Alexander Kirchner Christoph Torwegge Henning Rüth. Holding und Beteiligung

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1 Alexander Kirchner Christoph Torwegge Henning Rüth Holding und Beteiligung

2 Alexander Kirchner Christoph Torwegge Henning Rüth Holding und Beteiligung Die Organschaft im Steuer- und Gesellschaftsrecht

3 Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über < abrufbar.. Auflage 2009 Alle Rechte vorbehalten Gabler GWV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2009 Lektorat: RA Andreas Funk Gabler ist Teil der Fachverlagsgruppe Springer Science+Business Media. Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wären und daher von jedermann benutzt werden dürften. Umschlaggestaltung: KünkelLopka Medienentwicklung, Heidelberg Druck und buchbinderische Verarbeitung: Krips b.v., Meppel Gedruckt auf säurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Printed in the Netherlands ISBN

4 Vorwort Organschafts- und Holdingstrukturen sind aus dem Wirtschaftsleben nicht mehr wegzudenken. Nicht nur auf der Ebene von Großkonzernen, sondern auch im Bereich der mittelständischen Familienunternehmen finden sich derartige Strukturen heute vielfach. Umso wichtiger ist es, diese zu verstehen, um Vorteile nutzen und Nachteile verhindern zu können. Das vorliegende Buch gibt Ihnen einen vollständigen Überblick über alle relevanten Bereiche, nämlich über die gesellschaftsrechtlichen Grundlagen (verfasst von Dr. Christoph Torwegge); die ertragsteuerliche Organschaft (verfasst von Alexander Kirchner); die umsatzsteuerliche Organschaft (verfasst von Dr. Henning H. Rüth); die grunderwerbsteuerliche Organschaft (verfasst von Alexander Kirchner und Dr. Henning H. Rüth). Selbstverständlich kann dieses Buch eine eingehende steuerliche und/oder rechtliche Beratung im Einzelfall nicht ersetzen, es gewährt aber Einblicke in die grundlegenden Konstellationen und Hilfestellungen für die Lösung der typischerweise auftretenden Probleme und Fragestellungen. Rechtsprechung und Literatur konnten bis einschließlich August 2008 berücksichtigt werden. Hamburg/Bielefeld, im September 2008 Christoph Torwegge Alexander Kirchner Henning H. Rüth 5

5 Inhaltsübersicht Vorwort 5 Bearbeiterverzeichnis 2 Gesellschaftsrechtliche Vorgaben 3 A. Einführung 3 B. Unternehmensverträge 3 I. Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag 5. Beherrschungsvertrag 6 2. Gewinnabführungsvertrag 8 a) Steuerliche Motivation 8 b) Gewinnabführungsverpflichtung 9 c) Verlustübernahmeverpflichtung 2 d) Zusätzliche inhaltliche Erfordernisse 23 II. Geschäftsführungsverträge 24 III. Gleichordnungskonzernvertrag 25 IV. Andere Unternehmensverträge 25 V. Fehlerhafte Unternehmensverträge 26 VI. Abschluss, Änderung und Beendigung von Unternehmensverträgen 27. Abschluss 28 a) Vertragsparteien 28 b) Formelle und inhaltliche Anforderungen Zustimmungs-, Informations- und Mitwirkungsrechte 3 a) Zustimmungsrechte und -pflichten 3 b) Informationrechte und - pflichten 33 aa) Bericht über den Unternehmensvertrag 34 bb) Prüfung des Unternehmensvertrags 36 cc) Bestellung der Vertragsprüfer 36 dd) Auswahl, Stellung und Verantwortlichkeit der Vertragsprüfer 37 ee) Prüfungsbericht 38 ff) Vorbereitung der Hauptversammlung 40 gg) Durchführung der Hauptversammlung 4 c) Handelsregisterliche Anforderungen 4 3. Änderung 44 a) Vertragsänderungen 44 b) Sonderbeschluss außenstehender Aktionäre 46 VII. Beendigung 48. Aufhebung Kündigung 52 a) Ordentliche Kündigung 53 b) Außerordentliche Kündigung Vertragsbeendigung zur Sicherung außenstehender Aktionäre 55 C. Sicherung der abhängigen Gesellschaft und ihrer Gläubiger 56 7

6 Inhaltsübersicht I. Gesetzliche Rücklage 56 II. Sicherheitsleistung 59 D. Sicherung der außenstehenden Aktionäre 60 I. Ausgleichspflicht 60. Gewinnabführungsvertrag 6 2. Beherrschungsvertrag Fester und variabler Ausgleich 62 II. Abfindungspflicht 64 2 Die Organschaft im Ertragsteuerrecht 67 A. Einführung 67 I. Allgemeines 67 II. Voraussetzungen der ertragsteuerlichen Organschaften 69 B. Die Organschaft im Körperschaftsteuerrecht 69 I. Persönliche Voraussetzungen 70. Der Organträger 70 a) Rechtsform 70 b) Gewerbliches Unternehmen 7 c) Einziger Organträger 72 d) 4 Abs. Nr. 2 S. KStG 72 aa) Unbeschränkt steuerpflichtige natürliche Person 73 bb) Nicht steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse 74 e) 4 Abs. Nr. 2 S. 2 KStG Personengesellschaften als Organträger 76 aa) Geschäftsleitung im Inland 76 bb) Eigene gewerbliche Tätigkeit 77 f) 8 KStG Ausländische Organträger 78 aa) Ausländische Gesellschaft bzw. Person 78 bb) Gewerbliches Unternehmen Die Organgesellschaft 80 a) Rechtsform 8 b) Doppelt inländische Gesellschaft 8 c) Keine zwingende Gewerblichkeit 82 d) Keine persönliche Steuerbefreiung 82 e) Kein Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen 82 II. Verhältnisse im Organkreis 82. Finanzielle Eingliederung 82 a) Mehrheit der Stimmrechte 83 b) Unmittelbare und mittelbare Beteiligung Zeitliche Voraussetzungen Der Gewinnabführungsvertrag 88 a) Spezielle Anforderungen an den Gewinnabführungsvertrag 88 b) Durchführung des Gewinnabführungsvertrages 88 c) Vorzeitige Beendigung aus wichtigem Grund 89 III. Die Rechtsfolgen der körperschaftsteuerlichen Organschaft 89. Die Einkommensermittlung der Organgesellschaft 90 8

7 Inhaltsübersicht a) Verlustabzug nach 0d EStG 9 b) Steuerbefreiungen nach 8b KStG 93 c) Bildung und Auflösung von Rücklagen 94 d) Verdeckte Gewinnausschüttungen 94 e) Verdeckte Einlagen Die Einkommensermittlung beim Organträger 96 a) Rückstellung für Verluste der Organgesellschaft 96 b) Konzernsteuerumlagen 97 c) Verdeckte Gewinnausschüttungen 97 d) Verdeckte Einlagen Ausgleichszahlungen 98 C. Die Organschaft im Gewerbesteuerrecht 00 I. Zweck 00 II. Voraussetzungen der gewerbesteuerlichen Organschaft 00. Zeitliche Voraussetzungen 0 2. Allgemeines zum Verfahrensrecht 0 III. Rechtsfolgen 02. Allgemeines zu den Rechtsfolgen Ausgewählte Einzelfragen 05 a) Hinzurechnungen nach 8 GewStG 05 b) Gewerbesteuerfreiheit einer Gesellschaft 05 c) Beendigung der Organschaft 06 aa) Verluste während der Organschaft 06 bb) Liquidationsergebnisse 07 D. Vertiefende Ausführungen und Aspekte 07 I. Allgemeines 07 II. Vertiefendes zur körperschaftsteuerlichen Organschaft 08. Vertiefendes zu persönlichen Voraussetzungen 08 a) Atypisch stille Gesellschaft als Organträger 08 b) Unternehmergesellschaft als Organgesellschaft Gewinnrücklagen bei der Organgesellschaft 3. Zinsschranke und Organschaft 3 4. Besondere Fälle der Beendigung 5 a) Liquidation 5 b) Insolvenz 5 III. Vertiefendes zur gewerbesteuerlichen Organschaft 6. Freibetrag nach 8 Nr. GewStG innerhalb der Organschaft 6 2. Vermeidung des Kaskadeneffekts durch Organschaft 7 3 Umsatzsteuerliche Organschaft 8 A. Einführung 8 B. Voraussetzungen der umsatzsteuerlichen Organschaft 20 I. Eingliederungsvoraussetzungen 2. Organisatorische Eingliederung 2 2. Finanzielle Eingliederung Wirtschaftliche Eingliederung 27 9

8 Inhaltsübersicht II. Gesamtbild der Verhältnisse 28. Allgemeines Finanzielle Eingliederung Wirtschaftliche Eingliederung Organisatorische Eingliederung Über-Unterordnungsverhältnis Fazit 33 III. Persönliche Voraussetzungen 33. Organträgerfähigkeit Organgesellschaftsfähigkeit Besondere gesellschaftsrechtliche Konstellationen 35 a) GmbH & Co. KG 35 b) Betriebsaufspaltung Fazit 36 C. Umsatzsteuerliche Folgen der Organschaft 37 I. Grundsatz: einheitliche Unternehmereigenschaft 37. Allgemeines 37 a) Einheitlicher Unternehmer 37 b) Einheitliche Steuererklärungspflicht 38 c) Einheitliche Steuerschuldner 38 d) Leistungen zwischen den Beteiligten Probleme aus den Rechtsfolgen 39 a) Rechnungen im Außenverhältnis 39 b) Rechnungen im Innenverhältnis 40 c) Beschränkungen des Vorsteuerabzugs 40 d) Berichtigung des Vorsteuerabzugs 4 e) Änderung der Bemessungsgrundlage nach Beendigung der Organschaft 4 II. Ausnahmen zur einheitlichen Unternehmereigenschaft 4 III. Haftung 42 IV. Zivilrechtlicher Ausgleich 43 V. Besonderheiten bei mehrstufigen Organschaftsmodellen / Klammerorganschaft 43 VI. Beginn und Ende der umsatzsteuerlichen Organschaft 45. Allgemeines Ende der Organschaft durch Insolvenz eines der Beteiligten Fazit 46 VII. Besonderheiten bei Auslandsberührung 46 D. Gestaltungsmöglichkeiten 48 I. Krankenhausmodell 49 II. Umsatzsteuerliche Belebung einer nichtunternehmerischen Zwischenholding 5 III. Volksbankenmodell 52 IV. Fazit 53 E. Beispielsfälle 53 0

9 Inhaltsübersicht 4 Die grunderwerbsteuerliche Organschaft 57 A. Einführung 57 I. Allgemeines 57 II. Überblick und Voraussetzungen der grunderwerbsteuerlichen Organschaft 57. Überblick Voraussetzungen 59 a) Gesellschaft 59 b) Vermögen der Gesellschaft 59 c) Anteilsvereinigung zu 95 % 60 d) in einer Hand 6 e) Rechtsgeschäft oder tatsächlicher Vorgang 6 f) Abhängige und herrschende Personen bzw. Unternehmen 6 III. Grundlegende Fallkonstellationen 62. Begründung einer Organschaft bei Beibehaltung bestehender Anteilsverhältnisse Begründung einer Organschaft bei Veränderung der Anteilsverhältnisse Veränderung der Anteilsverhältnisse bei bestehender Organschaft Enger zeitlicher Zusammenhang Vermutung eines vorgefassten Plans Umstrukturierung im Organkreis 65 IV. Grundzüge der Rechtsfolgen 66 Stichwortverzeichnis 68

10 Bearbeiterverzeichnis Dr. Christoph Torwegge Alexander Kichner 2 Henning H. Rüth 3 Kirchner / Rüth 4 2

11 Gesellschaftsrechtliche Vorgaben A. Einführung Rechtlich selbständige Unternehmen können sich aus verschiedenen Gründen verbinden wollen. Meistens entstehen verbundene Unternehmen vor wirtschaftlichem Hintergrund und sind häufig die Antwort auf die Frage nach der Bereinigung der gesellschaftsinternen Kompetenzverteilung. Sie können überdies aus der Motivation, Vorteile bei der Erfüllung der strengen Kapitalerhaltungsvorschriften für Kapitalgesellschaften zu erzielen, und aus Haftungsüberlegungen entspringen. Hauptbeweggrund für die Verbindung von Unternehmen sind allerdings die steuerrechtlichen Rahmenbedingungen. Das steuerliche Institut der Organschaft ermöglicht die konzernweite Gewinn- und Verlustverrechnung, wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt sind. Zu diesen Voraussetzungen zählt seit dem Jahr sowohl für die gewerbesteuerliche als auch für die körperschaftsteuerliche Organschaft der Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrags, der auf die Abführung des gesamten Gewinns der Organgesellschaft gerichtet ist 3. Außerdem muss der Organträger mittelbar oder unmittelbar die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft halten und somit die sogenannte finanzielle Eingliederung gemäß 4 Abs. Nr. KStG, 2 Abs. 2 GewStG sicherstellen. Vor diesem Hintergrund wird den Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträgen, steuerlich häufig übergreifend als Ergebnisabführungsvertrag bezeichnet, ein besonderes Augenmerk in der weiteren Darstellung beizumessen sein. Es bietet sich mithin an, die zivil- und gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen für den Ergebnisabführungsvertrag als Schwerpunkt darzustellen. Da die Vorschriften der 29 ff. AktG unmittelbar auf die GmbH anwendbar sind, soweit es sich bei dem beherrschten oder zur Erbringung der vertragstypisch geschuldeten Leistung verpflichteten Unternehmen um eine Aktiengesellschaft und im Übrigen entsprechend anwendbar sind, wird eine rechtsformspezifische Abweichung jeweils gesondert dargestellt. 2 B. Unternehmensverträge Ob die Verbindung von Unternehmen einen steuerlichen oder einen andersartigen Hintergrund hat, eines ist ihnen gemeinsam: Mindestens zwei rechtlich selbständige Unternehmen haben sich auf der Grundlage bestimmter rechtlicher Instrumentarien miteinander verbunden. 3 5 AktG Verbundene Unternehmen sind rechtlich selbständige Unternehmen, die im Verhältnis zueinander in Mehrheitsbesitz stehende Unternehmen und mit Mehrheit beteiligte Unternehmen ( 6), abhängige und herrschende Unternehmen ( 7), Konzernunternehmen ( 8), wechselseitig beteiligte Unternehmen ( 9) oder Vertragsteile eines Unternehmensvertrags ( 29, 292) sind. DAzu detailliert im Folgenden unter 2. 2 Art. 4 Nr. des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmensteuerrechts v , BGBl. I S Abs. KStG, 2 Abs. 2 GewStG. Torwegge 3

12 Gesellschaftsrechtliche Vorgaben Solcher Art verbundene Unternehmen werden als Konzern bezeichnet und vom Konzernrecht, welches das Recht der verbundenen Unternehmen im AktG und das GmbH-Konzernrecht umfasst, geregelt. Aus dem Aktiengesetz ergeben sich dabei verschiedene allgemeine Regelungen, die in den 5 bis 9 AktG wiederzufinden sind. Diese Regelungen erläutern den Begriff der verbundenen Unternehmen und die Formen der Unternehmensverbindungen: In 6 AktG die Mehrheitsbeteiligung, in 7 AktG die Abhängigkeit, in 8 AktG den Konzern und schließlich in 9 AktG die wechselseitige Beteiligung. Allein die wichtigen Verbindungen von zwei Unternehmen durch einen Unternehmensvertrag im Sinne der 29 ff. AktG oder der Eingliederung gemäß 39 ff. AktG erfahren in den genannten Vorschriften keine besondere Erwähnung, sondern nur in 5 AktG, in dem von Vertragsteilen eines Unternehmensvertrags die Rede ist. Als besondere Vorschriften zum Konzernrecht stehen die 29 bis 30 AktG (Unternehmensverträge), 308 bis 38 AktG (Leitungsmacht und Verantwortlichkeit bei Abhängigkeit von Unternehmen), 39 bis 327 AktG (Eingliederung von Gesellschaften) und schließlich die 327a bis 327f AktG (Ausschluss von Minderheitsaktionären) zur Verfügung. Es ist unschwer ersichtlich: Das Konzernrecht der Aktiengesellschaft ist gesetzlich normiert. Anderes gilt hingegen für das GmbH-Konzernrecht. Auch GmbHs können Teil eines Konzerns - sowohl als herrschendes als auch als beherrschtes Unternehmen - sein. Der Grund für das unkodifizierte Konzernrecht der GmbH liegt im GmbHG selbst. 37 Abs. GmbHG gewährt den Gesellschaftern ein äußerst weitgehendes Weisungsrecht der Gesellschafter gegenüber dem Geschäftsführer der GmbH. Es bedarf daher keines besonderen gesellschaftsrechtlichen Instrumentariums, um eine Einflussnahme auf die Geschäftsführung der Konzerngesellschaft sicherzustellen Abs. GmbHG Die Geschäftsführer sind der Gesellschaft gegenüber verpflichtet, die Beschränkungen einzuhalten, welche für den Umfang ihrer Befugnis, die Gesellschaft zu vertreten, durch den Gesellschaftsvertrag oder, soweit dieser nicht ein anderes bestimmt, durch die Beschlüsse der Gesellschafter festgesetzt sind. Im Vergleich dazu die Regelung für den Vorstand der Aktiengesellschaft: 76 Abs. AktG Der Vorstand hat unter eigener Verantwortung die Gesellschaft zu leiten. Der Vorstand leitet die Aktiengesellschaft, ohne dem unmittelbaren Einfluss der Aktionäre ausgesetzt zu sein. Die einen Gesellschafterbeschluss voraussetzende Einzelweisung an den Geschäftsführer der GmbH ist im Übrigen nicht das einzige Mittel, um die Art und Weise der Geschäftsführung der GmbH zu beeinflussen. Wie 37 Abs. GmbHG ausdrücklich klarstellt, können sich weitere Beschränkungen der Befugnis, die Gesellschaft zu vertreten, aus dem Gesellschaftsvertrag der GmbH ergeben. Aber auch aus GmbH-rechtlicher Sicht spricht einiges für den Abschluss eines Beherrschungsund/oder Ergebnisabführungsvertrags. Durch den Abschluss eines Beherrschungs- und/ Torwegge

13 B. Unternehmensverträge oder Ergebnisabführungsvertrags werden auch die Regeln des Kapitalerhaltungsrechts für die GmbH obsolet, weil das herrschende Unternehmen bzw. die Obergesellschaft verpflichtet ist, die anfallenden Verluste des beherrschten Unternehmens bzw. der Untergesellschaft zu übernehmen. Auch die durch das sogenannte November -Urteil 4 des Bundesgerichtshofes vielfach und kontrovers diskutierte Praxis des Cash-Poolings und deren Zulässigkeit im Hinblick auf 30, 3 GmbHG ist im GmbH-Vertragskonzern nach herrschender Meinung 5 durchführbar, weil 29 Abs. 3 AktG analog im GmbH-Vertragskonzern anzuwenden ist, so dass wie in der Aktiengesellschaft Leistungen der Gesellschaft auf Grund eines Beherrschungs- oder eines Gewinnabführungsvertrags nicht als Verstoß gegen die 30 ff. GmbHG gelten. Wie oben bereits erwähnt worden ist, erscheint allerdings die steuerrechtliche Motivation als Hauptbeweggrund für den Abschluss eines Ergebnisabführungsvertrags. Nach alledem ist jedenfalls festzustellen, dass Einigkeit besteht, dass alle Formen aktienrechtlicher Unternehmensverträge im Sinne der 29, 292 AktG auch mit GmbHs geschlossen werden können 6. Während also für die Aktiengesellschaft ein Normstatut vorhanden ist, welchem sich die Unternehmensverträge zu unterwerfen haben, enthält das GmbH-Recht keine Regelungen zum Vertragskonzern. Es ist mithin nach den einzelnen Vorschriften des Aktiengesetzes zu differenzieren, welche Vorschriften analog und welche Vorschriften unmittelbar auf den GmbH-Vertragskonzern angewandt werden. Die Regelungen des AktG zu Unternehmensverträgen sind nur auf AG-Konzerne und dann unmittelbar anzuwenden, wenn eine AG als abhängige Gesellschaft gegenüber einer GmbH im Konzern eingesetzt ist. Ist eine GmbH als abhängige Gesellschaft im Konzern eingegliedert, ist eine Gesamtanalogie der 29 ff. AktG nicht in Betracht zu ziehen. 8 I. Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag Aus 29 AktG, der an der Spitze der Regelungen über Unternehmensverträge steht, ergibt sich zusammen mit 292 AktG, welche Verträge laut Aktiengesetz als Unternehmensverträge gelten Beherrschungsvertrag. Gewinnabführungsvertrag () Unternehmensverträge sind Verträge, durch die eine Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien die Leitung ihrer Gesellschaft einem anderen Unternehmen unterstellt (Beherrschungsvertrag) oder sich verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen (Gewinnabführungsvertrag). 2 Als Vertrag über die Abführung des ganzen Gewinns gilt auch ein Vertrag, durch den eine Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien es übernimmt, ihr Unternehmen für Rechnung eines anderen Unternehmens zu führen. (2) Stellen sich Unternehmen, die voneinander nicht abhängig sind, durch Vertrag unter einheitliche Leitung, ohne daß dadurch eines von ihnen von einem anderen vertragschließenden Unternehmen abhängig wird, so ist dieser Vertrag kein Beherrschungsvertrag. (3) Leistungen der Gesellschaft auf Grund eines Beherrschungs- oder eines Gewinnabführungsvertrags gelten nicht als Verstoß gegen die 57, 58 und BGHZ 57, 72 ff. mit Folgeurteil BGH, DStR 2006, 764 m. Anm. Goette. 5 Vgl. Liebscher, GmbH-KonzernR, E Rdnr. 368, G Rdnr Liebscher, GmbH-KonzernR, E Rdnr. 368, G Rdnr. 567 mwn. Torwegge 5

14 Gesellschaftsrechtliche Vorgaben 0 Demnach können Gesellschaften einen Beherrschungsvertrag abschließen, bei dem sie die Leitung ihrer Gesellschaft einer anderen Gesellschaft überantworten, oder einen Gewinnabführungsvertrag schließen, der sie verpflichtet, ihren gesamten Gewinn an eine andere Gesellschaft abzuführen. Der Mittelpunkt der gesetzlichen Regelungen der AktG bildet dabei der Beherrschungsvertrag; trotz seiner mittlerweile geringen Bedeutung für den ertragsteuerlichen Bereich. Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträge, also Unternehmensverträge im Sinne des 29 AktG, überragen in ihren Wirkungen schuldrechtliche Austauschverträge, so dass sie nach ganz herrschender Meinung ihrer Rechtsnatur nach Organisationsverträge 7 sind, die schuldrechtliche Bindungen, wie zum Beispiel die Weisungsbefolgungs- und die Gewinnabführungspflicht sowie die Verlustausgleichspflicht, enthalten. Dies ist damit zu begründen, dass es bei äußerlich unveränderter Fortgeltung der Satzung der beherrschten Gesellschaft zur Strukturänderung kommt, die sich in der Weisungsbefugnis des herrschenden Unternehmens 8 bzw. in der Gewinnabführung durch das beherrschte Unternehmen und in der Maßgeblichkeit des Konzerninteresses niederschlägt 9. Die beiden Vertragsarten sollen kurz erläutert werden:. Beherrschungsvertrag 2 3 Unter einem Beherrschungsvertrag 0 versteht das Gesetz einen Vertrag, durch den eine Aktiengesellschaft oder eine Kommanditgesellschaft auf Aktien ihre Leitung einer anderen Gesellschaft unterstellt, und zwar insbesondere dadurch, dass sie der beherrschenden Gesellschaft ein Weisungsrecht zuteilt. Beherrschungsverträge im Sinne des 29 AktG waren für Veranlagungszeiträume bis 2003 einschließlich eine Voraussetzung für die steuerliche Organschaft, wie sich aus den damals geltenden Fassungen der 4 Abs. S., 7 KStG ergibt. Mittlerweile ist dies nicht mehr der Fall; eine steuerliche Organschaft kann auch ohne das Beherrschungselement herbeigeführt werden, wenn lediglich ein Gewinnabführungsvertrag abgeschlossen wird. Aus steuerlicher Warte werden Beherrschungsverträge daher zumeist dann abgeschlossen, wenn keine steuerlichen Vorteile gesichert werden sollen, wie zum Beispiel bestehende Verlustvorträge, die gemäß 5 S. Nr. KStG bei der Organgesellschaft unzulässig sind und mithin durch die Schaffung einer Organschaft verlustig gehen würden 2. Als zentrale Rechtsfolge des Abschlusses eines Beherrschungsvertrags ist das Weisungsrecht aus 308 Abs. AktG zu nennen. Wie weitgehend das Weisungsrecht ist, ergibt sich allerdings bei Lektüre des gesamten 308 AktG. Der Vorstand der beherrschten Gesellschaft ist nicht mehr frei, die Gesellschaft in eigener Verantwortung zu leiten, sondern muss selbst bei Zweifeln an der Vereinbarkeit mit den Belangen der Gesellschaft die Weisung befolgen, 7 Flume DB 955, 485 sowie DB 957, 439 und Würdinger DB 958, 447, (45 f); BGHZ 03, (4 f.) Familienheim ; BGHZ 05, 324 (33) Supermarkt ; BGH NJW 992, 452 (454); Hüffer, AktG, 29, Rdnr. 7, 8. 8 Vgl. 308 AktG. 9 Hüffer, AktG, 29, Rdnr. 7, 8. 0 Die Begriffsmerkmale ergeben sich aus den 29 Abs. S. ivm 8 Abs. S. 2, 29 Abs. 2, 304 Abs. 3 S. und 308 Abs. AktG. Vgl. dazu unten unter 2, Rdnr. 8 ff. 2 Emmerich in: Aktien- und GmbH-KonzernR, 29, Rdnr Torwegge

15 B. Unternehmensverträge 308 Abs. 2 AktG. Sogar der Aufsichtsrat der Gesellschaft kann bei zustimmungsbedürftigen Geschäften einer wiederholten Weisung der beherrschenden Gesellschaft nicht ohne weiteres Einhalt gebieten, 308 Abs. 3 AktG. 308 AktG Leitungsmacht () Besteht ein Beherrschungsvertrag, so ist das herrschende Unternehmen berechtigt, dem Vorstand der Gesellschaft hinsichtlich der Leitung der Gesellschaft Weisungen zu erteilen. 2 Bestimmt der Vertrag nichts anderes, so können auch Weisungen erteilt werden, die für die Gesellschaft nachteilig sind, wenn sie den Belangen des herrschenden Unternehmens oder der mit ihm und der Gesellschaft konzernverbundenen Unternehmen dienen. (2) Der Vorstand ist verpflichtet, die Weisungen des herrschenden Unternehmens zu befolgen. 2 Er ist nicht berechtigt, die Befolgung einer Weisung zu verweigern, weil sie nach seiner Ansicht nicht den Belangen des herrschenden Unternehmens oder der mit ihm und der Gesellschaft konzernverbundenen Unternehmen dient, es sei denn, daß sie offensichtlich nicht diesen Belangen dient. (3) Wird der Vorstand angewiesen, ein Geschäft vorzunehmen, das nur mit Zustimmung des Aufsichtsrats der Gesellschaft vorgenommen werden darf, und wird diese Zustimmung nicht innerhalb einer angemessenen Frist erteilt, so hat der Vorstand dies dem herrschenden Unternehmen mitzuteilen. 2 Wiederholt das herrschende Unternehmen nach dieser Mitteilung die Weisung, so ist die Zustimmung des Aufsichtsrats nicht mehr erforderlich; die Weisung darf, wenn das herrschende Unternehmen einen Aufsichtsrat hat, nur mit dessen Zustimmung wiederholt werden. Als herrschendes Unternehmen im Sinne des 29 AktG kann grundsätzlich jedes Unternehmen jeder Rechtsform 3 ohne Rücksicht auf seinen Sitz auftreten 4. Auch eine Personengesellschaft oder Einzelkaufleute können herrschendes Unternehmen sein 5. Die Obergesellschaft kann ihren Sitz auch im Ausland haben 6. Als beherrschtes Unternehmen kann, im Gegensatz zum Wortlaut des 29 Abs.,. Fall AktG, der eine AG oder KGaA als Untergesellschaft voraussetzt, auch eine GmbH auftreten 7. Ungeklärt ist allerdings bisher, ob in vergleichbarer Weise auch eine Personengesellschaft einen Beherrschungsvertrag als Untergesellschaft schließen kann 8. Für die beherrschte GmbH ist allerdings zu beachten, dass nicht ohne weiteres eine Gesamtanalogie der auf die Aktiengesellschaft zugeschnittenen 29 ff. AktG möglich ist. Prinzipiell beruht der Beherrschungsvertrag darauf, dass die eigenverantwortliche Leitung der Gesellschaft dem Vorstand obliegt, 76 Abs. AktG, während die Weisungsgebundenheit des Geschäftsführers der GmbH nach allgemeiner Meinung aus 37 Abs. GmbHG abgeleitet wird und dieser mithin von der Gesellschafterversammlung abhängig ist, 45, 46 GmbHG 9. Außerdem gilt bei der GmbH bekanntlich die Vertragsfreiheit für die Satzung, wie sich aus BGHZ 69, 334 (338). 4 Emmerich in: Aktien- und GmbH-KonzernR, 29, Rdnr. 9; Altmeppen in: MünchKommAktG, 29, Rdnr. 2 f. 5 Hüffer, AktG, 29, Rdnr. 6; Emmerich in: Aktien- und GmbH-KonzernR, 29, Rdnr OLG Düsseldorf AG 2007, 70 (7); Altmeppen in: MünchKommAktG, 29, Rdnr. 24; Koppensteiner in: Kölner- KommAktG, Vorb 29, Rdnr. 83 f. 7 BGHZ 05, 324 (330 f.) Supermarkt ; vgl. auch Lutter/Hommelhoff, GmbHG, Anh 3, Rdnr. 32; Koppensteiner in: KölnerKommAktG, Vorb 29, Rdnr. 72; Timm GmbHR 989, ; Hüffer, AktG, 29, Rdnr Hüffer, AktG, 29, Rdnr. 7 mwn. 9 Emmerich in: Aktien- und GmbH-KonzernR, 29, Rdnr. 4. Torwegge 7

16 Gesellschaftsrechtliche Vorgaben 5 GmbHG ergibt, so dass daran anknüpfend die Frage gestellt werden muss, ob überhaupt bei der GmbH ein Beherrschungsvertrag abgeschlossen werden muss. Dies wird zum Schutze der Gesellschafter und der Gläubiger der Gesellschaft bejaht, da daran festgehalten werden sollte, dass nachteilige Weisungen jedenfalls in mehrgliederigen Gesellschaften nur unter den Bedingungen des Beherrschungsvertrags erlaubt sind 20. Um als Beherrschungsvertrag zu gelten, muss der Vertrag die Leitung der Untergesellschaft zum Gegenstand haben, die das beherrschte Unternehmen dem herrschenden Unternehmen unterstellt. Damit wird sachlich an 76 Abs. AktG angeknüpft. Bei typologischer Betrachtung geht es dabei um die Unternehmensplanung, -koordination, -kontrolle und Besetzung der Führungsstellen 2. Die Einzelheiten zum Abschluss, zur Änderung und der Aufhebung des Beherrschungsvertrags regeln 293 bis 299 AktG. 2. Gewinnabführungsvertrag 6 7 Nach 29 Abs. Satz, 2. Fall AktG liegt ein Gewinnabführungsvertrag vor, wenn sich die Gesellschaft verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen. Die Bedeutung des Gewinnabführungsvertrags liegt insbesondere im steuerlichen Bereich, da dieser noch immer Voraussetzung für die ertragsteuerliche Organschaft ist. Der Regelungen zum Gewinnabführungsvertrag folgen im Wesentlichen denen des Beherrschungsvertrags, so dass gesonderte Ausführungen hier nicht erforderlich sind. Im Hinblick auf die Vertragsparteien gelten mithin die Ausführungen oben und zum Abschluss, zur Änderungen und Aufhebung sowie zur Fehlerhaftigkeit die nachfolgenden Ausführungen gleichermaßen. Seine Rechtsnatur ist wie beim Beherrschungsvertrag zu bestimmen. Es handelt sich also hier wie dort um einen Organisationsvertrag, der zusätzliche schuldrechtliche Elemente aufweist, und zwar auch dann, wenn der Gewinnabführungsvertrag ausnahmsweise isoliert, also ohne Beherrschungselemente, abgeschlossen wird 22. a) Steuerliche Motivation 8 Der Gewinnabführungsvertrag bezieht seine Popularität ganz wesentlich aus den steuerlichen Vorschriften zur Organschaft, die unter anderem einen Gewinnabführungsvertrag bspw. in 4 Abs. KStG voraussetzt. 4 Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien als Organgesellschaft () Verpflichtet sich eine Europäische Gesellschaft, Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) durch einen Gewinnabführungsvertrag im Sinne des 29 Abs. des Aktiengesetzes, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist das Ein kommen der Organgesellschaft, soweit sich aus 6 nichts anderes ergibt, dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind: [ ] 20 Emmerich in: Aktien- und GmbH-KonzernR, 29, Rdnr Hüffer, AktG, 29, Rdnr. 7 mwn. 22 Hüffer, AktG, 29, Rdnr Torwegge

17 B. Unternehmensverträge Selbst wenn 8 KStG einen ausländischen Organträger anerkennt, schränkt sein restriktiver Inhalt die Gewinnabführungsverträge praktisch auf nationale Gesellschaften ein. 8 Ausländische Organträger Verpflichtet sich eine Organgesellschaft, ihren ganzen Gewinn an ein ausländisches gewerbliches Unternehmen, das im Inland eine im Handelsregister eingetragene Zweigniederlassung unterhält, abzuführen, so ist das Einkommen der Organgesellschaft den beschränkt steuerpflichtigen Einkünften aus der inländischen Zweigniederlassung zuzurechnen, wenn. der Gewinnabführungsvertrag unter der Firma der Zweigniederlassung abgeschlossen ist und 2. die für die finanzielle Eingliederung erforderliche Beteiligung zum Betriebsvermögen der Zweigniederlassung gehört. 2 Im Übrigen gelten die Vorschriften der 4 bis 7 sinngemäß. Aus der Sicht eines inländischen Organträgers und einer ausländischen Organgesellschaft scheitert die Verbreitung ebenfalls zumeist an praktischen Hindernissen; denn mit Ausnahme von Österreich sind in den benachbarten Rechtsordnungen solche Art Unternehmensverträge nicht bekannt. Mithin stellt das Erfordernis eines Gewinnabführungsvertrags durch die derzeitige Steuerrechtslage möglicherweise einen Verstoß gegen die europarechtlich garantierte Niederlassungsfreiheit und Kapitalverkehrsfreiheit dar, so dass die Forderungen nach dessen Abschaffung als Voraussetzung für die steuerliche - grenzüberschreitenden - Organschaft bereits erhoben worden sind 23. Der Abschluss von sogenannten isolierten Gewinnabführungsverträgen nach 29 Abs. AktG nimmt in jüngerer Zeit deutlich zu. Dies ist darauf zurückzuführen, dass aus körperschaftsteuerlicher Sicht kein Beherrschungsvertrag 24 mehr erforderlich ist, um zu einer steuerlichen Organschaft zu kommen b) Gewinnabführungsverpflichtung Im Unterschied zum Beherrschungsvertrags enthält der Gewinnabführungsvertrag wenig überraschend keine Beherrschungs- sondern eine Gewinnabführungsregelung, wonach - und das ist ganz wesentlich - sich die Abführungspflicht auf ganzen Gewinn beziehen muss 26. Der Höchstbetrag der Gewinnabführung ergibt sich aus 30 AktG: 2 30 Höchstbetrag der Gewinnabführung Eine Gesellschaft kann, gleichgültig welche Vereinbarungen über die Berechnung des abzuführenden Gewinns getroffen worden sind, als ihren Gewinn höchstens den ohne die Gewinnabführung entstehenden Jahresüberschuß, vermindert um einen Verlustvortrag aus dem Vorjahr und um den Betrag, der nach 300 in die gesetzliche Rücklage einzustellen ist, abführen. 2 Sind während der Dauer des Vertrags Beträge in andere Gewinnrücklagen eingestellt worden, so können diese Beträge den anderen Gewinnrücklagen entnommen und als Gewinn abgeführt werden. 23 Simon ZGR 2007, 7 (87 ff.) mn. 24 So aber noch bis zum VZ 2003 einschließlich, vgl. 4 Abs. S., 7 KStG 999 in der damals maßgeblichen Fassung Abs. S., 7 KStG. 26 H.M. vgl. nur Hüffer, AktG, 29, Rdnr. 23, 26. Torwegge 9