Recht der Steuern und der öffentlichen Finanzordnung Tax Law and Public Finance. Die Vermögensverwaltung im Ertragsteuerrecht

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1 Recht der Steuern und der öffentlichen Finanzordnung Tax Law and Public Finance 6 Lydia Auerswald Die Vermögensverwaltung im Ertragsteuerrecht Unter besonderer Würdigung der öffentlichen Hand im Körperschaftsteuerrecht Nomos

2 Recht der Steuern und der öffentlichen Finanzordnung / Tax Law and Public Finance herausgegeben von VRiBFH Prof. Dr. Dietmar Gosch, Christian-Albrechts- Universität zu Kiel / Bundesfinanzhof, München Prof. Dr. Ulrich Hufeld, Helmut-Schmidt-Universität, Universität der Bundeswehr Hamburg Prof. Dr. Gregor Kirchhof, LL.M., Universität Augsburg Prof. Dr. Alexander Rust, LL.M., Wirtschaftsuniversität Wien Prof. Dr. Ralf P. Schenke, Julius-Maximilians-Universität Würzburg (geschäftsführend für die Reihe) Prof. Dr. Henning Tappe, Universität Trier Prof. Dr. Birgit Weitemeyer, Bucerius Law School, Hamburg (geschäftsführend für die Reihe) Begründet von: Prof. Dr. Arndt Schmehl ( ) Band 6

3 Lydia Auerswald Die Vermögensverwaltung im Ertragsteuerrecht Unter besonderer Würdigung der öffentlichen Hand im Körperschaftsteuerrecht Nomos

4 Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über abrufbar. Zugl.: Augsburg, Univ., Diss., 2015 ISBN (Print) ISBN (epdf) 1. Auflage 2016 Nomos Verlagsgesellschaft, Baden-Baden Printed in Germany. Alle Rechte, auch die des Nachdrucks von Auszügen, der fotomechanischen Wiedergabe und der Übersetzung, vorbehalten. Gedruckt auf alterungsbeständigem Papier.

5 Vorwort 5 7 Abkürzungsverzeichnis 13 Problemstellung und Gang der Untersuchung Kapitel: Allgemeine Grundlegung die wirtschaftliche Betätigung der öffentlichen Hand in der Rechtsordnung 23 A. Die wirtschaftliche Betätigung der öffentlichen Hand als Sonderform staatlicher Tätigkeiten 24 I. Grundlagen der wirtschaftlichen Betätigung der öffentlichen Hand 25 II. Zulässigkeit und Schranken staatlicher Wirtschaftstätigkeit Zulässigkeit Schranken 30 a) Grundrechte privater Konkurrenten 30 b) Rechtsstaats- und Subsidiaritätsprinzip 33 aa) Rechtsstaatsprinzip 33 bb) Subsidiaritätsprinzip 35 c) Steuerstaatsprinzip Exkurs: Einfaches Recht Exkurs: Gemeinschaftsrecht Fazit 40 B. Die wirtschaftliche Betätigung der öffentlichen Hand im System der Besteuerung 41 I. Die Steuerfreistellung der öffentlichen Hand als erste Ebene im System der Besteuerung Zentrale Hintergründe der Steuerfreistellung ein erster Überblick 43 a) Fiskalzweck der Steuer 43 b) Wettbewerbsfreier Hoheitsbereich 45 7

6 2. Notwendigkeit einer partiellen Besteuerung? 47 a) Finanzverfassungsrechtliche Grundsätze 48 b) Wettbewerbsneutralität der Besteuerung Zusammenfassung und weitere Aspekte 54 II. Die Steuerpflicht der öffentlichen Hand mit ihren Betrieben gewerblicher Art als zweite Ebene im System der Besteuerung Wettbewerbsneutralität der Besteuerung 58 a) Nationales Recht Vorgaben des Verfassungsrechts 60 aa) Sachbezogene Grundaussagen des allgemeinen Gleichheitssatzes 61 bb) Benachteiligung privater Unternehmen infolge der Ungleichbehandlung und Wettbewerbsauswirkung 62 cc) Rechtfertigung von wettbewerbsmaßgeblichen Ungleichbehandlungen 65 dd) Fazit 67 b) Europarecht 6. EG-Richtlinie zur Harmonisierung der Umsatzsteuer und Rechtsprechung des EuGH 68 c) Kritik Finanzausgleich Wirtschaftlichkeitsaspekt und Effizienzgründe Gesellschaftspolitische Aspekte Zusammenfassung 74 III. Ausblick Die Vermögensverwaltung der öffentlichen Hand als dritte Ebene im System der Besteuerung Kapitel: Die Vermögensverwaltung im Ertragsteuerrecht insbesondere die Steuerfreistellung der Vermögensverwaltung in 4 KStG 77 A. Der Begriff der Vermögensverwaltung und ihre gesetzliche Verankerung 77 I. Grundlegendes zur Vermögensverwaltung Historische Entwicklung in den verschiedenen Steuernormen Rechtsnatur und Formel des BFH 81 II. Begriffsbestimmung und gesetzliche Verankerung durch die Abgrenzung zu den wirtschaftlichen Tätigkeiten 84 III. Klassische Beispiele der Vermögensverwaltung der öffentlichen Hand 86 8

7 B. Die Vermögensverwaltung im Steuerrecht insbesondere die Steuerfreistellung der Vermögensverwaltung in 4 KStG 92 I. Die Vermögensverwaltung in der Systematik der Betriebe gewerblicher Art nach 4 Abs. 1 KStG Die Tatbestandsmerkmale eines Betriebs gewerblicher Art nach 4 Abs. 1 KStG 93 a) Einrichtung 94 b) Nachhaltige Tätigkeit 97 c) Wirtschaftliche Tätigkeit 98 aa) Negative Abgrenzung zum Hoheitsbetrieb 99 bb) Direkte Definition beziehungsweise Beschreibung 100 cc) Auslegung nach dem Sinn und Zweck 101 dd) Besonderheiten von verlustbringenden Tätigkeiten 102 ee) Zusammenfassung 103 d) Einnahmenerzielungsabsicht 103 e) Wirtschaftliches Herausheben innerhalb der Gesamtbetätigung 105 f) Keine Land- und Forstwirtschaft 108 g) Keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr Die Vermögensverwaltung im Lichte des 4 Abs. 1 KStG 111 a) Vermögensverwaltende Tätigkeit als wirtschaftliche Tätigkeit 112 aa) Die Auswirkung von Steuervorteilen bei der Nutzung von Kapitalvermögen 113 bb) Die Auswirkung von Steuervorteilen bei der Nutzung von Sachvermögen 117 cc) Besonderheit: Die Auswirkung des Mittelentzugs am Markt 118 b) Weitere Voraussetzungen des 4 Abs. 1 KStG 120 c) Fazit 121 II. Überlegungen des historischen Gesetzgebers Die Körperschaftsteuer von 1920 bis Die Körperschaftsteuer von 1925 bis Die Körperschaftsteuer ab Erkenntnisse 137 III. Umkehrschluss aus 4 Abs. 4 KStG 138 IV. Anwendung von 14 Satz 1 AO analog? Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb nach 14 AO 143 9

8 2. Vergleich Schlussfolgerung 147 V. Die Steuerfreistellung der Vermögensverwaltung unter Wettbewerbsgesichtspunkten 148 VI. Rückgriffe auf die Grundsätze im Einkommensteuerrecht Rechtfertigung mit der analogen Anwendung des 15 Abs. 2 EStG? 151 a) Der Gewerbebetrieb nach 15 Abs. 2 EStG 152 b) Vergleich 153 c) Schlussfolgerung Anwendung der Grundsätze aus dem Einkommensteuerrecht zur allgemeinen Abgrenzung zwischen Betrieb gewerblicher Art und Vermögensverwaltung 160 VII. Finanzausgleich 164 VIII. Exkurs: Ausblick in das europäische Recht vor allem für Zwecke der Umsatzsteuer Besteuerung der öffentlichen Hand im Umsatzsteuerrecht Die Behandlung der Vermögensverwaltung im Umsatzsteuerrecht 170 IX. Fazit 175 C. Neue Rechtfertigungsgründe der Steuerfreistellung der Vermögensverwaltung der öffentlichen Hand 176 I. Einordnung in die steuerfreie private Sphäre? Dritte Sphäre für die Besteuerung der öffentlichen Hand? Einordnung der Vermögensverwaltung in die dritte Sphäre und mögliche Folgen 182 II. Bereich des existenziellen wirtschaftlichen Handelns der öffentlichen Hand? Argumentation bei gemeinnützigen Körperschaften Anwendbarkeit auf juristische Personen des öffentlichen Rechts 187 III. Marktteilnahme geringer Intensität Intensität der Marktteilnahme Steuerunwürdigkeit als Rechtfertigungsgrund? 194 IV. Ähnlichkeit zum Hoheitsbereich 195 V. Vermögensverwaltung im öffentlichen Interesse und aus gesellschaftlicher Verantwortung 198 VI. Allgemeine Pflicht zur Nutzung von Vermögen Grundgedanken der These Klassische Beispiele

9 3. These in Bezug zur Vermögensverwaltung der öffentlichen Hand Abweichung von der These durch das Einkommensteuerrecht? Zusammenfassung 214 VII. Fazit 215 D. Das übliche und unübliche Maß der Nutzung von Vermögen als Regel-Ausnahme-Verhältnis Vermögensverwaltung vs. Vermögensaktivierung 217 Erkenntnisse und Ausblick 223 Zentrale Thesen 225 Anlage 1: Die Normen der historischen Körperschaftsteuergesetze 231 Literaturverzeichnis 243 Rechtsprechungsverzeichnis