E. Anforderungen an eine strafbefreiende Selbstanzeige

MSA D/148 E. Anforderungen an eine strafbefreiende Selbstanzeige Hinweis: Regelmäßig sind Zahlenangaben vorzunehmen. Eine Ausnahme ist dann gegeben, wenn die Zuordnung von Besteuerungsgrundlagen zu bestimmten Personen- oder Vermögensmassen vorzunehmen ist. 289 Muster einer Selbstanzeige mit Zahlenangaben: Sehr geehrte Damen und Herren, unter Vorlage einer auf mich lautenden Vollmacht zeige ich an, dass ich die rechtlichen Interessen von Frau S vertrete. Meine Mandantin hat in den Jahren ab 2006 versehentlich ihre Zinseinnahmen bei der Société Générale Bank in Frankreich nicht erklärt. Namens und im Auftrag meiner Mandantin berichtige ich ihre Einkommensteuererklärung für die Jahre 2006 bis 2010 wie folgt: Kalenderjahr Grund Betrag in Euro 2006 Zinsen aus Kapitalvermögen 13 038,46 2007 Zinsen aus Kapitalvermögen 17 243,90 2008 Zinsen aus Kapitalvermögen 25 087,39 2009 Zinsen aus Kapitalvermögen 24 781,19 2010 Zinsen aus Kapitalvermögen 34 773,68 Ich bitte um Neuveranlagung und Übersendung der Steuerbescheide in meine Kanzlei. 290 3. Form der Selbstanzeige a) Schriftlich oder mündlich Im Gegensatz zu 149 AO i.v.m. zahlreichen Einzelsteuergesetzen verwendet 371 Abs. 1 AO nicht den Begriff Steuererklärungen, sondern den Begriff Angaben. 150 Abs. 1 S. 1 AO behandelt allein Steuererklärungen. Auch 150 Abs. 3 AO hat nur für Steuererklärungen, nicht für Selbstanzeigen Bedeutung. Die Abgabenordnung sieht mithin eine besondere Form für die Berichtigungserklärung nicht vor, insbesondere muss die Selbstanzeige nicht wie etwa die ursprüngliche bzw. unterlassene Steuererklärung auf einem amtlich vorgeschriebenen Vordruck ( 150 AO) abgegeben werden. 1 Ein solcher Vordruck existiert nicht. 291 1 OLG Hamburg, Urt. v. 27.1.1970 2 Ss 191/69, NJW 1970, 1385 m. Anm. Kopacek, NJW 1970, 2098 ff.; OLG Stuttgart, Urt. v. 21.5.1987 1 Ss 221/87, wistra 1987, 263, 265; Breyer, Der Inhalt der strafbefreienden Selbstanzeige, S. 166, 167; Bilsdorfer, wistra 1984, 93, 94 f. 71

MSA D/148 292 Die Selbstanzeige kann schriftlich oder mündlich 1, per Telefax, EMail, fernmündlich 2 oder zu Protokoll bei der zuständigen Finanzbehörde abgegeben werden. 293 Hinweis: Zur Vermeidung von Missverständnissen, insb. zum Nachweis der Rechtzeitigkeit der Abgabe der Selbstanzeige, empfiehlt es sich, die Schriftform der Selbstanzeige zu wählen. Im Interesse des Steuerpflichtigen ist insb. auf die Dokumentation der Übermittlung der Erklärung zur Finanzbehörde bzw. des Zugangs der Erklärung bei der Finanzbehörde zu achten. Grundsätzlich sollten Selbstanzeigen per Fax an die Finanzbehörde übermittelt werden. Ein Übersendungsprotokoll muss ausgedruckt werden. Dieses muss das richtige Datum und die korrekte Uhrzeit aufzeigen. Außerdem sollte zumindest die erste Seite der Selbstanzeige auf dem Übersendungsprotokoll abgedruckt sein. Der Einwurf der Erklärung am Sonnabend in den Briefkasten beim Veranlagungsfinanzamt sollte, um einem späteren Streit um die Rechtzeitigkeit der Selbstanzeige vorzubeugen, durch schriftliche Bestätigung anwesender Zeugen dokumentiert werden. Die Dokumentation sollte auch den Inhalt des Schreibens umfassen. Von einer mündlichen Erklärung gegenüber der Finanzbehörde ist regelmäßig abzuraten. Sollte dennoch eine mündliche Erklärung erfolgen, ist zur Vermeidung von Zweifeln auf die Protokollierung zu achten. 294 Zwar greift bei Zweifeln über die Rechtzeitigkeit der Abgabe der Selbstanzeige der Grundsatz in dubio pro reo ein, jedoch nur, wenn die Einlassung des Steuerpflichtigen vom Richter nicht als Schutzbehauptung abgetan wird. 295 Schriftliche Erklärungen müssen nicht unterschrieben sein. Nach einer Entscheidung des BayOblG vom 7.10.1953 3 ist die Selbstanzeige selbst dann wirksam, wenn sie aus unerfindlichen Gründen mit einem falschen Namen unterzeichnet worden ist, sich aber die Identität des Anzeigenerstatters aus den Begleitumständen ergibt. 296 72 4. Kapitel: Berichtigung bei Steuerhinterziehung nach 371 Abs. 1 bis 3 AO Hinweis: Das Wort Selbstanzeige braucht in der Berichtigungserklärung nicht aufgeführt zu werden, ebenso wenig eine Bezugnahme auf 371 AO. 4 Die Selbstanzeige braucht keinen Hinweis auf die strafrechtliche Seite zu enthalten; eine ausdrückliche Selbstbezichti- 1 OLG Köln, Urt. v. 28.8.1979 1 Ss 574 575/79, DB 1980, 57, 58; OLG Hamm, Urt. v. 24.5.1961 3 Ss 354/61, DB 1961, 968; OLG Düsseldorf, Urt. v. 10.12.1958 Ss 822/58, DB 1960, 458. 2 OLG Hamburg, Beschl. v. 21.11.1985 1 Ss 108/85, wistra 1986, 116, 117. 3 1 St 41/53, NJW 1954, 244, 245. 4 BGH, Urt. v. 19.3.1991 5 StR 516/90, wistra 1991, 223, 225 = NJW 1991, 2844, 2846; BGH, Beschl. v. 13.10.1998 5 StR 392/98, wistra 1999, 27, 28.

MSA D/148 E. Anforderungen an eine strafbefreiende Selbstanzeige gung ist unschädlich. 1 Es ist ausreichend, wenn die Berichtigungserklärung neutral abgefasst wird. Die Selbstanzeige muss, sie sollte sogar, nicht als solche bezeichnet werden, da sie einem Geständnis gleichkommt. Von einem ausdrücklichen strafrechtlichen Geständnis ist aber abzuraten, insb. wenn nicht eindeutig ist, ob vorsätzlich oder bloß leichtfertig Steuern verkürzt wurden. Der Sachverhalt lässt sich erst klären, wenn die erste Schockreaktion abgeklungen ist und der Steuerpflichtige den Ausführungen des steuerlichen Beraters in rechtlicher Hinsicht vollumfänglich folgen kann. Es empfiehlt sich eine neutrale korrigierende Erklärung bzw. Nacherklärung der Steuern. Nach der Entscheidung des OLG Köln vom 28.8.1980 2 reicht es für eine Selbstanzeige aus, wenn der Steuerberater eines Unternehmens in einer Besprechung beim Finanzamt über Umsatzsteuerangelegenheiten erklärt, dass der Unternehmer noch Lohnsteuer nachträglich anzumelden und abzuführen hat und die Lohnsteuerschuld später fristgerecht geleistet wird. Die Berichtigung kann auch konkludent gegenüber der Finanzbehörde abgegeben werden. 3 Die Berichtigung muss nicht ausdrücklich erklärt werden; ein Berichtigungswille ist nicht erforderlich. 297 298 b) Abgabe einer Jahressteuererklärung Die Selbstanzeige kann auch in Form einer Steuererklärung abgegeben werden. 4 Dies genügt zumindest dann, wenn der Steuerpflichtige dem Finanzamt überhaupt nicht bekannt war. 5 Hatte der Steuerpflichtige bereits zuvor unrichtige oder unvollständige Steuererklärungen für den betreffenden Steuerabschnitt und die betreffende Steuerart bei der Finanzbehörde eingereicht, muss in der abweichenden späteren Steuererklärung der Wille zum Ausdruck kommen, dass diese an die Stelle der ursprünglichen Steuererklärung treten soll. Ausreichend ist es, wenn der Steuerpflichtige eine neue Steuererklärung abgibt, die eine höhere Steuer ergibt. Auch die Abgabe einer Jahreserklärung ist als formwirksame Selbstanzeige anzusehen. So wirkt die Abgabe der Umsatzsteuerjahreserklärung nach 18 Abs. 3 UStG mit korrekten Umsatzzahlen auch ohne Nachreichung der berichtigten oder ergänzten oder unterlassenen Umsatzsteuervoranmeldungen nach 18 Abs. 1 und 2 UStG strafbefreiend. 6 Es emp- 299 300 1 BGH, Urt. v. 13.10.1992 5 StR 253/92, wistra 1993, 66, 68. 2 1 Ss 574 575/79, Stbg 1981, 197. 3 BGH, Urt. v. 13.10.1992, 5 StR 253/92, wistra 1993, 66, 68; OLG Köln, Urt. v. 28.8.1979 1 Ss 574 575/79, DB 1980, 57, 58. 4 BGH, Beschl. v. 13.10.1998 5 StR 392/98, wistra 1999, 27, 28. 5 OLG FFM, Urt. v. 18.10.1961 1 Ss 854/61, NJW 1962, 974, 975 f. 6 RG, Urt. v. 14.2.1932 VI A 553/32, RStBl. 1932, 419; OLG Hamburg, Urt. v. 27.1.1970 2 Ss 191/69, NJW 1970, 1385; OLG Hamburg, Beschl. v. 12.2.1985 1 Ss 191/84, wistra 1985, 166, 167. 73

MSA D/148 4. Kapitel: Berichtigung bei Steuerhinterziehung nach 371 Abs. 1 bis 3 AO fiehlt sich aber, eine Aufstellung mit den korrigierten Monatsangaben beizulegen. 301 Auch die Einreichung einer Einkommensteuerjahreserklärung wurde als Selbstanzeige hinsichtlich falscher Angaben zu den Einkommensteuervorauszahlungen nach 37 Abs. 3 EStG eingeordnet; nicht erforderlich ist der Hinweis, dass im Zusammenhang mit der fällig gewesenen Vorauszahlung ein ungerechtfertigter Steuervorteil erlangt wurde. 1 Entgegen der Vorentscheidung des LG Stuttgarts vom 25.11.1983 2 besteht zwischen den Einkommensteuervorauszahlungen und der Einkommensteuerjahreserklärung ein innerer Zusammenhang. Ausreichend ist es, wenn die Finanzbehörde auf Grund der kommentarlosen Abgabe der Einkommensteuerjahreserklärung in die Lage versetzt wird, die tatsächlich geschuldete Steuer zutreffend festzusetzen. 302 An der formwirksamen Selbstanzeige durch Abgabe einer Jahressteuererklärung hat Joecks 3 vor dem Hintergrund der Entscheidung des BGH vom 20.6.1994 4 Zweifel geäußert. Der BGH hat in dieser Entscheidung die Figur der fortgesetzten Tat bei Steuerhinterziehung aufgegeben, so dass jede unrichtige Erklärung als rechtlich selbständige Handlung zu werten sei, die im Verhältnis zueinander in Tatmehrheit stehen. Aber auch Joecks merkt hierzu an, dass die Umsatzsteuer eine Jahressteuer ist und eine Aufgliederung der Umsätze nach Monaten oder Kalendervierteljahren als übertriebene Förmelei entbehrlich ist. Eine exakte Zurechnung auf die einzelnen Besteuerungsabschnitte wäre nur für die Festsetzung von Hinterziehungszinsen relevant. Da die Nachentrichtung der Hinterziehungszinsen nicht Bedingung für die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige ist, braucht die Selbstanzeige diesbezüglich keine Angaben zu enthalten. 4. Inhalt der Selbstanzeige a) Notwendiger Inhalt und Maßstab der Bestimmung des Umfangs der Angaben 303 Der Steuerpflichtige muss die Finanzbehörde durch die Berichtigung seiner Angaben in die Lage versetzen, den Steuerpflichtigen so zur Steuer zu veranlagen, als hätte er die Steuererklärung von vornherein ordnungsgemäß abgegeben. 5 304 Der Steuerpflichtige muss durch die von ihm veranlasste Selbstanzeige wesentlich dazu beitragen, dass die Finanzbehörde auf der Basis der Angaben ohne weitere langwierige, größere eigene Nachforschungen und unab- 1 OLG Stuttgart, Urt. v. 21.5.1987 1 Ss 221/87, wistra 1987, 263 m. zust. Anm. v. Bilsdorfer, wistra 1987, 265; Schauf in Kohlmann, 371 Rz. 64.3; Joecks in Franzen/Gast/Joecks, 371 Rz. 69. 2 10 Qs 146/83, wistra 1984, 197. 3 In Franzen/Gast/Joecks, 371 Rz. 69. 4 5 StR 595/93, wistra 1994, 266 ff. 5 BGH, Urt. v. 11.11.1958 1 StR 370/58, BGHSt 12, 100, 101. 74

MSA D/148 E. Anforderungen an eine strafbefreiende Selbstanzeige hängig von der weiteren Mithilfebereitschaft des Steuerpflichtigen die betroffene Steuer zutreffend veranlagen kann. 1 Auch wenn in der Selbstanzeige regelmäßig Zahlenangaben vorzunehmen sind, müssen diese demnach nicht sämtliche zahlenmäßigen Unterlagen derart erschöpfend enthalten, dass die Finanzbehörde die Nach- und Neuveranlagung auf der Stelle durchführen kann. 2 Das Finanzamt muss durch die vom Steuerpflichtigen beigebrachten Erklärungen oder Unterlagen nicht in den Stand versetzt werden, ohne jede weitere eigene Aufklärungstätigkeit die nachzufordernde Steuer festzusetzen. 3 Der Wirksamkeit der Selbstanzeige steht es nicht entgegen, wenn die zahlenmäßige Berechnung der Steuer noch eine gewisse eigene Aufklärung durch das Finanzamt erfordert. Allerdings dürfen hierbei keine neuen steuerlich erheblichen Tatsachen zutage gefördert werden. Die Berichtigung muss sich auf steuerlich erhebliche Tatsachen erstrecken. Die steuerrechtliche Beurteilung des Sachverhalts ist der Finanzbehörde überlassen. Eine abweichende rechtliche Beurteilung des wahrheitsgemäß offenbarten Sachverhalts durch den Steuerpflichtigen ist unschädlich. 4 305 Muster einer Selbstanzeige mit rechtlicher Würdigung: 306 Sehr geehrte Damen und Herren, unter Vorlage einer auf mich lautenden Vollmacht zeige ich an, dass ich die steuerlichen Interessen von Herrn S vertrete. Namens und im Auftrag meines Mandanten berichtige ich dessen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2005 bis 2007. Die folgenden Einnahmen wurden nicht als Mieteinnahmen erklärt: Jahr Zahlungen Ehefrau des S Sohn des S 2005 15. Januar 15. Februar 15. März Summe 128 Euro 128 Euro 128 Euro 1536 Euro 246 Euro 246 Euro 246 Euro 2952 Euro 2006 Summe 1536 Euro 2460 Euro 1 BGH, Urt. v. 13.11.1952 3 StR 398/52, BGHSt 3, 373, 376 = BStBl. 1953 I 109. 2 RG, Urt. v. 9.11.1936 3 D 619/36, RGSt. 70, 351. 3 BGH, Urt. v. 13.11.1952 3 StR 398/52, BGHSt 3, 373, 376. 4 LG Stuttgart, Beschl. v. 21.8.1989 10 KLs 137/88, wistra 1990, 72, 73. 75

E. Anforderu ngen an ein e strafbefreiende Selbstan zeige wegs bei Fristsetzung nach Selbstanzeige, DStZ 1978, 48Schuhm ann, Rechtsweg bei Fristsetzung nach371 Abs. 3 AO, MDR 1977, 371m.Erw. von H! bner, M DR 1977, 72Stum pe, Zu r Fristsetzu n g nach 410 Abs. 3 AO bei strafbefreiender Selbstanzeige, StBp 194, 197Wassm ann, Zu den Voraussetzungen des 371 Absatz 3 AO, ZfZ 1990, 40Wrenger, Problem e der Selbstanzeige nach 371, 378 Abs. 3 AO, DB 1987, 2325im m erm ann, N achzahlung bei Selbstanzeige, Diss. G reifswald 2001. ach zahlu ng als Voraussetzung zurrlangung von Strareiheit Mit der Abgabe der Selbstanzeige erwirbt der"ter einen wartschat au Strareiheit. 1 371 Abs. 3 AO m acht die Straffreiheit du rch Selbstanzeige f! r den Fall, dass Steuerverk! rzungen bereits eingetreten oder Steuervorteile erlangt sind, von der N achzahlun g der zu Gunsten des Beteiligten hinterzogenen Steuer innerhalb der ih m bestim m ten angem essenen Frist abh"ngig. Der"ter ist zur N achzahlung der zu seinen Gunsten verk! rzten Steuer verpflichtet, soweit eine Steuerverk! rzun g eingetreten ist bzw. Steuervorteile erlangt wurden, d.h. soweit die Steuerhinterziehung vollen det ist. Der st aat lich e St rafan spru ch bleibt bis zu r frist gerech t en N achzah lung der geschuldeten Steuer besteh en un d ist aufl send bedingt du rch die N achzahlun g der hinterzogenen Steu er innerhalb ein er zu setzenden Frist. 2 Erst die Wiedergutm achung des Erfolgsu nrechts i.s.d.371 Abs. 3 AO m acht die R! ck kehr ins Recht vollkom m en. 3 Die ristsetzun g dient dazu, den "ter zur alsbaldigen N achzahlung an zuhalten und den Schwebezu stand zwischen der Anwartschaft auf Straffreiheit und dem Eintritt oder Verlust der Straffreih eit zu beenden. Die Finanzbeh rde ist daher zur Fristsetzung verpflichtet, sie hat diesbez! glich keinen Erm essensspielraum. Ist die Steuerhinterziehung im Zeitpunkt der Berichtigun gserkl"run g nicht vollen det worden, so besteht f! r eine N ach zahlu ng von Steuern kein Grund, da der"ter keine wiedergutzum achenden Steuervorteile erlangt hat. 4 Dies ist der Fall, wenn die Steuerhinterziehu ng n ur versucht w u rde oder der " t er die Selbst an zeige bereit s erst at tet h at te, bevor er veranlagt wurde. 5 In der N achzah lungspflich t des Absatzes 3 kom m t derweck der strafbefreien den Selbstanzeige m it der rschlieu ng von bislang unbekann ten Steueruellen deutlich zum Ausdruck. 497 498 499 1 Schauf in Kohlm ann,371 Rz. 8Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 9 von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 98. 2 BGH, Urt. v. 3..1954 3 StR 302/53, BGHSt 7, 33, 341vgl. auch BaObLG, Beschl. v. 3.11.1989RReg. 4 St 135/89, wistra 1990, 159, 12LG Stuttgart, Urt. v. 20.1.1987 KLs 243/ 8, wistra 1988, 3, 37von Briel/ Ehlscheid, 2 Rz. 98. 3 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 9von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 99. 4 Schauf in Kohlm ann, 371 Rz. 87von Briel/Ehlscheid, 2 Rz. 99Wassm ann, ZfZ 1990, 40. 5 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 97. 123

4. KapitelBerichtigung bei Steuerhinterziehung nach371 Abs. 1 bis 3 AO ach zahlu ngslichtiger 500 371 Abs. 3 AO verpflichtet seit der N euregelung zum 1.1.1977 den an der Steuerhinterzieh ung Beteiligten zur N achzahlun g, wenn er Steu ern zu seinen Gunsten h interzogen h at. Es stellt sich jedoch die Frage, wer von dieser N ach zah lu n gspflich t bet roffen ist, ob n eben dem St eu erschuldner r eigene Steuersch ulden auch der atbeteiligte r rem de Steuerschulden zu r N achzahlung herangezogen werden kann. aachzahlung eigener Steuerschulden 501 Unstreitig ist, dass der Steuerhinterzieher die innerhalb des eigenen Steuerschuldverh"ltnisses hinterzogen en Steuern nachentrich ten m uss, da sich die Steuersch uld f! r ihn durch dieat verm indert hat. 1 502 Die N achzah lung der zu seinem eigenen Vorteil verk! rzten Steuern setzt voraus, dass die Steu erschu ld im Zeitpunk t der Selbstanzeige m ateriellrechtlich fortbesteht. Wird die Steuerschuld durch die Finanzbeh rde vollst"ndig erlassen, ist der Steuerschuldner nicht weiter zur N achzahlung verpflich tet. Ein t eilw eiser Erlass m in dert die St eu ersch u ld 47, 227 Abs. 1 AOund besch r"n kt die N achzahlungspflicht. Ein e N iederschlagun g des Steueranspruchs nach 21 AO l"sst dagegen die Steuersch uld un ber! hrt, der Steuerschuldner bleibt zur N ach zahlu ng verpflichtet. 2 bach zahlu ngrem der Steuerschulden 503 371 Abs. 3 AO verpflichtet einen an der at Beteiligten, derentwegen die Selbstanzeige erstattet wurde, zur N achzah lun g. Der Wortlaut des Gesetzes besagt, dass die Form deratbeteiligung f! r die N ach zahlu ngsverpflich tu ng unerheblich ist. 3 Dam it kom m en sowohllleintter oder ittter als auch eilnehm er Gehilfen oder Anstifter, die nich t selbst Steuerschuldner sin d, aber den vollen finanziellen Vorteil aus ihrer at ziehen, als Verpflichtete in Betracht. 4 504 atunbeteiligte, deren Anzeige k eine Selbstanzeige i.s. des371 AO w"- re, sind nich t zur N achzahlung verpflichtet. 505 Auch wen n "ter und eilnehm er zu den N achzahlungsverpflichteten geh ren, er ffnet die Form ulierungzu seinen Gunsten Raum zur Disku ssion, wie der erlangte Vorteil beschaffen sein m u ss, um die Annah m e zu rechtfertigen, der "ter oder eilnehm er habe zu seinen Gunsten gehan delt. 1 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 98Stahl in Selbstanzeige und strafbefreiende Erkl"rung Rz. 19von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 100um ke in Schwarz, 371 Rz. 129Wassm ann ZfZ, 1990, 40 f. 2 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 124. 3 um ke in Schwarz,371 Rz. 127. 4 S. Am tl. Begr. zum EAO 1974, B Drucks. Vl/1982, 195Schauf in Kohlm ann, 371 Rz. 89von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 101. 124

E. Anforderu ngen an ein e strafbefreiende Selbstan zeige Die Frage gewinn t insb. in F"llen an Bedeutung, in denen ein pers nlich haftender und gesch"ftsf! h ren der Gesellschafter ein er OHG oder KG, ein Vorstandsm itglied ein er AG, ein Gesch"ftsf! hrer einer Gm bh oder eines rechtsf"higen Verein s"ter odereiln ehm er der Hinterziehu ng betrieblicher Steuern ist. Vereinzelt wu rde die Ansich t vertreten, dass ausschlielich ein eigen er steuerlicher Vorteil die N achen trichtungspflicht begr! n de. 1 Die wirtschatliche etrachtungsweise der Rspr. 2 hat sich auch im Sch rifttu m du rch gesetzt. 3 50 507 aanm ittelbarer wirtschatlicher Vorteil N ach dem Urteil des BGH vom 4.7.1979 4 soll es darauf ankom m en, ob dem atbeteiligten bei wirtschaftlicher Betrachtung ein unm ittelbarer Vorteil aus der at zugeflossen ist. N ach dieser Betrachtungsweise kan n auch derjenige zur N achzah lun g verpflichtet sein, der nich t pers nlicher Steuerschuldner ist. Bei dem unm ittelbaren wirtschaftlichen Vorteil m uss es sich jedoch n ich t n ot wen digerweise u m ein en steu erlich en Vorteil han deln 5, ausreichen d ist ein wirtschatlicher Vorteil. eisieldie Gesch"ftsf! h rerin ein er KG h at zugu nsten der KG falsch e U St-Anm eldu n gen abgegeben u n d en tsprech en d ihrem Plan eigenm "ch tig die ersparten Betr"ge der von ihr verwalteten Hauptkasse der KG entnom m en, um sie f! r eigene Zwecke zu verwenden. Steuerschuldnerin war die KG, N utznieerin der Betr"ge, welche die Gesellschaft infolge der falschen Um satzsteuervoranm eldungen zu wenig entrichtete, war aber allein die Gesch"ftsf! hrerin. Denn die Steuerhinterziehungen erm glichten es ihr, der von ihr verwalteten Hauptkasse der KG weiterhin eigenm "chtig erhebliche Betr"ge zu entnehm en, um sie f! r eigene Zwecke zu verwenden. Die KG hatte von der Steuerverk! rzung keinerlei N utzendenn ihr standen die Gelder w"hrend des Hinterziehungszeitraum s nicht zur Verf! gung, weil die Gesch"ftsf! hrerin sie, wie geplant, veruntreute. Das Merkm alzu seinen Gunstenin 371 Abs. 3 AO m uss dem nach auch im wirtschaftlichen Sinne verstanden werden. Die Gesch"ftsf! hrerin hat einen eigenen wirtschaftlichen Vorteil erlangt und ist daher zur N achzahlung i.s.v.371 Abs. 3 AO verpflichtet. 508 509 1 um ke in Schwarz,371 Rz. 130um ke, BB 1981, 117 f.bringewat, JZ 1980, 347. 2 BGH, Urt. v. 19.2.1985 5 StR 798/84, wistra 1985, 104 m it abl. Anm. Joecks, wistra 1985, 151 f.lg Stuttgart, Urt. v. 20.1.1987 KLs 243/8, wistra 1988, 3, 37OLG Stuttgart, Beschl. v. 4.5.1984 1 Ss 23205/84, wistra 1984, 239 OLG Ham burg, Beschl. v. 21.11.19851 Ss 108/85, wistra 198, 11, 117. 3 Eing. Kohlm ann, wistra 1982, 24 ff.joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 98 von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 102Bilsdorfer, BB 1981, 490, 492 f.franzen, DStR 1983, 323, 325Bender, z. 35, 2beinschr. G ggerle, Gm bhr 1980, 173Rei, N JW 1980, 1291abl. Brenner, ZfZ 1979, 140, 142. 4 3 StR 130/79, BGHSt 29, 37. 5 Joecks in Franzen/Gast/Joecks371 Rz. 99Schauf in Kohlm ann,371 Rz. 89.4 von Briel/Ehlscheid, 2 Rz. 102R! ping in HHSp. 371 Rz. 103, 104Senge in Erbs/Kohlhaas,371 Rz. 19. 125

4. KapitelBerichtigung bei Steuerhinterziehung nach371 Abs. 1 bis 3 AO 510 eisielder Gesch"ftsf! hrer ein er Gm bh ver! bt im In teresse der Gm bh ein e Steuerhinterziehung f! r einen daran teilnehm enden Angestellten, dam it dieser seinen Arbeitsplatz l"nger beh"lt. Der Gesch"ftsf! hrer der Gm bh ist berufsbedingt in die Lage einer sozial abh"ngigen Stellung geraten, in der er dieat aus verm eintlicherreue gegen! ber dem Arbeitgeber in dessen In teresse begangen h at. Un ter den strafrech tlich en Gesich tspun k ten von Un recht un d Sch u ld, die auch bei 371 AO n icht g"n zlich au er Betrach t bleiben d! rfen, ist es sachgerech t, einem solchen atbeteiligten die Um - kehr m it der Folge der Straffreiheit leichter zu m achen als dem jenigen, der Steuern um des eigenen unm ittelbaren Vorteils willen hinterzogen hat. Ein unm ittelbarer Vorteil in diesem Sinne ist zu verneinen, weil eine im Interesse des Unternehm ens ver! bte Steuerhinterziehung f! r einen daran teilnehm enden Angestellten lediglich bewirkt, dass dieat den wirtschaftlichen Zusam m enbru ch des Betriebs eine Zeitlang aufschiebt.371 Abs. 3 AO m acht die Straffreiheit nicht von der fristgerechten N achzahlung frem der Steuern abh"ngig. 511 In zahlreichen Fallkonstellationen hat die Rspr. anerkannt, dass den gesetzlichen Vertreter einer juristischen Person keine N achzahlungspflicht trifft. N achfolgen d werden einige Fallkonstellationen dargestellt. 512 eisiel nach Grteil vom 1 Ein angestellter Gm bh-gesch"ftsf! h- rer einer beherrschen den G esellsch aft, der am Gesellschaftsverm gen n ich t beteiligt war, keine antiem en oder sonstige gewinnabh"ngige Zahlungen erhielt, hat Eingangsabgaben ein er abh" n gigen Gesellschaft h interzogen, um sein en Arbeitsplatz zu erhalten. Es ist kein unm ittelbarer wirtschaftlicher Vorteil gegeben, da die Stellung des Gesch"ftsf! hrers nicht! ber die eines abh"ngigen Angestellten hinaus geht. 2 Ein unm ittelbarer wirtschaftlicher Vorteil liegt auch nicht darin, dass durch die Abgabenh interzieh u ng der wirtschaftlich e Z usam m en bru ch des Betriebes au fgesch oben u n d der betroffen e Gesch" ftsf! h rer dadurch seinen Arbeitsplatz l" nger beh alten habe. Personen, die in sozial abh"ngiger Stellung aus verm eintlicher reuepflicht zum Arbeitgeber bei einer Steuerhinterziehung m itwirken, soll die Um kehr von derat m it der Folge der Straffreiheit leichter gem acht werden. Aus dem Um stand, dass der Gesch" ftsf! h rer n ach 9 bzw. 71 AO f! r die hin terzogen en Steuern haftet, kann nicht darauf geschlossen werden, dass die at zu seinen Gunsten began gen worden ist. 513 Im Um kehrschluss zu der vorbezeichn eten BGH-En tscheidung vom 22.7.1987 3 folgt, dass eine un m ittelbare oder m ittelbare eteiligu ng am Gewinn des Unternehm ens einen Vorteil isdesbs begr! n- det. 4 514 Hinterzieht der pers nlich haftende Gesellsch after ein er Personengesellschaft Steuern, begr! ndet dies eine N achzahlungspflicht des Gesellschafters, da dieser nach128 HGB un beschr"nkt pers nlich haftet. 5 1 3 StR 224/87, wistra 1987, 343. 2 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 100. 3 3 StR 224/87, wistra 1987, 343. 4 Schauf in Kohlm ann,371 Rz. 89.8. 5 G ggerle, Gm bhr 1980, 173, 17. 12

E. Anforderu ngen an ein e strafbefreiende Selbstan zeige En tsprechen des gilt, wenn der Gesellschafter ein er Einm ann-gm bh deren Steuern hinterzieh t. 1 Auf eine Entnahm e oder Gewinnaussch! ttung kom m t es nicht an. 2 Die N ach zahlu ngspflicht trifft auch den Gesch"ftsf! h rer einer Gm bh Co. KG, der 9 des Stam m kapitals der Gm bh h"lt und allein iger Kom - m anditist der KG ist 3 sowie u.u. die Gesellschafter-Gesch"ftsf! hrer ein er Gm bh, die nur eine geringe Beteiligung an der Gesellsch aft haben. 4 Bei der wirtsch aft lich en Bet rach t u n gsweise sollen rein wirtsch at lich e Vorteile, die nicht stogleich als wirtschatlichesuivalent des Hinterziehungserfolges erscheinen, k einen unm ittelbaren wirtschatlichen Vorteil darstellen. N icht ausreichen d ist daher die Vergtung eines Steuerberaters, der sich du rch die Mitwirk ung an der at eine Verbesserung des Man dats verspricht 5, denn bei 371 Abs. 3 AO handelt es sich nicht um eine Regelung! ber die Absch pfung von Verm gensvorteilen nach Begehun g der at. Anders ist der Fall dann zu beurteilen, wenn der Steuerberater ohne Wissen des Mandanten handelt und sich die aus der Steuerhin terziehu ng erwach sene Steuererstattu ng auf sein eigenes Konto auszahlen l"sst. Dienm ittelbarkeit feh lt, wenn ein Ehegatte, der im Betrieb des an deren Eh egatten angestellt ist, zu dessen Gunsten Steuern hinterzieht. 7 Das Eh everh"ltnis allein begr! ndet keinen unm ittelbaren Vorteil. Einen unm ittelbaren Vorteil verschafft sich der an gestellte Ehegatte erst, wenn er dem Betrieb die ersparte Steuer eigenm "chtig entzieht. Dem Vorstandsvorsitzenden einer AG erwach sen daher k eine un m ittelbaren Vorteile aus der eiterleitung von Geldern an arteien und einzelne Politik er und durch die Geltendm achung dieser Zahlungen als Betriebsausgaben im Rahm en der Besteuerung der AG. 8 In F"llen, in den en ein anderer als der Steuerschuldner an der Steuerhinterziehu ng beteiligt war und als atungsschuldner gem f! r die hinterzogenen Steuern in Anspruch genom m en werden kann, 515 51 517 518 519 520 521 1 BaObLG, Urt. v. 27.4.1972RReg. 4 St 2/72, DStZ/B 1972, 287von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 104. 2 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 101. 3 LG Stuttgart, Urt. v. 20.1.1987KLs 243/8, wistra 1988, 3f. 4 OLG Stuttgart, Beschl. v. 4.5.19841 Ss23205/84, wistra 1984, 239. 5 OLG Ham burg, Beschl. v. 21.11.19851 Ss 108/85, wistra 198, 11, 117Joecks in Franzen/Gast/Joecks371 Rz. 99Wrenger, DB 1987, 2325, 2327Wassm ann, ZfZ 1990, 40, 41um ke in Schwarz,371 Rz. 133. Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 99. 7 G ggerle, Gm bhr 1980, 173, 177Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 102 von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 104vgl. aber die Sachlage in BGHSt, 29, 37, 40 f. 8 LG Stuttgart, Beschl. v. 21.8.198910 KLs 137/88, wistra 1990, 72, 75 unter Berufung auf das Urt. des BGH v. 4.7.1979 3 StR 130/79, BGHSt 29, 37Schauf in Kohlm ann,371 Rz. 89.7. 127

4. KapitelBerichtigung bei Steuerhinterziehung nach371 Abs. 1 bis 3 AO stellt sich die Frage, ob auch der Haftun gsschuldner zu seinen Gunsten Steuern verk! rzt hat. 522 Die Rspr. differenziert zwischen den durch die Hinterziehung selbst begr! ndeten Haftungsgr! nden, die zu kein er N achzahlungspflicht f! hren, un d dar! ber h inau sgeh enden lichtverletzungen, die eine Haftun g nach 9 AO un d m ithin eine N achzahlungspflicht begr! nden k nnen. 523 Wird der Gesch"ftsf! hrer allein nach 9 AO in Haftun g genom m en, kan n aus diesem Um stan d nicht zugleich geschlossen werden, dass der Angeklagte eigene wirtschaftliche Vorteile erlangt hat. 1 Die Haftung nach 9 AO kan n allenfalls ein Indiz daf! r sein, dass der "ter einen wirtschaftlichen Vorteil erlangt hat. Der BGH hat in seinem Urteil vom 22.7.1987 2 dargelegt, dass, wenn die steuerliche Haftung gem. 9, 71 AO gerade auf der Hin terziehung beruht, der "ter gegen! ber dem vor der Hinterzieh ung bestehenden Zustan d keinen Vorteil erlangt. Der BGH beton te, dass die steuerliche Haftu ng nach 71 AO keinen aus der interziehu ng erlan gten Vorteil darstelle, son dern den "ter als zus"tzliche Folge seiner at n achteilig belaste. Der BGH f! hrte weiterhin aus, dass nichts anderes gelten k nne, wenn die Steuerhinterzieh ung als solche gleichzeitig auch die Haftung nach 9 AO begr! nde und kein e weiteren Haftu ngsgr! nde gem.34,9 AO vorl"gen. 524 In seinem Urteil vom 19.2.1985 3 hat der BGH aus dem Um stand, dass der Gesch"ftsf! hrer nach 71 AO in Haftung genom m en wurde, geschlossen, dass er dieat zu seinem Vorteil begangen habe. 525 Gegen die Entscheidung des BGH im vorgen annten Fall gibt es keine Einw"nde. Die die Haftung des Gesch"ftsf! hrers nach 9 AO ausl sende Pflich tverlet zu n g lag bereits in der sch u ldh aten ich t abh ru n g der ohnsteuer, die als solche bloe Vorbereitungshandlung zu der durch unterlassene Lohnsteuer-Anm eldungen began genen sp"teren Lohnsteuerhinterziehung m it der Haftungsfolge aus 71 AO war. Allerdings h"tten weitere Feststellungen dar! ber getroffen werden m! ssen, dass der "ter nu r gehandelt hat, um einer bestehenden oder erwarteten Haftung aus 9 AO zu entgehen, um eine Hinterziehun g zu seinen Gunsten annehm en zu k nnen. 4 Jedenfalls liegt dies nicht au f der Han d. 5 52 Im Ergebnis ist festzustellen, dass die Haftung n ach 9, 71 AO allein nicht zur Folge hat, dass der Haftungsschuldner die Steu erh interziehun g zu sein en Gunsten begangen h at. 1 So auch BGH, Urt. v. 22.7.19873 StR 224/87, wistra 1987, 343, 344Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 100. 2 3 StR 224/87, wistra 1987, 343, 344. 3 5 StR 798/84, wistra 1985, 104m it abl. Anm. Joecks, wistra 1985, 151 f. 4 Offen gelassen von BGH, Urt. v. 22.7.19873 StR 224/87, wistra 1987, 343. 5 So aber BGH, v. 19.2.19853 StR 798/84, wistra 1985, 104. So auch LG Stuttgart, Beschl. v. 21.8.198910 KLs 137/88, wistra 1990, 72, 75 R! ping in HHSp.,371 Rz. 108. 128

E. Anforderu ngen an ein e strafbefreiende Selbstan zeige Auch darin, dass gegen den "ter ein Haftungsbescheid nach 71 AO ergeh en kann u nd bei N ich tau fdeck ung derat nicht ergeht, liegt kein Vorteil, denn insoweit ist die Vermgenslage im eitunk t derat und nicht im Zeitpun kt der Aufdeckung oder dem Unen tdecktbleiben m ageblich. 1 527 bbngeeigneter Vorteil Die Finanzverwaltung hat sich der Auslegu ng des BGH im Urteil vom 4.7.1979 zum Merkm al zu seinen Gunsten angeschlossen. Im Schreiben des BMF vom 21.9.1981 2 heit es, dass auch Vorteile, die sich der"- ter angeeignet hat, gen! gen. Diese Sichtweise hat die Fin anzverwaltung bereit s in dem Beispiel der Verbrau chst eu erh in t erzieh u n g du rch D iebstahl aus einem Herstellungsbetrieb in der Begr. zu m EAO 1974 3 zum Ausdruck gebrach t. 528 ach zuzahlenderetrag aachzahlung derh interzogen en Steuern N ach 371 Abs. 3 AO m uss deratbeteiligtedie hinterzogenen Steuern nachentrichten. Hierbei handelt es sich um die Steuern isv bs. Zu den h interzogenen Steuern geh rt au ch der Solidarit"tszuschlag. Der Wortlaut des Gesetzes schliet dagegen steuerlicheebenleistungen isdesbs aus. 4 Deratbeteiligte ist nicht zur N achzahlung von Versp"tungszuschl"gen 152 AO 5, Stundu ngszinsen 234 AO, Hinterziehungszin sen 235 AO, S"um niszuschl"gen 240 AO 7 und Zwangsgeldern 329 AO 8 verpflich tet. 529 530 531 1 Zutr. Westpfahl, S. 31. 2 BStBl. 1981 I25. 3 B-Drucks. VI/1982, S. 195. 4 Mack, Stbg 2010, 259. 5 Vgl. BGH, Urt. v. 19.12.1997 5 StR 59/9, BGHSt 43, 381, 40um ke in Schwarz,371 Rz. 134. Die N achentrichtung von Hinterziehungszinsen ist nicht Bedingung f! r den Eintritt der Straf- bzw. Bugeldfreiheit OLG Ham burg, Besch l. v. 12.2.1985 1 Ss 191/ 84, wistra 1985, 1. 7 N ahezu einhellige Ansicht, vgl. BGH, Urt. v. 19.12.19975 StR 59/9, BGHSt 43, 381, 40BaObLG, Beschl. v. 1.12.1980 RReg. 4 St 241/80, N StZ 1981, 147 f., Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 103ietz in Leise,371 Rz. 4 J" ger in Klein,371 Rz. 8. 8 Vgl. BGH, Urt. v. 19.12.19975 StR 59/9, BGHSt 43, 381, 40. 129

M SAD/148 532 4. KapitelBerichtigung bei Steuerhinterziehung nach371 Abs. 1 bis 3 AO inweiszur Erlangung von Straffreiheit m uss der atbeteiligte die strafrechtlich noch nicht verj"hrten Steuern nachen trichten. Reicht das zur Verf! gung stehende Kapital nich t, um die Steuern auch f! r den steuerlich nicht verj"h rten Zeitraum zu entrichten, m uss der atbeteiligte ein e Verwendungszweckbestim m ung gegen! ber dem Finanzam t abgeben und darauf achten, dass die geleistete Zahlung auf die strafrechtlich nicht verj"h rten Steuern gebucht wird. bhe des nachzuzahlendenetrages 533 Aus der Form u lierung des 371 Abs. 3 AO zu seinen Gunsten wird deu tlich, dass sich die N ach zah lu n gspflich t des atbeteiligt en au f den un m ittelbaren Vorteil aus derat beschr"nkt. 1 534 Die Bestim m ung der H he des Vorteils ist zweifelhaft. Sicher scheint, dass der Betrag der hinterzogenen Steuer nicht identisch sein m uss m it dem Betrag, der durch die Veranlagung in Folge der Selbstanzeige nach - tr"glich festgesetzt worden ist. 535 inweiswerden bei einer Pr! fung der steuerlichen Verh"ltnisse im Ansch luss an die Selbstanzeige weitere Besteuerungsgrundlagen aufgedeckt, die der Steuerpflichtige fahrl"ssig n icht angegeben hatte, kann die nachtr"glich festgesetzte Steuer die vors"tzlich hinterzogene Steuer! bersteigen. Eine Aufteilun g in hinterzogene und nicht hinterzogene Betr"ge erscheint wie bei71, 19 Abs. 2 AO erforderlich, soweit die Festsetzun gsfrist von einem, vier oder f! nf Jahre f! r nicht hin terzogene Betr"ge bereits abgelaufen ist, ebenso wie bei 235 Abs. 1 AO. 2 53 Die H he der verk! rzten Steuer bestim m t sich nich t nach dem nom inellen etrag der verkrzten Steuerbetrge im strafrechtlich en Sinne 3 entgegen Wassm ann 4 erfolgt daher kein Vergleich der Steuern, die aufgrun d der u nwah ren oder unvollst"ndigen Angaben des "ters festgesetzt worden sind, und den Steuern, die zu erheben gewesen w"ren. 537 H at der St eu erpflich t ige die at allein began gen, so best im m t sich der hinterzogene Betrag nach der wirtschaftlichen Betrachtungsweise danach, in welchem Um fang der "ter von der at profitiert h at. 5 F! r die Haftu ng des Steu erh interziehers nach 71 AO hat der BFH in seinem Ur- 1 Vgl. auch um ke in Schwarz,371 Rz. 137Brenner, ZfZ 1979, 140, 141Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 105. 2 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 103von Briel/Ehlscheid,2 Rz. 105. 3 Joecks in Franzen/Gast/Joecks, 371 Rz. 105R! ping in HHSp., 371 Rz. 133 Schauf in Kohlm ann,371 Rz. 93.1. 4 ZfZ 1990, 40, 42. 5 Joecks in Franzen/Gast/Joecks, 371 Rz. 103von Briel/Ehlscheid, 2 Rz. 108, 110. 130

E. Anforderu ngen an ein e strafbefreiende Selbstan zeige teil vom 2.8.1992 1 diese Betrach tu ngsweise anerkann t. Die in dem Urteil des BFH vom 2.8.1992 angef! hrte Wertu ng gilt auch f! r371 Abs. 3 AO. 2 Haben m ehrere "ter oder eiln ehm er die at begangen, haften diese in steuerlicher Hinsich t zwar als Gesam tschuldner nach 71, 44 AOzur Erlangung von Straffreiheit en tsprechend ih rem atbeitrag m! ssen sie jedoch nur denjenigen Betrag nachen trichten, der ih rem Vorteil, den sie aus derat erlangt haben, entsprich t. 3 inweisdasomen sationsverbot des370 Abs. 4 S. 3 AO gilt bei der Bestim m ung der H he des N achzahlungsbetrages nich t, so dass Steuererm "igungsgr! nde bei der N achzah lun g zu ber! cksichtigen sin d. 4 An dernfalls w! rde der N achentrichtungspflich tige zum Ausgleich eines fiktiven Steuerschadens gezwungen, der in dieser H h e steuerlich nich t geltend gem acht werden k nnte. eisielhinterzieh t der An gestellte A der B-Gm bh zugu nsten des Gesellschafters B ohne dessen Wissen Um satzsteuer in H he von 7000 Euro, unterschl"gt f! r sich aber nur 2000 Euro, ist A gem.371 Abs. 3 AO nur zur fristgem "en N achzahlung von 2000 Euro verpflichtet, um Straffreiheit zu erlangen. En trichtet deratbeteiligte nu r einen eil der zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern nach, erlangt er nach371 Abs. 3 AO in der Fassun g des Schwarzgeldbek"m pfungsgesetzes Straffreiheit nur, soweit die Zah lun g die at im m ateriellen Sinne deckt. In Bezug auf die! brigen aten im m ateriellen Sinne bleibt deratbeteiligte strafbar. Dies ist au f die iedergutm achun gsunk tion des zu r! ckzuf! hren. ragen der Gesichtspunkt ist in soweit, dass dem "ter nicht sein e Beute verbleiben darf, wenn er f! r sich Strafbefreiun g in Anspruch nim m t. 5 Zahlt dagegen ein atbeteiligter n icht nur die zu seinen Gunsten hinterzogene Steuer, sondern au ch die zu Gunsten des weiteren atbeteiligten hinterzogene Steuer inn erh alb der ih m gesetzten Frist, erlangt auch der w eitere at bet eiligt e St raffreih eit gem. 371 AO, w en n er sein erseit s Selbstanzeige erstattet h at und die ihm gesetzte Frist noch nicht abgelaufen ist. Soweit m ehrere Steuern nach zuzahlen sind und der Betrag der N achzah - lung hinter dem Gesam tbetrag zu r! ckbleibt, bestim m t der atbeteiligte, der die Zahlu ng geleistet hat, die eihenolge der ilgung 225 Abs. 1 538 539 540 541 542 543 1 BStBl. 1993 I 8. 2 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 105. 3 Joecks in Franzen/Gast/Joecks, 371 Rz. 104 Schauf in Kohlm ann, 371 Rz. 93.2R! ping in HHSp., 371 Rz. 135um ke in Schwarz, 371 Rz. 138 von Briel/ Eh lsch eid, 2 Rz. 107L ffler, Grun d u nd Gren zen der steuerstrafrech tlich en Selbstan zeige, 1992, 187 ff.wrenger, DB 1987, 2325, 2327. 4 Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 105Mack, Stbg 2010, 20. 5 L ffler, S. 189. 131

4. KapitelBerichtigung bei Steuerhinterziehung nach371 Abs. 1 bis 3 AO AO. Andernfalls bestim m t 225 Abs. 2 AO, dass die Zahlung zun "chst auf die Steu er angerechn et wird, die dem Gl"ubiger geringere Sicherheit bietet. 544 371 Abs. 3 AO verlan gt, an ders als die fr! h ere Geset zesfassu n g des 395 Abs. 3 RAO, keine ausdr! ckliche Festsetzung der geschuldeten Steuer m ehr. W"hrend die fr! heren Fassungen im Kern lauteten die verk! rzten Steuern nach ihrer Festsetzu ng inn erh alb der ihm bestim m - ten Frist en trichtet, heit es in371 Abs. 3 AO die zu seinen Gunsten hin terzogen en Steuern in nerhalb der ihm bestim m ten Frist en trichtet. Dies bedeutet, dass die N achzah lun gspflicht unabh"ngig von einem Steuer- oder Haftungsbescheid bestehtdiese sind n icht Voraussetzung einer Fristsetzung nach371 Abs. 3 AO. 1 Regelm "ig liegen jedoch Steuerbesch eide vor. ach zahlu ngsrist 545 N ach 371 Abs. 3 AO erlangt deratbeteiligte Straffreiheit,wenn er die aus der at zu seinen Gunsten hinterzogenen Steuern innerhalb der ihm bestim m ten an gem essenen Frist entrichtetdas Gesetz r"um t dem atbeteiligten zur N achzahlung der vers"um ten Steuerschulden eine bestim m te angem essenerist ein. aweck undechtsnatur derristsetzung 54 Mit der Fristsetzung nach 371 Abs. 3 AO verfolgt das Gesetz zwei u n- terschiedliche Ziele 547 Einerseits soll die Fristsetzung dem atbeteiligten die M glichkeit geben, sich auf die Steuernachzah lung in der ihm bekannt gegebenen H h e einzustellen u nd seine Steuerpflich ten nachtr"glich zu erf! llen. 2 Hierbei ist zu bedenken, dass der Steuerstraft"ter zum eist! ber m ehrere Jah re hin - weg Steuern h interzogen hat, aber nicht un bedingt l"nger! ber die hinterzogenen Betr"ge verf! gt, und daher nicht in der Lage ist, sein er N achzahlungspflicht sofort nach Erstattung der Selbstanzeige nachzukom m en. 3 Um dem Sinn un d Zweck der Selbstanzeige n achzukom m en, m uss dem atbeteiligten eine angem essene Zeit belassen werden, in der er sich die erforderlichen Gelder besch afft. 1 LG Stuttgart, Urt. v. 20.1.1987 KLs 243/8, wistra 1988, 3, 37m. zust. Anm. Gram ich, wistra 1988, 37i.Erg. bereits ebenso Stegm aier in seiner abl. Anm. zum Beschluss des OLG Stuttgart v. 4.5.1984, wistra 1985, 202a.A. offenbar OLG Stuttgart, Beschl. v. 4.5.19841 Ss23205/84, wistra 1984, 239, ohne n"here Begr! ndung, wobei es aber letztlich auch an der Bestim m ung einer N achsetzungsfrist m angelte. 2 Zust. BFH, Urt. v. 17.12.1981 IV R 94/77, BStBl. 1982 II 352, 354Joecks in Franzen/Gast/Joecks,371 Rz. 107. 3 Schauf in Kohlm ann,371 Rz. 97. 132