Inhalt. IAS 11: Fertigungsaufträge

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1 Inhalt 1. Ziele des Standards im Überblick Definitionen Definition Wesentliche Inhalte... 5 I. Zuordnung von Fertigungsaufträgen... 5 I. Zusammensetzung der Auftragserlöse und Auftragskostenkosten... 6 II. Methoden zur Bestimmung des Fertigstellungsgrads Beispiel August /9

2 1. Ziele des Standards im Überblick Bilanzierung und Bewertung von Erträgen und Aufwendungen bei Fertigungsaufträgen, deren Produktion mehr als ein Geschäftsjahr dauert. Der Standard dient der Lösung des Problems der Periodenzuordnung von Aufwendungen und Erträgen aus Fertigungsaufträgen. Zu diesem Zweck enthält er v. a. Methoden zur Bestimmung des Fertigstellungsgrads. August /9

3 2. Definitionen Fertigungsaufträge Verträge über kundenspezifische Fertigungen einzelner Gegenstände oder einer Gesamtheit von Gegenständen, die hinsichtlich Design,Bestimmungszweck, Technologie und Funktion voneinander abhängen. Vertragstyp: Festpreisvertrag beinhaltet eine feste Preisvereinbarung sowie häufig eine Preisgleitklausel Vertragstyp: Kostenzuschlagsvertrag Preis wird auf Basis der Kosten zuzüglich eines vereinbarten prozentualen Anteils dieser Kosten oder eines festgelegten Entgelts ermittelt August /9

4 3. Definition Vorrangig: Bilanzierung von langfristigen Fertigungsaufträgen (Dauer von mindestens zwei Berichtsperioden) bei Auftragnehmern August /9

5 4. Wesentliche Inhalte I. Zuordnung von Fertigungsaufträgen Eine wesentliche Problematik des IAS 11 stellt die Verteilung des Gesamtertrages auf die einzelnen Perioden der Auftragsabwicklung dar. In diesem Zusammenhang muss zunächst geklärt werden, wie konkret die Gewinnrealisierung des Auftrags ausgestaltet und absehbar ist. Davon hängt ab, welche Bilanzierungsmethode (Completed-Contract- oder Percentage-of- Completion-Methode) angewendet wird. Während im Rahmen der Completed-Contract-Methode alle Gewinne erst am Auftragsende bilanziert werden, erlaubt die Percentage-of Completion- Methode in jeder Auftragsperiode die Bilanzierung eines Teils des Auftragsgewinns (schrittweise Erfassung). Ergebnis eines Fertigungsauftrags ist verlässlich zu schätzen Ja Nein Gewinnrealisierung erst bei Vertragserfüllung (Completed-Contract-Methode) Gewinnrealisierung nach dem Leistungsfortschritt (Percentage-of-Completion-Methode) Vertragstyp: Festpreisvertrag Fertigungsauftrag gilt als verlässlich geschätzt, wenn: (a) gesamten Auftragserlöse verlässlich bewertet werden können (b) wirtschaftliche Nutzen wahrscheinlich zufließt (c) noch bis zur Fertigstellung anfallenden Kosten sowie der Grad der Fertigung am Bilanzstichtag verlässlich bewertet werden können (d) Auftragskosten eindeutig bestimmt und verlässlich bewertet werden können Gewinnrealisation erfolgt entsprechend dem Leistungsfortschritt am Bilanzstichtag Vertragstyp: Kostenzuschlagsvertrag Kostenzuschlagsvertrag gilt nach als verlässlich geschätzt, wenn (a) wahrscheinlich ist, dass der wirtschaftliche Nutzen zufließt (b) zurechenbaren Auftragskosten eindeutig bestimmt und verlässlich bewertet werden können Gewinnrealisation ist erst nach vollständigem Abschluss des Auftrags bilanziell zu erfassen August /9

6 I. Zusammensetzung der Auftragserlöse und Auftragskostenkosten = Auftragserlöse Zusammensetzung der Auftragserlöse (IAS ) vereinbarte Erlöse + / - Erhöhungen / Minderungen aufgrund von Abweichungen der vereinbarten Leistung + Erhöhungen aufgrund von Nachforderungen für Kosten, die im ursprünglich vereinbarten Kaufpreis nicht enthalten waren + Prämien (z.b. für eine vorzeitige Fertigstellung) Zusammensetzung der Auftragskosten (IAS ) direkte Kosten, die dem Vertrag zugeordnet werden können (z.b. Fertigungslöhne, Materialkosten) + indirekte und allgemein dem Vertrag zurechenbare Kosten (z.b. Versicherungsprämien, Fertigungsgemeinkosten wie Energiekosten, Hilfsmaterial, Hilfslöhne) + sonstige Kosten, die dem Kunden aufgrund des Vertrages gesondert in Rechnung gestellt werden können = Auftragskosten II. Methoden zur Bestimmung des Fertigstellungsgrads Im Falle einer Anwendung der Percentage-of-Completion-Methode muss nun eine Möglichkeit gefunden werden, in jedem Geschäftsjahr den Grad der Fertigstellung eines Auftrages zu messen. Der Ertrag wäre dann gemäß diesem Fertigstellungsgrad zu bilanzieren. August /9

7 Die Messung des Fertigstellungsgrades kann nach verschiedenen Methoden erfolgen: inputorientierte Methoden bemessen den Auftragsfortschritt nach den eingesetzten Faktoren outputorientierte Methoden bemessen den Auftragsfortschritt am Verhältnis der erreichten Leistung zur Gesamtleistung Bestimmung des Fertigstellungsgrades auf Basis von/der angefallenen Kosten (cost-to-cost method) geleisteten Arbeit (efforts expended method) fertig gestellten Leistungen (units produced or delivered) physische Teilleistung vereinbarter Meilensteine (contract mailstones) Fertigstellungsgrad Verhältnis der angefallenen Auftragskosten zum Bilanzstichtag zu geschätzten gesamten Kosten In der Praxis übliche Methode z.b. Zahl der Arbeitsoder Maschinenstunden Auftrag besteht aus mehreren Einzelleistungen (z.b. 10 Häuser) kann auf die Zahl der fertig gestellten Einheiten abgestellt werden bei einem zu erbringenden Gesamtwerk (z.b. Brückenbau) kann auf physische Teilleistungen (z.b. Brückenpfeiler) oder vertraglich festgelegte Meilensteine abgestellt werden Ermittlung der im Berichtsjahr gemäß Leistungsfortschritt angefallenen (weiteren) Erträge Bis zum Bilanzstichtag angefallene Ist-Kosten voraussichtliche Projektgesamtkosten bisher geschätzter x - realisierte = Gesamtertrag Erträge Ertragserfassung zum Bilanzstichtag August /9

8 5. Beispiel Sachverhalt: IFRS-AG beginnt am mit dem Bau einer Brücke voraussichtliche Fertigstellung ist für den geplant Aufwendungen für den Brückenbau bei der IFRS-AG belaufen sich auf 300 T : für den Brückenbau vereinbarte Festpreis beträgt 400 T Honoraranspruch entsteht mit der Abnahme der Brücke am Es wird unterstellt das die Aufwendungen, die während des Bauvorgangs entstehen, gleichmäßig anfallen. Frage: Wie hoch ist der Bilanzausweis sowie die Ertragsrealisierung der IFRS-AG in den Jahren 2010 bis 2012 nach der Percentage-of-Completion-Method (Gewinnrealisierung nach Leistungsfortschritt am Bilanzstichtag) und der Completed-Contract-Methode (Gewinnrealisierung bei Vertragserfüllung)? Lösung 1 (Percentage-of-Completion-Method ( POC ): Gewinnrealisierung erfolgt nach dem Fertigstellungsgrad Bestimmung des Fertigstellungsgrads erfolgt nach der Cost-to-Cost Methode Zur Höhe des Forderungsausweises und zur Gewinnrealisierung siehe die nachfolgenden Berechnungen: Bis zum Bilanzstichtag angefallene Ist- Voraussichtliche Projektgesamtkosten Geschätzter Gesamtertra Bisher realisiert e x - = Ertragserfassun g zum Bilanzstichtag Gewinnrealisierung nach dem Fertigstellungsgrad ("percentage of completion method") 2011 bisheriger Gesamtaufwand Gesamterlös (Projekt) geschätzte Gesamtkosten realisierter Umsatz ,3% * = Fertigstellungsgrad: / = 33,3% Erfolg = bisheriger Gesamtaufwand Gesamterlös (Projekt) geschätzte Gesamtkosten realisierter Umsatz * Fertigstellungsgrad: / = 66,7% Erfolg bisheriger Gesamtaufwand Gesamterlös (Projekt) geschätzte Gesamtkosten realisierter Umsatz Fertigstellungsgrad: 100,0% Erfolg * Berechnung: 66,7% * Fazit: Teilgewinnrealisierung erfolgt nach dem Fertigstellungsgrad der Brücke i. H. v p.a. Der Forderungsausweis erhöht sich entsprechend den jährlich verbuchten Umsatzerlösen August /9

9 Lösung 2 (Completed-Contract-Method ( CCM )): Gewinnrealisation ist erst nach vollständigem Abschluss des Auftrags bilanziell zu erfassen Zu den Auswirkungen auf die Bilanz und Gesamtergebnisrechnung siehe die nachfolgenden Berechnungen: Gewinnrealisierung bei Vertragserfüllung (completed contract method" - ccm) Periode 10: Aufwand in der Periode GuV: Bestandserhöhung * geschätzte Gesamtkosten Aufwand Fertigstellungsgrad: 33,3% Erfolg 0 Gesamterlös: Bilanz: Vorräte (unfertige Erzeugnisse) Periode 11: Aufwand: GuV: Bestandserhöhung * bisheriger Gesamtaufwand Aufwand Fertigstellungsgrad: 66,7% Erfolg 0 Gesamterlös: Bilanz: Vorräte (unfertige Erzeugnisse) Periode 12: bisheriger Gesamtaufwand GuV: Umsatzerlöse: geschätzte Gesamtkosten Bestandsminderung * Fertigstellungsgrad: 100,0% Aufwand Gesamterlös: Erfolg Bilanz: Forderungen aus Lief. & Leist'g * = aktivierungsfähige Herstellungskosten in den Jahren 2010 und Fazit: Gewinnrealisierung erfolgt bei Vertragserfüllung in diesem Beispiel erst mit der vollständigen Fertigstellung der Brücke in August /9