Internationales Steuerrecht - Besteuerung von Privatpersonen November Sandra Sieverding, Dipl.-Finanzwirtin (FH), Köln

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1 - Besteuerung von Privatpersonen November 2016 Sandra Sieverding, Dipl.-Finanzwirtin (FH), Köln

2 Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis I. Steuerpflicht in Deutschland Regelung des 1 Abs. 1 EStG Regelung des 1 Abs. 2 EStG Regelung des 1 Abs. 3 EStG Regelung des 1a EStG Regelung des 6 AStG... 9 II. Ausländische Einkünfte nach DBA Regelungen für sämtliche Steuerpflichtigen Gewinneinkünfte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit Überschusseinkünfte Einkünfte auf nichtselbstständiger Tätigkeit Einkünfte aus Kapitalvermögen Einkünfte aus VuV Sonstige Einkünfte Besonderheiten im DBA Grenzgänger Geschäftsführer Flugpersonal Berufskraftfahrer Künstler, Sportler III. Vermeidung der Doppelbesteuerung Überblick über das Abkommensrecht Anrechnungsmethode Allgemeines Negative Einkünfte Anforderung an die ausländische Steuer (AU 53920/161 Internationales Steuerrecht) Die Allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGB) der finden Sie unter Die Seminare inkl. Arbeitsunterlagen werden von qualifizierten Referenten sorgfältig vorbereitet und durchgeführt. Sowohl die Referenten als auch die übernehmen jedoch keine Haftung für die Aktualität, Richtigkeit und Vollständigkeit in Bezug auf die Tagungsunterlagen oder die Durchführung des Seminars. Sollten die Inhalte dieses Seminars bzw. der Seminarunterlage für steuerliche und/oder rechtliche Planungen, Gestaltungen o.ä. verwendet werden, übernehmen wir keine Haftung für sich daraus eventuell ergebende Schäden gleich welcher Art. Diese Unterrichts- und sonstigen Materialien unterliegen dem Urheberrecht, sodass jede Art der Weitergabe ohne ausdrückliche Genehmigung des Herausgebers untersagt ist. 2

3 Inhaltsverzeichnis 2.4 Berechnung der Anrechnung Besonderheit Einkünfte aus Kapitalvermögen Abzugsmethode Freistellungsmethode Besonderheit bei Arbeitnehmern Rückfallklauseln Verfahren beim Finanzamt Angaben in der Steuererklärung Feststellungsverfahren Erstattungsverfahren/Verständigungsverfahren Erstattungsverfahren Verständigungsverfahren IV. Der Steuerausländer im Inland Die beschränkte Steuerpflicht Regelung des 1 Abs. 4 EStG Regelung des 2 AStG Einkünfte nach 49 EStG Besteuerung der Gewinneinkünfte Besteuerung der Überschusseinkünfte Abs. 2 EStG Isolierende Betrachtungsweise Doppelbesteuerungsabkommen Verfahrensfragen Zuständigkeiten der Finanzverwaltung Mitwirkungspflichten Veranlagungsverfahren nach 50 EStG Abzugsverfahren nach 50a EStG Freistellungs- und Erstattungsverfahren nach 50d EStG Besonderheiten Wechsel zwischen beschränkter und unbeschränkter Steuerpflicht

4 I. Steuerpflicht in Deutschland Kenntnisse im deutschen und internationalen Steuerrecht werden immer wichtiger um Doppelbesteuerungen sicher zu vermeiden. Durch die Globalisierung und die dadurch zunehmende internationale Verflechtung nimmt nicht nur die Anzahl bestehender Doppelbesteuerungsabkommen zu, auch deren Anwendung ist in Steuererklärungen immer häufiger zu finden und kann in steuerlichen Bereichen zu Problemen führen. Ziel ist dabei, eine Doppelbesteuerung zu Lasten des Unternehmers, des Angestellten und der Privatperson zu vermeiden. Im Folgenden wird sich die Arbeitsunterlage zunächst mit den nationalen Vorschriften auseinandersetzen um anschließend zu klären, wem das Besteuerungsrecht zusteht und wie eine Doppelbesteuerung dann vermieden werden kann. Letztlich stellt sich immer die Frage welche innerstaatlichen Maßnahmen dann getroffen werden müssen. 1. Regelung des 1 Abs. 1 EStG Die 1. Möglichkeit der unbeschränkten Steuerpflicht ist in 1 Abs. 1 EStG geregelt und setzt einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland voraus. 1 Abs. 1 EStG Natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig.. Nach 8 AO hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten oder benutzen wird. Es kommt nicht darauf an, ob sich dort der Familien- oder Hauptwohnsitz befindet. Dabei geht der BFH immer mehr dazu über, den Wohnsitzbegriff zu objektivieren. Es reicht danach aus, dass jemand im Inland eine Wohnung innehat, die er unter Umständen nutzt, die darauf schließen lassen, dass er sie beibehalten will. 1 Eine Mindestnutzungsdauer ist nicht erforderlich. Ebenfalls nicht erforderlich ist, dass der Lebensmittelpunkt im Inland gelegen ist. So hat der BFH in einem weiteren Urteil vom , I R 100/09, entschieden, dass ein Steuerpflichtiger unbeschränkt steuerpflichtig ist, auch wenn er sich nur ab und an für ein paar Tage im Inland in seiner Wohnung im Mehrfamilienhaus aufhält und die Wohnung ansonsten nicht genutzt wird (die Möbel sind abgedeckt und werden nur bei Besuch abgenommen). Bei Ehegatten wird grundsätzlich davon ausgegangen, dass ein Ehepartner die Wohnung nutzt, in der seine Familie wohnt und er demzufolge dort einen steuerlichen Wohnsitz hat. Die An- und Abmeldung bei der Meldebehörde kann als weiteres Indiz angesehen werden, entfaltet aber keine unmittelbare steuerliche Wirkung. Nach 9 AO hat jemand einen gewöhnlichen Aufenthalt dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Dies ist regelmäßig bei einem Aufenthalt von mehr als 6 Monaten anzunehmen, der nicht Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen Zwecken dient. Der tägliche Arbeitsaufenthalt eines Steuerpflichtigen im Inland begründet keinen gewöhnlichen Aufenthalt, auch wenn er sich lange Zeit am Tag im Inland aufhält. Beim BHF war dazu ein Verfahren anhängig, welches am , I R 26/10, mit Urteil bejaht wurde, indem es um die Frage ging, ob die Benutzung eines Hotelzimmers über mehrere Wochen und Monate auch dann einen gewöhnlichen Aufenthalt begründen kann, wenn der Steuerpflichtige an den Wochenenden regelmäßig zu seiner Familie ins Ausland zurückkehrt und der Aufenthalt im Inland durch arbeitsfreie Zeiten unterbrochen wird. Auch dies stellt einen gewöhnlichen Aufenthalt i.s.d. 9 AO dar. 1 BFH-Urteil vom II R 139/87, BStBl 1989 II S

5 2. Regelung des 1 Abs. 2 EStG Die 2. Möglichkeit der unbeschränkten Steuerpflicht ist die sog. erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht i.s.d. 1 Abs. 2 EStG 1 Abs. 2 EStG Unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind auch deutsche Staatsangehörige, die 1. Im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und 2. Zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, sowie zu ihrem Haushalt gehörende Angehörige, die die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen oder keine Einkünfte oder nur Einkünfte beziehen, die ausschließlich im Inland einkommensteuerpflichtig sind. Dies gilt nur für natürliche Personen, die in dem Staat, in dem sie ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, lediglich in einem der beschränkten Einkommensteuerpflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Einkommen herangezogen werden. In diesen Fällen hat der Steuerpflichtige seinen einzigen Wohnsitz im Ausland. Dort aber gilt er aufgrund der Besonderheiten seiner Tätigkeit nicht als wohnhaft und unterliegt im Ausland nur einer beschränkten Steuerpflicht. Im Abkommensrecht gilt diese besondere Form der unbeschränkten Steuerpflicht als Anknüpfungsmerkmal für eine Ansässigkeit. Bei diesen Lebenssachverhalten ist die Ansässigkeit von besonderer Bedeutung, da aufgrund der Nichtansässigkeit im anderen Staat ansonsten in keinem Staat eine Ansässigkeit und damit weiße Einkünfte vorlägen. Diese Regelung betrifft insbesondere von Deutschland ins Ausland entsendete deutsche Staatsangehörige, die Mitglied einer diplomatischen Mission oder konsularischen Vertretung sind. Entsprechend dem Gesetzeswortlaut sind für die unbeschränkte Steuerpflicht folgende Voraussetzungen zu erfüllen: Weder Wohnsitz noch gewöhnlicher Aufenthalt im Inland, Dienstverhältnis zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts, Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse, Besteuerung im Ausland lediglich im Rahmen einer beschränkten Steuerpflicht. Die Regelung des 1 Abs. 2 EStG gilt nicht, sofern der Steuerpflichtige die Staatsangehörigkeit des Tätigkeitsstaates besitzt oder dort ständig ansässig ist. Ist also ein deutscher Staatsangehöriger im Ausland beispielsweise an einer Botschaft angestellt und mit einem Staatsangehörigen des Tätigkeitsstaates verheiratet, stellt sich die Frage, ob dieser dort nicht ständig ansässig ist aufgrund seiner Familienverhältnisse. Dies ist in der Regel zu bejahen und die Ehegatten als unbeschränkt steuerpflichtig anzusehen. Andernfalls werden die zum Haushalt gehörenden Angehörigen in die unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland einbezogen, wenn sie deutsche Staatsbürger sind oder ausschließlich im Inland steuerpflichtig sind oder überhaupt keine Einkünfte in Deutschland erzielen. Als Kriterium ob es sich um eine befristete Entsendung oder eine ständige Ansässigkeit im Tätigkeitsstaat handelt, kann eine Mitteilung des Leiters der Botschaft an das jeweilige Außenministerium des Auslandes dienen. Mit dieser Mitteilung wird deutlich, dass es sich nur um einen vorübergehenden Aufenthalt handelt. Ist der Steuerpflichtige nicht entsandt worden oder kann keine diese Bescheinigung nicht erbracht werden, besteht der Verdacht, dass es sich im Tätigkeitsstaat um eine dauerhafte Ansässigkeit handelt. 5

6 Ein weiteres Beispiel für die Anwendung des 1 Abs. 2 EStG ist die Tätigkeit als Auslandslehrkraft. Diese können ebenfalls erweitert unbeschränkt steuerpflichtig sein, was sich besonders bei vermittelten Lehrkräften in die USA, Ecuador und Kolumbien gezeigt hat. Oftmals erfolgen die Vermittlungen über das Bundesverwaltungsamt und die Zentrale für das Auslandsschulwesen. Die Bezahlung erfolgt dann weiterhin durch die inländische öffentliche Kasse. In den betroffenen Staaten gelten diese Lehrkräfte aufgrund ihres Visa oder nationalen Rechts als nicht ansässig und werden im Ausland nur als beschränkt Steuerpflichtige behandelt. Ebenfalls beschränkt steuerpflichtig sind in der Regel Auslandskorrespondenten inländischer Fernseh- und Rundfunkanstalten. Hier ist jedoch die Frage des Wohnsitzes und gewöhnlichen Aufenthaltes zu prüfen, da diese oftmals keinen besonderen Status im Tätigkeitsstaat haben. Nicht unter die Regelung des 1 Abs. 2 EStG fallen deutsche Beschäftigte internationaler Organisationen, wie der UNO. Sie werden nicht durch eine inländische öffentliche Kasse bezahlt und fallen daher nicht unter die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht. Für Bedienstete der EU-Organisationen gilt das Protokoll über die Vorrechte und Befreiungen der EU. Nach Art. 13 Nr. 7 zum Vertrag, gelten Angestellte die nur ihren Dienst in einem anderen Staat ausüben, als weiterhin in dem Staat ansässig vor Aufnahme ihrer EU- Tätigkeit. Beispiel: S wird im Namen des deutschen Konsulats als Attaché nach Spanien entsandt. Dazu verlegt sie ihren gesamten Wohnsitz nach Madrid. Ihre Bezüge bezieht sie weiterhin monatlich aus Deutschland. Weitere Einkünfte erzielt sie nicht. Lösung: S ist in Deutschland nach 1 Abs. 2 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, da sie als deutsche Staatsangehörige weder Ihren Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat und im Dienstverhältnis einer juristischen Person des öffentlichen Rechts steht und Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse bezieht. Spanien steht nach dem DBA aus diesen Einkünften kein Besteuerungsrecht zu. 3. Regelung des 1 Abs. 3 EStG Die 3. Möglichkeit in Deutschland als unbeschränkt Steuerpflichtiger besteuert zu werden, ist die unbeschränkte Steuerpflicht auf Antrag nach 1 Abs. 3 EStG. 1 Abs. 3 EStG 1 Auf Antrag werden auch natürliche Personen als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, soweit sie inländische Einkünfte im Sinne des 49 haben. 2 Dies gilt nur, wenn ihre Einkünfte im Kalenderjahr mindestens zu 90 Prozent der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder die nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte den Grundfreibetrag nach 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 nicht übersteigen; dieser Betrag ist zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen notwendig und angemessen ist. 3 Inländische Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nur der Höhe nach beschränkt besteuert werden dürfen, gelten hierbei als nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegend. 4 Unberücksichtigt bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte nach Satz 2 nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegende Einkünfte, die im Ausland nicht besteuert werden, soweit vergleichbare Einkünfte im Inland steuerfrei sind. 5 Weitere Voraussetzung ist, dass die Höhe der nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte durch eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen wird. 6 Der Steuerabzug nach 50a ist ungeachtet der Sätze 1 bis 4 vorzunehmen. Demnach können Personen zur unbeschränkten Steuerpflicht optieren, wenn sie inländische Einkünfte beziehen und die Summe der Einkünfte zu mindestens 90 % der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder den Grundfreibetrag nicht übersteigen. Die Höhe der ausländischen Einkünfte muss dabei durch eine Bescheinigung der ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen werden. 6

7 Zu den inländischen Einkünften gehören alle Einkünfte i.s.d. 49 EStG. Durch einen Antrag auf die unbeschränkte Steuerpflicht wird damit nicht das Welteinkommensprinzip ausgedehnt, wie es bei 1 Abs. 1 und Abs. 2 EStG der Fall ist. Steuerfreie Einnahmen oder pauschal versteuerter Arbeitslohn sind nicht in die Berechnung miteinzubeziehen. Unberücksichtigt bleiben auch Einkünfte, die im Ausland nicht besteuert werden, sofern diese nach inländischen Regelungen ebenfalls steuerfrei wären (beispielsweise AG-Beiträge). Die Grenze von 90 % der Einkünfte ist bei Ehegatten für jeden Ehepartner gesondert zu prüfen. Die Regelung wurde nach einem EUGH-Verfahren (Schumacker-Urteil 1 ) eingeführt und betrifft vor allem Personen, die im grenznahen Ausland wohnen und zur Arbeitsausübung nach Deutschland kommen und tagtäglich pendeln. Da das Gehalt von Arbeitnehmern oftmals dem Tätigkeitsstaat, in diesen Fällen Deutschland zusteht, diese Personen in Deutschland jedoch keinen Wohnsitz innehaben, würden sie regelmäßig unter die beschränkte Steuerpflicht fallen. Da im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht die persönlichen Verhältnisse nur sehr minimal berücksichtigt werden und die persönlichen Verhältnisse im Wohnsitzstaat ins Leere laufen würden, sofern keine weiteren Einkünfte erzielt werden läge hier eine Benachteiligung des Arbeitnehmers vor und stellt damit einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit dar. Die unbeschränkte Steuerpflicht ist dann jedoch nur auf Antrag des Steuerpflichtigen möglich und unterscheidet nicht zwischen Personen aus EU-Ländern oder Drittländern. Die Regelung des 1 Abs. 3 EStG hat ebenfalls keinen Einfluss auf die Beurteilung des Wohnsitzstaates nach DBA. Mangels Wohnsitz in Deutschland kann Deutschland grundsätzlich nie Wohnsitzstaat im Sinne eines DBA sein oder es durch 1 Abs. 3 EStG werden. Beispiel: H und M sind seit 13 Jahren verheiratet und leben in den Niederlanden. H ist als Produktionsleiter bei einer Firma in Aachen angestellt. M hilft im Rahmen eines Minijobs in einer Boutique in den Niederlanden aus. Weitere Einkünfte erzielen die Eheleute nicht. Lösung: H und M sind in den Niederlanden unbeschränkt steuerpflichtig. Da die Einkünfte des H in Deutschland gem. 49 EStG der deutschen Besteuerung unterliegen und keine weiteren Einkünfte in den Niederlanden erzielt werden, sind die Voraussetzungen des 1 Abs. 3 EStG erfüllt. Auf Antrag können die Eheleute H und M in Deutschland nach der unbeschränkten Steuerpflicht veranlagt werden und damit ihre persönlichen Verhältnisse berücksichtigt werden. Praktikerhinweis Die OFD Niedersachsen hat mit Verfügung vom dargestellt, welche Besonderheiten bei der Einkommensberechnung zu beachten sind. OFD Niedersachsen, Verfügung vom , S St EuGH-Urteil vom , C-279/93 7

8 4. Regelung des 1a EStG Für Personen, deren Angehörige in EU- und EWR Ländern leben gibt es zusätzlich die Möglichkeit der fiktiven unbeschränkten Steuerpflicht nach 1a EStG. 1a EStG (1) Für Staatsangehörige eines Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, die nach 1 Absatz 1 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind oder die nach 1 Absatz 3 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig zu behandeln sind, gilt bei Anwendung von 10 Absatz 1a und 26 Absatz 1 Satz 1 Folgendes: 1. Aufwendungen im Sinne des 10 Absatz 1a sind auch dann als Sonderausgaben abziehbar, wenn der Empfänger der Leistung oder Zahlung nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist. 2 Voraussetzung ist, dass a) der Empfänger seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates hat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet und b) die Besteuerung der nach 10 Absatz 1a zu berücksichtigenden Leistung oder Zahlung beim Empfänger durch eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen wird. 1a. (weggefallen) 1b. (weggefallen) 2. der nicht dauernd getrennt lebende Ehegatte ohne Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland wird auf Antrag für die Anwendung des 26 Absatz 1 Satz 1 als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt. 2 Nummer 1 Satz 2 gilt entsprechend. 3 Bei Anwendung des 1 Absatz 3 Satz 2 ist auf die Einkünfte beider Ehegatten abzustellen und der Grundfreibetrag nach 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 zu verdoppeln. (2) Für unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Personen im Sinne des 1 Absatz 2, die die Voraussetzungen des 1 Absatz 3 Satz 2 bis 5 erfüllen, und für unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Personen im Sinne des 1 Absatz 3, die die Voraussetzungen des 1 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 und 2 erfüllen und an einem ausländischen Dienstort tätig sind, gilt die Regelung des Absatzes 1 Nummer 2 entsprechend mit der Maßgabe, dass auf Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Staat des ausländischen Dienstortes abzustellen ist. Hintergrund der Norm ist, dass es für den Abzug bestimmter Sonderausgaben notwendig ist, dass der Empfänger ebenfalls unbeschränkt steuerpflichtig in Deutschland ist. Für Personen, deren Familienmitglieder in EU- und EWR-Ländern leben, besteht die Möglichkeit des Sonderausgabenabzuges dennoch, sofern die Besteuerung der empfangenen Zahlungen durch eine Bescheinigung der ausländischen Steuerverwaltung nachgewiesen wird. Als Sonderausgaben fallen hier unter anderem insbesondere Unterhaltszahlungen i.s.d. 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG, Versorgungsleistungen aufgrund einer Vermögensübertragung nach 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG und Ausgleichzahlungen im Rahmen eines schuldrechtlichen Versorgungsausgleichs i.s.d. 10 Abs. 1 Nr. 1b EStG. Darüber hinaus regelt 1a Abs. 1 Nr. 2 EStG, dass EU- und EWR Staatsangehörige entgegen den Regelungen des 26 EStG die Zusammenveranlagung mit ihrem nicht unbeschränkten steuerpflichtigen Ehegatten beantragen können. Voraussetzung ist, dass der Ehegatte im EU-/EWR Staat lebt und mindestens 90 % der gemeinsamen Einkünfte der Eheleute in Deutschland besteuert werden oder die ausländischen Einkünfte der Eheleute nicht höher als der doppelte Grundfreibetrag sind. 8

9 Beispiel: D lebt in Deutschland und erzielt Einkünfte aus 19 EStG als Geschäftsführer einer GmbH. Seine Exfrau ist nach der Scheidung zurück in ihre Heimatstadt Wien gezogen. Im Rahmen des Versorgungsausgleiches ist D verpflichtet seiner Exfrau monatlich einen Unterhalt von 850 EUR zu zahlen. Lösung: Sofern die Exfrau nachweist, dass sie die monatlichen Zahlungen von 850 EUR in Österreich versteuert hat, besteht die Möglichkeit für D den Sonderausgabenabzug nach 10 Abs. 1a EStG geltend zu machen, da seine Exfrau als in Deutschland fiktiv unbeschränkt steuerpflichtig angesehen wird. 5. Regelung des 6 AStG Im Rahmen einer Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht in Deutschland, durch Wegzug ins Ausland, ist 6 AStG bei vorhandenen Anteilen i.s.d. 17 EStG mit der sog. Wegzugsbesteuerung zu beachten. 6 AStG (1) 1 Bei einer natürlichen Person, die insgesamt mindestens zehn Jahre nach 1 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes unbeschränkt steuerpflichtig war und deren unbeschränkte Steuerpflicht durch Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts endet, ist auf Anteile im Sinne des 17 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes im Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht 17 des Einkommensteuergesetzes auch ohne Veräußerung anzuwenden, wenn im Übrigen für die Anteile zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen dieser Vorschrift erfüllt sind. 2 Der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht im Sinne des Satzes 1 stehen gleich 1. die Übertragung der Anteile durch ganz oder teilweise unentgeltliches Rechtsgeschäft unter Lebenden oder durch Erwerb von Todes wegen auf nicht unbeschränkt steuerpflichtige Personen oder 2. die Begründung eines Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts oder die Erfüllung eines anderen ähnlichen Merkmals in einem ausländischen Staat, wenn der Steuerpflichtige auf Grund dessen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung als in diesem Staat ansässig anzusehen ist, oder 3. die Einlage der Anteile in einen Betrieb oder eine Betriebsstätte des Steuerpflichtigen in einem ausländischen Staat oder 4. der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile auf Grund anderer als der in Satz 1 oder der in den Nummern 1 bis 3 genannten Ereignisse Abs. 5 des Einkommensteuergesetzes und die Vorschriften des Umwandlungssteuergesetzes bleiben unberührt. 4 An Stelle des Veräußerungspreises ( 17 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes) tritt der gemeine Wert der Anteile in dem nach Satz 1 oder 2 maßgebenden Zeitpunkt. 5 Die 17 und 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe e des Einkommensteuergesetzes bleiben mit der Maßgabe unberührt, dass der nach diesen Vorschriften anzusetzende Gewinn aus der Veräußerung dieser Anteile um den nach den vorstehenden Vorschriften besteuerten Vermögenszuwachs zu kürzen ist... 6 Abs. 1 regelt die Tatbestände, die eine Wegzugsbesteuerung auslösen. Dabei bildet die in Satz 1 angesprochene Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht durch Aufgabe des Wohnsitzes und/oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland den Grundtatbestand, der in Satz 2 durch 4 Ersatztatbestände ergänzt wird. Die Sätze 3 bis 5 enthalten Folgeregelungen, die sich auf die Anwendung von 17 und 49 EStG beziehen. 6 Abs. 2 regelt Einzelheiten betreffend dem Erfordernis einer mindestens 10-jährigen unbeschränkten Steuerpflicht. 6 Abs. 3 betrifft den rückwirkenden Wegfall der Wegzugsbesteuerung für den Fall, dass die unbeschränkte Steuerpflicht im Inland nur vorübergehend aufgegeben wird. 9

10 6 AStG trifft vor allem denjenigen, der als unbeschränkt Steuerpflichtigen Anteile an Kapitalgesellschaften steuerrechtlich vom Inland ins Ausland verlagert. Für diesen Steuerpflichtigen begründet 6 Abs. 1 Satz 1 einen Besteuerungstatbestand des Vermögenszuwachses, auch kurz Wegzugsbesteuerung genannt. Nach der h.m. wird die Wegzugsbesteuerung in der letzten Sekunde der unbeschränkten Steuerpflicht realisiert. Der Steuerpflichtige muss in diesem Augenblick im Ausland noch keine Steuerpflicht begründet haben. Der Wegzug ist der letzte Akt innerhalb der unbeschränkten Steuerpflicht. Die nach 6 Abs. 1 Satz 1 AStG zu erhebende Einkommensteuer wird nach den Grundsätzen über die unbeschränkte Steuerpflicht erhoben. Dabei wird ein fiktiver Veräußerungsgewinn auf Anteile an Kapitalgesellschaften besteuert. Auch der Wortlaut des 6 Abs. 1 Satz 2 AStG belegt, dass die Vorschrift nur Fälle erfassen will, in denen die unbeschränkte Steuerpflicht des bisherigen Anteilsinhabers endet bzw. durch ein DBA eingeschränkt wird oder in denen Anteile von einem unbeschränkt Steuerpflichtigen auf eine andere Person übergehen, die in Deutschland nicht uneingeschränkt nach den Grundsätzen der unbeschränkten Steuerpflicht besteuert werden kann. Dieser Fall ist nicht gegeben, wenn ein Steuerausländer Anteile an einer Kapitalgesellschaft an andere Steuerausländer oder an einen Steuerinländer verschenkt. Für diese Auffassung spricht der Wortlaut von 6 Abs. 2 und 3 AStG. Außerdem gehören nach 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe e EStG zu den inländischen Einkünften nur Veräußerungsgewinne, die unter den Voraussetzungen des 17 EStG erzielt werden. 1 II. Beispiel: Emil hat vor mehreren Jahren ein größeres Vermögen geerbt und dieses in einer Emil4ever- GmbH angelegt. Er entschließt sich, seinen Ruhestand gemeinsam mit seiner Frau auf Ihrer Lieblingsinsel Mauritius zu verbringen. Die beiden verkaufen ihre Eigentumswohnung in Münster und wandern nach Mauritius aus. Lösung: Die Wegzugsbesteuerung i.s.d. 6 AStG führt dazu, dass Emil bei Wegzug nach Mauritius so besteuert wird, als hätte er seine GmbH veräußert - ohne dass ihm tatsächlich eine Liquidität zufließt oder zugeflossen wäre. Ausländische Einkünfte nach DBA Für die unbeschränkte Steuerpflicht gilt in Deutschland das Welteinkommensprinzip. Damit werden grundsätzlich sämtliche Einkünfte zunächst der Besteuerung unterworfen, unabhängig davon wo diese erzielt wurden. Sobald Einkünfte über die deutschen Staatsgrenzen hinaus erzielt werden, ist zu prüfen in wie weit ein Doppelbesteuerungsabkommen mit dem jeweiligen ausländischen Staat besteht und welchem Staat nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht an den Einkünften zusteht. inländisches Steuerrecht DBA Recht ausländisches Steuerrecht Der Stand der Doppelbesteuerungsabkommen, welche Deutschland mit anderen Staaten geschlossen hat, wird im Bundessteuerblatt I zu Beginn jeden Jahres veröffentlicht. 1 Wassermeyer in: Flick/Wassermeyer/Baumhoff u.a., Außensteuerrecht, 79. Lieferung , 6 ASTG 10