Anmerkungen zur Erbschaftsteuer-Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts

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1 Anmerkungen zur Erbschaftsteuer-Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom Nach 1995 und 2006 hat das höchste deutsche Gericht durch Urteil v erneut darüber entschieden, ob das Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz gegen das Grundgesetz verstößt. Das Wichtigste zusammengefasst vorab Das Erbschaftsteuergesetz ist verfassungswidrig. Der Gesetzgeber muss es reformieren. Vorläufig bleibt das Gesetz in Kraft, und dies mit allen Steuerbegünstigungen. Es fällt nur dann ganz oder teilweise weg, wenn bis keine Reform erfolgt. Dem Gesetzgeber ist jedoch eine rückwirkende Neuregelung auf den erlaubt (zumindest bei den extremen Begünstigungen für Unternehmen, ggf. auch darüber hinaus). Somit besteht eine Unsicherheit über das künftige Recht und seine etwaige Rückwirkung. Das Urteil erörtert nur die Unternehmensnachfolge, nicht den Übergang von Privatvermögen. Künftige Änderungen des Gesetzgebers betreffen daher besonders Unternehmer, möglicherweise aber auch Privatleute, je nach Verlauf des Gesetzgebungsverfahrens. Für die eigene Vermögensnachfolge empfiehlt es sich, die aktuellen und verschiedene künftig mögliche Erbschaftsteuer-Regelungen zu vergleichen (mehr dazu im Folgenden). Im Einzelfall kann und sollte das aktuell geltende Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht noch genutzt werden, jedoch ggf. mit Klauseln, die bei rückwirkenden Neuregelungen Schutz bieten. Hintergrund Das Erbschaftsteuergesetz ist seit über 40 Jahren verfassungswidrig (für die Vorjahre vgl. hierzu die früheren Entscheidungen des Verfassungsgerichtes vom und vom ). Über die Ausgestaltung der Erbschaftsteuer ist die Politik sehr zerstritten, da diese Steuer die Fragen der Umverteilung in der Gesellschaft berührt. Auch in der aktuellen Entscheidung haben drei Richter in einem Sondervotum den Gesetzgeber angemahnt, den Umverteilungsaspekt zu beachten. Mit Wirkung zum wurde das Erbschaftsteuergesetz umfassend neugestaltet. Nahezu alle Fachveröffentlichungen wiesen auf eklatante Besteuerungslücken hin. Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes war daher in ähnlicher Form erwartet worden.

2 Seite 2 Zum gab es eine Teilreform des Erbschaftsteuergesetzes, um sog. Cash- Gesellschaften zu verhindern. Viele weitere Steuerlücken blieben ungeregelt. Zahlen hierzu: Bei rd Sterbefällen im Jahr 2012 ging Vermögen im Wert von rd. 200 Mrd. unentgeltlich über, die Finanzverwaltung erfasste davon 74 Mrd. und stellte 40 Mrd. als Unternehmensvermögen von der Erbschaftsteuer frei. Das aktuelle Steueraufkommen aus der Erbschaft- und Schenkungsteuer wird für 2014 auf rd. 5,3 Mio. geschätzt. Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes Das Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) verstößt gegen Art. 3 des Grundgesetzes, und zwar konkret die Regelungen in 13a, 13b ErbStG (erbschaftsteuerliche Begünstigungen für betriebliches Vermögen) und 19 ErbStG (Steuertarif). Die Besteuerung nichtbetrieblichen Vermögens wird hiervon ebenfalls berührt. Die mit dem Grundgesetz unvereinbaren Normen gelten gleichwohl bis zum fort. Die vorübergehende Fortgeltung der verfassungswidrigen Normen ( 13a, 13b, 19 ErbStG) begründen keinen Vertrauensschutz gegenüber einer bis zum rückwirkenden Neuregelung gegen eine exzessive Ausnutzung dieser Steuervergünstigungen. Der Gesetzgeber hat einen großen Gestaltungsspielraum (z.b. die Förderung außerfiskalischer Ziele, Auswahl von Verschonungen für diese, Bestimmung des Steuersatzes usw.). Der Gesetzgeber benötigt für jede Steuerverschonung allerdings tragfähige Rechtfertigungsgründe. Das Verfassungsgericht lässt dem Gesetzgeber hierfür großen Gestaltungsfreiraum, zeigt andererseits aber viele Einzelfragen mit möglichen Grenzen und Lösungen auf. Einige Beispiele: Laut Bundesverfassungsgericht darf der Gesetzgeber u.a o kleine und mittlere Unternehmen privilegieren (dies seien solche mit personalem Bezug des Erblassers oder Erben zum Unternehmen, also die, die in personaler Verantwortung geführt werden ), dies sind typischerweise Familienunternehmen, o die Verschonungsregelungen der 13a, b ErbStG auch künftig verwenden, sie seien im Grundsatz mit Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz vereinbar, geeignet und im Grundsatz auch erforderlich (d.h. es bedarf keines grundlegenden Neukonzeptes, sondern nur einiger Korrekturen), insbesondere o eine Behaltensfrist von fünf oder sieben Jahren vorsehen, o auch eine Steuerbefreiung von 100 % vorsehen, o die Lohnsummenregelung nutzen, da sie das Ziel verfolge, Arbeitsplätze zu erhalten,

3 Seite 3 o die kleinen und mittleren Unternehmen ohne Bedürfnisprüfung privilegieren (die abstrakte Gefahr der liquiditätsbelastenden Steuer reicht, es bedarf keines Nachweises im Einzelfall), o zwischen Kapitalgesellschaften und Personengesellschaft wie bisher differenzieren, also Personengesellschaften unabhängig von der Beteiligungsquote begünstigen, Kapitalgesellschaften jedoch nur bei einer Beteiligung von über 25 %, da so zwischen einer bloßen Geldanlage ohne personalen Einfluss und einer unternehmerischen Einbindung vereinfachend und typisierend unterschieden werden kann. Laut Bundesverfassungsgericht darf der Gesetzgeber u.a. nicht o große Unternehmen ohne Bedürfnisprüfung privilegieren, vielmehr hat der Gesetzgeber präzise und handhabbare Kriterien festzulegen, für welche Unternehmen eine Bedürfnisprüfung erforderlich ist, oder andere Sonderregeln zu schaffen, o die Steuerbefreiung von 100 % ohne Bedingung gewähren, o bei der Lohnsummenprüfung erst ab 21 Mitarbeitern die Einhaltung der Mindestlohnsumme zur Voraussetzung machen, vielmehr könne diese Prüfung nur entfallen für Betriebe mit einigen wenigen Beschäftigten, o bis zu 50 % Verwaltungsvermögen pauschal in die Förderung einbeziehen (angedeutet wird die Notwendigkeit deren Herauslösung aus der Begünstigung oder eine geringere Pauschale von z.b. 15 % für den Einbezug von Verwaltungsvermögen in die Förderung), o Steuergestaltungen zulassen, die eine Umgehung der Voraussetzungen erlauben (z.b. Betriebsaufspaltungen zur Vermeidung der Lohnsummenpflicht oder die Cash-Gesellschaft oder der Kaskadeneffekt bei mehrstufigen Konzernstrukturen). Ebenfalls angesprochen (und abgelehnt) wird eine Abschaffung des bundesweit geltenden Erbschaftsteuergesetzes und die Verlagerung der Gesetzgebung auf die Länder mit dann ggf. 16 verschiedenen Erbschaftsteuergesetzen: Dann wäre eine Rechtszerplitterung mit nicht unerheblichen Nachteilen für Erblasser und Erben betrieblichen Vermögens wie auch für die Finanzverwaltung zu befürchten. Die Idee einer Neuregelung auf Länderebene könnte damit ggf. künftig wegfallen. Drei Richter (Gaier, Masing, Baer) verweisen in einem (Minderheits-)Votum auf das Sozialstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 1 Grundgesetz) und Gerechtigkeitsüberlegungen, wonach die Erbschaftsteuer auch deshalb größere Vermögen bzw. Leistungsfähigere höher besteuern solle, um die Anhäufung und Konzentration größter Vermögen in den Händen weniger auszugleichen.

4 Seite 4 Folgerungen für die Gestaltungspraxis In jedem Einzelfall ist zu prüfen, ob gewünschte Vermögensübergänge vor oder nach der anstehenden Steuerreform erfolgen sollen. Hierzu folgende Hinweise: o Grundsätzlich kann bis zur Steuerreform das aktuelle Recht weiter genutzt werden. Da das Bundesverfassungsgericht eine Rückwirkung der Neuregelung ausdrücklich zulässt, ist diese bei jeder Gestaltung zu bedenken. In bestimmten Fällen könnte ein Widerrufsrecht helfen, welches eine Schenkung im Falle einer rückwirkenden Höherbesteuerung widerruflich macht. o Insbesondere Unternehmer sollten prüfen, ob das geltende Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht vor dessen Neuregelung noch durch Übertragung von Unternehmensanteilen auf die Nachfolger genutzt werden sollte: Die Vergünstigungen für Unternehmen werden künftig geändert werden, viele Steuervorteile wurden vom Bundesverfassungsgericht kritisiert (s.o.). Insbesondere Großunternehmen müssen mit einer Verschärfung der Besteuerung bei der Nachfolge rechnen das Bundesverfassungsgericht nannte als Beispiel für die Abgrenzung kleiner / mittlerer Unternehmen von großen Unternehmen die Empfehlung der EU-Kommission v , 2003/361/EG, wonach kleine und mittlere Unternehmen weniger als 250 Arbeitnehmer beschäftigen, einen Jahresumsatz von höchstens 50 Mio. erzielen und höchstens 43 Mio. Jahresbilanzsumme haben (bei der Reform können jedoch auch andere Kriterien normiert werden). Kleine und mittlere Unternehmensollten jedoch ebenfalls aufmerksam prüfen, ob die Höhe des eigenen Verwaltungsvermögens, die Mitarbeiteranzahl oder Lohnsummenperspektive eine Unternehmensnachfolge vor einer künftig strengeren Regelung dieser Kriterien angeraten erscheinen lassen. Auch bei Unternehmensübertragungen sollten Widerrufsrechte für den Fall erwogen werden, falls die Neuregelung doch günstiger sein sollte. o Keine Aussage liegt dazu vor, ob andere Steuervorteile wegfallen können so etwa die Steuerbefreiung für Familienheime ( 13 Abs. 1 Nr. 4 a-c ErbStG), die persönlichen Freibeträge bzgl. ihrer Höhe ( 16 ErbStG), die günstige Bewertung für Land- und Forstwirtschaft ( 158 ff. BewG), die Kapitalisierungsfaktoren des Bewertungsgesetzes auf der Basis einer marktfernen Verzinsung von 5,5 % ( 13 ff. BewG), die sogenannte Familienheim- und Güterstandsschaukel usw. In jedem Einzelfall wird daher die Prüfung der potenziellen Erbschaftsteuer und gewünschtenfalls die Nutzung der aktuell ggf. noch möglichen Gestaltungen empfohlen. o Der Entscheidung des Verfassungsgerichtes ist kein Hinweis zu entnehmen, in welchen Bereichen Änderungen zugunsten der Steuerpflichtigen erfolgen müssen. Sollte sich dies bei genauer Analyse des Urteils und der Entwicklung des Gesetzgebungsverfahrens bekräftigen, wäre mit ohnehin vorgesehenen unentgeltlichen Zuwendungen eher nicht zuzuwarten. Stets sollte hierbei der Schenker ge-

5 Seite 5 schützt werden durch Widerrufsrechte, Anrechnung auf den Pflichtteil oder einen Pflichtteilsverzicht, ggf. Zustimmung des Ehegatten (z.b. bei Zugewinngemeinschaft), Nutzungsrechte, Versorgungsregelungen u.a. Sobald die Inhalte des künftigen Erbschaftsteuergesetzes feststehen (also spätestens zur Jahresmitte 2016) sollten die bestehenden letztwilligen Verfügungen auf ihre Folgen nach neuem Erbschaftsteuerrecht geprüft werden. Weiterhin sollte nach Feststehen der Inhalte des künftigen Erbschaftsteuergesetzes geprüft werden, ob frühere unentgeltliche Zuwendungen rückabgewickelt werden können und sollen, sofern dies in einer Gesamtbetrachtung zu Vorteilen führt. Aktuell ist dies nicht erkennbar, kann sich aber aus dem künftigen Recht ergeben. Wichtige Hinweise Folgerungen im Einzelfall bedürfen einer Prüfung der individuellen Situation. Ohne eine Klärung aller rechtlichen, steuerlichen und wirtschaftlichen Folgen sollte keine Gestaltung vorgenommen werden. Hierbei können sich Abweichungen von allgemeinen Empfehlungen ergeben. Als sicherster Weg wird hiermit eine individuelle Prüfung im Einzelfall ausdrücklich angeraten. Der Gesetzgeber kann sich über die Aussagen im Urteil des Bundesverfassungsgerichtes hinwegsetzen, wie dies z.b tw. geschehen ist. Eine verlässliche Umsetzung des neuen Erbschaftsteuer-Urteils ist nicht garantiert. Das Bundesverfassungsgericht benennt zudem statt umfassender Nachbesserungen die Möglichkeit einer grundsätzlichen Neukonzeption. Auch können alle Steuervorteile für Unternehmen vom Gesetzgeber gestrichen werden, das Bundesverfassungsgericht lässt sogar dies ausdrücklich zu. Die künftige Regelung ist damit offen. Zudem kann auch das künftige Recht wieder verfassungswidrig sein. Quelle: Informationsmeldung Anmerkungen zur Erbschaftsteuer-Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom Kanzlei für Erbrecht, Vermögens- und Unternehmensnachfolge Dr. D. Ostertun, Kurze Mühren 13, Hamburg