Verjährung bei handelsrechtlichen Schuldverhältnissen

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1 + Main topic: Verjährung bei handelsrechtlichen Schuldverhältnissen IB.Service Czech Republic Nr. 2 (April 2011) Inhalt VERJÄHRUNG BEI HANDELSRECHTLICHEN SCHULDVERHÄLTNISSEN 2 AUSÜBUNG EINES AMTES UND ARBEITSRECHTLICHES VERHÄLTNIS 5 WICHTIGE FRISTEN GEMÄß DER STEUERORDNUNG 8 BERICHTIGUNGSERKLÄRUNG 10 NOVELLE DES UMSATZSTEUERGESETZES ZUM EGH-URTEIL: BERECHTIGUNG ZUM VORSTEUERABZUG 14 TAX CALENDAR 15 IB. GROUP OFFICES 16 1

2 IB.Service Verjährung bei handelsrechtlichen Schuldverhältnissen Verjährung bei handelsrechtlichen Schuldverhältnissen Mgr. Zuzana Bačková Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E z.backova@ib-gtpraha.cz Die Verjährung gilt als eines der zum Schuldnerschutz dienenden Institute. Ihr Wesen besteht darin, dass - falls der Verpflichtete diese Tatsache geltend macht - nach fruchtlosem Verstreichen einer gesetzlich vorgesehen Frist (Verjährungsfrist) das Recht seine Durchsetzbarkeit verliert. Das verjährte Recht erlischt nicht. Das Gericht hat die Verjährung nicht von Amts wegen wahrzunehmen, einen rechtmäßig erhobenen Verjährungseinwand hat es hingegen zu beachten. Der Ablauf der Verjährungsfrist an sich hat daher keinerlei Einfluss auf das betroffene Recht. Bis der Schuldner die Verjährung erfolgreich angestrebt hat, bleiben die Rechte und Pflichten zwischen ihm und dem Gläubiger unberührt. Allgemein wird die Verjährung im Bürgerlichen Gesetzbuch ( ) geregelt. Eine gesonderte umfassende Regelung der Verjährung der Rechte aus handelsrechtlichen Schuldverhältnissen ist im Handelsgesetzbuch enthalten ( ). Der Verjährung gemäß dem Handelsgesetzbuch unterliegen lediglich die vom Handelsgesetzbuch geregelten Rechte aus handelsrechtlichen Schuldverhältnissen inkl. sogenannter fakultativer Geschäfte gemäß 262 Handelsgesetzbuch (die Parteien können vereinbaren, dass sich ihr Schuldverhältnis nach dem Handelsgesetzbuch richten soll). Handelsrechtliche Schuldverhältnisse unter Unternehmern im Rahmen der lediglich im Bürgerlichen Gesetzbuch geregelten Vertragstypen unterliegen den im Bürgerlichen Gesetzbuch enthaltenen Verjährungsregelungen. Das Eigentumsrecht oder das Recht auf Kündigung eines befristeten Vertrags u. ä. verjähren auch nicht in handelsrechtlichen Verhältnissen. Die allgemeine Verjährungsfrist beträgt im Handelsrecht 4 Jahre. In einigen Fällen sieht das Handelsgesetzbuch eine abweichende Verjährungsfrist vor (z. B. beim Frachtvertrag beläuft sie sich auf 1 Jahr). Im Falle eines Rechtsverhältnisses unter Unternehmern, das sich nach dem Bürgerlichen Gesetzbuch bestimmt (z. B. eines Mietvertrages), findet allerdings die zivilrechtliche Verjährungsfrist Anwendung, welche grundsätzlich 3 Jahre beträgt. Die Verjährungsfrist bei vor Gericht durchsetzbaren Rechten beginnt grundsätzlich an dem Tag zu laufen, an dem das Recht beim Gericht zum ersten Mal hätte geltend gemacht werden können. Bei Rechten auf Tätigung eines Rechtsgeschäftes beginnt die Verjährungsfrist am Tag, an dem das Rechtsgeschäft zum ersten Mal hätte getätigt werden können. Abweichend wird der Fristbeginn geregelt zum Beispiel - beim Recht auf Erfüllung einer Schuld zum Tag, an dem die Schuld hätte erfüllt sein oder ihre Erfüllung eingeleitet werden sollen, d. h. zum Fälligkeitstag, - beim Recht auf eine Teilleistung gesondert, jeweils zum Tag der betreffenden Teilleistung (sollte wegen der Nichterfüllung einer Teilleistung die gesamte Schuld fällig werden, läuft die Verjährungsfrist ab dem Tag der Fälligkeit der nicht erfüllten Schuld). 2

3 Die Verjährungsfrist kann verlängert werden, und zwar auch wiederholt. Ihre gesamte Dauer bei Rechten aus handelsrechtlichen Schuldverhältnissen darf nicht 10 Jahre ab dem Zeitpunkt überschreiten, zu dem sie zum ersten Mal zu laufen begann. Der Fristverlauf muss nicht kontinuierlich sein, die Verjährungsfrist kann gehemmt oder unterbrochen werden. Gemäß 402 Handelsgesetzbuch wird die Verjährungsfrist gehemmt, falls der Gläubiger ein jegliches Rechtsgeschäft zur Befriedigung oder Feststellung seines Rechtes tätigt, das gemäß den Prozessvorschriften als Einleitung eines Gerichtsverfahrens oder als Geltendmachung eines Rechtes in einem bereits anhängigen Verfahren gilt. Entsprechendes wird durch die Einleitung eines Schiedsverfahrens bewirkt. Der Tag, an dem es zur Hemmung der Verjährungsfrist bei der Geltendmachung eines gegenseitigen Anspruchs kommt, ergibt sich aus 404 Handelsgesetzbuch. Durch Einleitung eines Gerichts-/Schiedsverfahrens hört die Verjährungsfrist auf zu laufen, d. h. sie wird gehemmt. Unter einem als Einleitung eines Gerichtsverfahrens geltenden Rechtsgeschäft wird die Klage verstanden, und nicht der Antrag auf Zwangsvollstreckung (bzw. Zwangsvollstreckung durch einen privaten Gerichtsvollzieher). Wenn in einem die Hemmung der Verjährungsfrist eines geltend gemachten Rechtes bewirkenden Verfahren über dieses Recht nicht entschieden wurde, gilt, dass der Lauf der Verjährungsfrist nicht angehalten war ( 405 HGB-cz). Das Gesetz verlangt zwar nicht ausdrücklich, dass der Gläubiger das Verfahren ordnungsgemäß fortführt, diese Bedingung kann davon allerdings abgeleitet werden. Sollte der Gläubiger nämlich das Verfahren nicht ordnungsgemäß fortführen, hätte dies die Einstellung des Verfahrens durch das Gericht zur Folge (d. h. den Umstand, dass in der Hauptsache nicht entschieden wird ). In einem derartigen Fall gilt, dass die Verjährungsfrist fortläuft bzw. sie kann um ein Jahr verlängert werden, wenn sie zum Zeitpunkt der Beendigung des Verfahrens abgelaufen ist oder bis zu ihrem Ablauf weniger als ein Jahr übrig bleibt. Die Stellung eines Antrags auf Anmeldung einer Forderung gemäß dem Insolvenzgesetz hat für den Verlauf der Verjährungsfrist die gleichen Wirkungen wie eine Klage oder eine sonstige Geltendmachung eines Rechtes beim Gericht, und zwar ab dem Tag, an dem er dem Insolvenzgericht zugegangen ist. Wurde das sich aus einem handelsrechtlichen Schuldverhältnis ergebende Recht rechtskräftig in einem Gerichts- oder Schiedsgerichtsverfahren zuerkannt, verjährt es im Sinne 408 Abs. 1 HGB-cz in 10 Jahren ab dem Tag, an dem die Verjährungsfrist zum ersten Mal zu laufen begann. Das Verfahren zur Vollstreckung eines ein gewisses Recht zuerkennenden Vollstreckungstitels (der im Erkenntnisverfahren erlassen wird) ist somit innerhalb einer zehnjährigen Frist einzuleiten. Diese Frist berechnet sich ab dem Tag, an dem sie zum ersten Mal zu laufen begann. In einigen Fällen kann sie gemäß 408 Abs. 2 HGB-cz um weitere drei Monate ab der Vollstreckbarkeit der Entscheidung verlängert werden. Auf die Verjährung eines durch ein Urteil, einen Schiedsspruch oder einen genehmigten Prozessvergleich zuerkannten Rechts kann nicht die zehnjährige Verjährungsfrist gemäß 110 Bürgerliches Gesetzbuch unterstützend angewandt werden. Das Handelsgesetzbuch enthält eine gesonderte sachgerechte Regelung. Gemäß 402 und 403 Abs. 1 kommt es dazu, dass durch Einleitung des betreffenden Verfahrens die Verjährungsfrist angehalten ist. Gemäß 408 Abs. 1, ungeachtet sonstiger Bestimmungen des Handelsgesetzbuches (darunter auch 402 und 403 Abs. 1, nach denen der Lauf der Verjährungsfrist aufgehörte), endet die Verjährungsfrist spätestens mit Ablauf von 10 Jahren ab dem Tag, an dem sie zum ersten Mal zu laufen anfing. Eine Verjährungsfrist, die zu laufen aufhörte und bei der nicht festgelegt wurde, dass sie fortläuft, kann wegen eines durch einen Gerichts- oder Schiedsgerichtsbeschluss zuerkannten Rechtes nicht vor Ablauf der vorbezeichneten einschränkenden zehnjährigen Frist enden. 3

4 Eine Unterbrechung der Verjährungsfrist bedeutet grundsätzlich, dass die Verjährungsfrist, die bis zum Eintritt des die Unterbrechung der Verjährungsfrist bewirkenden Umstandes ablief, den neu begründeten Lauf einer weiteren Verjährungsfrist unberührt lässt (der abgelaufene Teil der Verjährungsfrist bleibt unbeachtet und nach Wegfall des Hindernisses fängt die Verjährungsfrist neu, von Anfang an zu laufen). Zur Unterbrechung der Verjährungsfrist führt gemäß HGB-cz das Schuldanerkenntnis. Falls der Schuldner seine Schuld schriftlich anerkennt, läuft von diesem Anerkenntnis an eine neue vierjährige Verjährungsfrist. Das Schuldanerkenntnis kann auch wiederholt erfolgen, allerdings darf dabei nicht der Zeitraum von 10 Jahren ab dem ersten Lauf der Verjährungsfrist überschritten werden. 4

5 IB.Service Ausübung eines Amtes und arbeitsrechtliches Verhältnis Gleichzeitige Ausübung eines Amtes und Beschäftigung im arbeitsrechtlichen Verhältnis Mgr. Zuzana Bačková Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E z.backova@ib-gtpraha.cz Das Verhältnis zwischen einer Gesellschaft und dem Mitglied eines satzungsmäßigen Organs ist ein handelsrechtliches Verhältnis (es richtet sich nach den Bestimmungen über den Mandatvertrag, falls sich aus einem etwaig abgeschlossenen Vertrag über die Ausübung eines Amtes in der Gesellschaft, z. B. dem Geschäftsführervertrag oder aus dem Gesetz nicht eine abweichende Regelung der Rechte und Pflichten ergibt). Falls das Mitglied eines satzungsmäßigen Organs (Geschäftsführer einer GmbH, Vorstandsmitglied einer AG) zugleich an einem anderen Posten gemäß dem Arbeitsgesetzbuch beschäftigt ist, darf sich seine sich aus dem arbeitsrechtlichen Verhältnis ergebende Tätigkeit nicht mit der im Amt des Vorstandsmitglieds ausgeübten Tätigkeit überlappen, ansonsten wird das Arbeitsverhältnis nichtig. Zur Überlappung der Tätigkeiten kommt es insbesondere dann, wenn das Organmitglied einen leitenden Posten im Topmanagement der Gesellschaft bekleidet (z. B. als Generaldirektor, Finanzdirektor, Geschäftsleiter). Die vorbezeichnete Situation hat außer den rechtlichen auch steuerrechtliche Folgen. Diesbezüglich legte die Steuerberaterkammer dem Koordinierungsausschuss des Finanzministeriums zwecks Verhandlung durch dieses Ministerium eine Stellungnahme vor, die auf das Urteil des Obersten Verwaltungsgerichtes 3 Ads 119/ Ing. Ondřej Štedrý Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E o.stedry@ib-gtpraha.cz reagierte. (Das Oberste Verwaltungsgericht stellte in seinem Urteil fest, dass falls eine Person in einem arbeitsrechtlichen Verhältnis eine Arbeit verrichtet, die sie als Organmitglied, z. B. als Geschäftsführer, ausüben sollte, das arbeitsrechtliche Verhältnis nichtig sei. Demzufolge sei der Geschäftsführer nicht krankenversichert und er habe somit keinen Anspruch auf Krankengeldleistungen). Die Mitglieder des Koordinierungsausschusses sind davon überzeugt, dass: die Nichtigkeit eines Rechtsgeschäftes keinen unmittelbaren Einfluss auf die steuerliche Abzugsfähigkeit von Kosten habe, eine derartige Auslegung mit der bisherigen Praxis und dem Wesen der Geschäftstätigkeit kollidieren würde und dass die steuerliche Abzugsfähigkeit mit der bisherigen Praxis der Finanzbehörden übereinstimme, 5

6 die Schlussfolgerungen des Obersten Verwaltungsgerichtes lediglich die ursprünglichen Rechtsregelungen des Arbeitsgesetzbuches betreffen; gegenwärtig könne nicht die Nichtigkeit, sondern nur die Anfechtbarkeit eines Rechtsgeschäftes in Erwägung gezogen werden, auf sich welche die Finanzbehörde nicht berufen kann. Die Generaldirektion für Finanzen argumentiert wie folgt: das Urteil des Obersten Verwaltungsgerichtes 3 Ads 119/ habe grundsätzlich keinen Einfluss auf die bisherige Verwaltungspraxis der Finanzverwaltungsorgane (siehe oben) und die bestehende Gesetzgebung gebe keinen Anlass zur Änderung dieser Praxis die Finanzbehörde gehe vom tatsächlichen Inhalt des jeweiligen Rechtsgeschäftes aus, wobei das Steuersubjekt nachzuweisen habe, dass die ihm im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit für eine juristische Person zufließenden Einkünfte im Einklang mit 6 Abs. 1 lit. a) des Einkommensteuergesetzes (ein arbeitsrechtliches oder ein entsprechendes Verhältnis) stehen oder dass sie die Sachverhaltsmerkmale des 6 Abs. 1 lit. b) und c) des Einkommensteuergesetzes (Arbeit der Genossenschafts-mitglieder, Gesellschafter eine GmbH und sonstiger Personen, Vergütungen an Organmitglieder juristischer Personen) aufweisen. falls an Geschäftsführer Gehaltsleistungen erbracht werden, von denen die Lohnsteuer und die Sozial- und Krankenversicherung abzuführen sind, handle es sich aufseiten der juristischen Person, einer GmbH, um abzugsfähige Kosten, abgesehen davon, ob sie als Einkünfte nach 6 Abs. 1 lit. a) oder nach 6 Abs. 1 lit. b) des Einkommensteuergesetzes gelten (bei einer AG müsste dies nicht der Fall sein, wenn es sich eindeutig um eine nicht abzugsfähige Zahlung an ein Mitglied eines satzungsmäßigen (Kollektiv)organs, z. B. des Vorstandes, handeln würde). In Übereinstimmung mit den vorbezeichneten Schlussfolgerungen des Koordinierungsausschusses besteht bei einer Person, die das Geschäftsführeramt bekleidet und zugleich aufgrund eines arbeitsrechtlichen Vertrags beschäftigt ist, hinsichtlich der steuerlichen Abzugsfähigkeit der an sie ausgezahlten Vergütungen kein Unterschied dazwischen, ob die Vergütungen aufgrund eines arbeitsrechtlichen Verhältnisses oder aufgrund eines sog. Vertrags über die Ausübung eines Amtes (vorliegend also des Geschäftsführervertrages) gezahlt werden. Krankenversicherung Die Einkünfte unterliegen der Krankenversicherung sowohl im Falle eines arbeitsrechtlichen Verhältnisses als auch eines Vertrags über die Ausübung eines Amtes. Rentenversicherung Ein Arbeitnehmer ist an der Rentenversicherung jederzeit beteiligt. Im Falle eines Vertrags über die Ausübung eines Amtes (eines Geschäftsführervertrags) ist der Geschäftsführer an der Rentenversicherung beteiligt, nur wenn seine monatlichen Einkünfte den maßgeblichen Schwellenbetrag überschreiten, der sich für 2011 auf CZK beläuft. Krankengeldversicherung Ein Arbeitnehmer ist an der Krankengeldversicherung jederzeit beteiligt. Ein aufgrund des Vertrags über die Ausübung eines Amtes (vorliegend des Geschäftsführervertrages) tätiger Geschäftsführer gehört nicht dem Umkreis der Krankengeldversicherten an. Den Veröffentlichungen des Ministeriums für Arbeit und Soziales vom zufolge werden in Hinblick auf die Regelung der Nichtigkeit eines Rechtsgeschäftes im Arbeitsgesetzbuch, wobei sich auf die Nichtigkeit eines arbeitsrechtlichen Rechtsgeschäftes nur der dadurch Betroffene berufen kann, durch die Sozialversicherungsbehörden keine darauf ausgerichteten Kontrollen plant, ob die Aufgabenbereiche des satzungsmäßigen Vertreters oder eines Organmitglieds, der/das für die Gesellschaft gleichzeitig eine Arbeit im arbeitsrechtlichen Verhältnis verrichtet, in beiden Fälle abweichend sind, wie es die Gesetzgebung verlangt. 6

7 Das Ministerium für Arbeit und Soziales bereitet derzeit eine Neufassung des Krankengeldversicherungsgesetzes vor, die eine pflichtgemäße Beteiligung der satzungsmäßigen Vertreter und Mitglieder der satzungsmäßigen Organe an der Krankengeld- und Rentenversicherung vorsieht. Eine kleine, vom Ministerium bereits vorbereitete Novelle des Handelsgesetzbuches liegt dem Regierungsrat für Gesetzgebung vor. Nach Verabschiedung dieser Neufassung durch die Regierung und das Parlament wird die gleichzeitige Tätigkeit als Organmitglied in Handelsgesellschaften und eine Beschäftigung in diesen Gesellschaften in einem arbeitsrechtlichen Verhältnis ausdrücklich ermöglicht werden. 7

8 IB.Service Wichtige Fristen gemäß der Steuerordnung Wichtige Fristen gemäß der Steuerordnung Ing. Ondřej Štedrý Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E o.stedry@ib-gtpraha.cz Die die bisherige Abgabenordnung ablösende Steuerordnung setzt einige Fristen neu, bzw. sie regelt sie abweichend. Steuererklärung, Steueranmeldung bzw. (Voran)meldung, Jahresausgleich Die Abgabefrist bei nachträglich, für das Vorjahr abzugebenden Steuererklärungen für 12 Monate betragende Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeiträume beläuft sich auf 3 Monate nach Ende des jeweiligen Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeitraums, bzw. auf 6 Monate, falls das Steuersubjekt der gesetzlichen Wirtschaftsprüfung unterliegt oder durch einen Berater vertreten wird. Die Abgabefrist bei im Laufe des jeweiligen Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeitraums abzugebenden Steuererklärungen (z. B. bezüglich der Grundsteuer) für 12 Monate betragende Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeiträume läuft bis Ende des ersten Monates des jeweiligen Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeitraums. Falls der Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeitraum 1 Jahr unterschreitet, beläuft sich die Frist auf 25 Tage ab Ende des Veranlagungs- bzw. Besteuerungszeitraums und sie kann nicht verlängert werden. Steueranmeldungen und (Voran)meldungen, z. B. die Lohnsteuer-Anmeldung, die USt.-Voranmeldung und die Meldung der Zahlstelle über eine Zinszahlung, sind innerhalb von 25 Tagen ab Ende des Monates abzugeben, in dem die Steuerpflicht angefallen ist. Der Jahresausgleich ist nunmehr innerhalb von 4 Monaten nach Ende des Kalenderjahres abzugeben. Das Finanzamt kann auf Ersuchen des Steuersubjektes die Fristen für die Abgabe von Steuererklärungen, Steueranmeldungen bzw. (Voran)meldungen und Jahresausgleichen um bis zu 3 Monate verlängern. Falls Gegenstand der Besteuerung/Veranlagung ebenfalls Einkünfte aus dem Ausland sind, können sie bis auf 10 Monate verlängert werden. Im Falle der Abgabe einer Steuerklärung oder einer Berichtigungserklärung um mehr als 5 Arbeitstage nach Fristablauf, setzt das Finanzamt eine Geldbuße i. H. v. 0,05 % (höchstens jedoch 5 %) pro Tag fest. Der Nennwert dieser Geldbuße muss mindestens 500 CZK betragen und darf nicht CZK überschreiten ( 250 der Steuerordnung). Beachten Sie daher auch eine fristgerechte Abgabe der Berichtigungserklärungen, insbesondere wenn es sich um größere Steuerbeträge handelt. Steuerzahlung Steuern sind am letzten Tag der Abgabefrist für ordnungsgemäße Steuerklärungen, Steueranmeldungen bzw. (Voran)meldungen oder Jahresausgleiche fällig. Für die Fälligkeit der Einbehalte und Vorauszahlungen gelten die von materiellen Steuergesetzen vorgesehenen Fristen. Als Zahlungstag gilt nach wie vor der Tag, an dem die Zahlung dem Konto des Finanzamtes gutgeschrieben wird. Zinsen werden beginnend zum fünften, auf das Fälligkeitsdatum folgenden Arbeitstag festgesetzt ( 252 der Steuerordnung). 8

9 Verwaltungsfristen Es handelt sich um Fristen, die das Finanzamt für die Vornahme eines Geschäftes festlegt. Kürzere Fristen unter 8 Tage können nur ausnahmsweise für einfachere und dringende Geschäfte gesetzt werden. Auf ersten Antrag des Steuersubjektes hat das Finanzamt die Frist um den Zeitraum zu verlängern, der am Tag der Antragstellung von der Frist übrig blieb. Sollte das Finanzamt bis Ende des Zeitraums, um den die Frist verlängert werden soll, bzw. innerhalb von 20 Tagen ab Erhalt des Antrags keinen Bescheid erlassen, gilt, dass dem Antrag stattgegeben wurde. Falls das Finanzamt die Fristverlängerung verweigert, wird die Frist um so viel Tage verlängert, wie viel sie zum Zeitpunkt der Antragstellung bis Ablauf der Frist übrig blieben. 9

10 IB.Service Berichtigungserklärung Berichtigungserklärung Die neue Steuerordnung besagt in 141 Abs. 2, dass ein Steuersubjekt befugt ist, innerhalb der Frist gemäß Absatz 1 eine Berichtigungserklärung oder einen Berichtigungsausgleich einer niedrigeren als der zuletzt bekannten Steuer abzugeben, falls neue darauf hinweisende Tatsachen oder Beweise zutage getreten sind, dass die Steuer in einer unrichtigen Höhe berechnet wurde. Diese Neufassung ruft eine große Diskussion darüber hervor, ob es möglich ist, Berichtigungserklärungen auch in Fällen abzugeben, wenn das Steuersubjekt bei der Bemessung seiner Steuerschuld einen Fehler macht. Als die alte Abgabenordnung noch in Kraft war (bis zum ), war dies problemlos zulässig. Auch die Finanzbehörde selbst behält sich die Möglichkeit vor, eigene Tipp- und Rechenfehler und weitere offensichtliche Unrichtigkeiten in Protokollen oder Bescheiden zu korrigieren ( 62 Abs. 6, 104 Abgabenordnung). Ing. Ondřej Štedrý Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E o.stedry@ib-gtpraha.cz Was die Umsatzteuer anbelangt, falls der Steuerzahler einen Fehler macht und eine höhere als die zutreffende Steuer erklärt, kann er in Übereinstimmung mit 43 des zum in Kraft getretenen Umsatzsteuergesetzes eine Korrektur vornehmen. Dies wird auch durch die aktuelle, auf den Webseiten der Tschechischen Steuerverwaltung veröffentlichte Auslegung der Novelle des Umsatzsteuergesetzes bestätigt. In anderen Fällen wird die Entscheidung dem Ermessen der zuständigen Finanzbehörden überlassen. Nichtsdestoweniger empfehlen wir, nach wie vor Berichtigungserklärungen abzugeben. Die ausbleibende Möglichkeit, den eigenen Fehler zu berichtigen, gilt nämlich als verfassungswidrig. Wir werden diesen Streitpunkt weiter verfolgen und Sie über die Neuentwicklungen umgehend informieren. 10

11 IB.Service Novelle des Umsatzsteuergesetzes zum Berichtigung der Bemessungsgrundlage und des Steuerbetrags Ing. Monika Chvalová Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E m.chvalova@ib-gtpraha.cz Zum tritt eine Novelle des Umsatzsteuergesetzes in Kraft, welche die Regelungen der Berichtigung der Bemessungsgrundlage und des Steuerbetrags tiefgreifend ändert. Diese Problematik wird nunmehr durch 42, 43, 45 und 74 geregelt. 44 behandelt die Berichtigung des Steuerbetrags bei Forderungen gegenüber Schuldnern, gegen welche ein Insolvenzverfahren anhängig ist. Das letztgenannte Thema wird in diesem Artikel jedoch außer Acht gelassen. 1. Berichtigung der Bemessungsgrundlage und des Steuerbetrags gemäß 42 Der Steuerzahler hat die Bemessungsgrundlage und den Steuerbetrag in folgenden Fällen zu berichtigen: a) bei der Aufhebung oder Rückgabe des ganzen steuerbaren Umsatzes oder eines Teiles davon diese Situation tritt z. B. ein, wenn der Leistungsempfänger die Ware wegen Mängel zurückgibt, b) bei Herabsetzung bzw. Aufstockung der Bemessungsgrundlage aufgrund von Bedingungen, die nach dem Tag der Ausführung des steuerbaren Umsatzes vereinbart wurden falls erst nach Ausführung des steuerbaren Umsatzes eine die Änderung der Bemessungsgrundlage bewirkende Änderung der Bedingungen eintritt, stellt dies einen Berichtigungsgrund dar, c) bei Erstattung der Verbrauchsteuer (gemäß 40, Abs. 2), d) bei nicht erfolgter Warenlieferung oder Immobilienübereignung gemäß 13, Abs. 3, lit. d) im Falle von Verträgen mit einem obligatorischen Kauf des Leasing- gegenstandes hat der Leasinggeber bereits bei Übergabe des Leasinggegenstandes an den Leasingnehmer die Steuer vom ganzen Betrag zu erklären; sollte der Leasinggegenstand zurückgegeben werden und die Übereignung ausbleiben, ist der Leasinggeber verpflichtet, die Bemessungsgrundlage und den Steuerbetrag zu berichtigen e) bei Rückgabe eines Entgeltes, das zum Tag seiner Annahme der Steuerpflicht unterlag, falls der Umsatz nicht ausgeführt wurde der Steuerzahler hat von der Anzahlung (einer vor der Ausführung des steuerbaren Umsatzes angenommener Zahlung) die Steuer zu erklären; sollte der Umsatz nicht erfolgen, hat der Steuerzahler eine Berichtigung gemäß 42 vorzunehmen f) bei Verwendung des Entgeltes zur Begleichung eines anderen Umsatzes Eine wichtige Änderung besteht daher darin, dass die Bemessungsgrundlage sowie der Steuerbetrag auch dann zu berichtigen sind, wenn die Bemessungsgrundlage gesenkt wird. Beispielsweise im Falle der Gewährung einer Preisermäßigung war der Steuerzahler bisher nicht verpflichtet, die Bemessungsgrundlage und die Steuer herabzusetzen (eine Steuergutschrift auszustellen), seit dem ist diese Pflicht im Gesetz verankert. Die breite Fachöffentlichkeit führte aus dem Gesetz aus, dass der Steuerzahler verpflichtet sei, die Bemessungsgrundlage und die Steuer auch im Falle von Rabatten (wegen Überschreitung der abzunehmenden Warenmengen) zu berichti- 11

12 gen. Die Generaldirektion für Finanzen veröffentlichte auf ihrer Webseite eine überraschende Stellungnahme, dass bei sog. Rabatten und Skontos die bisherige Auslegung aufrechterhalten bleibt, d. h. dass es sich um Finanzleistungen handle, bei denen hinsichtlich der Umsatzsteuer nicht nach 42, bzw. 43 verfahren werde. Rechnung mit Umsatzsteuerausweis Die Novelle des Umsatzsteuergesetzes kennt die Begriffe Gutschrift und Lastschrift nicht mehr. Falls der Steuerzahler verpflichtet war, über den ursprünglichen steuerbaren Umsatz eine Rechnung mit Umsatzsteuerausweis auszustellen, hat er innerhalb von 15 Tagen nach Eintritt der die Berichtung bewirkenden Tatsachen eine Berichtigungsrechnung gemäß 45 auszustellen. Berichtigung der Voranmeldung in welchem Besteuerungszeitraum? Den Ausführungen der Generaldirektion für Finanzen ist Folgendes zu entnehmen: Falls die Umsatzsteuer herabgesetzt wird, ist die Berichtigung in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem der Leistungsempfänger die Berichtigungsrechnung erhalten hat. Für den Empfänger bedeutet diese Berichtigung eine Verminderung des durchgeführten Vorsteuerabzugs und er hat gemäß 74 eine Berichtigung für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem er von den für die Berichtigungspflicht maßgeblichen Umständen erfahren hat. Beispiel: Die Warenlieferung erfolgte im April Am (d. h. nach dem Datum der Ausführung des Umsatzes) hat der leistende Unternehmer dem Leistungsempfänger eine Preisermäßigung i. H. v. 5 % gewährt. Der leistende Unternehmer stellt eine Berichtigungsrechnung aus, die beim Leistungsempfänger am eingeht. Der leistende Unternehmer hat diese Berichtigung in der Umsatzsteuervoranmeldung für Juli zu berücksichtigen. Der Leistungsempfänger sollte die Berichtigung im Besteuerungszeitraum für Juni durchführen (in dem die zum Herabsetzung des Anspruchs auf Vorsteuerabzug führenden Tatsachen eingetreten ist). Falls die Umsatzsteuer angehoben wird, stellt die Berichtigung einen gesonderten steuerbaren Umsatz dar, der zum letzten Tag des Besteuerungszeitraums als durchgeführt gilt, in dem der Steuerzahler durch Berichtigung der Bemessungsgrundlage und des Steuerbetrags die Umsatzsteuer erhöht. Der Leistungsempfänger kann eine Berichtigung aufgrund einer Eingangsrechnung mit Steuerausweis frühestens für den Besteuerungszeitraum vornehmen, in dem die Bemessungsgrundlage und der Steuerbetrag berichtigt wurden, spätestens allerdings innerhalb von 3 Jahren ab Ende des durch die Berichtigung betroffenen Besteuerungszeitraums. Beispiel: Die Warenlieferung erfolgte im April Am (d. h. nach dem Datum der Ausführung des Umsatzes) wurde der Preis angepasst (Erhöhung um 10 %). Der Steuerzahler stellt eine Berichtigungsrechnung mit Steuerausweis aus und diese Berichtigung findet in die Voranmeldung für Mai Eingang. Sofern der Leistungsempfänger die Berichtigungsrechnung im Mai erhält, kann er den höheren Vorsteuerabzug im Mai durchführen, falls er die Rechnung im Juni erhält, kann er dies erst im Juni tun. Sollte der Steuerzahler nicht verpflichtet gewesen sein, über die ursprüngliche Leistung eine Rechnung mit Steuerausweis auszustellen, und er sie auch nicht ausgestellt hat, hat er keine Berichtigungsrechnung auszustellen und er nimmt die Berichtigung in der einfachen Buchführung vor. 2. Berichtigung des Steuerbetrags gemäß 43 Es handelt sich um Fälle, in denen der Steuerzahler die Steuer unrichtig abgeführt hat: Unrichtig vorgenommene Steuererhöhung Berichtigungsmöglichkeit Unrichtig vorgenommene Steuersenkung Berichtigungspflicht a) der Steuerzahler hat unrichtig seine Umsatzsteuer erhöht Derartiges kommt zum Beispiel vor, wenn der Steuerzahler fälschlicherweise anstelle des ermäßigten den allgemeinen Umsatzsteuersatz anwendete oder wenn er einen steuerfreien Umsatz besteuerte. Die Berichtigung erfolgt jeweils in einer Berichtigungserklärung für den Besteuerungszeitraum, in dem der ursprüngliche 12

13 Umsatz ausgeführt wurde. Der Steuerzahler stellt eine Berichtigungsrechnung aus und erst wenn sie dem Leistungsempfänger zugeht, kann er eine Berichtigungserklärung bezüglich der Herabsetzung seiner Steuerpflicht abgeben. Wiederum im Falle, dass der Steuerzahler nicht verpflichtet war, eine Rechnung mit Steuerausweis auszustellen und er sie auch nicht ausgestellt hat, nimmt er die Berichtigung lediglich in der einfachen Buchführung vor. Es kann allerdings dazu kommen, dass der Steuerzahler keine Berichtigungsrechnung ausstellt (denn es ist keine Pflicht, sondern sein Recht). Der Leistungsempfänger ist jedoch nur zum Vorsteuerabzug in Höhe des richtigen Steuersatzes bzw. -betrags berechtigt. Beispiel: Der leistende Unternehmer stellte im April eine Rechnung über Bauleistungen mit Ausweis des allgemeinen Steuersatzes aus. Im Juni stellte er fest, dass er den ermäßigten Satz hätte anwenden sollen und er stellt eine Berichtigungsrechung aus, die dem Leistungsempfänger im Juli zugeht. Der Unternehmer gibt im Juli eine Berichtigungserklärung für April ab und setzt die Umsatzsteuer herab. Der Empfänger hätte richtigerweise bereits in seiner April- Voranmeldung die Vorsteuer lediglich über den ermäßigten Satz geltend machen sollen. Sollte er dies unterlassen haben, hat er für April eine Berichtigungserklärung abzugeben, und zwar bis Ende des auf den Monat folgenden Monats, in dem er den Fehler entdeckte ( 141 der Steuerordnung). b) der Steuerzahler hat unrichtig seine Umsatzsteuer gesenkt Das Umsatzsteuergesetz enthält keine besondere Regelung für den Fall, dass der Steuerzahler einen niedrigeren Steuerbetrag abführt. Es wird gemäß 141 der Steuerordnung verfahren der Steuerzahler hat bis Ende des auf den Monat folgenden Monats, in dem er den Fehler entdeckte, eine Berichtigungserklärung abzugeben und innerhalb derselben Frist die Steuerdifferenz nachzuzahlen. Obwohl das Gesetz die Ausstellung einer Berichtigungsrechnung nicht regelt, kann unseres Erachtens der Steuerzahler eine Berichtigungsrechnung ausstellen, auf deren Grundlage der Leistungsempfänger die Steuerdifferenz geltend machen könnte. Beispiel: Der Steuerzahler stellt im Juni fest, dass er in einer April-Rechnung unrichtig anstelle des allgemeinen den ermäßigten Steuersatz anwendete. Der Steuerzahler ist verpflichtet, bis Ende Juli eine Berichtigungserklärung für den Besteuerungszeitraum April abzugeben. Unseres Erachtens kann der leistende Unternehmer eine Berichtigungsrechnung ausstellen, auf deren Grundlage der Leistungsempfänger die sich aus der Anwendung des höheren Steuersatzes ergebende Differenz in der Voranmeldung für den Besteuerungszeitraum geltend macht, in dem er die Berichtigungsrechnung erhält. Die Erfordernisse einer Berichtigungsrechnung werden in 46 geregelt. 13

14 IB.Service EGH-Urteil: Berechtigung zum Vorsteuerabzug Berechtigung zum Vorsteuerabzug bei Rechnungen eines nicht als MwSt.-Pflichtigen registrierten Subjekts Im Amtsblatt der Europäischen Union wurde am ein hochinteressantes Urteil 2011/C 63/15 in Sachen C-438/09, veröffentlicht. Diese Entscheidung betrifft die Berechtigung zum Vorsteuerabzug aufgrund einer Rechnung, die durch einen nicht als Mehrwertsteuerpflichtiger registrierten Steuerpflichtigen ausgestellt wurde. Der EGH hat für Recht erkannt, dass einem Steuerpflichtigen das Recht auf Abzug der Mehrwertsteuer zusteht, die er auf Dienstleistungen entrichtet hat, die von einem anderen Steuerpflichtigen, der nicht als Mehrwertsteuerpflichtiger registriert ist, erbracht wurden, wenn die entsprechenden Rechnungen Angaben enthalten, welche zur Identifizierung des Rechnungssaustellers und der Art der erbrachten Dienstleistungen erforderlich sind. Ing. Ondřej Štedrý Na Bojišti 18 CZ Praha 2 T F E o.stedry@ib-gtpraha.cz 14

15 IB Service Tax Calendar April Freitag Einkommensteuer - Abgabe der Steuererklärung und Entrichtung der Steuer für 2010, falls der Steuerpflichtige keiner gesetzlichen Wirtschaftsprüfung unterliegt und falls er die Steuererklärung selbst abgibt Montag Verbrauchsteuer - Fälligkeit der Steuer für Februar 2011 (außer der Branntweinsteuer) Freitag Kfz-Steuer - Vorauszahlung für das 1. Quartal Mittwoch Einkommensteuer - monatliche Abführung der Gesamtsumme an Lohnsteuereinbehalten Dienstag Verbrauchsteuer - Fälligkeit der Steuer für Februar 2011 (lediglich die Branntweinsteuer) - Steuererklärung für März Steuererklärung zur Geltendmachung eines Anspruchs auf Erstattung der Verbrauchsteuer für Heizöl, Biodiesel und andere (technische) Benzine für März 2011 (falls der Anspruch entstanden ist) Umsatzsteuer - Voranmeldung und Steuer für das 1. Quartal und für März 2011 Zusammenfassende Meldung für März 2011 und für das 1. Quartal 2011 Öko-Steuern - Steuererklärung und Fälligkeit der Steuer für Gas, Festbrennstoffe und Strom für März 2011 Mai Montag Einkommensteuer - Abführung der lt. Sondersatz für März 2011 zu erhebenden Quellensteuer - Jahresausgleich der lt. Sondersatz zu erhebenden Quellensteuer für den Veranlagungszeitraum Dienstag Verbrauchsteuer - Fälligkeit der Steuer für März 2011 (außer der Branntweinsteuer) Freitag Einkommensteuer - monatliche Abführung der Gesamtsumme an Lohnsteuereinbehalten Mittwoch Verbrauchsteuer - Fälligkeit der Steuer für März 2011 (lediglich die Branntweinsteuer) - Steuererklärung für April Steuererklärung zur Geltendmachung eines Anspruchs auf Erstattung der Verbrauchsteuer für Heizöl, Biodiesel und andere (technische) Benzine für April 2011 (falls der Anspruch entstanden ist) Umsatzsteuer - Voranmeldung und Steuer für April Zusammenfassende Meldung für April 2011 Öko-Steuern - Steuererklärung und Fälligkeit der Steuer für Gas, Festbrennstoffe und Strom für April Donnerstag Einkommensteuer - Abführung der lt. Sondersatz für April 2011 zu erhebenden Quellensteuer Grundsteuer - Fälligkeit der gesamten Steuer (Steuerpflichtige mit Steuerpflicht von bis zu CZK einschließlich) - Fälligkeit der 1. Teilzahlung (Steuerpflichtige mit Steuerpflicht von über CZK, mit Ausnahme der den Landbau und die Fischzucht betreibenden Steuerpflichtigen) 15

16 Weitere Informationen IB. Group offices AUSTRIA (Vienna) MMag. Roland Teufel, T IB Interbilanz Schönbrunner Straße A-1120 Wien T , F E office@ibgroup.at SERBIA (Belgrade) Marco Egger, T IB Interbilanz Bulevar Milutina Milankovica 136a, RS Novi Beograd T , F E office@ib-gtbeograd.co.rs CROATIA (Zagreb) Marco Egger, T IB Interbilanz Ulica grada Vukovara 284, HR Zagreb T , F E office@ibgroup.hr SLOVAKIA (Bratislava) Wilfried Serles, T Panská 14, SK Bratislava T , F E office@ib-gtbratislava.sk CZECH REPUBLIC (Prague/Brno) Helmut Hetlinger, T Michal Kováč, T Olga Krnáčová, T Na Bojišti 18, CZ Praha 2 T , F E office@ib-gtpraha.cz Pekařská 7, CZ Brno T , F E office@ib-gtbrno.cz SLOVENIA (Ljubljana) Marco Egger, T IB Interbilanz Linhartova 11a, SI-1000 Ljubljana T , F E office@ib-gtljubljana.si UKRAINE (Kyiv) Wilfried Serles, T IB Interbilanz Yaroslavskaya Str. 6, UA Kyiv T , F E office@ib-gtkyiv.co.ua HUNGARY (Budapest/Győr) Waltraud Körbler, T Vámház krt. 13., H-1093 Budapest T , F E office@ib-gtbudapest.co.hu Fehérvári út 75, H-9028 Győr T , F E office@ib-gtgyor.co.hu 16