Grundsätze ordnungsgemäßer Berichterstattung bei Abschluß-prüfungen nach den Vorschriften des Rechnungslegungsgesetzes

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1 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 1 Fachgutachten des Fachsenats für Handelsrecht und Revision des Instituts für Betriebswirtschaft, Steuerrecht und Organisation der Kammer der Wirtschaftstreuhänder über Grundsätze ordnungsgemäßer Berichterstattung bei Abschluß-prüfungen nach den Vorschriften des Rechnungslegungsgesetzes (verabschiedet in der Sitzung des Fachsenats für Handelsrecht und Revision vom als Fachgutachten Nr 77) Inhaltsübersicht Seite Vorbemerkung Allgemeine Grundsätze Rechtliche Grundlagen und Inhalt des Prüfungsberichtes Erläuterungen zu den Bestandteilen des Prüfungsberichtes Allgemeine Berichtspflichten Allgemeine Angaben Auftragserteilung und Auftragsdurchführung Angaben über die rechtlichen Verhältnisse Angaben zu den wirtschaftlichen Grundlagen Darstellungen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage Allgemeines Nachteilige Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage Besondere Berichtspflichten bei Bestandsgefährdung und wesentlicher Beeinträchtigung der Entwicklung eines geprüften Unternehmens...8 1

2 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite Aufgliederung und Erläuterung von Posten des Jahresabschlusses Besondere Berichtspflichten bei schwerwiegenden Verstößen der gesetzlichen Vertreter gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung Feststellungen zur Gesetzmäßigkeit von Buchführung, Jahresabschluß und Lagebericht Stellungnahme zur Buchführung Stellungnahme zum Jahresabschluß Stellungnahme zum Lagebericht Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses Bestätigungsvermerk Vorlage des Prüfungsberichtes Grundsätze der Berichterstattung bei nicht gesetzlich vorgeschriebenen Abschlußprüfungen Prüfungsbericht bei freiwilligen Prüfungen, für die ein Bestätigungsvermerk erteilt werden soll Andere freiwillige Prüfungen

3 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 3 Vorbemerkung Das Fachgutachten wurde aus Anlaß der Einführung des Rechnungslegungsgesetzes neu gefaßt. Die darin dargelegten Grundsätze beziehen sich auf den gemäß 273 des Handelsgesetzbuches (HGB) zu erstattenden Prüfungsbericht und legen die Berufsauffassung dar, nach der Abschlußprüfer im Sinne der Vorschriften des 271 Abs 1 HGB Berichte über gesetzlich vorgesehene Abschlußprüfungen ( 268 ff HGB) erstatten. Besondere Vorschriften, wie sie zb für die Prüfung von Banken und Versicherungsunternehmen zu beachten sind, werden im vorliegenden Fachgutachten nicht berücksichtigt. Die Anwendbarkeit dieser Grundsätze auf freiwillige Abschlußprüfungen, die zur Erteilung eines förmlichen Bestätigungsvermerkes führen sollen, wird im letzten Abschnitt dieses Fachgutachtens behandelt. Das Fachgutachten stellt keine Anleitung zum formellen Aufbau des Prüfungsberichtes dar. 1. Allgemeine Grundsätze Der Prüfungsbericht muß den Grundsätzen der Unparteilichkeit, der Wahrheit, der Vollständigkeit und der Klarheit entsprechen. Der Grundsatz der Unparteilichkeit erfordert eine objektive Wertung der Sachverhalte unter Berücksichtigung aller verfügbaren Informationen; gegebenenfalls ist auf abweichende Auffassungen der gesetzlichen Vertreter des geprüften Unternehmens hinzuweisen. Der Grundsatz der Wahrheit erfordert, daß alle Feststellungen im Prüfungsbericht nach der Überzeugung des Abschlußprüfers den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen. Hat sich der Abschlußprüfer bei der Abfassung seines Berichtes und bei seinem Urteil auf Berichte der internen Revision des geprüften Unternehmens oder auf Prüfungsergebnisse und Untersuchungen Dritter gestützt, ist im Bericht darauf hinzuweisen. Dasselbe gilt für Feststellungen, die sich auf nicht näher überprüfte Auskünfte von Organen und Mitarbeitern des geprüften Unternehmens stützen. Der Grundsatz der Vollständigkeit erfordert, daß im Prüfungsbericht alle im Gesetz, Gesellschaftsvertrag (Satzung) oder Prüfungsauftrag geforderten Feststellungen getroffen werden und daß auch alle sonstigen wesent- 3

4 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 4 lichen Prüfungsfeststellungen und Tatsachen, die für eine ausreichende Information der Berichtsempfänger (vgl 273 Abs 3 HGB, 22 Abs 4 GmbHG) von Bedeutung sind, berichtet wird. Besteht der Bericht aus mehreren Teilen, sind in die einzelnen Berichtsteile Hinweise auf die anderen Berichtsteile oder sonstigen schriftlichen Äußerungen des Abschlußprüfers aufzunehmen. Ein Hinweis auf andere Berichtsteile oder sonstige schriftliche Äußerungen des Abschlußprüfers ist nur dann nicht erforderlich, wenn in dem Bericht, der den Bestätigungsvermerk enthält, alle im Sinne der Abschnitte 2. und 3. dieses Gutachtens berichtspflichtigen Feststellungen enthalten sind und die ergänzenden Berichtsteile oder sonstigen schriftlichen Äußerungen lediglich Einzelheiten enthalten, für die keine Berichtspflicht besteht. Der Grundsatz der Klarheit erfordert eine übersichtliche, verständliche und eindeutige Darlegung. 2. Rechtliche Grundlagen und Inhalt des Prüfungsberichtes Gemäß 273 Abs 1 HGB hat der Abschlußprüfer über das Ergebnis der Prüfung schriftlich zu berichten. Im Bericht ist insbesondere festzustellen, ob die Buchführung, der Jahresabschluß, der Lagebericht, der Konzernabschluß und der Konzernlagebericht den gesetzlichen Vorschriften entsprechen und ob die gesetzlichen Vertreter die verlangten Aufklärungen und Nachweise erbracht haben. Die Posten des Jahresabschlusses sind aufzugliedern und zu erläutern. Nachteilige Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage gegenüber dem Vorjahr und Verluste, die das Jahresergebnis nicht unwesentlich beeinflußt haben, sind anzuführen und zu erläutern. Da das HGB außer den im Gesetz genannten Pflichtbestandteilen über den Inhalt des Prüfungsberichtes nichts Näheres aussagt, sind die bezüglichen Erfordernisse aus dem vom Gesetzgeber dem Prüfungsbericht offenbar zugeordneten Zweck der Information der Berichtsempfänger und der darauf abgestimmten langjährigen Berufsübung abzuleiten. Der Umfang der Ausführungen im Prüfungsbericht ist von den besonderen Gegebenheiten im Einzelfall abhängig. Er ist vom Abschlußprüfer nach seinem pflichtgemäßen Ermessen zu bestimmen. 4

5 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 5 Der Bericht des Abschlußprüfers hat in der Regel folgende Bestandteile, die sich einerseits unmittelbar aus den gesetzlichen Vorschriften, andererseits aus berufsüblichen Grundsätzen ergeben, zu enthalten: Angabe der Auftragserteilung und Darstellung der Auftragsdurchführung; Darstellung der rechtlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse und deren Entwicklung im Berichtszeitraum; Darstellungen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage; Aufgliederung und Erläuterung der Posten des Jahresabschlusses-, Feststellungen zur Gesetzmäßigkeit von Buchführung, Jahresabschluß und Lagebericht; Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses. 3. Erläuterungen zu den Bestandteilen des Prüfungsberichtes Allgemeine Berichtspflichten 3.1. Allgemeine Angaben Auftragserteilung und Auftragsdurchführung Einleitend soll auf die Bestellung zum Abschlußprüfer und die Auftragserteilung eingegangen werden. Weiters ist der Zeitraum, in dem die örtliche Prüfung durchgeführt wurde, anzuführen; es kann erforderlich sein, auf später getroffene Feststellungen hinzuweisen. Im Prüfungsbericht soll vermerkt werden, daß der Abschlußprüfer bei der Prüfung die vom Fachsenat für Handelsrecht und Revision ausgearbeiteten Grundsätze ordnungsgemäßer Durchführung von Abschlußprüfungen beachtet hat. Gemäß 273 Abs 1 HGB ist ausdrücklich festzustellen, ob die gesetzlichen Vertreter die verlangten Aufklärungen und Nachweise erbracht haben; dabei ist auch auf die Vollständigkeitserklärung zu verweisen. Es empfiehlt sich, auf die der Durchführung der Abschlußprüfung zugrunde gelegten Auftragsbedingungen hinzuweisen, sie als Anlage dem Bericht beizufügen und festzustellen, daß sie auch im Verhältnis zu Dritten gelten sollen. 5

6 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite Angaben über die rechtlichen Verhältnisse Die Berichterstattung über die rechtlichen Verhältnisse bzw deren Entwicklung im Berichtsjahr entspricht langjähriger Berufsübung; sie erstreckt sich gegebenenfalls bis zum Zeitpunkt der Erteilung des Bestätigungsvermerks. Bei den Feststellungen zu den rechtlichen Verhältnissen sollte insbesondere über die Zusammensetzung der Organe der Gesellschaft und deren Veränderungen im Geschäftsjahr, über Änderungen der Satzung und sonstige wichtige Beschlüsse der Organe sowie über sonstige Tatbestände von Bedeutung (Abschluß und Bestand langfristiger Verträge, schwebende Prozesse, Beziehungen zu verbundenen Unternehmen und Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht) berichtet werden; weiters ist zu berichten, ob der Vorjahresabschluß festgestellt wurde und ob über den Bilanzgewinn bzw Bilanzverlust ein Beschluß gefaßt wurde. Es kann zweckmäßig sein, auch über den Veranlagungsstand, den Zeitraum der letzten steuerlichen Betriebsprüfung, allfällige steuerliche Verlustvorträge, steuerlich relevante Beziehungen zu anderen Unternehmen sowie wichtige unerledigte Rechtsmittel zu berichten Angaben zu den wirtschaftlichen Grundlagen Auch Angaben zu den wirtschaftlichen Grundlagen gehören zur langjährigen und von den Berichtsempfängern im allgemeinen erwarteten Berufsübung. Der Umfang der Berichterstattung über die wirtschaftlichen Grundlagen und deren Entwicklung richtet sich vorwiegend nach dem Informationswert für die Berichtsempfänger; Wiederholungen von Angaben aus dem Anhang und dem Lagebericht sollten dabei vermieden werden. Die Berichterstattung über die wirtschaftlichen Grundlagen sollte eine kurze Darstellung des Produktions-(Leistungs-)programms und der Betriebsstätten, Angaben über Umfang und Zusammensetzung der Produktion, des Absatzes (mengen - und/oder wertmäßige Darstellung) mit Vergleichszahlen für das Vorjahr, Zahlen über Auftragseingang und Auftragsbestand, Hinweise auf größere Investitionsvorhaben und deren Finanzierung sowie Angaben über den Beschäftigtenstand und dessen Veränderung umfassen. Diese Angaben können zweckmäßigerweise mit den Darstellungen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (siehe Abschnitt 3.2.) verbunden werden. 6

7 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite Darstellungen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage Allgemeines Folgende gesetzliche Vorschriften erfordern die Befassung des Abschlußprüfers mit der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens und entsprechende Erläuterungen im Prüfungsbericht: Im (uneingeschränkten) Bestätigungsvermerk hat der Abschlußprüfer ausdrücklich festzustellen, daß der Jahresabschluß unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein möglichst getreues Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Gesellschaft vermittelt. Gemäß 273 Abs 1, 4. Satz HGB sind im Prüfungsbericht nachteilige Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage gegenüber dem Vorjahr und Verluste, die das Jahresergebnis nicht unwesentlich beeinflußt haben, anzuführen und zu erläutern; auch die besondere Berichtspflicht gemäß 273 Abs 2 HGB erfordert Darstellungen zur Vermögens-, Finanz und Ertragslage. Die Verpflichtung zur Aufgliederung und zur Erläuterung der Posten des Jahresabschlusses ( 273 Abs 1, 3. Satz HGB) führt in der Regel ebenfalls zur Darstellung der Entwicklung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage. Die Entwicklung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sollte durch geeignete Aufstellungen und Kennzahlen dargestellt werden (Kennzahlen der Bilanzstruktur, Finanzierungskennzahlen, Kapitalflußrechnungen, Erfolgskennzahlen, Angaben zur Substanzerhaltung uä); Wiederholungen von Angaben aus dem Anhang und dem Lagebericht sollten vermieden werden. In diesem Zusammenhang sollte gegebenenfalls auch auf die Erläuterung im Anhang gemäß 225 Abs 1, 2. Satz HGB eingegangen werden Nachteilige Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage Unabhängig von einer etwaigen Darstellung im Lagebericht ist die Feststellung von nachteiligen Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage berichtspflichtig. Nachteilige Veränderungen der Finanzlage ergeben sich zb aus der Verminderung der Eigenkapitalquote durch Verluste, aus schwerwiegenden Fristeninkongruenzen, aus der mangelnden Vorsorge für das Obligo aus Bestellungen, aus Krediteinschränkungen. 7

8 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 8 Auch nachteilige Veränderungen, die sich im Jahresabschluß noch nicht niedergeschlagen haben (zb im Rahmen der Prüfung erkennbare wesentliche Wertverluste bei stillen Reserven), fallen unter die Berichtspflicht; dazu gehören auch drohende Belastungen aus außergewöhnlichen Risiken (soweit sie nicht schon bilanzierungspflichtig sind) und sonstige wesentliche Belastungen, die nach dem Abschlußstichtag bis zur Beendigung der Prüfung eingetreten sind (zb drohende behördliche Auflagen, Schäden durch Elementarereignisse, Auswirkung politischer Risiken). Weiters sind auch Verluste, die das Jahresergebnis nicht unwesentlich beeinflußt haben ( 273 Abs 1, 4. Satz HGB) anzuführen und zu erläutern. Diese Verluste können sich zb auf einzelne Unternehmenssparten, Teilmärkte, einzelne wesentliche Aufträge bei langfristiger Einzelfertigung, einzelne Vermögensgegenstände (zb Beteiligungen), Rückstellungen für drohende Belastungen aus außergewöhnlichen Risiken (zb Umweltschutzauflagen, Haftungen, Prozesse) beziehen. Kann sich aus diesen Tatbeständen eine Bestandsgefährdung oder eine wesentliche Beeinträchtigung der Entwicklung des Unternehmens ergeben (zb durch erhebliche Verluste im Bereich der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit, deren Ursachen fortbestehen, durch eine derartige Verschlechterung der Finanzierungsverhältnisse, daß die Gefahr des Eintrittes der Zahlungsunfähigkeit besteht), so fällt dies unter die Berichtspflicht gemäß 273 Abs 2 HGB (siehe Abschnitt ) Besondere Berichtspflichten bei Bestandsgefährdung und wesentlicher Beeinträchtigung der Entwicklung eines geprüften Unternehmens Gemäß 273 Abs 2 HGB hat der Abschlußprüfer unverzüglich auch darüber zu berichten, wenn er bei Wahrnehmung seiner Aufgaben Tatsachen feststellt, die den Bestand des Unternehmens gefährden können oder seine Entwicklung wesentlich beeinträchtigen können. Die besonderen Berichtspflichten des Abschlußprüfers beziehen sich auf alle Tatsachen, die ihm bei ordnungsmäßiger Durchführung seiner Prüfung (siehe /PG1) bekanntgeworden sind. Aus der Treuepflicht des Abschlußprüfers folgt, daß gegebenenfalls auch Tatsachen in die Berichterstattung einzubeziehen sind, die dem Abschlußprüfer auf andere, keiner gesetzlichen Verschwiegenheitspflicht unterliegende Weise bekanntgeworden sind. 8

9 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 9 Stellt der Abschlußprüfer im Zuge seiner Prüfung fest, daß berichtspflichtige Tatsachen nach 273 Abs 2 HGB vorliegen, so hat er über diese unverzüglich zu berichten (erforderlichenfalls durch Erstattung eines gesonderten Berichtes). Ob auf Grund der berichtspflichtigen Tatsachen außerdem eine Einschränkung des Bestätigungsvermerkes oder ein Zusatz zu diesem erforderlich ist, ist nach 274 HGB und dem Fachgutachten über die Grundsätze für die Erteilung von Bestätigungsvermerken (/PG3) zu beurteilen. In einem gesonderten Bericht getroffene Feststellungen sind entweder im Prüfungsbericht zu wiederholen, oder es ist im Prüfungsbericht auf das Vorliegen dieses Sonderberichts an deutlicher Stelle, zweckmäßigerweise im Rahmen des zusammenfassenden Prüfungsergebnisses, hinzuweisen. Eine Aussage, daß keine sonstigen berichtspflichtigen Tatsachen festgestellt wurden, ist nicht erforderlich. Diese Berichtspflicht besteht auch, wenn die Sachverhalte dem Aufsichtsrat, dem Vorstand oder der Geschäftsführung bekannt sind oder wenn auf diese Tatsachen im Lagebericht hingewiesen worden ist. Sie bezieht sich auch auf Vorgänge, die sich nach dem Bilanzstichtag ereignet haben. Der Abschlußprüfer genügt seiner Berichtspflicht, wenn er die betreffenden Sachverhalte schildert und die möglichen Folgen daraus aufzeigt; die Ausführungen müssen deutlich als Warnung erkennbar sein Aufgliederung und Erläuterung von Posten des Jahresabschlusses Eine Erläuterung und Aufgliederung der einzelnen Posten der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung ( 273 Abs 1, 3. Satz HGB) ist insoweit vorzunehmen, als dies für die Beurteilung durch die Berichtsempfänger im Hinblick auf die Vermittlung eines möglichst getreuen Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage von Bedeutung ist. Die ausreichende Erläuterung der Posten erfordert insbesondere auch ein Eingehen auf die angewandten Bewertungs- und Abschreibungsmethoden und auf die Ausübung wesentlicher Bilanzierungswahlrechte, wobei diesbezügliche Angaben im Anhang zu berücksichtigen sind. Über Risiken und Ungewißheiten, die den Wert einzelner Posten berühren, ist zu berichten. 9

10 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 10 Für die Aufgliederung und Erläuterung einzelner Posten ist es ohne Belang, ob sie unmittelbar in der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen werden oder ob die Angabe in zulässigem Umfang in den Anhang verlagert wird Besondere Berichtspflichten bei schwerwiegenden Verstößen der gesetzlichen Vertreter gegen Gesetz, Gesellschaftsvertrag oder Satzung Die gegenständliche Berichterstattung betrifft insbesondere schwerwiegende Verstöße gegen Vorschriften des Gesellschaftsrechts oder der Satzung oder gegen Bestimmungen der Geschäftsordnung, die die gesetzlichen Vertreter bei der Ausübung ihrer Geschäftsführung beschränken. Aber auch die schwerwiegende Verletzung jeder anderen Gesetzesnorm kann berichtspflichtig sein. Bezüglich des Umfangs der Prüfungspflicht und bezüglich der Berichterstattung wird auf die Ausführungen im Abschnitt verwiesen. Kriterien für die Beurteilung solcher Verstöße sind vor allem das für die Gesellschaft damit verbundene Risiko, die Bedeutung der verletzten Vorschriften, der Grad des Vertrauensbruches, dessen Kenntnis Bedenken gegen die Eignung von Mitgliedern der gesetzlichen Vertretungsorgane begründen könnte Feststellungen zur Gesetzmäßigkeit von Buchführung, Jahresabschluß und Lagebericht Gemäß 273 Abs 1, 2. Satz HGB ist im Bericht ausdrücklich festzustellen, ob die Buchführung, der Jahresabschluß und der Lagebericht den gesetzlichen Vorschriften entsprechen. Weiters ist anzugeben, ob diese Unterlagen allfälligen Bestimmungen der Satzung bzw des Gesellschaftsvertrages entsprechen ( 274 Abs 2, 2. Satz HGB) Stellungnahme zur Buchführung Eine ins einzelne gehende Darstellung von Buchführung und Belegwesen ist im allgemeinen nicht erforderlich. Es genügen grundsätzliche Ausführungen zur Form der Buchführung, zur Datenverarbeitung, zum Belegwesen, zur Ableitung des Abschlusses und zum internen Kontrollsystem sowie zu Änderungen in diesen Bereichen. 10

11 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite Stellungnahme zum Jahresabschluß Die Stellungnahme zur Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung ergibt sich bereits aus der Aufgliederung und Erläuterung der Posten des Jahresabschlusses (siehe Abschnitt 3.3.). Im Zusammenhang mit dem Anhang ist festzustellen, ob er sämtliche sich aus der Vorschrift des Satz HGB und aus Einzelvorschriften ergebenden Angaben enthält. Weiters ist anzugeben, ob die etwaige Inanspruchnahme von Schutzklauseln ( 241 HGB) zu Recht erfolgt ist Stellungnahme zum Lagebericht Im Prüfungsbericht ist auch festzustellen, ob der Lagebericht den gesetzlichen Vorschriften entspricht ( 273 Abs 1 HGB), dh, ob die Darstellung die Erfordernisse des 243 HGB erfüllt. Angaben im Lagebericht, die eine falsche Vorstellung von der Lage des Unternehmens erwecken oder das Fehlen wesentlicher Angaben (zb über ungünstige Vorgänge von besonderer Bedeutung, die nach dem Schluß des Geschäftsjahres eingetreten sind) führen, abgesehen von einer Auswirkung auf den Bestätigungsvermerk, zur besonderen Berichtspflicht gemäß 273 Abs 2 HGB, da darin ein schwerwiegender Verstoß der gesetzlichen Vertreter gegen gesetzliche Vorschriften zu erblicken ist Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses Bestätigungsvermerk Das Prüfungsergebnis ist in zusammengefaßter Form darzustellen. Dabei ist auch darauf einzugehen, ob ergänzende Vorschriften des Gesellschaftsvertrages oder der Satzung über den Jahresabschluß eingehalten wurden. Im Falle der Verweigerung oder Einschränkung des Bestätigungsvermerkes sind alle dafür maßgeblichen Umstände in einer auf das Wesentliche beschränkten Weise darzulegen. Sonstige für die Beurteilung der Lage der Gesellschaft bedeutsame Umstände sollen, soweit diese nicht in einem Zusatz zum Bestätigungsvermerk Ausdruck finden, in der Zusammenfassung kurzgefaßt erwähnt werden. In die Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses sollte auch ein Hinweis auf nachteilige Veränderungen der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage und auf Verluste, die das Jahresergebnis nicht unwesentlich beeinflußt haben, aufgenommen werden. Bezüglich der gemäß 273 Abs 2 HGB berichtspflichtigen Tatbestände wird auf die Abschnitte und 3.4. verwiesen. 11

12 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 12 Der Bestätigungsvermerk oder der Vermerk über seine Versagung ist mit Angabe von Ort und Tag der Unterschrift des Abschlußprüfers in den Prüfungsbericht aufzunehmen ( 274 Abs 4 HGB). 4. Vorlage des Prüfungsberichtes Gemäß 273 Abs 3 HGB hat der Abschlußprüfer seinen Bericht zu unterzeichnen und den gesetzlichen Vertretern sowie den Mitgliedern des Aufsichtsrates vorzulegen; bezüglich Einzelheiten wird auf die Stellungnahme des Fachsenats zur Verpflichtung des Abschlußprüfers auf Vorlage des Prüfungsberichtes gemäß 273 Abs 3 HGB (/PE4) verwiesen. Die Verpflichtung zur Vorlage bezieht sich auch auf eventuelle gesonderte Berichte im Sinne der Abschnitte und Grundsätze der Berichterstattung bei nicht gesetzlich vorgeschriebenen Abschlußprüfungen 5.1. Prüfungsbericht bei freiwilligen Prüfungen, für die ein Bestätigungsvermerk erteilt werden soll Wenn ein dem 274 HGB nachgebildeter Bestätigungsvermerk erteilt werden soll, ist die Prüfung entsprechend den Vorschriften der 268 ff HGB durchzuführen; dies bedeutet, daß auch ein Prüfungsbericht erstellt werden muß. Es kann allerdings mit dem Auftraggeber eine Berichterstattung geringeren Umfanges vereinbart werden; diesfalls hat der Abschlußprüfer auf die Tatsache einer auftragsgemäß eingeschränkten Berichterstattung in der Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses hinzuweisen. Bei der eingeschränkten Berichterstattung kann auf folgende Ausführungen verzichtet werden: Ausführungen zu den rechtlichen Verhältnissen und wirtschaftlichen Grundlagen (Abschnitte und ), Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage (Abschnitt ), Aufgliederung und Erläuterung der Posten des Jahresabschlusses (Abschnitt 3.3.). 12

13 Fachgutachten-PG.qxd :38 Seite 13 Folgende Angaben erscheinen dagegen für den Prüfungsbericht erforderlich: Auftragserteilung und Auftragsdurchführung (Abschnitt ), Angabe der wesentlichen Bewertungs- und Abschreibungsmethoden einschließlich der Ausübung von Ansatz- und Bewertungswahlrechten (soweit nicht aus dem Anhang ersichtlich) und wesentliche Abweichungen gegenüber dem Vorjahr, Berichterstattung über nachteilige Veränderungen und nicht unwesentliche Verluste gemäß 273 Abs 1 letzter Satz HGB (Abschnitt ), die Berichterstattung gemäß 273 Abs 2 HGB (Abschnitte und 3.4.), Feststellungen zur Gesetzmäßigkeit von Buchführung, Jahresabschluß und Lagebericht (Abschnitt 3.5.), Zusammenfassung des Prüfungsergebnisses - Bestätigungsvermerk (Abschnitt 3.6.). Bei Nicht-Kapitalgesellschaften (mit Ausnahme der Personengesellschaften im Sinne des 221 Abs 3 HGB) Angaben zu den Grundsätzen der Gliederung der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung. Hier ist auch darauf einzugehen, ob freiwillig ein Anhang bzw ein Lagebericht entsprechend den gesetzlichen Vorschriften aufgestellt wurde. Der Umfang der Einschränkung der Berichterstattung ist im Prüfungsbericht darzustellen Andere freiwillige Prüfungen Wenn die Prüfung nicht nach Art und Umfang der Pflichtprüfung für Kapitalgesellschaften durchgeführt wurde, besteht keine Verpflichtung zur Erstellung eines Berichtes; diesfalls darf auch kein dem Bestätigungsvermerk des 274 HGB nachgebildeter Bestätigungsvermerk erteilt werden. Berichte, mit denen nur die Erstellung eines Jahresabschlusses dokumentiert wird, dürfen nicht den Anschein eines Prüfungsberichtes erwecken. 13