Die Besteuerung nach dem Aufwand

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1 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung Die Besteuerung nach dem Aufwand (Stand der Gesetzgebung: 1. ) Informationsstelle für Steuerfragen 2003

2 E Steuerbegriffe - I - Aufwandbesteuerung I N H A L T S V E R Z E I C H N I S Seite 1 EINLEITUNG DIE GESETZLICHEN GRUNDLAGEN Das interkantonale Konkordat über den Ausschluss von Steuerabkommen Die Bundesgesetze über die direkte Bundessteuer und die Steuerharmonisierung GRUNDZÜGE DER BESTEUERUNG NACH DEM AUFWAND Allgemeines Wer hat Anspruch auf die Besteuerung nach dem Aufwand? Dauer der Aufwandbesteuerung DAS STEUEROBJEKT Die Steuer nach dem Aufwand Kontrolle mit anderen Einkünften und Vermögenswerten Kontrolle mit Einkünften/Vermögen aus inländischen Quellen Kontrolle mit bestimmten Einkünften aus ausländischen Quellen Normalfall Die modifizierte Besteuerung nach dem Aufwand VERFAHREN BEI DER BESTEUERUNG NACH DEM AUFWAND STEUERTARIFE... 13

3 E Steuerbegriffe - II - Aufwandbesteuerung VERZEICHNIS DER ABKÜRZUNGEN BdBSt = Bundesratsbeschluss über die Erhebung einer direkten Bundessteuer vom 9. Dezember 1940 dbst = direkte Bundessteuer DBA = Doppelbesteuerungsabkommen DBG = Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 Konkordat = Interkantonales Konkordat über den Ausschluss von Steuerabkommen vom 10. Dezember 1948 StHG = Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 * * * * * DIE KANTONSBEZEICHNUNGEN SIND WIE FOLGT ABGEKÜRZT: AG = Aargau NW = Nidwalden AI = Appenzell-Innerrhoden OW = Obwalden AR = Appenzell-Ausserrhoden SG = St. Gallen BE = Bern SH = Schaffhausen BL = Basel-Land SO = Solothurn BS = Basel-Stadt SZ = Schwyz FR = Freiburg TG = Thurgau GE = Genf TI = Tessin GL = Glarus UR = Uri GR = Graubünden VD = Waadt JU = Jura VS = Wallis LU = Luzern ZG = Zug NE = Neuenburg ZH = Zürich * * * * *

4 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 1 EINLEITUNG In der Regel können in der Schweiz wohnhafte Steuerpflichtige ohne grössere Probleme für ihr Einkommen und Vermögen veranlagt werden, insbesondere wenn sie hier erwerbstätig sind und ihr Schweizer Domizil seit längerem besteht, was eine gewisse Kontrolle über ihre Einkommens- und Vermögensentwicklung ermöglicht. Bei anderen Kategorien von Steuerpflichtigen gestaltet sich hingegen die Veranlagung schwieriger. Es handelt sich dabei vor allem um Ausländer, die sich im Ruhestand befinden und beschliessen, ihren Lebensabend in der Schweiz zu verbringen. Oft belassen sie aber zumindest einen Teil ihres Vermögens im Ausland. Der Grundsatz der Besteuerung des Gesamteinkommens ist daher bei diesem Personenkreis meistens schwer durchsetzbar, denn insbesondere deren ausländische Einkommen können von den Schweizer Steuerbehörden kaum überprüft werden. Diese Personen, die sich meist erstmals in der Schweiz niederlassen und hier, wie gesagt, keine Erwerbstätigkeit ausüben, nehmen zudem als Rentner verschiedene - teure - schweizerische Infrastrukturen (z.b. Schulen) nicht oder nur in beschränktem Masse in Anspruch. Aus diesen Gründen haben diese Personen beim Bund und in den meisten Kantonen schon seit mehreren Jahrzehnten die Möglichkeit, unter bestimmten Voraussetzungen anstelle der ordentlichen Steuer eine Steuer nach dem Aufwand (auch Pauschalsteuer genannt) zu entrichten. Dabei handelt es sich um ein vereinfachtes Veranlagungsverfahren, bei dem sich die Steuerbehörden auf bestimmte Faktoren stützen (z.b. Mietzins bzw. Eigenmietwert) und anschliessend eine Kontrolle mit Elementen der Einkünfte und des Vermögens aus inländischen Quellen durchführen. In diesem Sinne stellt die Besteuerung nach dem Aufwand eine aus praktischen Gründen gebotene Ermessensveranlagung dar. Die so festgesetzte Aufwandsteuer ersetzt sowohl die Einkommenssteuer wie auch die kantonale Vermögenssteuer, was im Übrigen dem Bundesgesetz über die Steuerharmonisierung (StHG) entspricht. Die Aufwandbesteuerung ist nicht unumstritten. Oft wird darin nämlich eine Privilegierung reicher Steuerpflichtiger gesehen. In Tat und Wahrheit ist jedoch der Kreis der Personen, die nach dem Aufwand besteuert werden können, gesetzlich stark eingeschränkt. Zudem findet immer eine Kontrolle mit den Einkünften aus inländischen Quellen statt, und es ist auch sichergestellt, dass die Aufwandbesteuerung zu keinen unangemessenen Vorteilen aus Doppelbesteuerungsabkommen führen kann (siehe Ziffer 42).

5 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 2 DIE GESETZLICHEN GRUNDLAGEN 21 Das interkantonale Konkordat über den Ausschluss von Steuerabkommen Die ersten gesetzlichen Bestimmungen über die Besteuerung nach dem Aufwand sind im interkantonalen Konkordat über den Ausschluss von Steuerabkommen vom 10. Dezember 1948 enthalten (nachstehend "Konkordat" genannt). 1) Dieses Konkordat sollte in erster Linie dem immer stärker gewordenen Konkurrenzkampf unter den Kantonen und Gemeinden um die Gewinnung zahlungskräftiger Steuerpflichtiger ein Ende setzen, denn bis anhin konnten sich wohlhabende Steuerpflichtige durch geschicktes Ausnutzen dieser Konkurrenzsituation bedeutende steuerliche Vorteile verschaffen. Mit ihrem Beitritt zum Konkordat verpflichteten sich die Kantone, keine Steuerabkommen mit Steuerzahlern mehr abzuschliessen und von einer allfälligen durch Gesetz oder Verordnung eingeräumten Kompetenz zum Abschluss solcher Abkommen fortan keinen Gebrauch mehr zu machen. Das Konkordat sieht aber in Artikel 1 Absatz 3 auch vor, dass die Kantone bestimmten, im Konkordat eng umschriebenen Gruppen von Steuerpflichtigen gesetzlich geregelte Steuererleichterungen gewähren dürfen. Bei diesen Gruppen handelt es sich insbesondere um neu gegründete Unternehmen, deren Niederlassung für den betreffenden Kanton von wirtschaftlichem Interesse ist 2), sowie um natürliche Personen, die (in der Regel) nicht Schweizer Staatsbürger sind und in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausüben. Natürlichen Personen werden solche Steuererleichterungen in der Praxis in der Form der so genannten Aufwandbesteuerung eingeräumt. Die meisten Kantone führten im Anschluss an den Beitritt zum Konkordat in ihren Gesetzgebungen Bestimmungen über diese Besteuerungsart ein. Auch der Bund besass eine entsprechende Regelung für die direkte Bundessteuer (Art. 18bis BdBSt). Weiterhin bestanden aber beträchtliche Unterschiede zwischen den einzelnen Kantonen, insbesondere in Bezug auf Bemessung, maximale Dauer usw. Dieser gesetzlichen Vielfalt wurde mit den beiden Bundesgesetzen vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) einerseits und über die Harmonisierung der direkten Steuern von Kantonen und Gemeinden (StHG) anderseits Abhilfe geschaffen. 1) Für Einzelheiten siehe den Artikel "Das interkantonale Konkordat über den Ausschluss von Steuerabkommen vom 10. Dezember 1948" in den STEUERINFORMATIONEN, Band I, Register A. 2) Für Einzelheiten siehe den Artikel "Die Besteuerung der juristischen Personen" in den STEUER- INFORMATIONEN, Band II, Register 1.

6 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 22 Die Bundesgesetze über die direkte Bundessteuer und die Steuerharmonisierung Im Zuge der Bestrebungen für eine vertikale (zwischen Bund und Kantonen) und horizontale (zwischen Kantonen) Steuerharmonisierung wurden Ende 1990 die Bundesgesetze über die Harmonisierung der direkten Steuern von Kantonen und Gemeinden sowie über die direkte Bundessteuer von den eidgenössischen Räten verabschiedet. Sie traten am 1. Januar 1993 (StHG) bzw. am 1. Januar 1995 (DBG) in Kraft. Im StHG wurde den Kantonen eine Frist von acht Jahren, also bis Ende 2000, eingeräumt, um ihre Gesetzgebung an die neuen Bestimmungen anzupassen. Der Wortlaut der einschlägigen Bestimmungen (Art. 6 StHG bzw. Art. 14 DBG) in diesen Gesetzen ist - dem Harmonisierungsauftrag entsprechend - in allen wesentlichen Punkten identisch. Für diejenigen Kantone, die bereits eine Aufwandbesteuerung kannten (siehe Ziff. 31), bedeutete dies, dass sie bis im Jahr 2001 die vom StHG vorgeschriebene Form übernehmen mussten. Für die übrigen Kantone war die Einführung der Besteuerung nach dem Aufwand nach StHG auf spätestens diesen Zeitpunkt zwingend; zumindest in der Steuerperiode des Zuzugs besteht für den Steuerpflichtigen, der die Voraussetzungen erfüllt, ein Anspruch auf diese besondere Besteuerungsart. Die Weiterführung der Besteuerung nach dem Aufwand für ausländische Staatsangehörige bleibt dagegen fakultativ (Art. 6 Abs. 2 StHG). Im Gegensatz dazu hat diese Vorschrift im DBG zwingenden Charakter (Art. 14 Abs. 2 DBG). Im Folgenden werden diese Erläuterungen detaillierter ausgeführt, ohne jedoch in das Gebiet der möglicherweise (noch) bestehenden kantonalen Differenzen einzugehen.

7 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 3 GRUNDZÜGE DER BESTEUERUNG NACH DEM AUFWAND 31 Allgemeines Eine Aufwandbesteuerung darf nur eingeräumt werden, soweit hierfür eine entsprechende gesetzliche Grundlage besteht. Sie stellt somit keine freie Vereinbarung zwischen Steuerbehörde und Steuerpflichtigen dar, sondern begründet für denjenigen Pflichtigen, der die betreffenden gesetzlichen Anforderungen erfüllt, einen Rechtsanspruch auf entsprechende Behandlung. Von der in Artikel 1 Absatz 3 Buchstabe a des Konkordats sowie in Artikel 6 StHG eingeräumten Kompetenz haben inzwischen alle Kantone Gebrauch gemacht und diesbezügliche Gesetzesbestimmungen in ihre Steuergesetze aufgenommen. Die meisten dieser Kantone haben bereits die im StHG vorgesehene Form der Besteuerung nach dem Aufwand übernommen; noch bestehende Abweichungen werden in den folgenden Kapiteln kurz erwähnt. Auch der Bund besitzt, wie erwähnt, Bestimmungen über die Besteuerung nach dem Aufwand (Art. 14 DBG). Gestützt darauf hat der Bundesrat am 15. März 1993 eine Ausführungsverordnung erlassen. Im Folgenden wird vor allem auf die Regelung des StHG und des DBG (d.h. die neueren Bestimmungen) eingegangen und auf eine Erläuterung der entsprechenden (ähnlichen) Bestimmungen des Konkordats weitgehend verzichtet. 32 Wer hat Anspruch auf die Besteuerung nach dem Aufwand? Nach dem Aufwand dürfen nur diejenigen natürlichen Personen besteuert werden, die erstmals oder nach mindestens zehnjähriger Landesabwesenheit steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz nehmen und hier keine Erwerbstätigkeit ausüben. Es kann sich also grundsätzlich sowohl um ausländische Staatsangehörige als auch um Schweizer Bürger handeln. Bei letzteren ist allerdings die Dauer der Aufwandbesteuerung bis zum Ende der laufenden Steuerperiode beschränkt (siehe Ziffer 33). Bemerkungen: Rückkehr in die Schweiz: Der Umstand, dass die rückkehrende Person hier einst eine Erwerbstätigkeit ausgeübt hat, spielt im DBG keine Rolle mehr, wenn sie nach einer Landesabwesenheit von mindestens zehn Jahren zurückkehrt, in dieser Zeit in der Schweiz nicht mehr erwerbstätig war (auch nicht z.b. als Grenzgänger) und vom Zeitpunkt der Rückkehr an keine Erwerbstätigkeit mehr in der Schweiz ausübt. Unvereinbarkeit zwischen der Ausübung einer Erwerbstätigkeit in der Schweiz und der Aufwandbesteuerung: Eine Erwerbstätigkeit in der Schweiz liegt vor, wenn eine Person hier

8 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung haupt- oder nebenberuflich Erwerbseinkünfte erzielt. Dies gilt als gegeben, sobald eine Berufsausübung auf Schweizer Boden stattfindet. Dabei ist es unerheblich, ob die Tätigkeit unmittelbar mit der Schweizer Wirtschaft in Zusammenhang steht oder nicht. Es spielt auch keine Rolle, ob die Einkünfte aus dieser Tätigkeit im In- oder Ausland anfallen. Ebenfalls als in der Schweiz erwerbstätig gelten Personen, die Angestellte oder gewerbsmässig Beauftragte einer Gesellschaft mit Sitz in der Schweiz sind, auch wenn diese Personen ihre Tätigkeit zur Hauptsache oder ausschliesslich im Ausland ausüben. Schweizer, die zusätzlich das Bürgerrecht eines anderen Staates besitzen (= Doppelbürgerrecht), gelten nicht als Ausländer. Sie können die Besteuerung nach dem Aufwand nur nach den für schweizerische Rückwanderer geltenden Bestimmungen beanspruchen, d.h. längstens bis zum Ende der laufenden Steuerperiode. Besitzt nur einer der Ehegatten das Schweizer Bürgerrecht, bestehen in den Kantonen verschiedene Besteuerungsarten: Beim Bund und in den meisten Kantonen haben beide Ehegatten zeitlich unbeschränkt Anspruch auf die Besteuerung nach dem Aufwand, wenn sie beide alle übrigen Bedingungen erfüllen (also insbesondere keine Erwerbstätigkeit in der Schweiz ausüben). Dasselbe gilt auch für die unter elterlicher Sorge stehenden Kinder mit Schweizer Bürgerrecht. In einigen Kantonen (UR, SZ, OW und AR) ist das Recht auf die Aufwandbesteuerung für solche Ehepaare auf die erste Steuerperiode beschränkt (also bis Ende der laufenden Periode), jedoch unter der Bedingung, dass keiner der beiden eine Erwerbstätigkeit ausübt. Die Kantone BE, LU, TI, NE und GE wenden eine einzige und gemeinsame Familienbesteuerung an, und zwar auf der Grundlage einer getrennten Berechnung der steuerbaren Elemente (das Einkommen und Vermögen werden für den Schweizer Ehegatten ordentlich und für den ausländischen Ehegatten nach dem Aufwand besteuert). Keinen Anspruch auf Aufwandbesteuerung haben Ausländer, die in der Schweiz bzw. im Kanton einen Scheinwohnsitz zu errichten suchen oder die Mindestaufenthaltsdauer zur Begründung der schweizerischen Steuerpflicht nicht erfüllen. Die einst in der Schweiz tätigen Diplomaten und Konsularbeamten sowie die Beamten internationaler Organisationen, die nach ihrer Pensionierung in der Schweiz verbleiben, können keine Besteuerung nach dem Aufwand beanspruchen, sofern sie während den zehn ihrem Ruhestand vorausgegangenen Jahren in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit ausgeübt haben, selbst wenn das daraus resultierende Erwerbseinkommen aufgrund völkerrechtlicher Verträge von den direkten schweizerischen Steuern befreit war. Die Aufwandbesteuerung ist für die Berechtigten nicht zwingend. Vielmehr haben sie die Wahl zwischen der ordentlichen und der Aufwandbesteuerung. Die Besteuerung nach dem Aufwand muss beantragt werden, wobei der Pflichtige den Nachweis zu erbringen hat, dass er die Voraussetzungen erfüllt.

9 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 33 Dauer der Besteuerung nach dem Aufwand Bei Schweizer Bürgern die während den letzten zehn Jahren ausserhalb der Schweiz lebten und in dieser Zeit keinem öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnis unterstellt waren oder überhaupt keine Tätigkeit in der Schweiz ausübten ist die Höchstdauer der Aufwandbesteuerung auf die laufende Steuerperiode beschränkt, d.h. bis am Ende des Ankunftsjahres. Ausländischen Staatsangehörigen hingegen, welche die oben genannten Voraussetzungen (insbesondere keine Erwerbstätigkeit in der Schweiz) erfüllen, wird das Recht auf Entrichtung der Steuer nach dem Aufwand bei der direkten Bundessteuer unbegrenzt eingeräumt. Im StHG ist diese Bestimmung als Kann-Vorschrift formuliert, d.h. die Kantone können in ihren Steuergesetzen festlegen, dass Ausländern die Aufwandbesteuerung auch über die erste Steuerperiode hinaus gewährt wird. Allerdings räumen mittlerweile alle Kantone ausländischen Staatsangehörigen ein zeitlich unbegrenztes Recht auf diese Besteuerungsart ein, solange diese Personen die entsprechenden Voraussetzungen erfüllen. Betreffend Schweizer mit Doppelbürgerrecht sowie Ehepaare, bei denen nur ein Ehegatte das Schweizer Bürgerrecht besitzt, siehe Ziffer 32. Dem (ausländischen) Steuerpflichtigen steht bis zur rechtskräftigen Veranlagung in jeder Steuerperiode das Recht zu, anstelle der Steuer nach dem Aufwand die ordentliche Steuer vom Einkommen zu entrichten. 3) 331 Beginn des Rechts auf die Besteuerung nach dem Aufwand Das Recht auf die Besteuerung nach dem Aufwand entsteht, sofern die obgenannten Voraussetzungen hiefür erfüllt sind, bei Beginn der Steuerpflicht (siehe Ziff. 32). Das gilt sowohl für Personen, die in der Schweiz Wohnsitz, wie für solche, die hier Aufenthalt nehmen (Art. 8 DBG). Die der Steuerperiode vorangehende Aufenthaltsdauer zählt bei der Berechnung der Frist mit. Auch wird ein Aufenthalt an verschiedenen Orten zusammengerechnet und ein vorübergehendes Verlassen des Landes wird nicht als Unterbrechung des Aufenthalts gewertet. 332 Ende des Rechts auf die Besteuerung nach dem Aufwand Das Recht endet bei Verlegung des Wohnsitzes oder Aufenthalts in einen anderen Kanton oder Staat, ferner, wenn der betreffende Steuerpflichtige eine Erwerbstätigkeit in der Schweiz auszuüben beginnt oder das Schweizer Bürgerrecht erwirbt oder auch für Schweizer Bürger wenn die zeitliche Beschränkung (Ende der laufenden Steuerperiode) erreicht ist. 3) Ausnahme: Im Kanton GR kann das Wahlrecht nur bis zum Ende der Steuerperiode ausgeübt werden.

10 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung Erwerb des Schweizerbürgerrechts Das Recht auf die Besteuerung nach dem Aufwand erlischt, wenn der betreffende Steuerpflichtige das Schweizerbürgerrecht erwirbt; in diesem Fall ist die ordentliche Steuer vom Einkommen zu entrichten. Schweizerische Rückwanderer und neu Eingebürgerte verlieren das Recht auf die Besteuerung nach dem Aufwand spätestens am Ende der bei ihrer Einreise bzw. Einbürgerung laufenden Steuerperiode Aufnahme einer Erwerbstätigkeit in der Schweiz Eine die Besteuerung nach dem Aufwand ausschliessende Erwerbstätigkeit in der Schweiz übt aus, wer hier irgendeinem Haupt- oder Nebenberuf nachgeht und daraus im In- oder Ausland Einkünfte im Sinne der Artikel 17 oder 18 DBG sowie der Artikel 7 oder 8 StHG erzielt. Dies trifft insbesondere zu auf Künstler, Wissenschaftler, Erfinder, Sportler und Verwaltungsräte, die in der Schweiz persönlich zu Erwerbszwecken tätig sind. In diesen Fällen besteht kein Anspruch auf die Besteuerung nach dem Aufwand; vielmehr ist die ordentliche Steuer vom Einkommen zu entrichten.

11 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 4 DAS STEUEROBJEKT Das DBG und das StHG regeln nicht nur den Begünstigtenkreis, sondern auch das Ausmass der zulässigen Steuererleichterung, indem die Besteuerung der betreffenden Personen gewissen Mindestanforderungen genügen muss. So darf ihre Steuerleistung nicht geringer sein als der Betrag, den sie für ihre in der Schweiz gelegenen beweglichen 4) und unbeweglichen Vermögenswerte 5) und die daraus fliessenden Einkünfte als ordentliche Steuer entrichten müssten (siehe Ziff. 421). Die Aufwandsteuer wird somit einerseits nach dem Aufwand des Steuerpflichtigen und andererseits - sozusagen als Kontrolle - aufgrund von bestimmten Einkommens- und Vermögensbestandteilen veranlagt. Geschuldet ist jeweils der höhere Steuerbetrag. 41 Die Steuer nach dem Aufwand Die Steuer nach dem Aufwand wird nach den jährlichen, in der Bemessungsperiode entstandenen Lebenshaltungskosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen, in der Schweiz lebenden Personen berechnet. Dabei sind sämtliche Kosten zu berücksichtigen, unabhängig davon, ob sie im In- oder Ausland anfallen. Zu den Aufwendungen, die für die Berechnung der Steuer in Betracht gezogen werden, gehören die Kosten für Verpflegung und Bekleidung; die Kosten für Unterkunft (einschliesslich Nebenkosten, Ausgaben für Heizung, Reinigung, usw.); die gesamten Aufwendungen (Bar- und Naturalleistungen) für das Personal, das dem Steuerpflichtigen dient; die Auslagen für Bildung, Kultur und Unterhaltung; die Kosten der Haltung von aufwendigen Haustieren (Reitpferde usw.); die Aufwendungen für Reisen, Ferien, Kuraufenthalte usw.; die Kosten für den Unterhalt und den Betrieb von Automobilen, Motorbooten, Flugzeugen usw.; alle andern Kosten der Lebenshaltung, einschliesslich der direkten Steuern. Ebenfalls zum steuerbaren Aufwand sind die Lebenshaltungskosten zu rechnen, die der Ehegatte und die Kinder unter elterlicher Gewalt aus eigenen Mitteln bestreiten, sofern sie in der Schweiz leben. 4) z.b. Wertschriften (Aktien, Obligationen und übrige Anteilscheine), Bankguthaben und Hypothekarforderungen 5) Die Vermögenswerte werden nur in den Kantonen in die Kontrollrechnung einbezogen, da der Bund keine Vermögenssteuer kennt.

12 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung Die Summe dieser tatsächlichen Aufwendungen muss aber bei der direkten Bundessteuer sowie in der Mehrheit der Kantone (zumindest gemäss Praxis) für die einen eigenen Haushalt führenden Steuerpflichtigen mindestens dem Fünffachen 6) des Mietzinses bzw. des Eigenmietwerts der Wohnung oder des Hauses entsprechen. Für die übrigen Steuerpflichtigen muss dieser Betrag mindestens den doppelten Pensionspreis 7) für Unterkunft und Verpflegung in Hotels, Pensionen u.ä. erreichen. Hat der Steuerpflichtige in der Schweiz mehrere Liegenschaften zu seiner Verfügung, so ist der Berechnung der höchste Mietzins bzw. Mietwert zugrunde zu legen. Zur Festsetzung des Lebensaufwandes sind die Mietzinsen bzw. Mietwerte der übrigen Liegenschaften zu berücksichtigen. Handelt es sich um ein Mietobjekt, das sich im Eigentum einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden (natürlichen oder juristischen) Person befindet, so ist der Betrag zugrunde zu legen, den ein unabhängiger Dritter bezahlen müsste. Für jede Steuerperiode sind sowohl der tatsächliche jährliche Aufwand des Steuerpflichtigen als auch der massgebende Mietzins bzw. Eigenmietwert oder der Pensionspreis für ein Jahr zu ermitteln. Vom steuerbaren (= höheren) Betrag können keine Abzüge gemacht werden. Der so ermittelte Betrag gilt als Bemessungsgrundlage unter dem Vorbehalt, dass die so genannte Kontrollrechnung (siehe Ziffer 42) nicht zu einem höheren Steuerbetrag führt. 6) Ausnahmen: - Kanton ZH: mindestens dem Fünffachen des bei Fremdvermietung erzielbaren Mietzinses - Kanton SZ: die Minima bei Einkommen und Vermögen werden vom Regierungsrat festgelegt und übersteigen in der Praxis die obgenannten Minima. - Kanton JU: das Sechs- bis Achtfache 7) Ausnahmen: - Kanton SZ: (siehe Bemerkung oben) - Kanton GE: zweifacher Pensionspreis plus drei Viertel des Pensionspreises für die so genannten "Familienlasten" - Kanton JU: zwei- bis dreifacher Pensionspreis

13 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 42 Kontrolle mit anderen Einkünften und Vermögenswerten Gemäss DBG und StHG wird die nach dem Aufwand berechnete Steuer anschliessend dem Steuerbetrag gegenübergestellt, der sich bei ordentlicher Besteuerung der inländischen Einkommensund (in den Kantonen) Vermögenswerte sowie - bei Inanspruchnahme der Vorteile aus Doppelbesteuerungsabkommen - gewisser ausländischer Einkünfte und Vermögen ergeben würde. Die Steuer nach dem Aufwand darf nicht niedriger sein als die nach dem ordentlichen Tarif berechneten Steuern vom gesamten Bruttobetrag dieser Elemente. Eine Vorzugsbehandlung geniessen somit lediglich die übrigen im Ausland gelegenen Vermögenswerte und die daraus fliessenden Einkünfte, Faktoren also, deren Feststellung in einem ordentlichen Veranlagungsverfahren ohnehin gewissen Unsicherheiten unterliegt. 421 Kontrolle mit Einkünften/Vermögen aus Inländischen Quellen Zu den Einkünften und - in den Kantonen - Vermögenswerten 8) des Steuerpflichtigen, seines Ehegatten und seiner Kinder unter elterlicher Sorge aus inländischen Quellen werden gerechnet (Bruttobeträge): das in der Schweiz (bzw. im Kanton) gelegene unbewegliche Vermögen sowie dessen Einkünfte; die in der Schweiz (bzw. im Kanton) gelegene Fahrnis sowie deren Einkünfte; das in der Schweiz angelegte bewegliche Kapitalvermögen 9), mit Einschluss der durch schweizerische Grundstücke oder durch Verpfändung schweizerischer Grundpfandtitel gesicherten Forderungen, sowie dessen Einkünfte; die in der Schweiz verwerteten Urheberrechte, Patente und ähnlichen Rechte sowie deren Einkünfte; der Ruhegehälter, Renten und Pensionen, die aus schweizerischen Quellen fliessen. Von diesen Bruttoeinkünften können lediglich die Kosten für den Unterhalt und die Verwaltung von in der Schweiz bzw. im Kanton gelegenen unbeweglichen Vermögen/Grundstücken sowie die Kosten für die allgemein übliche Verwaltung von Wertschriften und Guthaben abgezogen werden, deren Erträge besteuert werden. Alle anderen Aufwendungen, insbesondere Schuldzinsen, Renten und dauernde Lasten, können nicht in Abzug gebracht werden. 8) Ausnahme: Im Kanton VS werden die Vermögenswerte für die Kontrollrechnung nicht beigezogen. 9) Darunter fallen alle Wertschriften und Guthaben, deren Ertrag der schweizerischen Verrechnungssteuer unterliegt, sowie alle anderen Forderungen und Guthaben gegenüber in der Schweiz wohnhaften Schuldnern.

14 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung 422 Kontrolle mit bestimmten Einkünften aus ausländischen Quellen Normalfall Steuerpflichtige, welche die Steuer nach dem Aufwand entrichten, können die Vorteile der von der Schweiz abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) beanspruchen, insbesondere die darin vorgesehenen Entlastungen von (an der Quelle oder im ordentlichen Verfahren erhobenen) ausländischen Steuern. Als Einkünfte, für die der Steuerpflichtige kraft eines Doppelbesteuerungsabkommens gänzliche oder teilweise Befreiung oder Rückerstattung von ausländischen Steuern beanspruchen kann, kommen neben Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren auch Erwerbseinkünfte, Pensionen und Renten in Betracht. Damit der Steuerpflichtige dadurch aber nicht unangemessene Vorteile erlangt, werden in diesem Fall die entsprechenden im Ausland belasteten Einkünfte zu den Einkünften aus inländischen Quellen gerechnet und somit ebenfalls zur Kontrolle herangezogen. 10) Beispiel: Ein Steuerpflichtiger möchte die Vorteile aus dem DBA mit Spanien beanspruchen. Er erzielt Einkünfte in der Höhe von 130'000 Franken aus schweizerischen Quellen. Seine an der Quelle besteuerten Zinsen in Spanien belaufen sich brutto 11) auf 40'000 Franken. Die "Kontrollrechnung" erfolgt somit über 170'000 Franken. An dieser Stelle ist als Besonderheit noch das DBA mit Frankreich zu erwähnen, das vorsieht, dass eine nach dem Aufwand besteuerte Person als nicht in der Schweiz ansässig gilt und daher die Abkommensvorteile nicht beanspruchen darf, wenn sie auf einer pauschalen Grundlage besteuert wird, die sich nach dem Mietwert der Wohnstätte(n) richtet, über die sie in der Schweiz verfügt. Jedoch wird aufgrund eines Verständigungsverfahrens angenommen, dass eine nach Aufwand besteuerte Person als in der Schweiz ansässig gilt, wenn das für die eidgenössischen, kantonalen und Gemeindesteuern massgebende Einkommen den Betrag des fünffachen Mietzinses oder Mietwertes der Wohnung oder das Anderthalbfache des Pensionspreises übersteigt und wenn die für die Kantons- und Gemeindesteuern massgebende Besteuerungsgrundlage nicht wesentlich von dem der direkten Bundessteuer unterliegenden Einkommen abweicht; dabei muss der für die kantonale Besteuerung massgebende Betrag in jedem Fall mindestens so hoch sein wie die Summe der schweizerischen Einkünfte und jener französischen Einkünfte (Dividenden, Zinsen, Lizenzgebühren), für die das DBA eine Entlastung von fran-zösischen Steuern vorsieht. 10) Bemerkung: In einigen Kantonen wird die Steuer auf den Einkommen, für die der Steuerpflichtige die Abkommensvorteile beansprucht, zu einem proportionalen Sondersatz berechnet. 11) Unter dem Bruttobetrag ist der um den nicht rückforderbaren Teil der ausländischen Steuer gekürzte Ertrag zu verstehen.

15 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung Bemerkung: Die Steuerpflichtigen, die anstelle der ordentlichen Einkommenssteuern eine Steuer nach dem Aufwand entrichten, haben grundsätzlich keinen Anspruch auf die pauschale Anrechnung der im Ausland verbleibenden Sockelsteuern, die gemäss DBA nicht rückerstattungsfähig sind, auf die schweizerischen Einkommen. Der Fall der "modifizierten" Besteuerung nach dem Aufwand bleibt auf jeden Fall die Ausnahme (siehe Ziff ) Die modifizierte Besteuerung nach dem Aufwand Die DBA mit Belgien, Deutschland, Italien, Kanada, Norwegen, Österreich und den USA lassen die Abkommensvorteile nur dann zu, wenn sämtliche nach schweizerischem Recht (und gemäss DBA in der Schweiz) steuerbaren Einkünfte, die aus diesen Vertragsstaaten stammen, so behandelt werden, wie wenn sie in der Schweiz der ordentlichen Besteuerung und den allgemeinen Einkommenssteuersätzen des Bundes, der Kantone und der Gemeinden unterständen. Ist dem nicht so, betrachten diese Staaten die betroffenen Personen als nicht in der Schweiz ansässig, was bedeutet, dass sie auch nicht von den entsprechenden DBA profitieren können. Im Ergebnis muss daher eine der Aufwandbesteuerung unterworfene natürliche Person, die aufgrund der erwähnten Doppelbesteuerungsabkommen eine Entlastung von den Steuern dieser Vertragsstaaten beansprucht, bezüglich aller aus diesen Staaten stammender Einkünfte so behandelt werden, wie wenn sie ordentlich besteuert würde. Dieses Verfahren wird "modifizierte" Besteuerung nach dem Aufwand genannt. Aus diesem Grund sind neben den in Ziffer 421 bezeichneten schweizerischen Einkünften und Vermögenswerten alle anderen aus dem jeweiligen Vertragsstaat stammenden und in der Schweiz steuerbaren Einkünfte in die Bemessungsgrundlage einzuschliessen, soweit sie nach dem internen schweizerischen Recht steuerbar und nicht aufgrund der betreffenden DBA von den schweizerischen Steuern befreit sind. Die Steuern auf allen aus diesen Vertragsstaaten stammenden Einkünften sind zusammen mit den übrigen Einkünften aus schweizerischen Quellen zum Satz für das gesamte Einkommen zu erheben. 12) Verzichtet der Steuerpflichtige auf die ordnungsgemässe Angabe der Gesamtfaktoren, so wird die modifizierte Besteuerung nach dem Aufwand zum Maximalsatz vorgenommen. Beispiel: Ein Steuerpflichtiger möchte die Vorteile aus dem DBA mit Deutschland beanspruchen. Er erzielt Einkünfte in der Höhe von 40'000 Franken aus schweizerischen Quellen. Seine an der Quelle besteuerten Lizenzgebühren in Deutschland belaufen sich brutto 13) auf 80'000 Franken. Weiter erzielt er in Deutschland 100'000 Franken aus Werbegeschäften, die zwar nicht an der Quelle besteuert werden, dafür aber in der Schweiz steuerbar sind. Die "Kontrollberechnung" und wahrscheinlich auch die Berechnung der Aufwandsteuer wird somit auf der Grundlage von 220'000 Franken vorgenommen. Bemerkung: 12) Wie schon unter Ziffer 421 erwähnt können lediglich die Kosten für den Unterhalt und die Verwaltung von in der Schweiz bzw. im Kanton gelegenen Immobilien sowie die Kosten für die allgemein übliche Verwaltung von Wertschriften und Guthaben abgezogen werden, deren Erträge besteuert werden. Im Gegensatz dazu können alle anderen Aufwendungen, vor allem Passivzinsen, Renten und Dauerbeträge nicht abgezogen werden. 13) Unter dem Bruttobetrag ist der um den nicht rückforderbaren Teil der ausländischen Steuer gekürzte Ertrag zu verstehen.

16 E Steuerbegriffe Aufwandbesteuerung Entrichten diese Personen auf allen Einkünften aus diesen Vertragsstaaten die vollen Steuern zum Satze des Gesamteinkommens, können sie die pauschale Steueranrechnung beanspruchen. Allerdings sind die betreffenden Bruttobeträge einschliesslich der nicht rückforderbaren ausländischen Quellensteuern zu deklarieren. Wenn der Steuerpflichtige trotz modifizierter Besteuerung nach dem Aufwand im Vornhinein auf jegliche Steueranrechnung verzichtet, darf er die Bruttobeträge der Einkünfte aus diesen sieben Vertragsstaaten abzüglich der im Ausland verbleibenden Sockelsteuern deklarieren. 5 VERFAHREN BEI DER BESTEUERUNG NACH DEM AUFWAND Der Steuerpflichtige, der Anspruch auf die Besteuerung nach dem Aufwand erhebt, hat die hiefür vorgesehene besondere Steuererklärung und ein Wertschriftenverzeichnis einzureichen sowie den Nachweis zu erbringen, dass er die Voraussetzungen erfüllt. Wenn er Ausländer ist, steht ihm für jede Steuerperiode bis zur rechtskräftigen Veranlagung das Rechts zu, anstelle der Steuer nach dem Aufwand die ordentliche Steuer vom Einkommen zu entrichten. Die Veranlagungsbehörde hat sich bei der Besteuerung nach dem Aufwand vor jeder Veranlagung davon zu überzeugen, dass der Steuerpflichtige die Voraussetzungen hiefür erfüllt und die von ihm verlangten Angaben und Nachweise vollständig erbracht hat. Eine unvollständig ausgefüllte oder nicht unterzeichnete Steuererklärung ist zur Ergänzung zurückzusenden; von vertraglichen Vertretern ist eine unterzeichnete Vollmacht einzufordern. In jedem Fall ist zu verlangen, dass Angaben sowohl für die Steuer vom Aufwand als auch für die Steuer auf bestimmten Einkünften (Kontrollrechnung) gemacht werden. Insbesondere sind die Einkünfte aus ausländischen Quellen mit ergänzenden Belegen nachzuweisen, sofern diese Informationen nicht bereits aus den Entlastungsanträgen hervorgehen. 6 STEUERTARIFE Sozialabzüge sind zwar ausgeschlossen; hingegen wird der familiären Situation des Steuerpflichtigen sowohl beim Bund als auch in den Kantonen durch die Anwendung verschiedener Steuertarife Rechnung getragen (d.h. Tarif für Alleinstehende, Tarif für Verheiratete, Tarif für Alleinstehende mit Kindern). Die bei der Kontrollrechnung nicht berücksichtigten Einkünfte und Vermögenswerte bleiben auch für die Festsetzung des Steuersatzes ausser Betracht, d.h. für den massgebenden Aufwand bzw. die schweizerischen Einkommens- und Vermögenswerte der Kontrollrechnung ist stets derjenige Steuersatz anzuwenden, der sich für ein steuerbares Einkommen bzw. Vermögen in dieser Höhe ergibt. (Betreffend Ausnahmen bei der modifizierten Besteuerung nach dem Aufwand siehe Ziffer 422.2). * * * * *