Ertragsteuerliche und umsatzsteuerliche Behandlung einer Entnahme oder eigenbetrieblichen Nutzung von Strom oder Wärme aus eigenen Energieanlagen unter besonderer Berücksichtigung der umsatzsteuerlichen Mindestbemessungsgrundlage StB Sebastian Nehls Landwirtschaftlicher Buchführungsverband, Kiel
Themenübersicht: 1. Einkommensteuer 1.1 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom 1.2 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme 2. Umsatzsteuer 2.1 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom 2.2 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom Annahme: Stromerzeugung in EinzelU Annahme: Stromerzeugung in PersGes Verwendung Strom für private Zwecke Verwendung Strom für betriebl. Zwecke Verwendung Strom für private Zwecke Gesellschafter Verwendung Strom für betriebl. Zwecke Gesellschafter Entnahme Überführung Entnahme Übertragung Teilwertansatz 6 (1) Nr. 4 EStG Buchwertansatz 6 (5) S. 1 EStG Teilwertansatz 6 (1) Nr. 4 EStG Buchwertansatz 6 (5) S. 3 EStG
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen à Wiederbeschaffungskosten: Reproduktionswert = steuerliche HK für WG Strom (vgl. HHR, zu 6 EStG, Rz. 1195 m. V. a. BStBl II 1989, S.962) beachte: aber: steuerliche HK ohne Kosten der Finanzierung (R 6.3 (4) EStR) evtl. Änderung steuerliche HK mit neuer ESt-Richtlinienfassung (vgl. BMF v. 22.06.2010, BStBl. I 2010, S.597, Rz.25)
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: a) für PV-Anlagen - OFD Niedersachsen v. 17.09.2010 (BB 2011, S.177) à Grundsatz: à aber: Reproduktionswert Obergrenze = Marktpreis (m. V. a.: BFH v. 06.08.1985, BStBl. II 1986, S.17)
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: a) für PV-Anlagen - noch: OFD Niedersachsen v. 17.09.2010 (a. a. O.) à daher: aus Vereinfachungsgründen Entnahmewert in Anlehnung an Strompreis des Energieversorgers zu schätzen (allg. Strom-Mix; kein Öko-Tarif)
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: a) für PV-Anlagen - OFD Rheinland v. 22.03.2011 (S 2130-2011/0003-St142) = OFD Niedersachsen v. 17.09.2010 (a. a. O)
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: b) für BHKW - OFD Niedersachsen v. 15.12.2010 (DB 2011, S.20) à Grundsatz: à aber: Reproduktionswert Obergrenze = Marktpreis (m. V. a.: BFH v. 06.08.1985, BStBl. II 1986, S.17)
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: b) für BHKW - noch: OFD Niedersachsen v. 15.12.2010 (a. a. O.) à daher: aus Vereinfachungsgründen Entnahmewert in Anlehnung an Strompreis des Energieversorgers zu schätzen (allg. Strom-Mix; kein Öko-Tarif)
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: b) für BHKW - OFD Rheinland v. 22.03.2011 (a. a. O.) à keine Vereinfachungsregelung! à der Entnahmewert bestimmt sich nach den anteiligen HK (auch: AfA, Finanzierungskosten). Dies entspricht der umsatzsteuerlichen Behandlung des BHKW (so auch FG Nds. v. 10.09.2009, Az.: 16 K 41/09, Rev. BFH XI R 3/10).
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: b) für BHKW - noch: OFD Rheinland v. 22.03.2011 (a. a. O.) à warum Unterschiede zw. PV-Anlage und BHKW? Frage: Kommt es nicht auf das Endprodukt an? à m. E. abzulehnende Auffassung, weil FG Nds. ausschließlich mit USt befasst war
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Fazit: à Obergrenze Entnahmewert = Marktpreis (lt. BFH) à Vereinfachungsregelung ungünstiger, wenn HK < Marktpreis à i. d. R. Einigung mit dem FA bezüglich ESt
1.1 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom Buchwertansatz bei Eigenerzeugnissen a) Überführung nach 6 (5) S. 1 EStG à Reproduktionswert (ohne Finanzierungskosten) b) Übertragung nach 6 (5) S. 3 EStG (von GHV in BV eines MitU) à Reproduktionswert (ohne Finanzierungskosten)
1.2 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme Annahme: Wärmeerzeugung in EinzelU Annahme: Wärmeerzeugung in PersGes Verwendung Wärme für private Zwecke Verwendung Wärme für betriebl. Zwecke Verwendung Wärme für private Zwecke Gesellschafter Verwendung Wärme für betriebl. Zwecke Gesellschafter Entnahme Überführung Entnahme Übertragung Teilwertansatz 6 (1) Nr. 4 EStG Buchwertansatz 6 (5) S. 1 EStG Teilwertansatz 6 (1) Nr. 4 EStG Buchwertansatz 6 (5) S. 3 EStG
1.2 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen à Wiederbeschaffungskosten: Reproduktionswert = steuerliche HK für WG Wärme (vgl. HHR, zu 6 EStG, Rz. 1195 m. V. a. BStBl II 1989, S.962) beachte: aber: steuerliche HK ohne Kosten der Finanzierung (R 6.3 (4) EStR) evtl. Änderung steuerliche HK mit neuer ESt-Richtlinienfassung (vgl. BMF v. 22.06.2010, BStBl. I 2010, S.597, Rz.25)
1.2 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: - BayLfSt v. 01.12.2008 (S 2170.2.1-8/1 St 33) à Grundsatz: 2 Cent/kWh à Wohnhaus: max. 600,-- bis 1.000,-- p. a. Hinweis: Verfügung für ESt weiterhin gültig!
1.2 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Meinungen Finanzverwaltung: - OFD Rheinland v. 22.03.2011 (a. a. O.) à der Entnahmewert bestimmt sich nach den anteiligen HK (auch: AfA, Finanzierungskosten). Dies entspricht der umsatzsteuerlichen Behandlung des BHKW (so auch FG Nds. v. 10.09.2009, Az.: 16 K 41/09, Rev. BFH XI R 3/10). à m. E. abzulehnende Auffassung, weil FG Nds. ausschließlich mit USt befasst war
1.2 ESt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme noch: Teilwertansatz bei Eigenerzeugnissen Fazit: à Vereinfachungsregelung BayLfSt anwendbar à i. d. R. Einigung mit dem FA bezüglich ESt
Themenübersicht: 1. Einkommensteuer 1.1 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom 1.2 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme 2. Umsatzsteuer 2.1 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom 2.2 Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme
2.1 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom PV-Anlagen BMF-Schreiben vom 01.04.2009 (BStBl I 2009, S.523) - dezentraler (privater) Stromverbrauch führt nicht zu unentgeltlicher Wertabgabe Lieferfiktion: à à erzeugter Strom gilt als vollständig an den Netzbetreiber geliefert selbstverbrauchter Strom gilt als Rücklieferung
2.1 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom BHKW BMF-Schreiben vom 14.03.2011 (BStBl I 2011, S.254) - BMF geht von BHKW in einem Einfamilienhaus aus - Behandlung wie bei PV-Anlagen: - dezentraler (privater) Stromverbrauch führt nicht zu unentgeltlicher Wertabgabe Lieferfiktion: à à erzeugter Strom gilt als vollständig an den Netzbetreiber geliefert selbstverbrauchter Strom gilt als Rücklieferung
2.1 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: BHKW BMF Schreiben vom 14.03.2011 (a. a. O.) noch: Lieferfiktion: à liegt nur vor, wenn Anlagenbetreiber für dezentral verbrauchten Strom eine Vergütung nach EEG oder KWKG in Anspruch genommen hat
2.1 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Strom noch: BHKW aber: - bei Großanlagen (PersGes) wird Strom i. d. R. zu 100% an den Netzbetreiber geliefert - der von Gesellschaftern benötigte Strom wird i. d. R. von diesen gesondert bezogen à keine Lieferfiktion
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW BMF-Schreiben vom 14.03.2011 (a. a. O.) à Bemessungsgrundlage Wärme Meinung Finanzverwaltung: - Wärme wird vom Betreiber selbst hergestellt à Folge: bei unentgeltlicher Wertabgabe oder bei Lieferungen an nahestehende Personen gegen niedriges Entgelt = Ansatz der Selbstkosten
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW Wie werden Selbstkosten definiert? - Kommentierung vertritt unterschiedliche Auffassungen - Finanzverwaltung äußert sich nicht - Sind auch die Selbstkosten einzubeziehen, für die kein Vorsteuerabzug bestand? (Miete, Pacht, Zinsen, Löhne) à ungeklärt
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW FG Nds. vom 10.09.2009, Az.: 16 K 41/09 Rev. BFH, Az.: XI R 3/10 Sachverhalt: Ansatz der Selbstkosten bei Abgabe von Wärme für den privaten Bereich (BHKW im Einfamilienhaus) - dem Urteil ist keine genaue Ermittlung der Selbstkosten zu entnehmen - BHKW produziert neben Prozesswärme auch Abwärme à kein Entnahmewille bei Abwärme à BFH-Entscheidung bleibt abzuwarten
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW BFH vom 19.06.2011, Az.: XI R 8/09 (BFH/NV 2011, S.2184) Sachverhalt: Verbilligte Lieferung von Zeitungen an Arbeitnehmer - mangels Einkaufspreis ist für die Mindest-BMG von den Selbstkosten auszugehen à alle diejenigen Kosten, mit denen die Kostenrechnung des Unternehmers belastet wird à Kosten, die für den Hersteller bei der Fertigung einer Ware anfallen
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW noch: BFH vom 19.06.2011, Az.: XI R 8/09 (BFH/NV 2011, S.2184) übertragen auf Wärme: à insbes. Substratkosten, Unterhaltungskosten, Abschreibungen und alle übrigen Kosten, mit denen die Kostenrechnung des Biogasanlagenbetreibers belastet wird
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW aber: KWK-Bonus kann m. E. bei der Ermittlung der BMG für unentgeltliche Wertabgabe Entgelt von dritter Seite darstellen Ermittelte Selbstkosten x Wärmeentnahme = abzgl. (versteuerter) KWK-Bonus = = Summe Summe x 19% = USt à beachte: Deckelung der BMG!
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW BMG nach Selbstkosten über marktübliches Entgelt für Wärme gedeckelt! (so auch: BFH vom 19.06.2011, a. a. O., Zeitungsfall ) à BFH kommt zum Ergebnis, dass bei einer Gegenstandsentnahme mangels EK-Preis grundsätzlich die Selbstkosten anzusetzen sind aber: marktübliches Entgelt = Obergrenze
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW noch: BMG nach Selbstkosten über marktübliches Entgelt für Wärme gedeckelt! - Finanzverwaltung sieht Deckelung nur vor, wenn vor Ort ein Wärmeversorgungsunternehmen Wärme anbietet à m. E. nicht sachgerecht à vor Ort : m. E. auch Region (bspw.: Bundesland)
2.2 USt: Entnahme/ eigenbetriebliche Nutzung von Wärme BHKW Fazit:
Vielen Dank! StB Sebastian Nehls Landwirtschaftlicher Buchführungsverband, Kiel