftsgut hiervor abschirmt. In den Fällen des entgeltlichen Übergangs des gesamten Betriebs oder Teilbetriebs auf einen Rechtsnachfolger erwirbt dieser die einzelnen Wirtschaftsgüter, die in dem Sammelposten enthalten sind. Diese Wirtschaftsgüter sind dann soweit die Anschaffungskosten innerhalb der genannten Werte liegen entsprechend der Neuregelung in einem Sammelposten auszuweisen. Bei unentgeltlichem Übergang werden die jeweiligen Sammelposten mit ihren Buchwerten fortgeführt. Zeitpunkt der Anwendung des neuen Rechts Diese Neuregelungen sind erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2007 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingestellt werden. - Für abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, ist künftig im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs ein Sammelposten zu bilden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für 21

12 das einzelne Wirtschaftsgut 150 (netto) aber nicht 1000 (netto) übersteigen. Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen. Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des jeweiligen Wirtschaftsguts bestehen keine weiteren Dokumentationspflichten. - Scheidet ein Wirtschaftsgut, welches in einem jahrgangsbezogenen Sammelposten eingestellt worden ist, aus dem Betriebsvermögen aus, wird der Sammelposten nicht vermindert. Dies gilt auch, wenn das Wirtschaftsgut entnommen wird oder aber sich im Wert mindert. - Die Auflösung des Sammelpostens über einen Zeitraum von 5 Jahren führt bei Wirtschaftsgütern mit einer kürzeren Nutzungsdauer (z.b. Computer) im Vergleich zum bisherigen Recht zu einer Verschlechterung der Abschreibungsbedingungen. I.7. Investitionsabzugsbetrag ersetzt Ansparabschreibung Altes Recht Bereits nach bisher geltendem Recht können kleinere und mittlere Betriebe Sonderabschreibungen und Ansparabschreibungen nach der Vorschrift des 7g des Einkommensteuergesetzes beanspruchen. Die Regelungen des 7g ermöglichten die Vorverlagerung von Abschreibungspotenzial in ein Wirtschaftsjahr vor Anschaffung oder Herstellung des begünstigten Wirtschaftsgutes, wodurch letztlich eine Steuerstundung erreicht wird, mit deren Hilfe die Finanzierung von Investitionen erleichtert werden soll. Neues Recht Das Unternehmensteuerreformgesetz sieht zwar für kleinere und mittlere Unternehmen weiterhin die Möglichkeit einer entsprechenden Investitionsförderung vor, jedoch ist diese im Vergleich zum bisherigen Recht grundlegend anders strukturiert, sie ermöglicht aber weiterhin die Vorverlagerung von Abschreibungspotenzial in ein Wirtschaftsjahr vor Anschaffung oder Herstellung des begünstigten Wirtschaftsgutes. So sieht das Gesetz statt der bisherigen sog. Ansparabschreibung einen Investitionsabzugsbetrag vor, was vor allen Dingen Auswirkungen auf die buchungsmäßige Behandlung hat. Auch die im Jahr der Anschaffung oder Herstellung bisher mögliche Sonderabschreibung ist zukünftig auch dann möglich, wenn kein Investitionsabzugsbetrag abgezogen wurde. Wie sieht die Förderung konkret aus? 1. Vor der Investition kommt der Investitionsabzugsbetrag Für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens kann der Steuerpflichtige bis zu 40 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen. Das ist der neue Investitionsabzugsbetrag. Es spielt für den Abzug übrigens keine Rolle, ob es sich um ein neues oder ein gebrauchtes Wirtschaftsgut handelt. Im Übrigen kann auch für geringwertige Wirtschaftsgüter ein Investitionsabzugsbetrag in Anspruch genommen werden. Beachte: Abzug eines Investitionsabzugsbetrags bis zu 40 % bedeutet, dass dies der höchstmögliche Abzug ist. Auch ein geringerer Abzug (z.b. 20 %) ist möglich. Die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags ist aber an folgende Bedingungen geknüpft: 1. Der Betrieb darf am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Investitionsabzugsbetrag abgezogen werden soll, folgende Betriebsgrößenmerkmale nicht übersteigen: a) bei bilanzierenden Gewerbebetrieben (auch Kapitalgesellschaften) oder Freiberuflern ein Betriebsvermögen von b) bei Betrieben der Land- und Forstwirtschaft einen Wirtschaftswert oder einen Ersatzwirtschaftswert von c) bei Betrieben, die nicht bilanzieren, sondern ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermitteln, einen Gewinn von vor Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrags. 2. Der Steuerpflichtige beabsichtigt, das begünstigte Wirtschaftsgut voraussichtlich a) in dem Wirtschaftsjahr des Abzugs des Investitionsabzugsbetrags folgenden drei Wirtschaftsjahren anzuschaffen oder herzustellen und b) dieses mindestens bis zum Ende des Wirtschaftsjahres der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich zu nutzen. 3. Das begünstigte Wirtschaftsgut wird durch den Steuerpflichtigen in den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen seiner Funktion nach benannt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten wird angegeben. Bei dieser letzten Voraussetzung ist im Vergleich zur bisherigen Regelung des 7g eine Erleichterung dahingehend eingetreten, dass das jeweilige Wirtschaftsgut, welches angeschafft werden soll, nicht mehr individuell genau zu bezeichnen ist, sondern lediglich die Funktion benannt werden muss. Wird beispielsweise als Funktion landwirtschaftliches Nutzfahrzeug angegeben, dann kann statt eines Traktors auch ein Mähdrescher angeschafft werden

13 Wenn alle diese Voraussetzungen erfüllt sind, dann kann ein Investitionsabzugsbetrag abgezogen werden. Dies ist übrigens auch dann möglich, wenn dadurch ein steuerlicher Verlust entsteht. Im Gegensatz zum bisherigen Recht wird übrigens keine Rücklage mehr gebildet, sondern der Investitionsabzugsbetrag wird außerbilanziell vom Gewinn abgezogen. Beispiel: Unternehmer U beabsichtigt im Jahr 2009 ein landwirtschaftliches Nutzfahrzeug anzuschaffen. Sein Betrieb erfüllt die o.g. Größenmerkmale. Die voraussichtlichen Anschaffungskosten belaufen sich auf Der Gewinn des Jahres 2007 hat eine Höhe von Zu ermitteln ist der mögliche Investitionsabzugsbetrag für Lösung: In 2007 können 40 % der voraussichtlichen Anschaffungskosten für das begünstigte Wirtschaftsgut als Investitionsabzugsbetrag gewinnmindernd abgezogen werden, das sind Es ergibt sich daher für den Betrieb von U für das Jahr 2007 ein steuerlicher Verlust von Beachte: Je Betrieb dürfen aber maximal als Investitionsabzugsbeträge am Veranlagungsstichtag abgezogen worden sein. Beispiel: Unternehmer U beabsichtigt im Jahr 2008 zwei begünstigte Wirtschaftsgüter anzuschaffen. Sein Betrieb erfüllt die o.g. Größenmerkmale. Die voraussichtlichen Anschaffungskosten belaufen sich für das Wirtschaftsgut I auf und für das Wirtschaftsgut II auf Zu ermitteln ist der mögliche Investitionsabzugsbetrag für Lösung: Für das Wirtschaftsgut I könnte ein Investitionsabzugsbetrag von und für das Wirtschaftsgut II ein Investitionsabzugsbetrag von abgezogen werden. Die Summe der beiden Investitionsabzugsbeträge übersteigt mit aber den Höchstbetrag von Es steht dem Unternehmer frei, wie er den Höchstbetrag auf die beiden Wirtschaftsgüter verteilt. Beispiel: Unternehmer U beabsichtigt im Jahr 2007 die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr Die voraussichtlichen Anschaffungskosten betragen Im Jahr 2008 möchte er für eine andere Investition, die er im Jahr 2010 vornehmen möchte, einen Investitionsabzugsbetrag abziehen. Die voraussichtlichen Anschaffungskosten betragen hierfür Lösung: Für die geplante Anschaffung des Wirtschaftsgutes im Jahr 2009 kann U in 2007 einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe von (= 40 % von ) abziehen. Wenn er den Abzug in voller Höhe vornimmt, dann ist der Abzug eines Investitionsabzugsbetrags im Jahr 2008 für die geplante Anschaffung im Jahr 2010 nicht möglich, weil am Ende des Jahres 2008 insgesamt bereits an Investitionsabzugsbeträgen vorhanden sind. 2. Durchführung der Investition Wird das begünstigte Wirtschaftsgut planmäßig angeschafft oder hergestellt, ist im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung der für dieses Wirtschaftsgut in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der tatsächlichen Anschaffungsoder Herstellungskosten wiederum außerbilanziell gewinnerhöhend hinzuzurechnen. Allerdings darf der hinzugerechnete Betrag den ursprünglich abgezogenen Investitionsabzugsbetrag nicht übersteigen. Neben dieser Hinuzrechnung können die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung um bis zu 40 % gewinnmindernd herabgesetzt werden. Auch dieser Abzug darf den ursprünglich in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrag nicht übersteigen. Beachte: Minderung der Anschaffungskosten bis zu 40 % bedeutet, dass dies die höchstmögliche Minderung ist. Auch ein geringerer Abzug (z.b. 20 %) ist möglich. Im Übrigen können der in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag und die Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten variieren (z.b. Investitionsabzugsbetrag 40 % und Minderung der Anschaffungkosten 20 %). Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2008 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2008 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes dem Gewinn hinzuzurechnen (grundsätzlich = 40 % von ). Maximal ist jedoch nur der in 2007 abgezogene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von hinzuzurechnen. Außerdem kann U die Anschaffungskosten in Höhe von bis zu 40 % gewinnmindernd herabsetzen, aber auch hier begrenzt auf den in 2007 abgezogen Investitionsabzugsbetrag, so dass die Anschaffungskosten um bis zu gewinnmindernd herabgesetzt werden können. Letztlich ergibt sich damit bei diesem Vorgang im Jahr der Anschaffung eine Gewinnauswirkung von 0, weil die Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags und die gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungskosten sich gegeneinander aufrechnen. Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von (geplante Anschaffungskosten = ) abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2008 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen

14 Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2008 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes dem Gewinn hinzuzurechnen. Das sind (= 40 % von ). Was mit dem nicht hinzugerechneten Teil des in 2007 in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrags geschieht, wird unter Punkt 3 erläutert. Neben der Hinzurechnung kann U die Anschaffungskosten in Höhe von bis zu 40 % gewinnmindernd herabsetzen. In diesem Fall also um bis zu Die gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Investitionsjahr hat sowohl Auswirkungen auf die Bemessungsgrundlage für die weiteren Abschreibungen als auch auf die maßgeblichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten für die Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter und die sog. Pool-Abschreibung. Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von (geplante Anschaffungskosten = ) abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2008 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2008 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes dem Gewinn hinzuzurechnen. Das sind (= 40 % von ). Neben der Hinzurechnung kann U die Anschaffungskosten in Höhe von bis zu 40 % gewinnmindernd herabsetzen. In diesem Fall also um bis zu Die Bemessungsgrundlage für die AfA reduziert sich ebenfalls um diese , so dass in diesem Fall (= / ) verteilt auf die Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes abzuschreiben sind. Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von 480 (geplante Anschaffungskosten = ) abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2008 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen Das Wirtschaftsgut soll einer selbständigen Nutzung fähig sein. Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2008 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes dem Gewinn hinzuzurechnen. Das sind 480 (= 40 % von ). Neben der Hinzurechnung kann U die Anschaffungskosten in Höhe von bis zu 40 % gewinnmindernd herabsetzen. In diesem Fall also um bis zu 480. Durch die Herabsetzung der Anschaffungskosten um 480 sinken die für die weiteren Abschreibungen maßgeblichen Anschaffungskosten auf 720. In diesem Fall sind die An- 26 schaffungskosten nicht wie gewöhnlich über die Nutzungsdauer abzuschreiben, sondern das Wirtschaftsgut ist in den jahrgangsbezogenen Sammelposten (siehe I.6) für das Jahr 2008 einzustellen, weil die Anschaffungskosten für das Wirtschaftsgut mehr als 150 aber nicht mehr als betragen und es einer selbständigen Nutzung fähig ist. Abwandlung: Wie Fall eben, aber der Investitionsabzugsbetrag soll 100 (geplante Anschaffungskosten = 250 ) und die tatsächlichen Anschaffungskosten 250 betragen. Lösung: Durch die mögliche Herabsetzung der Anschaffungskosten um bis zu 40 %, also maximal 100, sinken die für die weiteren Abschreibungen maßgeblichen Anschaffungskosten auf 150. In diesem Fall sind nach der Neuregelung für die Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter (siehe I.5) die Anschaffungskosten sofort und in voller Höhe als Betriebsausgaben abzuziehen. 3. Was passiert mit einem verbleibenden Investitionsabzugsbetrag nach Durchführung der Investition oder wenn die Investition nicht durchgeführt wird? Für Investitionsabzugsbeträge, die nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres hinzugerechnet worden sind, ist der Abzug wieder rückgängig zu machen. Dies kann z.b. in folgenden Fällen vorkommen: - Die Investition unterbleibt. - Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind niedriger als ursprünglich beim Abzug des Investitionsabzugsbetrags geschätzt. - Die getätigte Investition ist nicht funktionsgleich mit der ursprünglich geplanten Investition, so dass eine Hinzurechnung nicht möglich ist. Anders als bisher schreibt das Gesetz eine rückwirkende Änderung der Steuerfestsetzung des Wirtschaftsjahres vor, in dem der Investitionsabzugsbetrag berücksichtigt wurde. Durch die rückwirkende Änderung kommt es auch zu einer Verzinsung des dann nachzuzahlenden Steuerbetrags. Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von 480 abgezogen. Die Investition wird bis Ende 2010 nicht durchgeführt. Lösung: Der Abzug des Investitionsabzugsbetrags im Jahr 2007 ist wieder rückgängig zu machen, weil der Abzugsbetrag nicht bis zum Ende des dritten Wirtschaftsjahres des dem Abzug folgenden Wirtschaftsjahres hinzugerechnet wurde. Die Steuerfestsetzung für das Jahr 2007 ist entsprechend zu ändern. Auf den dann zu zahlenden Betrag werden auch Zinsen festgesetzt. Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von 600 (geplante Anschaffungskosten = 27

15 1.500 ) abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2010 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2010 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes dem Gewinn hinzuzurechnen. Das sind in diesem Fall 480. Da der Investitionsabzugsbetrag in einer Höhe von 120 (=Differenz von 600 und 480 ) bis Ende 2010 nicht wieder hinzugerechnet wurde, ist der Abzug insoweit im Jahr 2007 wieder rückgängig zu machen. Die Steuerfestsetzung für das Jahr 2007 ist entsprechend zu ändern. Auf den dann zu zahlenden Betrag werden auch Zinsen festgesetzt. 4. Die Verbleibens- oder Nutzungsvoraussetzungen werden nicht eingehalten Was dann? Auch wenn die Investition bereits durchgeführt wurde, sind, wie oben bereits erwähnt, die sog. Verbleibens- und Nutzungsvoraussetzungen zu erfüllen. Zur Erinnerung: Das Gesetz verlangt, dass das begünstigte Wirtschaftsgut mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs ausschließlich oder fast ausschließlich (mindestens zu 90 %) genutzt wird. Dies ist grundsätzlich dann nicht mehr gegeben, wenn das Wirtschaftsgut vor Ablauf der Frist - veräußert wird, - vermietet (dies gilt nicht, wenn die Vermietung nicht länger als drei Monate oder aber im Rahmen einer Betriebsaufspaltung oder eines Dienstverhältnisses erfolgt) oder verpachtet wird, - in einen anderen Betrieb, in eine ausländische Betriebsstätte, in das Umlaufvermögen oder in das Privatvermögen überführt wird. Werden die Voraussetzungen nicht mehr erfüllt, dann sieht das Gesetz auch in diesen Fällen vor, dass der Abzug des Investitionsabzugsbetrags rückgängig zu machen ist. Auch in diesen Fällen wird die Steuerfestsetzung des Jahres geändert, in dem der Investitionsabzugsbetrag abgezogen wurde. Neben dieser Änderung schreibt das Gesetz für diese Fälle darüber hinaus vor, dass auch folgende Vorgänge, die im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung vorgenommen wurden, rückgängig zu machen sind: - die gewinnerhöhende Hinzurechnung des Investitionsabzugsbetrags in Höhe von 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, - die gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Höhe von bis zu 40 %, - die Verringerung der Bemessungsgrundlage für die weiteren Abschreibungen. 28 Die Steuerfestsetzungen der jeweiligen Jahre sind dann wieder entsprechend zu ändern, was auch mit einer Verzinsung einher geht. Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2010 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen Im Jahr 2011 wird das begünstigte Wirtschaftsgut veräußert. Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2010 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten Wirtschaftsgutes dem Gewinn hinzuzurechnen. Das sind in diesem Fall Neben der Hinzurechnung kann U die Anschaffungskosten in Höhe von bis zu 40 % gewinnmindernd herabsetzen. In diesem Fall also um bis zu Durch die Herabsetzung der Anschaffungskosten um sinken die für die weiteren Abschreibungen maßgeblichen Anschaffungskosten auf Durch die Veräußerung des Wirtschaftsgutes im Jahr 2011 werden die Verbleibensvoraussetzungen nicht mehr erfüllt, so dass folgende Maßnahmen rückgängig zu machen sind: 1. der Abzug des Investitionsabzugsbetrages im Jahr 2007, so dass die Steuerfestsetzung für 2007 geändert werden muss, 2. die Hinzurechnung des in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrags im Jahr 2010 in Höhe von 4.800, 3. die gewinnmindernde Herabsetzung der Anschaffungskosten im Jahr 2010 in Höhe von 4.800, 4. die Minderung der Bemessungsgrundlage für die weitere Abschreibung des Wirtschaftsgutes, so dass von einer AfA-Bemessungsgrundlage von und nicht von auszugehen ist. Dies gilt in diesem Fall bereits auch ab Beachte: Wird die Minderung der Bemessungsgrundlage für die Abschreibungen nachträglich rückgängig gemacht, so hat das auch Auswirkungen auf die Einordnung des jeweiligen Wirtschaftsgutes als geringwertig (Anschaffungs- oder Herstellungskosten bis 150 ) oder auf die Bildung des sog. Sammelpostens für Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten von mehr als 150 aber nicht mehr als Beispiel: Unternehmer U hat für die Anschaffung eines begünstigten Wirtschaftsgutes im Jahr 2007 einen Investitionsabzugsbetrag von 480 abgezogen. Das Wirtschaftsgut wird in 2008 planmäßig angeschafft. Die Anschaffungskosten hierfür betragen Das Wirtschaftsgut soll einer selbständigen Nutzung fähig sein. Im Jahr 2009 veräußert U das Wirtschaftsgut. Lösung: Im Wirtschaftsjahr 2008 ist der im Wirtschaftsjahr 2007 in Anspruch genommene Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 40 % der Anschaffungskosten des begünstigten 29