6 Reihengeschäft. 6.1 Allgemeines

Transkript

1 6 Reihengeschäft 6.1 Allgemeines Das Reihengeschäft ist seit dem 1. Januar 1997 in 3 Abs. 6 Sätze 5 und 6 und Abs. 7 UStG neu geregelt worden. Beim Reihengeschäft schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab, und der Gegenstand gelangt bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer. In diesem Fall liegen soviel Lieferungen wie Umsatzgeschäfte vor. Jedoch ist nur eine dieser Lieferungen eine Beförderungs- oder Versendungslieferung. Für die übrigen Lieferungen, die keine Beförderungs- oder Versendungslieferungen sind, bestimmt sich der Lieferort nach 3 Abs. 7 Satz 2 UStG. Dabei ist davon auszugehen, dass die Lieferungen innerhalb der Kette zeitlich nacheinander erfolgen. Mehrere Unternehmer bedeutet, dass es mindestens 3 beteiligte Unternehmer geben muss. Es können jedoch auch mehr als 3 Unternehmer beteiligt sein. Von entscheidender Bedeutung ist, dass der Gegenstand der Lieferung unmittelbar von einem Lieferer in der Kette an den letzten Abnehmer gelangt. Bei sog. gebrochenen Lieferungen soll nach Ansicht der Finanzverwaltung kein Reihengeschäft vorliegen. Eine gebrochene Lieferung liegt vor, wenn ein weiterer Lieferer in der Reihe den Weiterlieferungsauftrag an den Letztabnehmer erteilt hat. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 14

2 Lösung: Es liegt ein Reihengeschäft im Sinne des 3 Abs. 6 S. 5 UStG vor, da mehrere Unternehmer (U1, U2, U3) über dieselbe Maschine Umsatzgeschäfte abschließen und die Maschine im Rahmen einer Beförderung unmittelbar vom ersten Unternehmer (U3) an den letzten Abnehmer (U1) gelangt. Lieferung von U3 an U2: Die erste Lieferung von U3 an U2 ist die sog. bewegte Lieferung, da U3 die Maschine mit eigenem Lkw an den Abnehmer U1 befördert. Ort der Lieferung ist somit gem. 3 Abs. 6 S. 1 UStG in Kiel (Beginn der Beförderung oder Versendung des Gegenstandes). VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 15

3 Lieferung von U2 an U1: Die zweite Lieferung von U2 an U1 ist die sog. unbewegte Lieferung. Ort dieser Lieferung ist dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet ( 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 2 UStG). Der Ort dieser Lieferung befindet sich somit in Köln. Beide Umsätze sind somit steuerbar und mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig. Bei reinen Inlandssachverhalten wie dem obigen ist es z. B. für U2 nicht von Bedeutung, ob sich sein Lieferort in Hamburg oder Köln befindet, da beide Städte in Deutschland liegen. Wenn jedoch U2 oder U1 seinen Sitz im Ausland hat, dann wird diese Unterscheidung wichtig, da eine falsche Ortsbestimmung zu Fehlern in der umsatzsteuerlichen Beurteilung führen wird. Im Rahmen von grenzüberschreitenden Reihengeschäften ist der Bestimmung des Lieferortes somit immer besondere Aufmerksamkeit zu schenken. 6.2 Zuordnung der bewegten Lieferung Bei Reihengeschäften kann es nur eine Beförderungs- oder Versendungslieferung geben. Diese Lieferung wird als bewegte Lieferung bezeichnet, deren Lieferort sich nach 3 Abs. 6 S. 1 UStG bestimmt. Der Ort der bewegten Lieferung befindet sich somit immer dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Jede weitere Lieferung ist demzufolge eine unbewegte oder ruhende Lieferung. Der Ort dieser Lieferung bestimmt sich gem. 3 Abs. 7 S. 2 UStG danach, ob diese Lieferung der bewegten Lieferung vorangeht oder nachfolgt. Geht die ruhende Lieferung der bewegten Lieferung voran, so ist Lieferort für diese Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Folgt die ruhende Lieferung auf die bewegte Lieferung, so ist der Lieferort dieser Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet. Für die Zuordnung von Beförderungen oder Versendungen lassen sich 3 Regeln aufstellen: 1. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer (U3 in den Beispielen) befördert oder versendet, ist ihm die Beförderung- oder Versendungslieferung zuzuordnen. 2. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer (U1), der kein Lieferer mehr ist, befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Die bewegte Lieferung ist dann die Lieferung von U2 an U1. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 16

4 3. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Unternehmer befördert oder versendet, der in diesem Liefergeschäft sowohl Abnehmer als auch Lieferer ist (U2), bestehen für die Zuordnung 2 Möglichkeiten: a) Nach 3 Abs. 6 S HS UStG wird widerlegbar vermutet, dass der handelnde Unternehmer (U2) als Abnehmer aufgetreten ist. Die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes ist deshalb an ihn zuzuordnen. Die bewegte Lieferung erfolgt somit zwischen U3 und U2. b) Die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes wird der Lieferung des handelnden Unternehmers zugeordnet (U2), wenn er nachweist, dass er den Gegenstand der Lieferung als Lieferer befördert oder versendet hat ( 3 Abs. 6 S HS UStG). Diesen Nachweis kann der Unternehmer anhand von Belegen, z. B. durch eine Auftragsbestätigung, das Doppel der Rechnung oder andere handelsübliche Belege, und Aufzeichnungen nachweisen, dass er als Lieferer aufgetreten und die Beförderung oder Versendung dementsprechend seiner eigenen Lieferung zuzuordnen ist (s. A 31a Abs. 9 UStR). Aus diesen Belegen muss sich eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben, dass der Unternehmer aufgrund der mit seinem Vorlieferanten vereinbarten Lieferkonditionen Gefahr und Kosten der Beförderung oder Versendung übernommen hat. Diesen Anforderungen ist nach Auffassung der Finanzverwaltung genügt, wenn sich aus den handelsüblichen Lieferklauseln (z. B. Incoterms) die Eigenschaft als Lieferer entnehmen lässt (A 31a Abs. 10 UStR). Die nachfolgenden Beispiele behandeln Fälle, in denen am Reihengeschäft 3 Unternehmer beteiligt sind. Es kann jedoch auch vorkommen, dass mehr als 3 Unternehmer beteiligt sind. Da im Rahmen von Reihengeschäften eine große Zahl von Konstellationen denkbar ist, beschränken sich die nachfolgenden Beispiele zunächst auf 3 beteiligte Unternehmer. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 17

5 6.3 Erster Lieferer in der Reihe kommt aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet Lösung: Es liegt ein Reihengeschäft im Sinne des 3 Abs. 6 S. 5 UStG vor, da mehrere Unternehmer (U1, U2, DK) über dieselbe Maschine Umsatzgeschäfte abschließen und die Maschine im Rahmen einer Beförderung unmittelbar vom ersten Unternehmer (DK) an den letzten Abnehmer (U1) gelangt. Lieferung DK an U2: Da DK die Maschine befördert ist ihm die bewegte Lieferung zuzuordnen ( 3 Abs. 6 S HS UStG). Ort der Lieferung ist demnach Dänemark, da dort die Beförderung des Gegenstandes beginnt. Der Umsatz ist somit in Dänemark steuerbar und steuerpflichtig, sofern keine Steuerbefreiung greift. Da die Beförderung des Gegenstandes jedoch in Dänemark (übriges Gemeinschaftsgebiet) beginnt und in einem anderen Mitgliedstaat endet (Deutschland), liegt eine innergemeinschaftliche Lieferung vor, die steuerfrei für den U2 ist, wenn er die VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 18

6 Voraussetzungen nachweist. U2 muss demzufolge einen innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern. Lieferung U2 an U1 Da die Lieferung des U2 an U1 der bewegten Lieferung folgt, ist Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung der Maschine endet. Lieferort der Lieferung von U2 an U1 liegt somit in Köln. Diese Lieferung ist in Deutschland steuerbar und mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig. Lösung: Es liegt ein Reihengeschäft im Sinne des 3 Abs. 6 S. 5 UStG vor, da mehrere Unternehmer (U1, U2, DK) über dieselbe Maschine Umsatzgeschäfte abschließen und die Maschine im Rahmen einer Beförderung unmittelbar vom ersten Unternehmer (DK) an den letzten Abnehmer (U1) gelangt. Lieferung DK an U2 Die bewegte Lieferung ist grundsätzlich dem DK zuzuordnen, obwohl U2 den Spediteur beauftragt hat. Dies ist nur anders, wenn U2 nachweist, dass er als Lieferer aufgetreten ist ( 3 Abs. 6 S HS UStG). Da keine besonderen Lieferklauseln vereinbart wurden, ist die VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 19

7 bewegte Lieferung der Lieferung von DK an U 2 zuzuordnen. Ort der Lieferung ist demnach auch hier Dänemark. Sofern alle Voraussetzungen vorliegen, ist diese Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei. U2 muss einen innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern. Lieferung U2 an U1 Da die Lieferung des U2 an U1 der bewegten Lieferung folgt, ist Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung der Maschine endet. Lieferort der Lieferung von U2 an U1 liegt somit in Köln. Diese Lieferung ist in Deutschland steuerbar und mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig. Lieferung DK an U2 Durch Vereinbarung der Lieferbedingungen EXW zwischen DK und U2 und DDP zwischen U2 und U1, kann U2 als Lieferer auftreten. Da es sich nach allgemeiner Auffassung um ein Wahlrecht handelt, ob die Vermutung des 3 Abs. 6 S HS UStG widerlegt wird, ist U2 nur dann als Lieferer anzusehen, wenn er seine Eigenschaft als Lieferer nachweist. Unterlässt er dies, so bleibt es bei der gesetzlichen Vermutung, dass DK der Lieferer ist. Ausgehend davon, dass U2 als Lieferer auftritt, ist die bewegte Lieferung der Lieferung von U2 an U1 zuzuordnen. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 20

8 Somit ist die Lieferung von DK an U2 eine sog. ruhende Lieferung. Lieferort ist dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Lieferort für die Lieferung zwischen DK und U2 ist somit Dänemark. Da DK hier keine innergemeinschaftliche Lieferung erbringen kann, ist dieser Umsatz mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig (dänische Umsatzsteuer). Eine ruhende Lieferung kann niemals als Ausfuhrlieferung oder innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei sein! Lieferung U2 an U1 Da diese Lieferung die sog. bewegte Lieferung ist, ist Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Lieferort für die Lieferung zwischen U2 und U1 ist somit in Dänemark. U2 muss sich demzufolge für umsatzsteuerliche Zwecke in Dänemark registrieren lassen und mit dänischer USt-Id- Nr. auftreten. Die Lieferung an U1 ist somit bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen als inner-gemeinschaftliche Lieferung steuerfrei. U1 muss einen innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern. In der Praxis wird es jedoch häufig vorkommen, dass U2 dem U1 eine Rechnung mit Umsatzsteuer ausstellen wird. Dies birgt für U1 das Risiko, dass im Rahmen einer Außenprüfung festgestellt wird, dass in diesem Fall bei U1 der Vorsteuerabzug nicht gegeben ist. Der Prüfer wird den Vorsteuerabzug mit der Begründung versagen, dass nur die gesetzlich geschuldete Umsatzsteuer in Abzug gebracht werden darf (s. 15 Abs.1 S. 1 Nr. 1 UStG). Selbstverständlich ist es in solchen Fällen möglich die Rechnungen zu korrigieren, dies wird jedoch immer mit einem zusätzlichen Aufwand verbunden sein, der Kosten verursacht. Zudem würde die nachzuzahlende Umsatzsteuer verzinst werden, da solche Fälle in der Regel erst einige Jahre später entdeckt werden. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 21

9 6.4 Der letzte Abnehmer kommt aus dem übrigen Gemeinschaftsgebiet Lieferung U1 an U2 Da U1 die Maschine versendet, ist ihm die bewegte Lieferung zuzuordnen. Der Ort der Lieferung liegt nach 3 Abs. 6 S. 1 UStG in Frankfurt. Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar. Da der Gegenstand der Lieferung bei der Versendung von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat gelangt könnte, eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung vorliegen, wenn die Voraussetzungen hierfür gegeben sind. Da jedoch U2 mit seiner deutschen Umsatzsteuer- Identifikationsnummer auftritt sind die Voraussetzungen für eine innergemeinschaftliche Lieferung nicht gegeben, so dass die Lieferung von U1 an U2 mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig ist. U2 muss dennoch einen innergemeinschaftlichen Erwerb im Inland versteuern, solange er nicht nachweisen kann, dass dieser in Frankreich besteuert wurde ( 3d S. 1 und 2 UStG). VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 22

10 Lieferung U2 an U3 Da diese Lieferung der sog. bewegten Lieferung folgt, ist Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet. Somit in Frankreich. Der Umsatz ist im Inland nicht steuerbar. Diese Lieferung unterliegt der Besteuerung in Frankreich. U2 muss sich in Frankreich für Umsatzsteuerzwecke registrieren lassen. Dieses unbefriedigende Ergebnis lässt sich vermeiden, wenn das Geschäft wie im Beispiel 6 oder 8 abgewickelt wird. Umsatzsteuerliche Risiken sind bei dieser Konstellation bei U1 zu sehen, wenn er den Umsatz als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung behandelt hat, obwohl die Voraussetzungen hierfür nicht vorliegen. Dadurch könnte es im Rahmen einer Außenprüfung immer einige Jahre nach Verwirklichung des Sachverhalts zu folgenden Problemen kommen. Der Umsatz wird steuerpflichtig und die Umsatzsteuer ist nachzuzahlen. Die Gefahr ist groß, dass diese Umsatzsteuerzahlung zu einer definitiven Kostenbelastung führt, da der Abnehmer die Umsatzsteuer nicht bezahlen möchte oder gar nicht mehr existent ist. Zudem handelt es sich in solchen Fällen dann nicht um Einzelfälle, die schwerlich einige Jahre später noch geheilt werden können. Im Allgemeinen dürfte es sehr schwer sein, die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung im Nachhinein nachzuweisen. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 23

11 Lieferung U1 an U2 Da U1 die Maschine versendet, ist ihm die bewegte Lieferung zuzuordnen. Der Ort der Lieferung liegt nach 3 Abs. 6 S. 1 UStG in Frankfurt. Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar. Im Gegensatz zu Beispiel 6 tritt U2 hier jedoch mit seiner französischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auf, so dass die Voraussetzungen für eine innergemeinschaftliche Lieferung bei U1 vorliegen, wenn er die Voraussetzungen nachweisen kann. Der Gegenstand der Lieferung von U1 an U2 gelangt bei der Versendung von einem Mitgliedstaat (Deutschland) in einen anderen Mitgliedstaat (Frankreich) und unterliegt dort der Umsatzbesteuerung, da U2 dies mit seiner französischen Umsatzsteuer nachweisen kann. Zusätzlich muss U2 einen innergemeinschaftlichen Erwerb in Frankreich versteuern ( 3d S. 1 UStG). Hierfür hat er jedoch in Frankreich den Vorsteuerabzug. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 24

12 Lieferung U2 an U3 Da diese Lieferung der sog. bewegten Lieferung folgt, ist Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet. Somit in Frankreich. Der Umsatz ist im Inland nicht steuerbar. Diese Lieferung unterliegt der Besteuerung in Frankreich. Dieser Umsatz ist in Frankreich beim zuständigen Finanzamt anzumelden. Lieferung U1 an U2 Obwohl U2 den Auftrag an den Spediteur erteilt, ist die bewegte Lieferung grundsätzlich dem U1 zuzuordnen. Dies ist nur dann anders, wenn U2 als Lieferer auftritt. Dies dürfte ihm hier jedoch nicht möglich sein, so dass die bewegte Lieferung der Lieferung zwischen U1 und U2 zuzuordnen ist. Der Ort der Lieferung liegt somit nach 3 Abs. 6 S. 1 UStG in Frankfurt. Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar. Es liegt keine Steuerbefreiung vor, so ist dieser Umsatz auch steuerpflichtig. In Frage könnte hier jedoch eine steuerfreie Lieferung kommen. Diese liegt jedoch deshalb nicht vor, weil U2 mit seiner deutschen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer auftritt. U2 muss dennoch einen innergemeinschaftlichen Erwerb im Inland (Deutschland) versteuern, solange er nicht nachweisen kann, dass dieser in Frankreich besteuert wurde ( 3d S. 1 und 2 UStG). Lieferung U2 an U3 Da diese Lieferung der sog. bewegten Lieferung folgt, ist Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet. Der Lieferort liegt somit in Frankreich. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 25

13 Der Umsatz ist deshalb im Inland nicht steuerbar. Diese Lieferung unterliegt der Besteuerung in Frankreich. U2 muss sich in Frankreich für Umsatzsteuerzwecke registrieren lassen. Lieferung U1 an U2 Abweichend von den Beispielen zuvor werden hier besondere Lieferbedingungen vereinbart. Für den gesamten Transport trägt U2 in München die Gefahr, da er mit U1 die Lieferbedingung EXW (ab Werk) und mit U3 DDP (frei Haus) vereinbart hat. Zwar vermutet auch hier das Gesetz, dass die Lieferung an U2 zuzuordnen ist (Lieferer: U1), jedoch kann U2 hier diese Vermutung widerlegen. Somit ist die Versendungslieferung der Lieferung von U2 an U3 zuzuordnen. Die Lieferung U1 an U2 ist somit die sog. ruhende Lieferung. Der Ort der Lieferung liegt nach 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG dort, wo die Versendung des Gegenstandes der Lieferung beginnt (Frankfurt). Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar und mangels Steuerbefreiung auch steuerpflichtig. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 26

14 Lieferung U2 an U3 Da diese Lieferung die sog. bewegte Lieferung ist, ist Ort der Lieferung nach 3 Abs 6 S. 1 UStG dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Der Lieferort liegt somit in Frankfurt. Der Umsatz ist damit in Deutschland steuerbar. Er ist auch in Deutschland steuerpflichtig, wenn keine Steuerbefreiung vorliegt. Diese Lieferung ist jedoch bei Nachweis der Voraussetzungen als innergemeinschaftliche Lieferung von der Umsatzsteuer befreit. In dieser Konstellation bietet es sich somit an, dass hier der U2 als Lieferer auftritt, da keine Besonderheiten zu beachten sind. Die erste Lieferung zwischen deutschen Unternehmen ist steuerbar und steuerpflichtig. U2 behält den Vorsteuerabzug für diese Lieferung, da sein Ausgangsumsatz (steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung) den Vorsteuerabzug nicht ausschließt. Eine Registrierungspflicht in Frankreich besteht für U2 in Frankreich nicht und auch ein innergemeinschaftlicher Erwerb ist weder in Deutschland noch in Frankreich zu versteuern. 6.5 Der letzte Abnehmer kommt aus dem Drittlandsgebiet VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 27

15 Lieferung U1 an U2 Da U1 die Maschine befördert, ist ihm die bewegte Lieferung zuzurechnen. Lieferort ist dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes der Lieferung beginnt. Lieferort ist hier somit in Frankfurt. Damit ist der Umsatz im Inland steuerbar. Da der Gegenstand der Lieferung in das Drittland befördert wird, kann U1 an U2 steuerfrei liefern, wenn er die Voraussetzungen einer steuerfreien Ausfuhrlieferung nachweisen kann. Lieferung U2 an U3 Die Lieferung von U2 an U3 ist die sog. ruhende Lieferung. Da diese ruhende Lieferung auf die bewegte Lieferung folgt, ist Lieferort dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes der Lieferung endet. Lieferort für U2 ist somit Basel. Die Lieferung ist somit im Inland nicht steuerbar. U2 darf dem U3 keine deutsche Umsatzsteuer in Rechnung stellen. Sollte U1 dem U2 eine Rechnung mit deutscher Umsatzsteuer erteilt haben, so entstünde nur bei U2 ein umsatzsteuerliches Risiko. Die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer würde nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen, da nur die gesetzlich entstandene Umsatzsteuer abgezogen werden darf. Im Falle einer Außenprüfung könnte dies einem Prüfer auffallen, der entsprechend die Umsatzsteuer nachfordern würde. Lieferung DK an U2 Obwohl U2 den Auftrag an den Spediteur erteilt, ist die bewegte Lieferung grundsätzlich dem U1 zuzuordnen. Dies ist nur dann anders, wenn U2 als Lieferer auftritt. Dies dürfte ihm hier VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 28

16 jedoch nicht möglich sein, so dass die bewegte Lieferung der Lieferung zwischen U1 und U2 zuzuordnen ist. Der Ort der Lieferung liegt somit nach 3 Abs. 6 S. 1 UStG in Frankfurt. Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar. Liegt keine Steuerbefreiung vor, so ist dieser Umsatz auch steuerpflichtig. Da der Gegenstand jedoch bei der Versendung in das Drittland gelangt, kann U1 die Lieferung an U2 steuerfrei behandeln, wenn er die Voraussetzungen nachweist. Lieferung U2 an U3 Die Lieferung von U2 an U3 ist die ruhende Lieferung. Da diese Lieferung auf die bewegte Lieferung folgt, ist Lieferort dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes der Lieferung endet. Lieferort für die Lieferung von U2 an U3 ist somit Basel. Die Lieferung ist somit im Inland nicht steuerbar. Lieferung U1 an U2 Abweichend von den Beispielen zuvor werden hier besondere Lieferbedingungen vereinbart. Für den gesamten Transport trägt U2 in München die Gefahr, da er mit U1 die Lieferbedingung EXW (ab Werk) und mit U3 DDP (frei Haus) vereinbart hat. Zwar vermutet auch hier das Gesetz, dass die Lieferung an U2 zuzuordnen ist (Lieferer: U1), jedoch kann U2 hier diese Vermutung widerlegen. Somit ist die Versendungslieferung der Lieferung von U2 an U3 zuzuordnen. Die Lieferung U1 an U2 ist somit die sog. ruhende Lieferung. Der Ort der Lieferung liegt nach 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG dort, wo die Versendung des Gegenstandes der Lieferung VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 29

17 beginnt (Frankfurt). Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar und mangels Steuerbefreiung auch steuerpflichtig. Zwar gelangt auch hier der Gegenstand der Lieferung in das Drittland, jedoch tritt hier U2 als Lieferer auf, so dass U1 unter keinen Umständen eine steuerfreie Ausfuhrlieferung erbringen kann (eine ruhende Lieferung kann niemals eine steuerfreie Ausfuhrlieferung oder innergemeinschaftliche Lieferung sein, da der Gegenstand der Lieferung nicht von einem Land in ein anderes Land gelangen kann es ist eben die ruhende Lieferung). VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 30

18 Lieferung U2 an U3 Da diese Lieferung die sog. bewegte Lieferung ist, ist der Ort der Lieferung dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes der Lieferung beginnt. Ort der Lieferung für die Lieferung von U2 an U3 ist somit München. Die Lieferung ist somit bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen als Ausfuhrlieferung steuerfrei, da der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung in das Drittland gelangt. 6.6 Erster Lieferer kommt aus dem Drittland Lieferung U1 an U2 Der Lieferung von U1 an U2 ist die Beförderungslieferung zuzuordnen. Ort der Lieferung ist demnach dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes der Lieferung beginnt. Der Lieferort befindet sich somit für U1 in Basel. Eine Verlagerung des Lieferortes ins Inland nach 3 Abs. 8 UStG kommt nicht in Frage, da U1 nicht Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist. Die Lieferung ist somit im Inland nicht steuerbar. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 31

19 Lieferung U2 an U3 Da der Lieferung von U1 an U2 die Beförderungslieferung zuzuordnen ist, ist die Lieferung von U2 an U3 die ruhende Lieferung. Diese Lieferung folgt auf die Beförderungslieferung, so dass der Ort der Lieferung dort ist, wo die Beförderung des Gegenstandes der Lieferung endet. Der Lieferort dieser Lieferung liegt damit in Hamburg. Die weitere umsatzsteuerliche Beurteilung unterscheidet sich danach, ob U2 oder U3 Schuldner der EUSt ist. a) U2 ist Schuldner der EUSt Wenn U2 Schuldner der EUSt ist, dann kann er zum einen die bezahlte EUSt als Vorsteuern geltend machen, zum anderen ist die Lieferung an U3 mangels Steuerbefreiung steuerpflichtig. b) U3 ist Schuldner der EUSt U3 kann die gezahlte EUSt als Vorsteuer geltend machen. Die Lieferung des U2 an U3 ist jedoch in diesem Fall nach 4 Nr. 4b UStG (ab ) von der Umsatzsteuer befreit. Sollte U2 dennoch Umsatzsteuer in Rechnung stellen, wäre der Vorsteuerabzug nicht gegeben. In Zeiträumen vor 2004 ließ sich das gleiche Ergebnis über 50 UStDV und A 31a Abs. 16 UStR 2000 erreichen. Lieferung U1 an U2 Die Beförderung des Gegenstandes ist der Lieferung von U1 an U2 zuzuordnen. Diese Lieferung ist die bewegte Lieferung. Grundsätzlich ist der Ort der Lieferung damit dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Somit in Basel. Durch die Lieferbedingung verzollt und versteuert verlagert sich jedoch der Lieferort ins Inland, so dass VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 32

20 die Lieferung im Inland steuerpflichtig ist. U1 muss dem U2 deutsche Umsatzsteuer in Rechnung stellen. Die entrichtete EUSt kann U1 als Vorsteuer geltend machen. Lieferung U2 an U3 Diese Lieferung ist die ruhende Lieferung, so dass der Ort dort ist, wo die Warenbewegung endet. Der Lieferort für die Lieferung von U2 an U3 befindet sich somit in Hamburg. Die Lieferung des U2 an U3 ist im Inland steuerbar und mangels Steuerbefreiung auch steuerpflichtig. Er muss dem U3 Umsatzsteuer in Rechnung stellen. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 33

21 Lieferung U1 an U2 Die Beförderung des Gegenstandes ist der Lieferung von U1 an U2 zuzuordnen. Diese Lieferung ist die bewegte Lieferung. Ort der Lieferung ist damit dort, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes beginnt. Der Lieferort für U1 liegt demnach in Basel. Die Lieferung ist im Inland und in Frankreich nicht steuerbar. Lieferung U2 an U3 Diese Lieferung ist die ruhende Lieferung, so dass der Ort der Lieferung dort ist, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstandes endet. Der Lieferort der Lieferung von U2 an U3 liegt somit in Hamburg. Die Lieferung ist somit im Inland steuerbar. Diese ist jedoch nach 4 Nr. 4b UStG von der deutschen Umsatzsteuer befreit, wenn die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nachgewiesen werden. U3 kann sich die gezahlte Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abziehen. 6.7 Vielecksgeschäfte Der geneigte Leser, der sich alle vorherigen Beispiele angesehen hat, mag denken, dass die Lösung von Reihengeschäften mit drei beteiligten Unternehmen im Einzelfall bereits schwierig genug sei. Jedoch ist es so, dass diese Geschäfte auch mit mehr als 3 Unternehmern durchgeführt werden. Im Grunde folgt die Lösung solcher Fallkonstellationen jedoch den gleichen Regeln wie die mit 3 beteiligten Unternehmen. Noch mehr als bei den Reihengeschäften mit 3 beteiligten Unternehmern muss hier darauf geachtet werden, wem die Beförderung oder Versendung des Liefergegenstandes zugeordnet werden muss. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 34

22 Lösung: Es liegt ein Reihengeschäft im Sinne des 3 Abs. 6 S. 5 UStG vor, da mehrere Unternehmer (U1, U2, U3) über dieselbe Maschine Umsatzgeschäfte abschließen und die Maschine im Rahmen einer Beförderung unmittelbar vom ersten Unternehmer (U3) an den letzten Abnehmer (U1) gelangt. Zunächst ist festzustellen, wem die Beförderung des Gegenstandes der Lieferung zuzuordnen ist. Denn nur dieser Unternehmer kann die Beförderungslieferung ausführen. Nach 3 Abs. 6 S HS UStG wird widerlegbar vermutet, dass die Beförderung der Lieferung durch U2 an ihn zuzuordnen ist. Das bedeutet, dass die bewegte Lieferung der Lieferung von U3 an U2 zuzuordnen ist. Der Sachverhalt gibt keinen Hinweis darauf, dass diese Vermutung durch U2 widerlegt werden könnte, so dass bei den Lieferungen von U4 an U3 und U2 an U1 ruhende Lieferungen vorliegen. VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 35

23 Lieferung U4 an U3 Die ruhende Lieferung von U4 an U3 geht der bewegten Lieferung voran, so dass der Ort der Lieferung dort ist, wo die Beförderung des Gegenstandes der Lieferung beginnt ( 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG). Der Ort dieser Lieferung ist somit in Kiel. Der Ort der Lieferung liegt somit in Kiel. Die Lieferung des U4 an U3 ist damit in Deutschland steuerbar und steuerpflichtig, wenn keine Steuerbefreiung vorliegen sollte. In Frage könnte eine innergemeinschaftliche Lieferung kommen, da der Gegenstand der Lieferung von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat gelangt. Da es sich bei dieser Lieferung um eine ruhende Lieferung handelt, ist das Vorliegen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung zu verneinen. Der Umsatz ist somit steuerpflichtig. Lieferung U3 an U2 Da diese Lieferung die bewegte Lieferung ist, ist der Ort dieser Lieferung nach 3 Abs. 6 S. 1 UStG dort, wo die Beförderung des Gegenstandes der Lieferung beginnt. Der Lieferort befindet sich für diese Lieferung in Hamburg. Dieser Umsatz ist somit in Deutschland steuerbar. Er ist auch steuerpflichtig, wenn keine Steuerbefreiung vorliegt. In Frage könnte hier die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen nach 4 Nr. 1 lit. b UStG kommen, da die Beförderung des Gegenstandes der Lieferung in einem Mitgliedstaat beginnt und in einem anderen Mitgliedstaat endet. Voraussetzung ist jedoch, dass die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland sichergestellt bzw. nachgewiesen wird (Umsatzsteuer-Identifikationsnummer). Diese Voraussetzung ist nur erfüllt, wenn hier U2 nicht U1 mit einer belgischen Umsatzsteuer- Identifikationsnummer auftritt. Da U3 jedoch mit seiner deutschen Umsatzsteuer- Identifikationsnummer auftritt, ist dieser Umsatz mangels Steuerbefreiung auch steuerpflichtig. Dennoch muss U2 nach 3d S. 2 UStG in Deutschland einen innergemeinschaftlichen Erwerb versteuern, solange er die Versteuerung eines innergemeinschaftlichen Erwerbs in Belgien nicht nachweisen kann (s. dazu A 31a Abs. 13). VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 36

24 Lieferung U2 an U1 Die ruhende Lieferung des U2 an U1 folgt der bewegten Lieferung, so dass der Ort dieser Lieferung dort ist, wo die Beförderung des Gegenstandes endet ( 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 2 UStG). Der Lieferort für diese Lieferung liegt somit in Belgien. U2 muss sich für umsatzsteuerliche Zwecke in Belgien registrieren lassen. 7 Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft 25b UStG sieht für innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte eine Sonderregelung vor. Diese Vorschrift beinhaltet entsprechend den Vorgaben der EU-Richtlinie eine Vereinfachungsregel für den Handel zwischen Unternehmen im Gemeinschaftsgebiet. Die Vereinfachung wird dadurch erreicht, dass 1. der Erwerb beim mittleren Unternehmer als besteuert gilt und 2. die USt des mittleren Unternehmers vom letzten Unternehmer übernommen wird. Der letzte Abnehmer ist berechtigt, diese USt als Vorsteuer abzuziehen, wenn die allgemeinen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug gegeben sind. Folgende Voraussetzungen sind gemäß 25b Absatz 1 UStG für das innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäft zu beachten: VERLAG DASHÖFER GmbH, Magdalenenstraße 2, Hamburg, Telefon: 040/ , Fax: 040/ , 37