Betriebsprüfung Brennpunkte bei der Besteuerung von WfbM und Inklusionsbetrieben

Betriebsprüfung Brennpunkte bei der Besteuerung von WfbM und Inklusionsbetrieben BAG WfbM Werkstätten:Messe 2018 Nürnberg, 20. April 2018 StB Andreas Seeger

Andreas Seeger Steuerberater Partner Leiter Geschäftsbereich Steuerberatung Curacon GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft 0251/922208-120 0172/2312711 andreas.seeger@curacon.de 2

340 Mitarbeiter 80 Jahre 13 Standorte Berufsträgerquote > 40% 100% Engagement für Mandant TOP 20 Prüfungs- & Beratungserfahrung hochspezialisiert, werteorientiert TOP 5 Bundesweit in Ihrer Nähe Hauptsitz Münster Nr. 1 Wirtschaftsprüfungsgesellschaft in Deutschland Führend & meinungsbildend in der Sozial-/Gesundheitswirtschaft Der Branchenexperte im NPO- Bereich & Gemeinnützigkeitsrecht 3

1 BP-Brennpunkte bei der Besteuerung von WfbM 1 Gemeinnützigkeitsrecht 2 Umsatzsteuerrecht 2 BP-Brennpunkte bei der Besteuerung von Inklusionsbetrieben Gemeinnützigkeitsrecht 4

BP-Brennpunkte bei der Besteuerung von WfbM 1 Gemeinnützigkeitsrecht 1 Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen 2 Zweckbetrieb oder stpfl. wigb, Personalgestellungen und sonstiges 3 Aktuelles zu steuerlichen Rücklagen und zeitnaher Mittelverwendung 4 StE 2017, KöStE, Anlage Gem 5

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Zweckverfolgung Gemeinnützige Zwecke ( 52 AO) Steuerbegünstigte Zwecke Mildtätige Zwecke ( 53 AO) Kirchliche Zwecke ( 54 AO) Förderung der Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet Unterstützung von hilfsbedürftigen Personen Förderung von Religionsgemeinschaften des öffentl. Rechts Wo findet man die verfolgten Zwecke? Satzung/Gesellschaftsvertrag Freistellungsbescheid 6

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Gemeinnützige Zwecke nach 52 AO: Förderung der.. 1. Wissenschaft und Forschung; 2. Religion; 3. des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege, insbesondere 4. Jugend- und Altenhilfe; 5. Kunst und Kultur; 6. Denkmalschutzes und der Denkmalpflege; 7. Erziehung, Volks- und Berufsbildung einschließlich der Studentenhilfe; 8. Naturschutzes und der Landschaftspflege, des Umweltschutzes, des..; 9. Wohlfahrtswesens, insbesondere 10. Hilfe für politisch, rassisch oder religiös Verfolgte, für Behinderte sowie Hilfe für Opfer von 11. Rettung aus Lebensgefahr 12. Feuer-, Arbeits-, Katastrophen- und Zivilschutzes sowie der Unfallverhütung 13. internationalen Gesinnung, der Toleranz auf allen Gebieten der Kultur 14. des Tierschutzes; 15. Entwicklungszusammenarbeit; 16. Verbraucherberatung und Verbraucherschutz; 17. Fürsorge für Strafgefangene ( ); 18. Gleichberechtigung von Frauen und Männern; 19. des Schutzes von Ehe und Familie; 20. Kriminalprävention; 21. des Sports 22. Heimatpflege und Heimatkunde; 23. Tierzucht, der Pflanzenzucht, des Karnevals, 24. des demokratischen Staatswesens im Geltungsbereich dieses Gesetzes 25. des bürgerschaftlichen Engagements zugunsten gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke. 7

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Satzungsmäßigkeit 60 AO - Anforderungen an die Satzung (1) 1 Die Satzungszwecke und die Art ihrer Verwirklichung müssen so genau bestimmt sein, dass auf Grund der Satzung geprüft werden kann, ob die satzungsmäßigen Voraussetzungen für Steuervergünstigungen gegeben sind. 2 Die Satzung muss die in der Anlage 1 bezeichneten Festlegungen enthalten. Formelle Satzungsmäßigkeit Beachtung der Mustersatzung (Anlage zu 60 AO) Voraussetzungen müssen vom Beginn bis zum Ende des Veranlagungszeitraums vorliegen Neues Feststellungsverfahren gemäß 60a AO Materielle Satzungsmäßigkeit Nur die in die Satzung aufgenommen Tätigkeiten (Zwecke) sind steuerbegünstigt Bei neuen Geschäftsfeldern Satzung prüfen, ggf. neue Zwecke aufnehmen! 8

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Satzungsmäßigkeit Zweckverwirklichung und Satzungsmängel: Mustersatzung nach 60 AO 1 Der Die... (Körperschaft) mit Sitz in... verfolgt ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige mildtätige kirchliche Zwecke (nicht verfolgte Zwecke streichen) im Sinne des Abschnitts Steuerbegünstigte Zwecke der AO. Zweck der Körperschaft ist (z. B. Förderung der Wissenschaft und Forschung; des öffentlichen Gesundheitswesens; der Jugend- und Altenhilfe; der Kunst und Kultur; der Erziehung, Volks- und Berufsbildung; des Wohlfahrtswesens; der Hilfe für Verfolgte,... für Behinderte; des Sports; des bürgerlichen Engagements zugunsten gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke). Der Satzungszweck wird verwirklicht insbesondere durch (z. B. Durchführung wissenschaftlicher Veranstaltungen und Forschungsvorhaben; Unterhaltung einer Schule, einer Erziehungsberatungsstelle; Unterhaltung eines Kindergartens; Unterhaltung eines Altenheimes; Angebote für hilfsbedürftige Personen i. S. d. 53 AO durch Unterstützung im Rahmen von kombinierten Wohn- und Betreuungsangeboten (Betreutes Wohnen); Förderung sportlicher Übungen und Leistungen). 9

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Praxisfälle zur Satzungsmäßigkeit 10

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Anerkennung von Arbeitsbereichen einer WfbM Werkstatt nach 68 Nr. 3 a AO Arbeitsbereich Produktion Dienstleistung Neu ab 2013: Handelsbetriebe n. 225 SGB IX* *Bis 31.12.2017: 142 SGB IX Anerkennung als Zweckbetrieb (?) ausgelagerte Arbeitsplätze/Personalgestellung Wäschereileistungen /Produktionshelfer Küchenleistungen Café/Gastronomie/Hoffeste Verpackungs-/Kommissionsleistungen 11

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Anerkennung von Arbeitsfeldern einer WfbM - Handel Tz. 5 zu 68 Nr. 3 AEAO [ ]Werden von dem Laden oder der Verkaufsstelle der Werkstatt für behinderte Menschen auch zugekaufte Waren, die nicht von ihr oder von anderen Werkstätten für behinderte Menschen hergestellt worden sind, weiterverkauft, liegt insoweit ein gesonderter steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor. Tz. 7 zu 68 Nr. 3 AEAO 1 Zusätzliche Beschäftigungsmöglichkeiten für (schwer-)behinderte Menschen schaffen Handelsbetriebe, die als wohnortnahe Einzelhandelsgeschäfte beispielsweise mit einem Lebensmittelvollsortiment und entsprechendem Einsatz von Fachpersonal betrieben werden. 2 Mit dieser Beschäftigungsform soll behinderten Menschen eine Möglichkeit zur Teilhabe am Arbeitsleben auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt auch außerhalb von Werkstätten für behinderte Menschen geboten werden. 12

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Anerkennung von Arbeitsfeldern einer WfbM - Handel Tz. 7 zu 68 Nr. 3 AEAO (Fortsetzung) Handelsbetriebe, die keine Läden oder Verkaufsstellen von Werkstätten für behinderte Menschen i. S. d. Nr. 5 des AEAO zu 68 darstellen, können als Integrationsprojekt (vgl. Nr. 6 des AEAO zu 68) oder als zusätzlicher Arbeitsbereich, zusätzlicher Betriebsteil oder zusätzliche Betriebsstätte einer (anerkannten) Werkstatt für behinderte Menschen gegründet werden. 2 Im letzteren Fall muss die Werkstatt für behinderte Menschen bei den Anerkennungsbehörden ( 142 SGB IX*) die Erweiterung der anerkannten Werkstatt um den zusätzlichen Arbeitsbereich, den Betriebsteil oder die zusätzliche Betriebsstätte Handelsbetrieb anzeigen und um deren Einbeziehung in die Anerkennung nach 142 SGB IX* ersuchen. 3 Die Anerkennungsbehörden prüfen, ob die anerkannte Werkstatt für behinderte Menschen auch mit einer solchen Erweiterung insgesamt noch die Anerkennungsvoraussetzungen als Werkstatt für behinderte Menschen nach 142 SGB IX* erfüllt. * Ab 01.01.2018 225 SGB IX 13

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Satzungsmäßigkeit 14

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen Satzungsmäßigkeit 15

Satzungsmäßigkeit, Anerkennung von Arbeitsbereichen REHADAT Fragebogen 16

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? Sphärenabgrenzung Ideeller Bereich Vermögensverwaltung Zweckbetrieb 65 68 AO wigb stpfl. wigb Keine Ertragsteuer Ertragsteuer Umsatzsteuerfreiheit prüfen, sonst Umsatzsteuerpflicht 7% oder 19% Spenden Förderung Fundraising Zuschüsse Soz. Beratung Erbschaften Mitglieder Öffentlichkeit Vermietung/ Verpachtung und Verkauf von Grundstücken Kapitalanlage Beteiligungen z. B. Krankenhäuser Alten-/Pflegeheime Mahlzeitendienste WfbM Beschäftigungs- Arbeitstherapien Integrationsprojekte Jugendberufshilfe Bildungseinrichtungen u. w. z. B. Personalgestellung Geschäftsbesorgung Cafeteria, Kiosk Dienstleistungen für Dritte Telefonüberlassung 18

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? 68 AO Auswahl Katalogzweckbetriebe 68 Nr. 3 AO Beschäftigung für Menschen mit Behinderungen a) nach 225 SGB IX durch BA anerkannte WfbM b) Einrichtungen für Beschäftigungs- u. Arbeitstherapie auch: Förderbetreuungsbereich 219 Abs. 3 SGB IX c) Integrationsbetriebe, wenn Anteil sb Menschen >/= 40% 68 Nr. 5 AO Einrichtungen über Tag und Nacht (JH 34 SGBIII) 68 Nr. 8 AO Bildung und Erziehung Einrichtungen über Tag und Nacht (Heimerziehung) oder sonstige betreute Wohnformen Sozialpädagogische Hilfe zur Eingliederung in die Arbeitswelt Ausbildungs- und Beschäftigungsmaßnahmen, die den Fähigkeiten junger Menschen Rechnung tragen ( 27, 13 SGB VIII) andere Einrichtungen, soweit sie selbst Vorträge, Kurse und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art durchführen. auch, soweit die Einrichtungen den Teilnehmern.selbst Beherbergung und Beköstigung gewähren 19

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? Abgrenzungsschwierigkeiten bei WfbM Einsatz von Produktionshelfern (ohne Behinderung)? Beispielhafter Sachverhalt Schichtmodell : WfbM, in welcher tagsüber die Menschen mit Behinderung beschäftigt sind und in der Nachtschicht ausschließlich Menschen ohne Behinderung (über Leiharbeitsfirmen) beschäftigt sind. fraglich ist die gemeinnützigkeitsrechtliche Einordnung der Leistungen und ob ein Weiterverkauf der in der WfbM hergestellten Waren mit dem ermäßigten Steuersatz i. H. v. 7 % auch möglich bei den Waren ist, die in der Nachtschicht ausschließlich von Menschen ohne Behinderung produziert werden. 20

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? Aktuelle BP-Themen zur Personalgestellung Personalgestellung von Betreuungskräften ggmbh 2 Erstattung des anteiligen Gehalts der jeweils gültigen Vergütungsgruppe der eingesetzten Mitarbeiter Stationäres Wohnen Einordnung als ZB? ggmbh 1 21

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? Aktuelle BP-Themen zur Personalgestellung Argumentation der Finanzverwaltung Erlöse aus Personalgestellung nicht steuerbefreit nach 4 Nr. 18 UStG, da Leistungen nicht dem nach der Satzung begünstigten Personenkreis unmittelbar zukommen Leistungen unterliegen umsatzsteuerlich dem Regelsteuersatz von 19 % Die USt ist aus dem vereinbarten Entgelt herauszurechnen. Personalkostenerstattung erfolgt im Rahmen des wigb Personalgestellung Gewinn des wigb wird auf 0 geschätzt, da nur kostendeckende Entgelte gezahlt werden 22

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? Aktuelle Erfahrungen aus Betriebsprüfungen Beispiele für steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetriebe Basare, Tombola, Weihnachtsmärkte, Weihnachtsbaumverkäufe (kann teilweise Zweckbetrieb sein) Verkauf von Getränken an Werkstattbeschäftigte (Getränkeautomaten, ggf. Zweckbetrieb, steuerfrei) Abgabe werthaltiger Abfälle (Schrott, Aluabfälle, Papier, etc.) (kann Zweckbetrieb sein), ggf. Gewinnpauschalierung 64 AO) Bereitstellung von Flächen zur Altkleiderannahme inkl. Logo und Weiterverkauf an gewerbliche Altkleiderhändler (Verwaltungs-)Personal- oder Sachmittelgestellung an Dritte Verkauf von Anlagevermögen (kann Zweckbetrieb sein) Pkw-Überlassung an GF: kein stpfl. wigb 23

Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? Alternative Zweckbetriebsnormen Träger (e. V., ggmbh) Werkstatt Anerkennung nach 225 SGB IX (bis 31.12.2017 142 SGB IX) EV BBB Arbeitsbereich Förderbereich Zweckbetrieb 68 Nr. 3 a AO Förderbetreuungsbereich 219 Abs. 3 SGB IX (bis 31.12.2017 136 Abs. 3 SGB IX) Zweckbetrieb 68 Nr. 3b AO Eingliederungshilfen 53, 54 SGB XII (z. B. psychisch kranke Menschen) Tagesstätten (z. B. Café, Läden, Dienstleistungen) (FinVer restriktiv? Einzelabstimmung) Zweckbetrieb 65 AO oder 66 AO (?) 24

Mittelverwendung und Rücklagenbildung Finanzierungsmöglichkeiten Zeitnah zu verw. Mittel Einnahmen des ideellen Bereichs, z. B. Spenden, Zuschüsse, Mitgliedsbeiträge Überschüsse aus ZB/VV/wiGB sonstige Vermögensgegenstände Investition in Nicht zeitnah zu verw. Mittel Ausstattungskapital freie Rücklagen nach 62 Abs. 1 Nr. 3 AO Rücklagen nach 62 Abs. 3 AO Gewinnzuführung zum Vermögen einer Stiftung nach 62 Abs. 4 AO Rücklagen für VV oder wigb Investition in ib ZB z. B. Investition in Fuhrpark ib VV ZB wigb z. B. Investition in Ärztehaus Cafeteria 26

Mittelverwendung und Rücklagenbildung Vermögensbildung bei steuerbegünstigten Körperschaften 62 Abs. 2 Nr. 1 2 Betriebsmittelrücklage Für periodische wiederkehrende Ausgaben in Höhe des Mittelbedarfs für eine angemessene Zeitspanne Zeitspanne abhängig vom Umfang der Erzielung regelmäßiger (sicherer) Einnahmen Verhältnisse im Einzelfall maximal 1 Jahr Projektrücklage Bestimmte Vorhaben Grundsätzlich konkrete Zeitvorstellungen Ausführung mind. glaubhaft und in angemessenem Zeitraum (grds. 6 Jahre) möglich Rücklage für Wiederbeschaffung Wiederbeschaffung tatsächlich geplant und in angemessenem Zeitraum möglich i. d. R. Bildung der Rücklage in Höhe Afa als Nachweis ausreichend. ABER: Dies gilt nicht für Immobilien! 27

Mittelverwendung und Rücklagenbildung Rücklagen nach HR, WVO und StR Die Rücklagen nach der WVO: 12 WVO sieht vor, dass das Arbeitsergebnis vollständig verwendet werden muss: Arbeitsergebnis 100 Zahlung der Arbeitsentgelte mind. 70 Rücklagenzuführung höchstens 30 vollständige Verwendung = es werden genau 100 verwendet 3 Rücklagen nach der WVO RL für Ertragsschwankungen RL für Ersatz- und Modernisierungsinvestitionen Abschreibungsrücklage 28

Mittelverwendung und Rücklagenbildung Rücklagen Nach HGB Nach WVO Nach AO Jahresüberschuss Arbeitsergebnis Jahresüberschuss VV./. RL f. ES./. RL EMI Übriger JÜ, bzw. Einnahmen ideeller Bereich./. Freie RL./. Gewinn-RL./. ZB-RL -BM-RL Bilanzgewinn 0 >0 Auszahlungspflicht./. WB-RL MiVÜ/MiVR? Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung 29

Mittelverwendung und Rücklagenbildung Aktuelle Schwerpunkte der BP im GemR Zwangsauflösung von steuerlichen Rücklagen BP: Kürzung von Teilbeträgen der nach 62 AO gebildeten steuerlichen Rücklagen (Zeithorizont, Zivilrecht) Trotz Kürzung der steuerlichen Rücklagen verbleibt nach Anpassung der Mittelverwendungsrechnung ein Mittelverwendungsüberhang BP erwägt gleichwohl die Erteilung eines Bescheids nach 63 Abs. 4 AO (Verwendungsauflage) in Höhe des Wertes der gekürzten Rücklagen (Zulässigkeit/Ermessen?) Alternative zum Bescheid mit Fristsetzung: Auflage zur bestimmten Verwendung im BP-Bericht Angemessene Frist lt. FinVer früher 2 3 Jahre; Praxis: z. T. deutlich längere Fristsetzung 30

StE 2017, KöStE, Anlage Gem Gewinnverbot in der Wohlfahrtspflege? Änderung des AEAO Nr. 2 zu 66 AO 1 Die Wohlfahrtspflege darf nicht des Erwerbs wegen ausgeführt werden. 2 Damit ist keine Einschränkung gegenüber den Voraussetzungen der Selbstlosigkeit gegeben, wie sie in 55 AO bestimmt sind. 2(Neu) Eine Einrichtung wird dann des Erwerbs wegen betrieben, wenn damit Gewinne angestrebt werden, die den konkreten Finanzierungsbedarf des jeweiligen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs übersteigen, die Wohlfahrtspflege mithin in erster Linie auf Mehrung des eigenen Vermögens gerichtet ist. Dabei kann die Erzielung von Gewinnen in gewissem Umfang z. B. zum Inflationsausgleich oder zur Finanzierung von betrieblichen Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen geboten sein, ohne in Konflikt mit dem Zweck der steuerlichen Begünstigung zu stehen (BFH-Urteil vom 27.11.2013, I R 17/12, BStBl. 2016 II S. 66). Ein Handeln des Erwerbs wegen liegt auch vor, wenn durch die Gewinne der Einrichtung andere Zweckbetriebe nach 65, 67, 67a und 68 AO bzw. die übrigen ideellen Tätigkeiten finanziert werden; die Mitfinanzierung eines anderen Zweckbetriebs i. S. d. 66 AO ist unschädlich. 32

StE 2017, KöStE, Anlage Gem BMF-Schreiben vom 06.12.2017 Ausgangssituation Änderung des AEAO zu 66 zum 26.01.2016 Die Wohlfahrtspflege darf nicht des Erwerbs wegen ausgeübt werden. Gewinne in den Zweckbetrieben der Wohlfahrtspflege sind gemeinnützigkeitsschädlich, wenn diese über den konkreten Finanzierungsbedarf des wigb hinausgehen keine Verlustverrechnung mit anderen wigb erlaubt Aktuelle Situation Erweiterung der Tz. 2 AEAO zu 66 aufgrund des BMF-Schreibens vom 06.12.2017 Werden in drei aufeinanderfolgenden Veranlagungszeiträumen jeweils Gewinne erwirtschaftet, die den konkreten Finanzierungsbedarf der wohlfahrtspflegerischen Gesamtsphäre der Körperschaft übersteigen, ist widerlegbar von einer zweckbetriebsschädlichen Absicht der Körperschaft auszugehen. Gewinne aufgrund staatlich regulierter Preise sind kein Indiz dafür, dass der Zweckbetrieb des Erwerbs wegen ausgeführt wird. 33

StE 2017, KöStE, Anlage Gem BMF-Schreiben vom 06.12.2017 Ausgangssituation Änderung des AEAO zu 66 zum 26.01.2016 Die Wohlfahrtspflege darf nicht des Erwerbs wegen ausgeübt werden. Gewinne in den Zweckbetrieben der Wohlfahrtspflege sind gemeinnützigkeitsschädlich, wenn diese über den konkreten Finanzierungsbedarf des wigb hinausgehen keine Verlustverrechnung mit anderen wigb erlaubt Aktuelle Situation Der konkrete Finanzierungsbedarf umfasst die Erträge, die für den Betrieb und die Fortführung d. Einrichtung(en) der Wohlfahrtspflege notwendig sind und beinhaltet auch die zulässige Rücklagenbildung nach 62 Abs. 1 Nr. 1 u 2 AO Zur wohlfahrtspflegerischen Gesamtsphäre i. S. d. Satzes 4 gehören a) Wohlfahrtspflegeeinrichtungen 66 AO, b) Zweckbetriebe 68 AO, soweit diese die Voraussetzungen des 66 AO erfüllen, c) Zweckbetriebe i. S. d. 67 AO sowie d) ideelle Tätigkeiten, für die die Voraussetzungen des 66 AO vorlägen, wenn sie entgeltlich ausgeführt würden. 34

StE 2017, KöStE, Anlage Gem BMF-Schreiben vom 06.12.2017 Ausgangssituation FinMin. Schleswig-Holstein, Kurzinfo 06.10.2016 Haben Finanzämter bislang in Einzelfällen akzeptiert, dass für die Prüfung, ob die Wohlfahrtspflegetätigkeit des Erwerbs wegen ausgeübt wird, die tatsächlich erzielten Gewinne eines Zweckbetriebs gemäß 66 AO um die für andere Zweckbetriebe und nach 58 Nr. 2 AO verwendeten Mittel gemindert wurde, bleibt diese Praxis bis einschließlich Veranlagungszeitraum 2015 unbeanstandet. Aktuelle Situation Erweiterung der Tz. 2 AEAO zu 66 aufgrund des BMF-Schreibens vom 06.12.2017 Die Nichtbeanstandungsregelung, wonach eine Quersubventionierung übriger Zweckbetriebe sowie ideeller Tätigkeiten mit Gewinnen aus dem Bereich der Wohlfahrtspflege in Einzelfällen akzeptiert wurde, wird bis einschließlich zum Veranlagungszeitraum 2016 verlängert. 35

Gewinnverbot in der Wohlfahrtspflege Update Wohlfahrtspflegerische Gesamtsphäre Wohlfahrtseinrichtungen i.s.d. 66 AO - Ambulante Pflegedienste - Café/Teestuben, Gesellige Veranstaltungen - Medizinische Versorgungszentren - Flüchtlingshilfe - Altentages- und Begegnungsstätten etc. Zweckbetriebe i. S. d. 68 AO, soweit diese auch die Voraus-setzungen des 66 AO erfüllen - Jugend-, Alten- und Pflegeheime - Kindergärten, Essen auf Rädern - Werkstätten für behinderte Menschen, Integrationsprojekte - Einrichtungen über Tag und Nacht (JH) Wohlfahrtspflegerischen Gesamtsphäre Zweckbetriebe nach 67 AO - Betrieb von Krankenhäusern Ideelle Tätigkeiten, für die die Voraussetzungen des 66 AO vorlägen, wenn sie entgeltlich ausgeführt würden - Tafeln, Suppenküchen - Beratungsstellen für psychisch Kranke - Obdachlosenasyle etc. 36

StE 2017, KöStE, Anlage Gem KöSt-Erklärung 2017 Anlage Gem1 Aus der Neufassung ergeben sich umfangreichere Deklarationspflichten: 37

StE 2017, KöStE, Anlage Gem Anleitung KSt-Erklärung 2017 38

StE 2017, KöStE, Anlage Gem Fazit Zu beachten: Erweiterte Deklarationspflichten bei der Abgabe der Gemeinnützigkeitserklärung für den Bereich der Wohlfahrtspflege ab 2017 Erstmalige Identifikation möglicher Gewinne der steuerbegünstigten Zweckbetriebe der Wohlfahrtspflege im Jahresabschluss zum 31.12.2017 Hohe Bedeutung der Planungsrechnungen für den Zeitraum bis 2019, aufgrund des zu betrachtenden 3-Jahres-Zeitraum Ist das Problem für Leistungsträger der Wohlfahrtspflege gelöst? Grundsätzlich Entschärfung der Regelung, aber können Zweckbetriebe nach 68 AO auch negativ beeinflussen/infizieren? wie sind staatlich regulierte Preise definiert? erweitert sich die Nachweispflicht von 66 AO (2/3-Grenze) auf Zweckbetriebe nach 68 AO? 39

BP-Brennpunkte bei der Besteuerung von WfbM 2 Umsatzsteuerrecht 1 Fragen zur Umsatzbesteuerung 2 Fragen zum Vorsteuerabzug 41

Fragen zur Umsatzbesteuerung Umsatzbesteuerung - Grundsystematik Lieferung oder sonstige Leistung 1. Unternehmer 2. im Inland 3. gegen Entgelt 4. i. R. d. Unternehmens steuerbar nicht steuerbar steuerpflichtig steuerfrei mit Vorsteuerabzug (ggf. anteilig) 19 % 7 % ohne Vorsteuerabzug ( 4 Nr. 8 ff UStG) mit Vorsteuerabzug ( 4 Nr. 1-7 UStG) Ärztliche Leistungen KH, AH, PH 4 Nr. 14 UStG Pflege und Betreuung 4 Nr. 16 UStG Leistungen der Wohlfahrtspflege 4 Nr. 18 UStG Leistungen der Bildung 4 Nr. 21 UStG Leistungen der Jugendhilfe 4 Nr. 25 UStG, etc. 42

Fragen zur Umsatzbesteuerung Behindertenhilfe: 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG ideeller Bereich wigb VV ZB nicht steuerbar 19%, 7% oder steuerfrei Steuerfrei? 7%? fraglich: BFH 20.03.2014 7% je nach Art des ZB sonst 19% ZB, mit deren Leistungen die steuerbegünstigten Zwecke unmittelbar verwirklicht werden (FIKTION: Abschn. 12.9 Abs. 9 ff. UStAE) 65 AO - Allgemeiner ZB 66 AO - ZB der 7% Wohlfahrtspflege soweit 67, 67a Leistung AO - Krankenhäuser, nicht steuerbefreit Sport 68 Nr. 1-2 u. Nr. 4-9 AO (KatalogZB) ZB nach 68 Nr. 3 AO, die in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen dienen (FIKTION: Abschn. 12.9 Abs. 11 ff. UStAE) WfBM (Abschn. 12.9 Abs. 12 UStAE) Produktion/Handel/DL (anerkannte Arbeitsfelder?) 7% in soweit erster Kriterien Linie zusätzliche des Abs. Einnahmeerzielungsabsicht? gegeben Kriterien sind der 13 nicht Regelungen zu sonst Abs. 19% 13 prüfen Integrationsprojekte (Abschn. 12.9 Abs. 13 UStAE) 43

Fragen zur Umsatzbesteuerung Ermäßigter Steuersatz für WfbM BMF-Schreiben v. 25. April 2016 Zum Zweckbetrieb der WfbM gehören durch Änderung des Abschnitts 12.9 Abs. 12 UStAE nun die folgenden Leistungen: Der Verkauf von selbst hergestellten Waren Umsätze von Handelsbetrieben Sonstige Leistungen Voraussetzung: Anerkennung als Arbeitsbereich nach 142 SGB IX (ab 01.01.2018: 225 SGB IX) Achtung: Ob der ZB in erster Linie der Erzielung von zusätzlichen Einnahmen dient, richtet sich nach den Kriterien des Abschn. 12.9 Abs. 13 UStAE (Integrationsunternehmen 68 Nr. 3 Buchst. c AO) Die Grundsätze des BMF-Schreibens sind auf alle offenen Fälle anzuwenden 44

Fragen zur Umsatzbesteuerung Behindertenhilfe: 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG Abschn. 12.9 Abs. 13 UStAE: Integrationsprojekte mit sonstigen Leistungen und Werkleistungen [da ihnen insoweit das Element der Herstellung und Be-/Verarbeitung fehlt] [ ] können mit der Ausführung ihrer Leistungen keine steuerbegünstigten Zwecke (unmittelbar) erfüllen daher ist grundsätzlich zu prüfen, ob die Einrichtung insoweit der Erzielung zusätzlicher Einnahmen dient: 19% - Annahme bei 1. Entleihung von Zeitarbeitsfirmen 2. Zwischenschaltung für andere nicht gemeinnützige Unternehmen Einzelgewichtung der Kriterien für 7% oder 19%: 7% oder 19% - Anhaltspunkte bei durch Finanzverwaltung (Kriterien 3-7 nicht kumulativ) Maßgeblich für Einstufung des ZB der WfbM! 3. Fehlen ausreichender Geschäftseinrichtung 4. Nutzung als Werbemittel 5. Leistungen an Kunden ohne Vorsteuerabzug 6. Fehlen sozialer Betreuung 7. Beschäftigung überwiegend in Hilfsfunktionen, statt im eigentlichen Erwerbsbereich Billigkeitsregelung: Anhaltspunkte ohne Bedeutung, wenn Gesamtumsatz kleiner als Umsatz je AN x 17,5 T oder Vorteil 7-19% < Zuwendungen Dritter 45

Fragen zur Umsatzbesteuerung Behindertenhilfe: Praxisbeispiele aus Bp Besteuerung von sonstigen (Dienst-)Leistungen Betrieb eines Cafés Welche Anforderungen stellt die Finanzverwaltung bei der Gestaltung von Dienstleistungsbetrieben an den Arbeitseinsatz der Menschen mit Behinderungen? (z. B. Einsatz Produktionshelfer, Arbeitsschichten nur mit gewerbl. AK, Öffnungszeiten am Wochenende) Abschn. 12.9 Absatz 13 Nr. 7 UStAE: Beschäftigung überwiegend in Hilfsfunktionen, statt im eigentlichen Erwerbsbereich (wie weit reicht der Erwerbsbereich?) Produktion Zukauf von Halbfabrikaten, Weiterverarbeitung von Produkten, lediglich Veredelung von Gütern, Getrennter Ausweis der USt. in verschiedener Höhe? 46

Fragen zur Umsatzbesteuerung Umsatzbesteuerung - Grundsystematik Lieferung oder sonstige Leistung 1. Unternehmer 2. im Inland 3. gegen Entgelt 4. i. R. d. Unternehmens steuerbar nicht steuerbar steuerpflichtig steuerfrei mit Vorsteuerabzug (ggf. anteilig) 19% 7% ohne Vorsteuerabzug ( 4 Nr. 8 ff UStG) mit Vorsteuerabzug ( 4 Nr. 1-7 UStG) Ärztliche Leistungen KH, AH, PH 4 Nr. 14 UStG Pflege und Betreuung 4 Nr. 16 UStG Leistungen der Wohlfahrtspflege 4 Nr. 18 UStG Leistungen der Bildung 4 Nr. 21 UStG Leistungen der Jugendhilfe 4 Nr. 25 UStG, etc. 47

Fragen zur Umsatzbesteuerung Systematik des Vorsteuerabzugs 1. Stufe 1. Stufe Prüfung der Vorsteuerabzugsfähigkeit 1. Leistung für das Unternehmen von einem anderen Unternehmer 2. Ausgewiesene Umsatzsteuer wird für die Leistung geschuldet 3. ordnungsgemäße Rechnung liegt vor 4. Ergebnis: Vorsteuer abzugsfähig oder nicht abzugsfähig! 48

Fragen zur Umsatzbesteuerung Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? BP-Themen zu WfbM Planung eines Neubaus für die Erweiterung einer WfbM Beantragung der Anerkennung als Werkstattbereich n. 225 SGB IX Fertigstellung Steuerfreie Ausgangsumsätze Steuerpflichtige Produktionserlöse (eigene Herstellung) 49

Fragen zur Umsatzbesteuerung Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? BP-Themen zu WfbM Argumentation der Finanzverwaltung Förderbetreuungsbereich vs. Förderbereich (1) Förderbetreuungsbereich nach 219 Abs. 3 SGB IX Pflege- und Betreuungsleistungen überwiegen daher grundsätzlich Ausschluss des VSt-Abzuges; ggf. Besteuerung von durch Einzelmaßnahmen erzielten Umsätze mit 7% UStG, dann entsprechender VSt-Abzug (2) Förderbereich nach 219 Abs. 2 SGB IX schwer behinderte Menschen werden der WfbM zugeordnet, da sie ein Mindestmaß an wirtschaftlich verwertbarer Arbeitsleistung erbringen Umsätze werden anhand der allgemein gültigen Grundsätze zur Besteuerung von WfbM beurteilt 50

Fragen zur Umsatzbesteuerung Zweckbetrieb oder stpfl. wigb? BP-Themen zu WfbM Argumentation der Finanzverwaltung Unterscheidung der Flächennutzung (1) Hauptnutzflächen: Gruppenräume, Ruhe- und Einzeltherapieräume, Essräume, Mitarbeiterräume Nutzung als Arbeitsbereich (z. B. 1/3 der Nutzfläche) Nutzung zu Betreuungs-, Qualifizierungs- oder sonstigen Zwecken (z. B. 2/3 der Nutzfläche) (2) Nebennutz-, Verkehrs- und Funktionsfläche bleiben außer Ansatz 51

Fragen zur Umsatzbesteuerung Vorsteuerabzug bei WfbM Aktuelle BP-Themen WfbM Neubau WfbM Förderstätte bleibt mit wenigen Arbeitsplätzen des AB unverändert > Veränderung des Flächenschlüssels, Berichtigung nach 15 a UStG? Auslagerung Berufsbildungsbereich Zusammen mit dem Arbeitsbereich Als reine Lehrwerkstatt Vorsteuerabzug? Neubau Förderstätte nach 215 Abs. 2 SGB IX (bis 31.12.2017 132 Abs. 2 SGB IX) Vorsteuerabzug? Anmietung von WfbM-Gebäuden Prüfung der Optionserklärung Berichtigung? Heilung bei missglückter Volloption (wegen Flächen oder schädlichem Umsatz > 5%) 52

Besteuerung von Inklusionsbetrieben Rechtsgrundlagen der Steuerbefreiung Sozialgesetzliche Grundlagen 215 SGB IX Kap. 11 - Inklusionsbetriebe (i. d. F. ab 01.01.2018) 215 Begriff und Personenkreis (1) Inklusionsbetriebe sind rechtlich und wirtschaftlich selbstständige Unternehmen oder unternehmensinterne oder von öffentlichen Arbeitgebern im Sinne des 154 Abs. 2 SGB IX geführte Betriebe oder Abteilungen zur Beschäftigung schwerbehinderter Menschen auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt, deren Teilhabe an einer sonstigen Beschäftigung auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt auf Grund von Art oder Schwere der Behinderung oder wegen sonstiger Umstände voraussichtlich trotz Ausschöpfens aller Fördermöglichkeiten und des Einsatzes von Integrationsfachdiensten auf besondere Schwierigkeiten stößt. (2) Schwerbehinderte Menschen nach Absatz 1 sind insbesondere (3) Inklusionsbetriebe beschäftigen mindestens 30 Prozent schwerbehinderte Menschen im Sinne von Absatz 1. Der Anteil der schwer-behinderten Menschen soll in der Regel 50 Prozent nicht übersteigen. 54

Besteuerung von Inklusionsbetrieben Rechtsgrundlagen der Steuerbefreiung Sozialgesetzliche Grundlagen 215 SGB IX (4) Auf die Quoten nach Absatz 3 wird auch die Anzahl der psychisch kranken beschäftigten Menschen angerechnet, die behindert oder von Behinderung bedroht sind 216 Aufgaben Die Inklusionsbetriebe bieten den schwerbehinderten Menschen Beschäftigung, Maßnahmen der betrieblichen Gesundheitsförderung und arbeitsbegleitende Betreuung an, soweit erforderlich auch Maßnahmen der beruflichen Weiterbildung oder und Unterstützung bei der Vermittlung in eine sonstige Beschäftigung auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt sowie geeignete Maßnahmen zur Vorbereitung auf eine Beschäftigung in einem Inklusionsbetrieb. 55

Besteuerung von Inklusionsbetrieben Rechtsgrundlagen der Steuerbefreiung Inklusionsbetriebe Aufspaltung von IB nach Maßgabe 71 Abs. 3 SGB IX? 6. Besonderheiten bei der Förderung von rechtlich unselbständigen Integrationsprojekten (Integrationsbetriebe und Integrationsabteilungen) 6.1. Abgrenzung von nicht-förderfähigen Einrichtungen Integrationsprojekte sind Bestandteil des allgemeinen Arbeitsmarktes und Teilnehmer am regulären Wirtschaftswettbewerb (vgl. Ziffer 2.1). Unternehmensinterne Integrationsbetriebe und -abteilungen können daher als förderfähige Handlungsformen gem. 132 Abs. 1 SGB IX in der Regel nur von Wirtschaftsunternehmen im Sinne des Handels-, Wirtschafts- und Wettbewerbsrechts oder von öffentlichen Arbeitgebern gem. 71 Abs. 3 SGB IX gegründet bzw. geführt werden. Wohlfahrtsverbände, gemeinnützige Vereine, Stiftungen, Sonder- oder Rehabilitationseinrichtungen und andere Organisationen, die ausschließlich gemeinnützige, wohltätige oder rehabilitative Zwecksetzungen verfolgen und keine im Wettbewerb mit anderen Anbietern von Produkten und Dienstleistungen stehenden gewerblichen Tätigkeiten ausführen, können daher innerhalb dieses Organisationsrahmens keine förderfähigen Integrationsbetriebe/-abteilungen im Sinne des 132 Abs. 1 SGB IX gründen bzw. führen. Hinweis seit 01.01.2018: 71 SGB IX 154 SGB IX; 132 SGB IX 215 SGB IX 56

Besteuerung von Inklusionsbetrieben Rechtsgrundlagen der Steuerbefreiung Inklusionsbetriebe Verzeichnis der Rehadat-Datenbank 57

Besteuerung von Inklusionsbetrieben Inklusionsbetriebe, Quotenberechnung in der Praxis Katalog-Zweckbetriebe in der Behindertenhilfe Zweckbetriebe nach 68 Nr. 3 a - c AO Stpfl. wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb? 68 Nr. 3 a AO WfbM nach SGB III (Arbeitsplätze für behinderte Menschen) 68 Nr. 3 b AO Einrichtungen für Beschäftigungs- u. Arbeitstherapie (ohne Arbeitsverhältnis) 68 Nr. 3 a AO WfbM nach SGB III (Arbeitsplätze für behinderte Menschen)* * 68 Nr. 3 c) Zweckbetriebe sind auch: Inklusionsbetriebe im Sinne des 215 Abs. 1 SGB IX, wenn mindestens 40% der Beschäftigten besonders betroffene schwerbehinderte Menschen i. S. d. 215 Abs. 1 des SGB IX sind; auf die Quote werden psychisch kranke Menschen i. S. d. 215 Abs. 4 des SGB IX angerechnet. 58

Besteuerung von Inklusionsbetrieben OFD Niedersachsen Sozialkaufhäuser Dez. 2016 3. Integrationsprojekte ( 68 Nr. 3 Buchst. c AO) Sozialkaufhäuser können auch unter dem Aspekt einer Förderung besonders betroffener schwerbehinderter Menschen betrieben werden. Dies kann unter der Voraussetzung erfolgen, dass das Kaufhaus als Integrationsprojekt nach 68 Nr. 3 Buchst. c AO ausgestaltet ist. Dazu ist erforderlich, dass es sich um ein Integrationsprojekt i. S. d. 215 Abs. 1 SGB IX (bis 31.12.2017 132 Abs. 1 SGB IX) handelt und mindestens 40% der Beschäftigten besonders betroffene schwerbehinderte Menschen i. S. d. 215 Abs. 1 SGB IX (bis 31.12.2017 132 Abs. 1 SGB IX) sind. 59

Besteuerung von Inklusionsbetrieben OFD Niedersachsen Sozialkaufhäuser Dez. 2016 3. Integrationsprojekte ( 68 Nr. 3 Buchst. c AO). Kein förmliches Anerkennungsverfahren; als Nachweis dient der Bescheid des zuständigen Integrationsamtes über erbrachte Leistungen nach 217 SGB IX (bis 31.12.2017 134 SGB IX) Beschränkung bzgl. des Kundenkreises ist bei 68 Nr. 3 c AO nicht erforderlich. Werden alle Voraussetzungen erfüllt, können die Erträge aus dem Sozialkaufhaus dem Zweckbetriebsbereich zugeordnet werden und bleiben ertragsteuerfrei. USt: Nur dann ermäßigt zu besteuern, wenn der Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen dient. 60

Besteuerung von Inklusionsbetrieben Grundlagen BMF-Schreiben vom 15.08.2012 Anwendungserlass zur AO Beschäftigungsquote Nach Satz 5 der Nummer 6 der Regelung zu 68 AEAO werden folgende Sätze 6 bis 10 angefügt: Die Beschäftigungsquote wird nach den Grundsätzen des 75 SGB IX (ab 1.1.2018 158 SGB IX) berechnet. Es werden also grundsätzlich nur die Beschäftigten des Integrationsprojektes berücksichtigt, die auf Arbeitsplätzen im Sinne des 73 SGB IX (ab 1.1.2018 156 SGB IX) beschäftigt sind (siehe 75 Abs. 1 SGB IX, ab 1.1.2018 158 SGB IX). Teilzeitbeschäftigte, die mit einer wöchentlichen Arbeitszeit von weniger als 18 Stunden beschäftigt sind, sind damit nicht berücksichtigungsfähig. Ein über diese Grenze hinausgehend Teilzeitbeschäftigter wird voll angerechnet. Verfügt ein Integrationsprojekt über wenigstens 20 Arbeitsplätze und ist damit beschäftigungspflichtig (vgl. 71 Abs. 1 SGB IX, ab 1.1.2018 154 Abs. 1 SGB IX), kann das Vorliegen der Voraussetzungen der 40%-Quote über die Anzeige nach 80 Abs. 2 SGB IX (ab 1.1.2018 163 Abs. 1 SGB IX) geführt werden. 61

Publikationen unter Mitwirkung der Curacon GmbH 12. Auflage, erscheint voraussichtlich Q4/2018 63

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