Amt für Gemeinden Graubünden Uffizzi da vischnancas dal Grischun Ufficio per i comuni dei Grigioni HRM2 Harmonisiertes Rechnungslegungsmodell 2 für die Bündner Gemeinden Praxisempfehlung Nr. 3 Bewertung, Wertberichtigungen Finanz- und Verwaltungsvermögen Fassung 1. Januar 2015
Inhaltsverzeichnis 1. Gesetzliche Grundlagen...3 2. Finanzvermögen...4 2.1 Grundsätzliches... 4 2.2 Flüssige Mittel und kurzfristige Geldanlagen... 4 2.3 Forderungen... 4 2.4 Kurzfristige Finanzanlagen... 4 2.5 Aktive Rechnungsabgrenzungen... 5 2.6 Vorräte und angefangene Arbeiten... 5 2.7 Langfristige Finanzanlagen... 5 2.8 Grundstücke und Gebäude... 5 2.9 Grundeigentum mit Baurecht... 5 2.10 Mobilien und übrige Sachanlagen... 6 2.11 Forderungen gegenüber Spezialfinanzierungen und Fonds im Fremdkapital... 6 3. Verwaltungsvermögen...7 3.1 Grundsätzliches... 7 3.2 Ordentliche Abschreibungen... 7 4. Wertberichtigungen...8 4.1 Grundsätzliches... 8 4.2 Sachanlagen Verwaltungsvermögen... 8 4.3 Immaterielle Anlagen... 8 4.4 Darlehen, Beteiligungen... 9 4.5 Investitionsbeiträge... 9 4.6 Delkredere... 9 Herausgeber Amt für Gemeinden Graubünden Grabenstrasse 1 7001 Chur 2
1. Gesetzliche Grundlagen Der Kanton führte auf das Rechnungsjahr 2013 HRM2 ein. Bei den Gemeinden startete die Umsetzung auf 2013 mit Pilotgemeinden. Die flächendeckende Einführung vom HRM2 bei den Bündner Gemeinden erfolgt bis 2018. Das Harmonisierte Rechnungslegungsmodell 2 (HRM2) für die Bündner Gemeinden stützt sich auf folgende Erlasse: Gesetz über den Finanzhaushalt des Kantons Graubünden (Finanzhaushaltsgesetz, FHG; BR 710.100) Finanzhaushaltsverordnung für die Gemeinden (FHVG, BR 710.200) Die Bestimmungen des FHG gelten für die politischen Gemeinden, soweit nicht abweichende kantonale Bestimmungen gelten oder das Gesetz ausdrücklich kantonale Tatbestände regelt. Für die Regional- und Gemeindeverbände sowie die Bürgergemeinden gilt das Gesetz sinngemäss, soweit nicht besondere Bestimmungen gelten. 3
2. Finanzvermögen 2.1 Grundsätzliches Das Finanzvermögen wird per Bilanzstichtag nach kaufmännischen Grundsätzen bewertet (Art. 26 FHG, Art. 20 FHVG). Anlagen im Finanzvermögen werden zum Marktwert bilanziert. Grundstücke und Gebäude werden mindestens alle 10 Jahre zum Marktwert am Bilanzierungsstichtag bewertet. Die periodischen Neubewertungen des Finanzvermögens erfolgen jeweils erfolgswirksam über die Erfolgsrechnung. 2.2 Flüssige Mittel und kurzfristige Geldanlagen Die Flüssigen Mittel und kurzfristigen Geldanlagen werden zum Nominalwert (Nennwert) bewertet. Die Fremdwährungen werden zum Kurswert bewertet. 2.3 Forderungen Die Forderungen werden zum Nominalwert (Nennwert) bewertet. Sämtliche Guthaben sind laufend nach dem Sollprinzip zu erfassen (Art. 25 Abs. 2 FHG). 2.4 Kurzfristige Finanzanlagen Kurzfristige Finanzanlagen werden zum Nominalwert (Nennwert) bewertet. Als kurzfristig gelten Finanzanlagen mit Laufzeiten bis 1 Jahr. 4
2.5 Aktive Rechnungsabgrenzungen Die aktiven Rechnungsabgrenzungen werden zum Nominalwert (Nennwert) bewertet. 2.6 Vorräte und angefangene Arbeiten Vorräte und angefangene Arbeiten werden zum Anschaffungswert bzw. zu Herstellungskosten oder zum Marktwert, wenn dieser darunter liegt, bewertet. 2.7 Langfristige Finanzanlagen Langfristige Finanzanlagen werden zum Nominalwert (Nennwert) bewertet. Die Wertschriften mit Kurswert werden zum Kurswert bewertet. Die Wertschriften ohne Kurswert werden zum Anschaffungswert bewertet. Als langfristig gelten Finanzanlagen mit Gesamtlaufzeit über 1 Jahr. 2.8 Grundstücke und Gebäude Die Grundstücke und Gebäude im Finanzvermögen sind mindestens alle 10 Jahre zum Marktwert am Bilanzierungsstichtag zu bewerten. Es ist grundsätzlich auf den Verkehrswert gemäss amtlicher Schätzung abzustellen. Abweichungen vom Verkehrswert sind im Anhang zur Jahresrechnung zu begründen. Für die Durchführung der Bewertung von Grundstücken und Gebäuden des Finanzvermögens sind vorgängig Grundbuchauszüge, Verkehrswertschätzungen, Baurechtsverträge, Mietverträge, etc. zu beschaffen. 2.9 Grundeigentum mit Baurecht Der Marktwert von Grundeigentum mit Baurechten errechnet sich aus dem (indexierten) Bodenwert, der i.d.r. im entsprechenden Baurechtsvertrag festgelegt ist. Bauwerke und der Heimfall sind dabei nicht zu berücksichtigen. 5
2.10 Mobilien und übrige Sachanlagen Mobilien und übrige Sachanlagen des Finanzvermögens werden zum Marktwert bewertet. 2.11 Forderungen gegenüber Spezialfinanzierungen und Fonds im Fremdkapital Forderungen gegenüber Spezialfinanzierungen und Fonds im Fremdkapital werden zu Nominalwerten bewertet. 6
3. Verwaltungsvermögen 3.1 Grundsätzliches Das Verwaltungsvermögen wird zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bilanziert. Sind keine Kosten entstanden, wird es zum Marktwert bilanziert. Das Verwaltungsvermögen, das durch Nutzung einem Wertverzehr unterliegt, wird ordentlich je Anlagekategorie nach der angenommenen Nutzungsdauer linear abgeschrieben. Es ist eine Anlagenbuchhaltung zu führen. Ist bei einer Position des Verwaltungsvermögens eine dauerhafte und die ordentliche Nutzung übersteigende Wertminderung absehbar, wird deren Buchwert berichtigt. Übertragungen vom Verwaltungs- ins Finanzvermögen erfolgen zum Buchwert (Art. 27 FHG). 3.2 Ordentliche Abschreibungen Das Verwaltungsvermögen ist gemäss den Anlagekategorien ordentlich abzuschreiben. Die Abschreibungen der Anlagen im Verwaltungsvermögen beginnen mit der Nutzung der Anlage. Im ersten Jahr der Nutzung wird eine Jahresabschreibung vorgenommen. Anlagen im Bau sind nicht abzuschreiben. Bei Anlagen mit grösseren Anlageteilen von unterschiedlicher Nutzungsdauer sind diese differenziert nach Anlagekategorie abzuschreiben. Für die gebührenfinanzierten Ver- und Entsorgungsbereiche können die linearen Abschreibungssätze der entsprechenden Branchenregelung angewendet werden. Die angewendeten Branchenregelungen sind im Anhang offen zu legen. Bei Investitionsbeiträgen richtet sich die Nutzungsdauer nach der Art der Investition. Die Nutzungsdauer beziehungsweise der Abschreibungssatz ist so zu wählen, wie wenn es sich um eine eigene Investition handelt. Darlehen, Beteiligungen und Grundstücke werden nicht abgeschrieben, solange keine Wertminderung eintritt. Die Beteiligungen sind auf ihre Werthaltigkeit hin zu überprüfen und im Beteiligungsspiegel aufzuführen. Bei gebrauchtem Verwaltungsvermögen ist die Nutzungsdauer auf die Restnutzungsdauer zu reduzieren. Wird die Anlage vor oder nach dem Erwerb saniert, kann sich eine unterschiedliche Nutzungsdauer ergeben (Art. 22 FHVG). 7
4. Wertberichtigungen 4.1 Grundsätzliches Ist bei einer Position des Verwaltungsvermögens eine dauerhafte und die ordentliche Nutzung übersteigende Wertminderung absehbar, wird deren Buchwert berichtigt (Art. 21 Abs. 1 FHVG). Dauerhaft ist die Wertminderung dann, wenn aller Voraussicht nach angenommen werden kann, dass der bilanzierte Wert auf absehbare Zeit nicht mehr erreicht werden kann, oder dann, wenn die Position durch Zerstörung, Alterung oder ähnliche Umstände den Wert teilweise oder ganz verloren hat beziehungsweise er nicht mehr im bisherigen Ausmass genutzt werden kann (Art. 21 Abs. 2 FHVG). 4.2 Sachanlagen Verwaltungsvermögen Eine Wertminderung (Wertberichtigung) auf den Sachanlagen des Verwaltungsvermögens wird als ausserordentliche Abschreibung verbucht. Sie werden in jenen Fällen vorgenommen, wo das Anlagegut vor Ablauf der Nutzungsdauer nicht mehr zur Verfügung steht. (Untergang der Anlage). Der Wert der Anlage ist auf CHF 0 abzuschreiben. Beispiel Ein Feuerwehrauto (Anschaffungswert CHF 150'000) muss nach zehn Jahren infolge eines Schadenfalles ersetzt werden. Der Restwert in der Finanzbuchhaltung wird mit CHF 20'000 ausgewiesen. Da das Fahrzeug nicht mehr zur Verfügung steht, ist der Restbuchwert mit einer ausserordentlichen (nicht zusätzlichen) Abschreibung auf CHF 0 zu reduzieren. 4.3 Immaterielle Anlagen Eine Wertminderung (Wertberichtigung) auf den immateriellen Anlagen wird als ausserordentliche Abschreibung verbucht. Sie werden in jenen Fällen vorgenommen, wo das Anlagegut vor Ablauf der Nutzungsdauer nicht mehr zur Verfügung steht. (Untergang der Anlage). Der Wert der Anlage ist auf CHF 0 abzuschreiben. 8
4.4 Darlehen, Beteiligungen Darlehen und Beteiligungen des Verwaltungsvermögens werden nicht abgeschrieben, solange keine Wertminderung eintritt (Art. 22 Abs. 6 FHVG). Eine allfällige Wertminderung auf den Darlehen oder Beteiligungen ist als Wertberichtigung zu verbuchen. 4.5 Investitionsbeiträge Eine Wertminderung (Wertberichtigung) auf den Investitionsbeiträgen wird als ausserordentliche Abschreibung verbucht. Sie werden in jenen Fällen vorgenommen, wo das Anlagegut vor Ablauf der Nutzungsdauer nicht mehr zur Verfügung steht. (Untergang der Anlage). Der Wert der Anlage ist auf CHF 0 abzuschreiben. 4.6 Delkredere Liegt bei den Forderungen ein Verlustrisiko vor, ist ein Delkredere zu bilden. Wesentliche Positionen bei Forderungen werden einzeln bewertet. Bei den übrigen Positionen kann der Wert pauschal berichtigt werden. Der pauschale Wertberichtigungssatz beträgt maximal 5 Prozent (Art. 21 Abs. 3 FHVG). Beispiel Berechnung Delkredere auf Steuerforderungen Total Ausstand Konto "10120.01 Steuerforderungen" per 31.12.xx CHF 2'050'000 Einzelwertberichtigung CHF - 50 000 Massgebender Betrag für die Berechnung der Pauschalwertberichtigung CHF 2'000'000 Pauschale Wertberichtigung (5 %) CHF - 100'000 Total Steuerausstand nach Wertberichtigungen per 31.12.xx CHF 1'900'000 Total Wertberichtigungen per 31.12.xx CHF 150'000 Bestand Delkredere per 01.01.xx (Konto 10120.99) CHF - 110'000 Erhöhung Delkredere CHF 40'000 Die Bildung und Auflösung des Delkredere erfolgt erfolgswirksam über die entsprechende Funktion. Muss zum Beispiel für eine Steuerforderung ein Delkredere gebildet werden, ist es der Funktion "910 Steuern" zu belasten. 9