Neue gesetzliche Grundlage für die Besteuerung in der Schweiz

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1 robert w. kuipers Ingrid niederbacherpuchegger Am 1. Januar 2013 treten das neue Bundesgesetz über die Besteuerung von sowie die Mitarbeiterbeteiligungsverordnung in Kraft. Die Autoren zeigen die Besteuerungsgrundsätze für die gängigen Beteiligungsinstrumente sowie die Verpflichtungen für die Arbeitgeber auf, die sich aus den neuen rechtlichen Grundlagen ergeben. Neue gesetzliche Grundlage für die Besteuerung in der Schweiz 1. EINLEITUNG In der Schweiz setzen Unternehmen schon seit Langem Beteiligungsinstrumente als wesentlichen Teil der variablen Vergütung ein [1]. Die steuerliche Beurteilung erfolgte bis dato in Anwendung von Kreisschreiben, Rundschreiben, Merkblättern und Gerichtsentscheiden. In Ermangelung einer einheitlichen gesetzlichen und klaren Grundlage war die Besteuerungsprais somit bis anhin von kantonalen Unterschieden und Rechtsunsicherheiten geprägt. Mit Inkrafttreten des Bundesgesetzes über die Besteuerung von per 1. Januar 2013 wird die steuerliche Behandlung nun gesetzlich verankert. Das erwähnte Gesetz sieht unter anderem Änderungen im Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG) und im Steuerharmonisierungsgesetz (StHG) vor. In der gleichzeitig in Kraft tretenden Mitarbeiterbeteiligungsverordnung (MBV) werden die Pflichten der Arbeitgeber zur Bescheinigung präzisiert. Gegen Ende 2012 soll zudem ein Kreisschreiben der Eidg. Steuerverwaltung (ESTV) mit weiteren Details zur Umsetzung veröffentlicht werden. 2. NEUE BESTEUERUNGSGRUNDLAGEN AB 1. JANUAR Klassifizierung gemäss Bundesgesetz. Das Bundesgesetz über die Besteuerung von unterteilt die Instrumente in echte und unechte. Unter die echten Mitarbeiterbeteiligungsinstrumente werden Aktien [2] sowie Anwartschaften auf den Erwerb von Mitarbeiteraktien wie z. B. Optionen subsumiert. Bei den Optionen wird aufgrund der unterschiedlichen steuerlichen Behandlung eine weitere Unterteilung in kotierte und frei verfügbare Optionen einerseits und in gesperrte oder nichtkotierte Optionen andererseits vorgenommen. Während echte den Mitarbeiter effektiv zum Erwerb der Aktie berechtigen, erfolgt bei den unechten Beteiligungsinstrumenten eine Barabgeltung in Abhängigkeit vom Aktienkurs und eventuell weiteren Kriterien. Als Beispiele für unechte Beteiligungsinstrumente werden in den Erläuterungen zur MBV unter anderem Phantomaktien/Optionen und Stock Appreciation Rights (SARs) genannt (vgl. Abbildung 1). 2.2 Konzeptionelle Bedingungen. werden im Rahmen der Gesamtvergütung als langfristiges, prospektives Element mit dem Ziel der nachhaltigen Wertsteigerung und der langfristigen Bindung der Mitarbeiter an das Unternehmen eingesetzt. Deshalb sind Mitarbeiterbeteiligungsinstrumente in der Regel an diverse Bedingungen geknüpft. Sperrfristen sind zeitliche Verfügungssperren, die den sofortigen Verkauf des Beteiligungsinstruments bzw. Ausübung der Optionen verhindern sollen. Vestingperioden bezeichnen hingegen die Zeitdauer, während welcher der Mitarbeiter die ihm zugeteilten Beteiligungsinstrumente in bestimmten Fällen verlieren kann [3]. Die Unverfallbarkeit und somit das Ende der Vestingperiode wird als Vesting bezeichnet. In der Prais ist ein ungekündigtes Arbeitsverhältnis im Zeitpunkt des Vestings die am häufigsten aufgeführte Bedingung. Ferner wird die Unverfallbarkeit oftmals auch von der Erfüllung von vordefinierten Leistungszielen ROBERT W. KUIPERS, DR., PARTNER, LEITER HRS REWARD SCHWEIZ, PWC, ZÜRICH INGRID NIEDERBACHER- PUCHEGGER, DR., SENIOR MANAGER, HRS REWARD SCHWEIZ, PWC, ZÜRICH Der Schweizer Treuhänder 739

2 Abbildung 1: Übersicht über in Anlehnung an die Erläuterungen zur MBV Echt Unecht Anwartschaften auf Erwerb von Mitarbeiteraktien Freie oder gesperrte Aktien Kotierte, frei verfügbare Optionen Gesperrte, nicht kotierte Optionen Phantomaktien/ Optionen, SARs 1 usw. RSUs 2 1 Stock Appreciation Rights 2 Restricted Stock Units abhängig gemacht. Optionspläne weisen neben den Vesting- Bedingungen in der Regel zudem sogenannte «Truncation- Rules» auf, d. h. die Laufzeit der Optionen wird eingekürzt, sofern der Mitarbeiter das Unternehmen nach dem Ende der Vestingperiode verlässt. 2.3 Die verschiedenen Instrumente. Bei der Mitarbeiteraktie erhält der Mitarbeiter kostenlos oder zu vergünstigten Konditionen Aktien seines Arbeitgebers oder einer Gruppengesellschaft sofort in sein Eigentum übertragen. Je nach Ausgestaltung des Beteiligungsplans kann der Mitarbeiter nach Erwerb unmittelbar über die Aktien frei verfügen (freie Mitarbeiteraktien) oder erst nach einer gewissen Zeit (gesperrte Mitarbeiteraktien). In der Prais unterliegen Aktien typischerweise einer Sperrfrist zwischen 3 und 5 Jahren. Eine Mitarbeiteroption berechtigt den Arbeitnehmer, eine definierte Anzahl Aktien während eines vereinbarten Zeitraums zu einem im Voraus festgesetzten Preis zu erwerben. Im Rahmen von Beteiligungsprogrammen werden in der Regel nicht handelbare und nicht übertragbare Optionen zugeteilt. Ähnlich wie die Mitarbeiteroptionen verkörpern Restricted Stock Units (RSUs) ein Versprechen des Arbeitgebers, dem Mitarbeiter nach einer vordefinierten Zeit Aktien zuzuteilen. In Abgrenzung zur Mitarbeiteroption erfolgt die Zuteilung jedoch unentgeltlich, d. h. der Mitarbeiter hat keinen Ausübungspreis zu bezahlen. Ferner liegt der Zeitpunkt der Zuteilung der Aktien und die Übertragung der damit verbundenen Aktionärsrechte nicht im Einfluss des Mitarbeiters. Die Zuteilung erfolgt vielmehr automatisch am Ende der Vestingperiode. Bis zur effektiven Übertragung der Aktien besitzt der Arbeitnehmer keine Stimm- und Dividendenrechte. Nachfolgend wird auf die Besteuerungskonsequenzen der gängigsten Instrumente, d. h. Mitarbeiteraktien, Mitarbeiteroptionen und RSUs sowie unechten Beteiligungsinstrumente im nationalen und internationalen Kontet eingegangen. 2.4 Besteuerung auf nationaler Ebene Mitarbeiteraktien. Gemäss Artikel 17 b Abs. 1 revdbg [4] sind Aktien im Zeitpunkt ihres Erwerbs steuerbar. Als geldwerter Vorteil ist grundsätzlich die Differenz zwischen dem Verkehrswert und einem allfälligen Kaufpreis zu besteuern. Sofern die Mitarbeiteraktien nicht sofort veräussert werden können, weil sie einer Sperrfrist unterliegen, wird ein Diskont von 6% pro Sperrjahr auf den Verkehrswert gewährt [5]. Die gegenwärtige Besteuerung gemäss Kreisschreiben Nr. 5/97 (KS) [6] erfolgt bereits nach diesen Prinzipien Mitarbeiteroptionen. Gemäss heutiger Prais werden Mitarbeiteroptionen mit Vestingperioden und Truncation- Klauseln in der deutschsprachigen Schweiz im Zeitpunkt der Ausübung besteuert, da sie ab diesem Zeitpunkt als unwiderruflich erworben gelten [7]. Mitarbeiteroptionen, welche keinen Vesting-Klauseln unterliegen und objektiv bewertet werden können, sind hingegen bei Zuteilung zu besteuern. In Abweichung vom Genannten kennen der Kanton Zürich sowie der Kanton Schwyz als weiteren Besteuerungszeitpunkt das Vesting [8]. Für die Westschweizer Kantone Genf und Waadt war bis vor Kurzem in strikter Anwendung des erwähnten KS der Besteuerungszeitpunkt für Optionen die Zuteilung [9], auch wenn diese über Vesting- und Truncation-Klauseln verfügen. Abweichende Regelungen, d. h. Aufschub der Be steuerung bis zur Ausübung bzw. Verlassen des Kantons bzw. Landes werden von den Steuerbehörden im Rahmen von Besteuerungsgutachten jedoch gewährt und sind heute die Regel. Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass in Anwendung der gegenwärtigen Besteuerungsprais die Besteuerung von Optionen, je nach Ausgestaltung des Beteiligungsplans, bei Zuteilung, im Zeitpunkt des Vestings oder bei Ausübung erfolgt. Der geldwerte Vorteil ist im Falle der Besteuerung bei Zuteilung und bei Vesting basierend auf der Black/Scholes-Formel oder einem anderen anerkannten Optionsbewertungsmodell zu ermitteln. Für Optionen, die im Zeitpunkt der 740 Der Schweizer TreuhändeR

3 steuern Ausübung steuerpflichtig sind, ist grundsätzlich der Ausübungsgewinn, d. h. die Differenz zwischen entsprechendem Aktienkurs bei Ausübung abzüglich Ausübungspreis, als geldwerter Vorteil heranzuziehen. Im Gegensatz zur gegenwärtigen Prais kennt die neue gesetzliche Grundlage lediglich die Zuteilung und die Ausübung als möglichen steuerpflichtigen Zeitpunkt für Optionen. Für die in der Prais gängige Ausgestaltung der nicht handelbaren oder gesperrten Option (bzw. Option, die über Vesting-Klauseln verfügt) sieht das revidierte Bundesgesetz die steuerliche Erfassung im Zeitpunkt der Ausübung vor [10]. Als geldwerter Vorteil ist der Ausübungsgewinn zu besteuern. Für die handelbaren Optionen, die über keinerlei Restriktionen verfügen, sieht das revidierte Bundesgesetz analog zur derzeitig geltenden Prais eine Besteuerung bei Zuteilung vor [11]. Besteuert wird der Börsenkurs der Option RSUs. Die steuerliche Behandlung von Anwartschaften auf Mitarbeiteraktien ist im Gesetzestet nicht eplizit geregelt. Aus den Ausführungen der MBV zu den Bescheinigungspflichten ist zu schliessen, dass RSUs im Zeitpunkt der Umwandlung der anwartschaftlichen Rechte in Aktien zu besteuern sind [12]. Als geldwerter Vorteil ist der Verkehrswert der Aktie heranzuziehen. Die steuerliche Behandlung der RSUs nach neuem Recht weicht somit nicht von der gegenwärtigen Prais ab. Abbildung 2: aufteilungsformel gemäss mbv Der vom Mitarbeiter gesamthaft erhaltene geldwerte Vorteil (Anzahl Tage der Vestingperiode)[16] Anzahl Arbeitstage in der Schweiz innerhalb der Vestingperiode Unechte Beteiligungsinstrumente. Art. 17c revdbg definiert für unechte Beteiligungsinstrumente den Geldzufluss als steuerpflichtigen Zeitpunkt [13]. Als geldwerter Vorteil ist der erhaltene Barbetrag zu besteuern. Bereits gemäss gegenwärtiger Besteuerungsprais erfolgt die steuerliche Beurteilung nach denselben Grundsätzen. 2.5 Besteuerung im internationalen Verhältnis Risiko der Doppelbesteuerung. Mitarbeiter international tätiger Unternehmen wechseln oftmals ihren Wohnsitz bzw. Tätigkeitsort während der Vestingperiode. Erhält ein Mitarbeiter Beteiligungsinstrumente im Ausland und realisiert er diese in der Schweiz, spricht man von importierten Instrumenten. Eportierte Beteiligungsinstrumente werden hingegen in der Schweiz zugeteilt und im Ausland realisiert. In diesen Konstellationen kann es zu einer Doppelbesteue Der Schweizer Treuhänder 741

4 Abbildung 3: Bescheinigungspflicht gemäss mbv für im zeitpunkt der zuteilung besteuerte instrumente Mitarbeiteraktien (Art. 4 MBV) Mitarbeiteroptionen (Art. 5 Abs. 1 MBV) Bezeichnung des Plans Datum Erwerb Anzahl der Instrumente Verkehrswert 1 2 Allfällige Sperrfristen, Dauer allfälliger Rückgabeverpflichtungen Erwerbspreis Im Lohnausweis, bzw. in Quellensteuerabrechnung bescheinigter geldwerter Vorteil n/a 1 Verkehrswert (Tagesschlusskurs) oder Formelwert bei nichtkotierten Aktien 2 Börsenkurs (Tagesschlusskurs) der Option rung kommen, wenn die verschiedenen Länder, in welchen der Mitarbeiter während der Vestingperiode Wohnsitz hat, auf den(selben) geldwerten Vorteil zugreifen. Die Problematik einer potenziellen Doppelbesteuerung wurde von der OECD erkannt und durch entsprechende Ergänzungen des Kommentars zum OECD-Musterabkommen per 15. Juli 2005 geregelt. Der revidierte Kommentar sieht vor, dass das Einkommen aus Optionen entsprechend der Leistungserbringung auf die verschiedenen Länder zu verteilen ist. Für die anteilige Berechnung ist dabei grundsätzlich auf die Zeitspanne zwischen Zuteilung und Vesting der Optionen abzustellen. Die Anmerkungen im Kommentar beziehen sich ausschliesslich auf Optionen. Anwartschaftliche Rechte wie RSUs werden im OECD-Kommentar nicht erwähnt Bestimmungen gemäss gegenwärtiger Prais. In der Schweiz ist die gegenwärtige Besteuerung von Beteiligungsinstrumenten im internationalen Verhältnis von kantonalen Unterschieden geprägt. So stellen die Deutschschweizer Kantone für die anteilsmässige Aufteilung bei z. B. Optionen auf den Zeitraum von Zuteilung bis Vesting ab, während der Kanton Genf die Zeitperiode von Zuteilung bis Ausübung heranzieht. Die Kantone Zürich und Zug verlangen ferner, dass im Falle einer teilweisen Tätigkeit im Ausland der gesamte geldwerte Vorteil als Bruttolohn in der Schweiz zu deklarieren ist und eine anteilsmässige Aufteilung erst in der persönlichen Steuererklärung vorzunehmen ist [14]. Die Befreiung des ausländischen Anteils in der Steuererklärung wird im Kanton Zürich vom Beibringen eines Nachweises der ausländischen Besteuerung (RSUs) bzw. eines Nachweises der Ansässigkeit im Ausland (Optionen) abhängig gemacht und wird nur in Verbindung mit DBA-Staaten gewährt. Andere Kantone erlauben im Gegensatz zur Zürcher und Zuger Prais eine sofortige anteilsmässige Aufteilung in der Lohnverarbeitung, d. h. lediglich der Anteil, der auf die Schweiz entfällt, ist als Bruttolohn zu deklarieren. Für den Eport wendet das Kantonale Steueramt Zürich die Regelung an, dass im Falle einer Kostenbelastung, die den Pro-rata-Anteil übersteigt, der entsprechend höhere Anteil in der Schweiz zu besteuern ist. Lediglich der Kanton Zürich macht das Ausmass der Besteuerung von der Höhe der Kostenbelastung abhängig Regelung gemäss revidiertem Bundesgesetz. Das revidierte Bundesgesetz sieht für den Import sowie für den Eport eine anteilsmässige Aufteilung auf Basis des Zeitraums von Zuteilung bis Vesting vor [15]. Gemäss MBV ist für die Aufteilung die Formel gemäss Abbildung 2 anzuwenden. Nach neuer gesetzlicher Grundlage wird die Befreiung des ausländischen Anteils nicht mehr von der Besteuerung Abbildung 4: bescheinigungspflicht gemäss mbv für im zeitpunkt der realisation besteuerte instrumente Zeitpunkt Erwerb (Art. 5 Abs. 2 lit. a MBV) Zeitpunkt Ausübung, Verkauf, Umwandlung (Art. 5 Abs. 2 lit b MBV) Bezeichnung des Plans Datum Erwerb Datum Entstehen Ausübungsrecht (wenn bestimmbar) Anzahl der Instrumente Datum Ausübung, Verkauf Umwandlung Verkehrswert Aktie oder Formelwert (nicht kotiert) im Zeitpunkt Ausübung, Verkauf, Umwandlung Ausübungs-, Verkaufs- oder Umwandlungspreis Im Lohnausweis bzw. Quellensteuerabrechnung bescheinigter geldwerter Vorteil 742 Der Schweizer TreuhändeR

5 steuern des ausländischen Anteils im Ausland bzw. des Nachweises der Ansässigkeit im Ausland abhängig gemacht und ist neu in Verbindung mit allen Staaten möglich. Für Fälle, in denen der Arbeitnehmer im steuerpflichtigen Zeitpunkt im Ausland wohnhaft ist, definiert das revidierte «Die MBV präzisiert, welche detaillierten Angaben im Lohnausweis bzw. in der Beilage zum Lohnausweis aufzuführen sind.» Bundesgesetz einen speziellen Quellensteuersatz, der für die direkte Bundessteuer 11,5% beträgt [17]. Der für die kantonalen Steuern anzuwendende Satz ist noch von den entsprechenden Behörden zu bestimmen. Die steuerliche Behandlung von RSUs ist im Gesetz nicht eplizit aufgeführt. In der MBV werden jedoch bei den Bescheinigungspflichten für den Zu- und Wegzug auch Anwartschaften auf Mitarbeiteraktien erwähnt [18]. Somit ist anzunehmen, dass die Ausführungen für die internationale Aufteilung, welche die MBV für Optionen vorsieht, auch für RSUs gelten. Trotz detaillierter Ausführungen in der MBV und den entsprechenden Erläuterungen bleiben einige Detailbestimmungen mit dem neuen Kreisschreiben, dessen Publikation Ende 2012 erwartet wird, zu klären. So zum Beispiel, ob die Pflicht zur Deklaration von 100% des Einkommens im Lohnausweis gemäss Zürcher bzw. Zuger Prais in Zukunft gesamtschweizerisch gefordert wird, oder ob eine anteilige Abrechnung bereits in der Lohnabrechnung vorgenommen werden kann. Auch die Bestimmungen zur sozialversicherungsrechtlichen Behandlung sind derzeit noch ausstehend. Über diese wird der Bundesrat voraussichtlich im Herbst entscheiden und sie anschliessend in einer Medienmitteilung publizieren. 2.6 Arbeitgeberspezifische Aspekte. Bereits gemäss gegenwärtiger Prais ist der Schweizer Arbeitgeber verpflichtet, den geldwerten Vorteil aus Beteiligungsinstrumenten unter Ziffer 5 des Lohnausweises «Beteiligungsrechte gemäss Beiblatt» zu deklarieren. Unter Ziffer 15 «Bemerkungen» muss ein Verweis auf das Beiblatt erfolgen. In der Beilage zum Lohnausweis sind sodann sämtliche Details zur Der Schweizer Treuhänder 743

6 Zuteilung bzw. Realisation des Beteiligungsinstruments aufzuführen. Die MBV präzisiert nun, welche detaillierten Angaben im Lohnausweis bzw. in der Beilage zum Lohnausweis aufzuführen sind. Für Instrumente, welche im Zeitpunkt der Zuteilung zu besteuern sind, d. h. Mitarbeiteraktien und bei Zuteilung steuerpflichtige Optionen, sind gemäss MBV die in Abbildung 3 aufgeführten Angaben in der Beilage zum Lohnausweis zu machen. Für Instrumente mit aufgeschobenem Besteuerungszeitpunkt, d. h. Optionen steuerpflichtig bei Ausübung, RSUs sowie unechte Beteiligungen, sind gemäss MBV Informationen im Zeitpunkt der Zuteilung bzw. im Zeitpunkt der Realisation in die Beilage aufzunehmen (vgl. Abbildung 4). Für internationale Fälle sind in Ergänzung zu den in den Abbildungen 3 und 4 erwähnten Angaben noch die Daten aufzuführen, welche sich aus der internationalen Ausscheidung ergeben, d. h. die in der Schweiz verbrachten Arbeitstage während der Vestingperiode und den geldwerten Vorteil. Die Bescheinigung hat gemäss mündlich erhaltener Aussage des kantonalen Steueramtes Zürich im Einklang mit der bisherigen Prais an den Mitarbeiter zu erfolgen [19]. Eine direkte Bescheinigungspflicht gegenüber dem Steueramt ist lediglich für jene Fälle vorgesehen, in denen das Arbeitsverhältnis bereits beendet ist oder der Mitarbeiter mittlerweile Wohnsitz im Ausland hat. Verfügt der Arbeitnehmer über keinen Wohnsitz mehr in der Schweiz, hat die Bescheinigung gegenüber der kantonalen Steuerbehörde des Sitzkantons des Arbeitgebers zu erfolgen [20]. Ist der Mitarbeiter weiterhin in der Schweiz wohnhaft, hat die Bescheinigung an das Steueramt des Wohnsitzes des ehemaligen Mitarbeiters zu erfolgen [21]. 3. Fazit Mit der neuen gesetzlichen Grundlage wird die lang erwartete Klarheit und Einheitlichkeit betreffend Besteuerung von Beteiligungsinstrumenten und damit zusammenhängenden Arbeitgeberverpflichtungen in der Schweiz geschaffen. Die Bestimmungen gemäss revidiertem Bundesgesetz sowie die Bescheinigungspflichten gemäss MBV sind ab 1. Januar 2013 auf alle noch ausstehenden und nicht besteuerten Instrumente anzuwenden. Für die Unternehmen heisst dies, dass sie mit Beginn des kommenden Jahres sämtliche «Der Arbeitgeber muss sicherstellen, dass ihm sämtliche Daten vorliegen, die gemäss MBV im Lohnausweis bzw. in den Beilagen aufzunehmen sind.» Vorkehrungen getroffen haben müssen, um den neuen Anforderungen gerecht zu werden. So müssen Unternehmen in einem ersten Schritt prüfen, ob sich aufgrund der neuen Regelungen Änderungen hinsichtlich steuerpflichtigem Moment und des zu besteuernden geldwerten Vorteils ergeben. Da die neue gesetzliche Grundlage stark an die heutige Prais anlehnt, sind hier in den meisten Fällen keine fundamentalen Änderungen zu erwarten. Bei internationalen Sachverhalten (Import/Eport) empfiehlt es sich, die Auswirkungen im Detail zu analysieren. Das zweite wichtige Handlungsfeld sind die Bescheinigungspflichten. Der Arbeitgeber muss sicherstellen, dass ihm sämtliche Daten vorliegen, die gemäss MBV im Lohnausweis bzw. in den Beilagen aufzunehmen sind. Im Falle von international mobilen Mitarbeitern heisst dies beispielsweise, zu erheben, wann der Mitarbeiter seinen steuerlichen Wohnsitz in der Schweiz aufgenommen bzw. beendet hat, wann die Beteiligungsinstrumente zugeteilt bzw. realisiert wurden, wie lange die Vestingperioden der Instrumente sind usw. Letztendlich wird sich der Aufwand im Einzelfall danach richten, ob sich der Besteuerungszeitpunkt geändert hat und in welchem Umfang das Unternehmen bereits in der Vergangenheit in Anwendung der gegenwärtigen Prais bzw. Besteuerungsgutachten Bescheinigungen vorgenommen hat. Anmerkungen: 1) In der jährlich von PwC durchgeführten Studie «Eecutive Compensation & Corporate Governance» wird die Ausgestaltung der Gesamtvergütung von Verwaltungsräten und CEO in den SMI- und SMIM-Unternehmen untersucht. 2) Gemäss Art. 1 Abs. 2 lit. a MBV werden den Aktien z. B. Genussscheine, Partizipationsscheine, Genossenschaftsanteile gleichgestellt. 3) Diese Definition entspricht der im angloamerikanischen Sprachgebrauch verwendeten Umschreibung, dass Optionen während der Vestingperiode «subject to forfeiture» sind, d. h. dem Verfall unterliegen. In der Literatur ist oftmals ferner die Definition zu finden, welche die Vestingperiode als Zeitdauer umschreibt, während welcher die Optionen noch(mals) verdient werden müssen. Art. 2 der MBV definiert die Vestingperiode als «Zeitdauer zwischen dem Erwerb einer Mitarbeiterbeteiligung und dem Entstehen des Ausübungsrechts». 4) Bzw. Art. 7 d Abs. 1 revsthg. 5) Art. 17b Abs. 2 revdbg und Art. 7 d Abs. 2 revsthg. 6) Art. 3 des KS regelt die Besteuerung von Mitarbeiteraktien. 7) Rundschreiben an die Kantonalen Steuerverwaltungen für die direkte Bundessteuer der ESTV vom 6. Mai 2003 sowie Merkblatt des kantonalen Steueramts über die Besteuerung von zum Zwecke der Zürcher Staats- und Gemeindesteuern und der direkten Bundessteuer vom 21. Oktober ) Besteuerung im Zeitpunkt des Vestings gilt für Optionen, die lediglich über Vesting- Klauseln verfügen und nach dem Vesting keinen weiteren Einschränkungen, wie z. B. Einkürzung der Laufzeit im Falle Beendigung des Arbeitsverhältnisses, unterliegen. 9) Siehe Art. 4 des KS. 10) Art. 17 b Abs. 3 revdbg und Art. 7d Abs. 3 revsthg. 11) Art. 17 b Abs. 1 revdbg und Art. 7 d Abs. 1 revsthg. 12) Art. 5 Abs. 2 lit. b MBV präzisiert, welche Angaben im steuerpflichtigen Zeitpunkt zu bescheinigen sind, und nennt in diesem Zusammenhang die Umwandlung (der Anwartschaft) in Mitarbeiteraktien als relevanten Zeitpunkt. 13) So auch Art. 7 e revsthg. 14) Merkblatt des kantonalen Steueramts über die Besteuerung von zum Zwecke der Zürcher Staats- und Gemeindesteuern und der direkten Bundessteuer vom 21. Oktober ) Art. 17 d revdbg und Art. 7 f revsthg. 16) Art. 7 Abs. 2 und Art. 8 Abs. 2 MBV. 17) Art. 97 a Abs. 2 revdbg. 18) Art. 7 Abs. 1 und Art. 8 Abs. 1 MBV. 19) Diesbezügliche Details werden im Kreisschreiben der Eidg. Steuerverwaltung, welches noch publiziert wird, enthalten sein. 20) Art. 15 Abs. 2 MBV i. V. m. Art. 107 Abs. 2 revdbg. 21) Art. 15 Abs. 1 MBV. 744 Der Schweizer TreuhändeR