Besteuerung: rechtsstaatlich geordneter Wertetransfer (Privater öffentlicher Sektor) verfassungsrechtliche Ordnung/gesetzliche Grundlage

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1 1. Einführung 1 1. Einführung 1.1 Der Regelungsinhalt des Steuerrechts Besteuerung: rechtsstaatlich geordneter Wertetransfer (Privater öffentlicher Sektor) verfassungsrechtliche Ordnung/gesetzliche Grundlage Voraussetzungen Normen mit Steuertatbeständen (materielle Steuergesetze) Steuererhebungsnormen (Ermittlung, Festsetzung, Einhebung, Rechtschutz) Vollstreckungsnormen (Abgabenexekutionsrecht) strafrechtliche Bestimmungen (Finanzstrafrecht) 2 1

2 1. Einführung 1.1 Der Regelungsinhalt des Steuerrechts Steuerrecht Materielles Steuerrecht Inhalt/Gegenstand der einzelnen Steuern geregelt in: Einzelgesetzen Bundesabgabenordnung (BAO) Formelles Steuerrecht Durchsetzung/Schutz des Steueranspruch BAO, LAO, Abgabenexekutionsordnung Finanzstrafgesetz,Verwaltungsstrafgesetz 3 1. Einführung 1.2 Zum Begriff der Steuer und der Abgabe Abgaben Geldleistungen von Gebietskörperschaften erhoben kraft öffentlichen Rechts zur Deckung des Finanzbedarfs 4 2

3 1. Einführung 1.3 Struktur der materiellen Steuergesetze Tatbestände Steuersubjektbezogene Vorschriften Steuerobjektbezogene Vorschriften Bemessungsrechtliche Vorschriften Tarifvorschriften (Steuersatz) Steuerbefreiungen Freibeträge Freigrenzen 5 1. Einführung 1.3 Struktur der materiellen Steuergesetze Bemessungsgrundlage Freibetrag Stpfl 1.000,- 300,- 700,- 200,- 300,- 0,- Freigrenze 1.000,- 300, ,- 200,- 300,- 0,- 6 3

4 1. Einführung 1.4 Systematisierung der Steuern Systematisierung nach finanzverfassungsrechtlichen Gesichtspunkten Bundesabgaben Landesabgaben Gemeindeabgaben Nach der Häufigkeit der Entrichtung laufend erhobene Steuern (Abschnittssteuern) einmalig erhobene Steuern 7 1. Einführung 1.4 Systematisierung der Steuern Entrichtungsart Veranlagungsabgaben Selbstbemessungsabgaben Beziehung des Steuergegenstandes zum Steuerschuldner Personensteuern (Subjektsteuern) Sachsteuern (Objektsteuern) 8 4

5 1. Einführung 1.4 Systematisierung der Steuern Überwälzbarkeit Indirekte Steuern Direkte Steuern wirtschaftliche Belastungskonzeption Steuern auf Einkommensentstehung Steuern auf Vermögensbestand Steuern auf Einkommens- bzw Vermögensverwendung 9 1. Einführung 1.5 Rechtsquellen des Abgabenrechts Bundes- und Landesgesetze sowie gesetzesvertretende Verordnungen der Gemeinden (Gemeindeabgabenverordnungen) Verordnungen: Art 18 Abs 2 B-VG als generelle Ermächtigung für Abgabenbehörden Völkerrecht: Doppelbesteuerungsabkommen = zweiseitige völkerrechtliche Verträge zur Abgrenzung von Besteuerungsrechten der beteiligten Staaten zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen Gemeinschaftsrecht: primäres Gemeinschaftsrecht (Grundfreiheiten des EG) sekundäres Gemeinschaftsrecht (Verordnungen und Richtlinien der Gemeinschaft) 10 5

6 1. Einführung 1.5 Rechtsquellen des Abgabenrechts Erlässe, Richtlinien der Finanzverwaltung Zweck = Rechtsvereinheitlichung für die Vollziehung der Abgabenbehörden keine subjektiven Rechte des Abgabepflichtigen, sondern unverbindliche Rechtsauslegung Problematik: kein Rechtsschutz für begünstigende Erlässe Vertrauensschutz durch 117 BAO? Einführung 1.5 Rechtsquellen des Abgabenrechts Einzelauskünfte der zuständigen Abgabenbehörde über zukünftig beabsichtigte Sachverhalte bescheidmäßig erteilte Auskünfte (zb Zolltarif) 1 Auskunftspflichtgesetz: Verpflichtung der Abgabenbehörden zur Auskunftserteilung Bindung nach Treu und Glauben an die gesetzlich vorgesehene Lohnsteuerauskunft Vertrauensschutz Rechtsfolgenbeseitigungsanspruch Judikatur Einzelfallentscheidungen ohne Bindungswirkung 12 6

7 2. Verfassungsrechtliche Grundlagen des Steuerrechts Verfassungsrechtliche Grundlagen des Steuerrechts 2.1 Finanzverfassung Finanzausgleich Finanzverfassungsrecht: regelt finanzielle Beziehungen Gebietskörperschaften zwischen den Art 13 B-VG: Finanzverfassungsgesetz 1948 Finanzverfassungsgesetz: verfassungsrechtlichen Grundlagen für Verteilung der Besteuerungsrechte zwischen den Gebietskörperschaften Ermächtigung des einfachen Bundesgesetzgebers zur Verteilung der Besteuerungsrechte (Kompetenz = Kompetenz) Finanzausgleichsgesetz: = einfaches Bundesgesetz mit dem die Verteilung der Besteuerungsrechte erfolgt Bei der Verteilung wird festgelegt: die Abgabenhoheit die Ertragshoheit die Verwaltungshoheit 14 7

8 2. Verfassungsrechtliche Grundlagen des Steuerrechts 2.1 Finanzverfassung Finanzausgleich Abgabentypen nach 6 F-VG: a. ausschließliche Bundesabgaben b. zwischen Bund und Ländern/Gemeinden geteilte Abgaben: ba. gemeinschaftliche Bundesabgaben bb. Zuschlagsabgaben bc. Abgaben von demselben Besteuerungsgegenstand c. ausschließliche Landesabgaben d. zwischen Ländern und Gemeinden geteilte Abgaben e. ausschließliche Gemeindeabgaben Verfassungsrechtliche Grundlagen des Steuerrechts 2.1 Finanzverfassung Finanzausgleich Aufteilungsgrundsätze für die Erträge aus gemeinschaftlichen Bundesabgaben Aufteilung auf Bundes-, Landes- und Gemeindetopf Verteilung des Landestopfes nach der Volkszahl auf die Bundesländer Verteilung des Gemeindetopfes nach Aufkommen und Volkszahl auf Länder Verteilung des Landesgemeindetopfes nach dem abgestuften Bevölkerungsschlüssel auf Gemeinden Geldleistungen ohne Abgabencharakter Allgemeine Kompetenzverteilung 16 8

9 2. Verfassungsrechtliche Grundlagen des Steuerrechts 2.1 Finanzverfassung Abgabenerfindungsrecht einfacher Bundesgesetzgeber: unbeschränktes Abgabenerfindungsrecht Länder: für Abgaben, wenn zu bestehenden Bundesabgaben nicht gleichartig bei Gleichartigkeit: bundesgesetzliche Ermächtigung ( 8 Abs 3 F-VG) erforderlich Berücksichtigungsgebot Gemeinden: kein Abgabenerfindungsrecht Ermächtigung durch Bundes-/Landesgesetzgeber zur Abgabenausschreibungen Gemeindeabgaben kraft freien Beschlussrechtes Verfassungsrechtliche Grundlagen des Steuerrecht 2.2 Steuerrecht und Grundrecht Gleichheitssatz (Art 7 B-VG) Inhalt für den Gesetzgeber Beispiel Familienbesteuerung Auftrag an die Vollziehung Eigentumsgarantie (Art 5 StGG) Freiheit der Erwerbsbetätigung (Art 6 StGG) Verbot von Erdrosselungssteuern Schutz der Privatsphäre (Art 8 MRK) Anspruch auf fair trial (Art 6 MRK) Bedeutung für das Finanzstrafrecht 18 9

10 3. Steuerschuldverhältnis Titel/Ersteller, Datum Steuerschuldverhältnis Abgabentatbestand persönliche Seite sachliche Seite StGläubiger StSchuldner StGegenstand Bemessungs- Tarif grundlage Steuerschuldverhältnis: beinhaltet alle steuergesetzlich geregelten vermögensrechtlichen Beziehungen zwischen Steuergläubiger und Steuerschuldner Steuerschuldrecht: Normen, die sich auf Steuerschuldner/Entstehen der Steuerschuld/ Beendigung der Steuerschuld beziehen 20 10

11 3. Steuerschuldverhältnis 3.1. Entstehung einer Abgabenschuld Grundsatz Abgabenanspruch entsteht mit Tatbestandsverwirklichung Bescheid hat bloß deklarative Bedeutung Regelung des Zeitpunkt der Entstehung ergibt sich aus BAO sowie den Einzelsteuergesetzen Unterscheide zwischen Entstehen der Steuerschuld/Abgabenerklärungspflicht/ Fälligkeit! Problem der Rückgängigmachung einer entstandenen Steuerschuld Irrelevanz rückwirkender Rechtsgeschäfte Rückgängigmachung setzt idr sondergesetzliche Regelung voraus Steuerschuldverhältnis 3.2 Steuerschuldner Steuerschuldner: durch Einzelsteuergesetze festgelegt Unterscheide zwischen Steuerschuldner/Steuerträger/Entrichtungspflichtigem Steuerschuldner schuldet die Abgabe gegenüber Steuergläubiger Steuerträger trägt Abgabe wirtschaftlich Entrichtungspflichtiger führt für Steuerschuldner Abgabe an das Finanzamt ab Gesamtrechtsnachfolge: Rechte/Pflichten gehen auf Gesamtrechtsnachfolger über ( 19 BAO) 22 11

12 3. Steuerschuldverhältnis 3.3 Gesamtschuld und Haftung Gesamtschuldner Begriff Beispiel Grunderwerbsteuer Haftung Geltendmachung führt zur Gesamtschuldnerhaftung Haftungsbescheid Beispiel: Arbeitgeberhaftung Haftungsbescheide der BAO Geschäftsführerhaftung Haftung der Parteienvertreter Haftung der Gesellschafter einer Personengesellschaft Haftung des Unternehmenserwerbers Beispiel: Geschäftsführerhaftung Steuerschuldverhältnis 3.4 Fälligkeit Unterscheide Entstehung des Abgabenanspruches und Fälligkeit Selbstbemessungsabgaben: Fälligkeit nach jeweiligen materiellen Steuergesetz Veranlagungsabgaben: 210 BAO: mit Ablauf eines Monats nach Bekanntgabe des Bescheides Zahlungserleichterungen: Auf Antrag Stundung/ratenweise Entrichtung, wenn Entrichtung mit erheblichen Härten verbunden/einbringlichkeit nicht gefährdet ( 212 BAO) Aber: Stundungszinsen ihv 4,5 % über dem Basiszinssatz (Freigrenze EUR 750,--) 24 12

13 3. Steuerschuldverhältnis 3.4 Fälligkeit Aussetzung der Einhebung ( 212 a BAO): Berufung keine aufschiebende Wirkung Auf Antrag: Aufschub bis zur Entscheidung über Berufungsverfahren Bei Abweisung: Aussetzungszinsen (2 % über dem Basiszinssatz) Säumniszuschlag ( 217 BAO): Sanktion bei Nichtzahlung, wenn keine Stundung bzw. Aussetzung beantragt worden ist Höhe des Säumniszuschlags: 2 % des nichtentrichteten Abgabenbetrages mit Folgezuschlägen Verschulden und Dauer der Säumnis irrelevant Nichtfestsetzung bei geringem Verschulden Unterschiede Säumniszuschlag Verspätungszuschlag Steuerschuldverhältnis 3.5 Erlöschen des Steuerschuldverhältnisses Schuldverhältnis erlischt durch Entrichtung: Einzahlung durch Erlagschein/Banküberweisung/Umbuchung/ Überrechnung Nachsicht: auf Antrag bei Unbilligkeit ( 236 BAO) Löschung: von Amts wegen mangels Einbringlichkeit ( 235 BAO) 26 13

14 3. Steuerschuldverhältnis 3.6 Verjährung Unterscheide Festsetzungsverjährung absolute Verjährung Einhebungsverjährung Festsetzungs- = Bemessungsverjährung betrifft das Recht, Steuer durch Bescheid festzusetzen ( 207 BAO) Beginn des Fristlaufs mit Ablauf der Entstehung des Abgabenanspruchs Frist idr 5 Jahre, 10 Jahre bei hinterzogenen Abgaben Unterbrechung der Frist durch nach außen erkennbare Amtshandlung Rechtsfolge der Unterbrechung: Verlängerung der Verjährungsfrist Absolute Verjährung: nach Ablauf von 10 Jahren ab Entstehen des Abgabenanspruchs Steuerschuldverhältnis 3.6 Verjährung Beispiel zur Bemessungsverjährung Einhebungsverjährung betrifft das Recht zur Einhebung fälliger Abgaben ( 238 BAO) Selbstbemessungsabgaben: nicht früher als Recht zur Festsetzung Frist: mit Ablauf des Jahres der Fälligkeit Unterbrechung durch erkennbare Amtshandlung Verhinderung der Behörde bei höherer Gewalt Rechtsfolge der Unterbrechung: Frist beginnt mit folgendem Jahr neu zu laufen Hemmung der Frist durch höhere Gewalt: Frist läuft nach Wegfall der Hindernisse weiter 28 14

15 3. Steuerschuldverhältnis 3.7 Verzinsung Stundung für gestundeten Betrag (Freigrenze EUR 750,-) Zinsen ihv 4,5 % über dem Basiszinssatz für Zeitraum der Stundung ( 212 BAO); Zeitraum bis zum Eintritt der Fälligkeit unverzinst Berufung bei Abweisung der Berufung im Fall einer gewährten Aussetzung Zinsen ihv 1 % über den Basissatz für die Dauer des Zahlungsaufschubes Steuerschuldverhältnis 3.7 Verzinsung Anspruchsverzinsung Verzinsung für Einkommen-/Körperschaftsteuernachforderungen bzw -gutschriften zum Ausgleich von Stundungseffekten aus der verzögerten Abgabe der Steuererklärung für den Zeitraum ab 1. Oktober des der Entstehung des Abgabenanspruches folgende Jahres bis zur Bekanntgabe des Abgabenbescheides Zinsen ihv 2 % über Basissatz Nachforderungszinsen, wenn die Abgabenschuld die Vorauszahlungen übersteigt Gutschriftzinsen, wenn die Vorauszahlungen höher als die Abgabenschuld sind Anspruchszinsen sind nicht als Betriebsabgabe abzugsfähig 30 15

16 4. Verfahrensrecht 31 Verfahrensvorschriften Rechtsgrundlagen Bundesabgabenordnung (BAO) AbgabenverwaltungsorganisationsG 2010 (AVOG 2010, BGBl I 2010/9 idgf) Durchführungsverordnung zum Abgabenverwaltungsorganisationsgesetz 2010 (AVOG 2010 DV, BGBl II 2010/165 idgf) Gesetz über den unabhängigen Finanzsenat (UFSG, BGBl I 2002/97 idgf) Überdies Zustellgesetz (ZustG, BGBl 1982/200 idgf) Auskunftspflichtgesetz (AuskG, BGBl 1987/287 idgf) Abgabenexekutionsordnung (AbgEO, BGBl 1949/104 idgf) Finanzstrafgesetz (FinStrG, BGBl 1958/129 idgf) Verordnungen, wie zb FinanzOnline-Verordnung 2006 (FOnV 2006, BGBl II 2006/97 idgf) Verordnung betreffend die Vermeidung von Doppelbesteuerungen (BGBl II 2002/474) Verordnung betreffend Unbilligkeit der Erhebung im Sinne des 236 BAO (BGBl II 2005/435) Barbewegungs-VO (BGBl II 2006/441) 32 16

17 Aufbau der Finanzverwaltung BMF 33 Aufbau der Finanzverwaltung Koordination Steuer- und Zollkoordination Regionalmanagement ZB Planung der Ziele und Ressourcen, Verhandlung von Zielvereinbarungen mit BMF und Finanzämtern, Steuerung mit Kennzahlen etc, Personaleinsatz, Dienstaufsicht, Organisationsentwicklung, Qualitäts- und Wissensmanagement, etc Region Mitte (OÖ, Sbg) (S. Manhal) Region Wien (W. Ziegner) Region West (Tirol, Vbg) (W. Oberacher) Region Süd (Ktn, Stmk) (I. Schmalz) Region Ost (Bgld, NÖ) (M. Wakounig) 34 17

18 Aufbau der Finanzverwaltung Koordination Fachbereiche ZB Erteilung von finanzinternen Rechtsauskünften, Sicherstellung einheitlicher Rechtsauslegung, Amtsbeschwerden, Rechtsmittelverfahren, Vertretung vor dem UFS, Unterstützung des BMF bei Richtlinienerstellung, Richtlinienwartung, Arbeitsbehelfe, Wissensmanagement, Steuer- und Fachtagungen 7 Fachbereiche Steuer- und Zollkoordination Einkommen- und Körperschaftsteuer (FB-ESt, Wien) (NN, zuvor E. König) Umsatzsteuer (FB-USt, Innsbruck) (O. Sarnthein) Lohnsteuer (FB-LSt, Wien) (C. Lattner) Finanzstraf-, Verfahrens- und Exekutionsrecht (FB-SVE, Linz) (J. Breiteneder) Gebühren und Verkehrsteuern, Bewertung (FB-GVB, Linz) (M. Lang) Zoll und Verbrauchsteuern (FB-ZV, Wien) (R. Schelch) Internationales Steuerrecht (FB-IStR, Salzburg) (R. Brandner) 35 Aufbau der Finanzverwaltung Finanzämter Sachliche Zuständigkeit ( 1 Abs 1 AVOG) Regelt den nach der Art der Abgabe- und Verwaltungsangelegenheit umschriebenen Aufgabenbereich der Abgabenbehörde 13 bis 19 AVOG Örtliche Zuständigkeit ( 1 Abs 2 AVOG) Regelt nach territorialen Gesichtspunkten, welcher Abgabenbehörde im Falle des Vorliegens von mehreren sachlich zuständigen Abgabenbehörden die Amtshandlung obliegt 20 bis 25 AVOG Beachte: Frage nach der örtlichen Zuständigkeit irrelevant, wenn nur eine einzige sachlich zuständige Behörde besteht (zb FA Graz-Stadt für USt ausländischer Unternehmer; BMF für Maßnahmen nach 48 BAO oder 103 EStG) Sonstiges Zuständigkeiten von Amts wegen wahrzunehmen ( 50 BAO) Anbringen bei der unzuständigen Behörde sind ohne unnötigen Aufschub auf Gefahr des Antragstellers an die zuständige Behörde weiterzuleiten ( 50 BAO), aber: Finanzämter mit allgemeinem Aufgabenbereich (einschließlich jener mit erweitertem Aufgabenkreis) zur Entgegennahme von Anbringen in Abgabensachen (nicht: Vollstreckung) zuständig Fristwahrend nur, wenn zuständiges Finanzamt bezeichnet ist ( 13 Abs 2 AVOG) Über Zuständigkeitsstreite entscheidet gemeinsame Oberbehörde ( 5 Abs 1 AVOG) 36 18

19 Aufbau der Finanzverwaltung Finanzämter zb 41 Finanzämter (und 9 Zollämter) Wirtschaftsraum-Finanzämter Allgemeiner Aufgabenbereich (40 Finanzämter; 13 AVOG, 4 AVOG-DV) VA Erhebung der Abgaben ( 49 Abs 2 BAO), soweit keine Zuständigkeit eines FA mit besondererem oder erweitertem Aufgabenkreis. Entgegennahme von Anbringen zur Weiterleitung an das zuständige FA (fristwahrend bei richtiger Bezeichnung des zuständigen FA; 13 Abs 2 AVOG) Besonderer Aufgabenkreis ( Gebührenamt ; 19 FAG) Erweiterter Aufgabenkreis ( 14 ff AVOG) FA Wien 1/23, Linz, Salzburg-Stadt, Klagenfurt, Innsbruck, Feldkirch Körperschaften (KSt, USt, StEingSt, KESt) und beschränkt Steuerpflichtige ( 15 AVOG) Allenfalls Sonderzuständigkeit für Unternehmensgruppen ( 5 AVOG-DV) FA Graz-Stadt USt für ausländische Steuerpflichtige ( 17 AVOG) FA Bruck-Eisenstadt-Oberwart ZB Rückzahlung von Abgaben auf Grund von völkerrechtlichen Verträgen ( 18 AVOG) 37 Aufbau der Finanzverwaltung Finanzämter 41 Finanzämter (und 9 Zollämter) Wirtschaftsraum-Finanzämter Zuständigkeitsstreit: 5 AVOG Oberbehörde Sachliche Zuständigkeit ( 1 Abs 1, 13 bis 19 AVOG) Allgemeiner Aufgabenbereich (40 FA; 13 AVOG, 4 AVOG-DV) Besonderer Aufgabenkreis ( Gebührenamt ; 19 FAG) Für das gesamte Bundesgebiet: Gebühren, Kapitalverkehrsteuern, GrESt, VersSt, FeuerschutzSt, Spielbankabgabe, Konzessionsabgabe, Glücksspielabgaben Erweiterter Aufgabenkreis ( 14 ff AVOG) Örtliche Zuständigkeit ( 1 Abs 2, 20 bis 25 AVOG) Wohnsitzfinanzamt für unbeschränkt stpfl natürliche Personen ( 20AVOG ivm 26 BAO) ZB ESt, USt, DB, KU Betriebsfinanzamt für unbeschränkt stpfl Körperschaften und Personenvereinigungen ( 21 AVOG ivm 27 Abs 2 BAO) KSt, USt, DB, Feststellung nach 188 BAO für betr. EK, KU Weiters: Lagefinanzamt ( 22 AVOG), beschränkte Steuerpflicht ( 23 AVOG), Subsidiärzuständigkeit ( 25 AVOG 38 19

20 Aufbau der Finanzverwaltung Finanzämter 39 Exkurs: UFS 40 20

21 Exkurs: UFS Unabhängiger Finanzsenat Gesetz über den unabhängigen Finanzsenat (UFSG, BGBl I 2002/97 idgf) Unabhängige Verwaltungsbehörde (Verfassungsbestimmung des 1 Abs 1 UFSG), Weisungsfreiheit ( 6 Abs 1 UFSG, 271 BAO) Tribunal isd Art 6 EMRK und Gericht isd Art 267 AEUV (Vorabentscheidungsverfahren) Sitz in Wien mit Außenstellen in Feldkirch, Graz, Innsbruck, Klagenfurt, Linz, Salzburg, und Wien ( 1 Abs 3 UFSG, Sitz der früheren Finanzlandesdirektionen, FLDs) Mitglieder (per ) 227 hauptberufliche Mitglieder (Präsidentin [D. Moser], Senatsvorsitzende [28], sonstige Mitglieder) Nebenberufliche Mitglieder (von gesetzlichen Berufsvertretungen entsandt, nicht aber zb Rechtsanwälte und Wirtschaftstreuhänder) 41 Grundsätze Gleichmäßigkeit der Besteuerung Grundsätze des Abgabenverfahrens ( 114 bis 116 BAO) Gleichmäßigkeit der Besteuerung ( 114 BAO) Gleichheitssatz (Art 2 StGG, Art 7 Abs 1 B-VG) und Legalitätsprinzip (Art 18 Abs 1 B-VG und 5 F-VG) Gleichmäßige Behandlung (Besteuerung) der Abgabepflichtigen, Vermeidung der Abgabenverkürzung Erhebung und Sammlung von Nachrichten Anfertigung und Austausch von Kontrollmitteilungen (zb bei Außenprüfung nach 147 BAO) Dokumentationsregister 42 21

22 Grundsätze Amtswegigkeit Grundsätze des Abgabenverfahrens ( 114 bis 116 BAO) Amtswegigkeit ( 115 Abs 1 BAO) Amtswegige Erforschung der materiellen Wahrheit und Ermittlungspflicht der Behörde hinsichtlich der abgabenrechtlich relevanten tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse Beachte: Verbot einer einseitig fiskalischen Vorgehensweise ( 115 Abs 3 BAO) Problem: Bescheide im Soforteingabeverfahren (= ungeprüfte bzw allenfalls kennzahlengeprüfte Übernahme der Erklärung in den Bescheid) und Nachbescheidkontrollen Bewegliches System: Amtswegigkeit Offenlegungs- und Mitwirkungspflichten Insb: Erhöhte Mitwirkungspflicht bei eingeschränkten Ermittlungsmöglichkeiten im Zusammenhang mit Auslandssachverhalten (VwGH , 95/14/0145), einschließlich Beweisvorsorge- und Beweisbeschaffungsverpflichtungen (UFS , RV/1080-W/07), nicht aber bei internationalen Amtshilfemöglichkeiten (VwGH , 93/13/0076) 43 Grundsätze Gehör, Neuerung, Vorfragen Grundsätze des Abgabenverfahrens ( 114 bis 116 BAO) Parteiengehör ( 115 Abs 2 BAO) Gelegenheit zu Äußerungen zu behördlichen Sachverhaltsannahmen sowie zu den Ergebnissen des Beweisverfahrens (VwGH , 94/13/0148; Verletzung heilbar im Rechtsmittelverfahren vor dem UFS UFS , RV/0768-W/02) Überraschungsverbot (VwGH , 2001/13/0296) Kein Neuerungs- und Verschlechterungsverbot ( 115 Abs 4 BAO) 280 BAO für das Berufungsverfahren Aber: Neuerungsverbot vor VfGH ( 35 VfGG) bzw VwGH ( 41 Abs 1 VwGG) 44 22

23 Grundsätze Gehör, Neuerung, Vorfragen Grundsätze des Abgabenverfahrens ( 114 bis 116 BAO) Vorfragen ( 116 BAO) Beantwortung der Vorfrage ist unentbehrliches Tatbestandsmerkmal für die Entscheidung der Hauptfrage Behörde kann (ist berechtigt ) nach eigener Anschauung beurteilen, Bindung an Vorfragenentscheidungen nur bei Tatbestandsidentität und amtswegiger Sachverhaltsermittlung (des Gerichts bzw der Verwaltungsbehörde) ZB: Abgabenhinterziehung ist Vorfrage für die verlängerte Bemessungsverjährungsfrist ( 207 Abs 2 BAO), gerichtliche Strafbarkeit für Abzugsverbot des 20 Abs 1 Z 5 EStG; Wirtschaftskammermitgliedschaft ist Vorfrage für DZ nach 122 Abs 7 WGG Aber: Wiederaufnahmegrund ( 303 BAO) bei abweichender Vorfragenbeurteilung durch die zuständige Behörde (Gericht) 45 Obliegenheiten Offenlegung Obliegenheiten der Abgabepflichtigen ( 119 bis 142 BAO) Offenlegungs- und Wahrheitspflicht ( 119 BAO) Verpflichtung zur vollständigen und wahrheitsgemäßen Offenlegung abgabenrechtlich bedeutsamer Umstände nach Maßgabe der Abgabenvorschriften (!) (zb Erklärungs- und Anzeigepflichten in den einzelnen Steuergesetzen, wie etwa 120 BAO, 42 EStG) ZB: Hinweis am Ende des E1-Steuerformulars: 46 23

24 Obliegenheiten Anzeigen Obliegenheiten der Abgabepflichtigen ( 119 bis 142 BAO) Anzeigepflicht ( 120 BAO, Erlass AÖF 2006/124) Verpflichtung zur Anzeige (binnen Monatsfrist, 121 BAO) aller Umstände, die hinsichtlich einer Abgabe vom Einkommen, Vermögen, Ertrag oder Umsatz die persönliche Abgabepflicht begründen, ändern oder beendigen (auch Wegfall einer Befreiung) Verpflichtung zur Anzeige der Aufnahme oder Einstellung einer betrieblichen Tätigkeit (zb Formular Verf 24 für natürliche Personen) Widrigenfalls bei Vorsatz: Finanzordnungswidrigkeit, allenfalls auch Indiz für versuchte Abgabenhinterziehung Beachte: Schenkungsmeldepflicht ( 121a BAO, seit Entfall der Erbschafts- und Schenkungssteuer; dazu Erlass AÖF 2009/37) 47 Obliegenheiten Bücher und Aufzeichnungen Obliegenheiten der Abgabepflichtigen ( 119 bis 142 BAO) Führung von Büchern und Aufzeichnungen ( 124 bis 132 BAO) Bücher = Rechnungskreise zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich Aufzeichnungen = Dokumentationen, die nicht in einer Bilanz münden (Überschussrechnungen), Wareneingangsbücher ( 127 f BAO) Buchführungspflicht 124 BAO Nach Unternehmensrecht ( 189 UGB, also Rechtsform oder Umsatz > ) oder anderen gesetzlichen Vorschriften (zb PSG, VereinsG) 125 BAO LuF mit > Einheitswert oder > Umsatz/Jahr (in zwei aufeinanderfolgenden Kalenderjahren) 48 24

25 Obliegenheiten Abgabenerklärungen Obliegenheiten der Abgabepflichtigen ( 119 bis 142 BAO) Abgabenerklärungen: Fristen ( 134 BAO) und Verspätungszuschlag ( 135 BAO) Abgabenerklärungen ZB ESt-Erklärung ( 42 EStG), Feststellungserklärung ( 43 EStG), USt-Voranmeldung ( 21 Abs 1 UStG), USt-Jahreserklärung ( 21 Abs 4 UStG), GrESt-Erklärung ( 10 GrEStG) Verpflichtung ( 133 Abs 1 BAO) zur Einreichung von Abgabenerklärungen ex lege (zb 42 EStG), allenfalls aufgrund Aufforderung durch die Behörde (zb durch Zusendung von Vordrucken; 133 Abs 1 BAO) Verpflichtung zur Verwendung amtlicher Vordrucke ( 133 Abs 2 BAO) Bei Zumutbarkeit und Umsatz > bzw /Jahr: Verpflichtung zur Übermittlung durch FinanzOnline (FinanzOnline-Erklärungsverordnung FOnErklV, BGBl II 2006/512 idgf) Aber: Bei zeitgerechter Papiereinreichung kein Verspätungszuschlag nach 135 BAO Einreichung kann mit Zwangsstrafe ( 111 BAO) erzwungen werden, Nichteinreichung ist ein Schätzungsgrund ( 184 BAO) 49 Obliegenheiten Abgabenerklärungen Obliegenheiten der Abgabepflichtigen ( 119 bis 142 BAO) Abgabenerklärungen: Fristen ( 134 BAO) und Verspätungszuschlag ( 135 BAO) Erklärungsfristen ESt, KSt, USt Grundsatz: Ende April des Folgejahres Aber: Ende Juni des Folgejahres bei Einreichung via FinanzOnline Abrufquotensystem für steuerlich Vertretene LSt (sofern gleichzeitige mehrere nichtselbständige Einkünfte, Wegfall des berücksichtigten Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrages) 30. September des Folgejahres (Rz 916 LStR 2002) Weiters Fristverlängerung auf Antrag (innerhalb der laufenden Frist) bzw mindestens 1-wöchige Nachfrist bei Nichtstattgabe ( 134 Abs 2 BAO) Besondere Fristen zb in 21 Abs 1 UStG (Voranmeldungen), 10 GrEStG 50 25

26 Obliegenheiten Abgabenerklärungen Obliegenheiten der Abgabepflichtigen ( 119 bis 142 BAO) Abgabenerklärungen: Fristen ( 134 BAO) und Verspätungszuschlag ( 135 BAO) Bei nicht entschuldbarer verspäteter Abgabe kann ein Verspätungszuschlag (VZ) von bis zu 10% des Abgabenbetrages (per Bescheid) verfügt werden (Erlass AÖF 2006/128) Ermessen isd 20 BAO Kriterien: Ausmaß der Fristüberschreitung (VwGH , 99/15/0008), Höhe des durch die verspätete Einreichung erzielten Vorteils (aber Berücksichtigung der Abschöpfung durch Anspruchsverzinsung nach 205 BAO; UFS , RV/0087-L/07), bisheriges steuerliches Verhalten, Grad des Verschuldens Verspätungszuschlag ist formell akzessorisch zur Abgabenschuld (VwGH , 2001/13/0167) Bei Anpassung der Abgabenschuld auch im Rahmen des Ermessens Anpassung des Prozentsatzes (VwGH , 2005/17/0266) Keine Festsetzung bei Betrag < 50 (gilt nicht für Landes- und Gemeindeabgaben, 135a BAO) 51 Befugnisse Übersicht Befugnisse der Abgabenbehörden ( 143 bis 157 BAO) Hilfeleistungspflichten bei Amtshandlungen ( 141 bis 142 BAO) Nachschau ( 144 BAO), Außenprüfung ( 147 BAO), Augenschein ( 182 BAO) Duldung (zb Betreten von Grundstücken, Geschäfts- und Betriebsräumen), Auskunftspflichten, Beistellungspflichten (zb geeigneten Raum, Telefon, Büromaterial) Auskunftserteilungspflicht ( 143 BAO) Nachschau ( 144 bis 146 BAO) Feststellung abgabenrechtlich bedeutsame Sachverhalte (Sachverhaltselemente), die zb erst durch Betreten und Besichtigen von Gebäuden feststellbar sind Nachschauauftrag ZB Vorhandensein von Wirtschaftsgütern, private oder betriebliche Nutzung von Räumlichkeiten, nicht aber Hausdurchsuchung, sondern nur offen liegende oder offen gelegte Verhältnisse, Umstände und Gegenstände 52 26

27 Befugnisse Übersicht Befugnisse der Abgabenbehörden ( 143 bis 157 BAO) Außenprüfungen ( 147 bis 153 BAO, früher Buch- und Betriebsprüfung ) Beistandspflicht ( 158 BAO) Unbedenklichkeitsbescheinigungen (UB, 160 BAO) an Firmen- oder Grundbuch Keine Bescheide, sondern öffentliche Urkunden (VwGH , 2003/16/0091) Grundbuchssperre Firmenbuchsperre Löschungssperre Bei Antrag Rechtsanspruch nach 160 Abs 4 BAO auf Ausstellung einer UB (und Entscheidungspflicht) bei Entrichtung der Abgaben, Sicherheitsleistung, Abgabenfreiheit (sonst: Ermessen, wenn Abgabenforderung nicht gefährdet ist) 53 Befugnisse Außenprüfungen Außenprüfungen ( 147 bis 153 BAO, früher Buch- und Betriebsprüfung ) Grundlagen 147 bis 153 BAO 99 Abs 2 FinStrG Organisationshandbuch der Finanzverwaltung (OHB) (Erlass BMF /0016-IV/2/2010) Ersetzt die bisherige Dienstanweisung Betriebsprüfung (DBP), Erlass /39-IV/2/88 idf des Erlasses /21-IV/2/94 Unterscheidung: Finanzamt Großbetriebsprüfung (GBP) GPLA 54 27

28 Zeittafel Veranlagungsjahr Steuererklärung Binnen 6 Monaten ( 311 BAO) Zustellung des Steuerbescheides Nach Ablauf Beginn der Verjährungsfrist ( 207 ff BAO; Steuerbemessung und Maßnahmen nach 293a, 293b, 294, 295, 295a, 303, 308 BAO) Bis Ende April (Papier) bzw Ende Juni (FinanzOnline) des Folgejahres ( 134 Abs 1 BAO), abweichend bei steuerlicher Vertretung Beginn der Jahresfrist für amtswegige Aufhebungen (Berichtigungen) nach 299 BAO ( nicht richtig ) Binnen 1 Monat ( 245 BAO) Formelle Rechtskraft des Steuerbescheides Absolute Bemessungsverjährung ( 209 Abs 3 BAO) Beginn der Jahresfrist für amtswegige Berichtigungen nach 293 BAO (Versehen) Berufung Binnen 1 Monat ( 245 BAO) Bescheidmäßige Rechtskraftdurchbrechungen bis zum Ende der Verjährungsfrist ( 200, 293a, 203b, 294, 295a, [299], 303 BAO) 55 Ermittlungsverfahren Prüfung Ermittlungsverfahren ( 161 bis 184 BAO) Prüfung der Abgabenerklärungen ( 161 BAO) Ergänzungsersuchen ( 161 Abs 1 BAO) Bedenkenvorbehalt bei Bedenken gegen die Richtigkeit ( 161 Abs 2 BAO) Mitteilung wesentlicher nachteiliger Abweichungen von der Erklärung ( 161 Abs 3 BAO) Problem der Nachbescheidkontrolle, zumal Maßnahmen nach 161 BAO vor Bescheiderlassung zu ergehen haben! Empfängerbenennung ( 162 BAO) Verlangen (Ermessen) nach Benennung des (wahren) Empfängers bzw Gläubigers für die steuerliche Anerkennung von Schulden, anderen Lasten oder Aufwendungen Bei Weigerung Zwingende Versagung des Abzugs (keine Zwangsstrafen nach 111 BAO) Beachte: Seit zudem Strafzuschlag von 25% nach 22 Abs 3 KStG! Formell richtige Bücher ( 163 BAO) Vorlegeverpflichtung für Unterlagen ( 164 BAO) Befragung anderer Personen ( 165 BAO) 56 28

29 Ermittlungsverfahren Beweise Ermittlungsverfahren ( 161 bis 184 BAO) Beweise ( 166 bis 167 BAO), Beweismittel und Beweisaufnahme ( 168 bis 183 BAO) Unbeschränktheit und Gleichwertigkeit der Beweismittel ZB Urkunden, Zeugenaussagen, Sachverständige, Lokalaugenscheine, Parteienvernehmungen, Gutachten, Arbeitsbögen, telefonische Auskünfte, Gerichtsakten, Aussagen in zivilgerichtlichen Verfahren, Fotos, Tonbänder, Videobänder etc Siehe auch die Beweismittel nach 168 ff BAO Freie Beweiswürdigung Verbot vorweggenommener Beweiswürdigung Grundsätzlich fehlende Beweisverwertungsverbote (VwGH , 2005/15/0161) Verbot geheimer Beweismittel Beweismittel müssen Partei bekannt gegeben werden (dürfen), zb Inhalt einer Zeugenaussage und Name des Zeugen (also keine Kronzeugen VwGH , 88/14/0105) Beweisaufnahme von Amts wegen oder auf Antrag ( 183 BAO) 57 Ermittlungsverfahren Schätzung Ermittlungsverfahren ( 161 bis 184 BAO) Schätzung ( 184 BAO) Bei Unmöglichkeit der Ermittlung oder Berechnung Schätzung Nicht bei bloßen Schwierigkeiten (UFS , RV/1861-W/06) Schätzungsberechtigung, wenn zb keine ausreichende Aufklärung Verweigerung weiterer Auskünfte keine oder sachlich unrichtige Bücher und Aufzeichnungen formelle Mängel, die an sachlicher Richtigkeit zweifeln lassen keine Abgabenerklärung Globalschätzung (Bemessungsgrundlage insgesamt) versus Teilschätzungen (zb bestimmte oder alle Betriebsausgaben, Umsätze, Privatanteile) Methoden ZB äußerer Betriebsvergleich (aber idr wegen Geheimhaltungspflicht nach 48a BAO nicht möglich), innerer Betriebsvergleich, kalkulatorische Schätzung, Lebensaufwand, Vermögenszuwachs Anwendung eines Sicherheitszuschlags 58 29

30 Gesonderte Feststellungen Gesonderte Feststellungen ( 185 bis 193 BAO) Feststellungs-, Mess-, Zerlegungs- und Zuteilungsbescheide ( 186 ff BAO) System von (bindenden, 192 BAO) Grundlagenbescheiden und abgeleiteten Bescheiden Einwendungen gegen Grundlagenbescheide können nicht im Rechtsmittelverfahren gegen abgeleitete Bescheide geltend gemacht werden! Feststellung von Einheitswerten ( 186 BAO) Feststellungen betreffend bestimmte Einkünfte ( 188 BAO; Richtlinien BMF /0177-VI/2009) Beteiligung mehrerer Personen (zb Mitunternehmerschaft, Miteigentumsgemeinschaft) Einkunftsarten Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb, selbständige Arbeit, Vermietung und Verpachtung Gegenstand der Feststellung Art und Höhe der Einkünfte Feststellungszeitraum Namen der Beteiligten und Höhe der Anteile Verteilung der Einkünfte auf diese Personen 59 Rechtsschutz Überblick Binnen 1 Monat ( 245 BAO) Bescheid Formalentscheidungen Zurückweisungsbescheide ( 273 BAO) Zurücknahmebescheide ( 85 Abs 2, 86a Abs 1 BAO) Gegenstandsloserklärungen ( 256 Abs 3 und 274 BAO) Aussetzungen ( 281 BAO) Berufung UFS Allenfalls Vorlageerinnerung 1. Berufungsvorentscheidung 1 Monat Ermessen Kein Verböserungsverbot Kein Neuerungsverbot 1. Vorlageantrag 2. Berufungsvorentscheidung 2. Vorlageantrag Ermessen Zustimmung aller Parteien oder volle Stattgabe Beschwerde an VfGH/VwGH 60 30

31 Einleitung des Verfahrens Inhalt der Berufung ( 250 BAO) Bezeichnung des angefochtenen Bescheides ZB KSt-Bescheid 2009 Berufungserklärung (= Ausmaß der Berufung) ZB Annahme einer verdeckten Ausschüttung wegen unangemessenen Geschäftsführergehaltes Berufungsantrag (= Berufungsbegehren ) ZB Stornierung der verdeckten Ausschüttung Berufungsbegründung ZB Geschäftsführergehalt ist im Fremdvergleich angemessen Besonderheiten Regelungen zum Umfang der Anfechtbarkeit ( 251 f BAO) Keine aufschiebende Wirkung ( 254 BAO, aber allenfalls Aussetzung der Einhebung nach 212a BAO) Berufungsverzicht ( 255 BAO), Zurücknahme ( 256 BAO) Beitritt von Gesamtschuldnern oder persönlich Haftungspflichtigen ( 257 ff BAO) Kein Verböserungsverbot ( 276 Abs 1 BAO) Kein Neuerungsverbot ( 280 BAO) 61 Verfahren vor dem UFS Berufungsverfahren ( 276 ff BAO) Amtspartei = Finanzamt ( 276 Abs 7 BAO) VwGH- (nicht: VfGH-) Beschwerde ( 292 BAO, früher Präsidentenbeschwerde ) Ergänzende Ermittlungen ( 279 BAO) Neue Tatsachen, Beweise, Anträge (kein Neuerungsverbot, 280 BAO) Erörterungstermin ( 279 Abs 3) Sach- und Rechtslage, Streitbeleigung Senatsverfahren ( 282 bis 287 BAO) Referent Berufungssenat ( 282 BAO) Mündliche Verhandlung ( 284 ff BAO) Beratung und Abstimmung ( 286 f BAO) 62 31

32 Berufungsentscheidung Notwendiger Inhalt ( 288 BAO) Namen der Parteien und ihrer Vertreter Bezeichnung des angefochtenen Bescheides Spruch Begründung Allenfalls Namen der Senatsmitglieder, Schriftführers 63 Berufungsentscheidung Entscheidungen Aufhebung und Zurückverweisung ( 289 Abs 1 BAO) Kassatorische Entscheidung Zulässig, wenn Ermittlungen unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte ergehen können oder Bescheiderteilung hätte unterbleiben sollen Entscheidung in der Sache selbst ( 289 Abs 2 BAO) Meritorische (reformatorische) Entscheidung Varianten Bestätigen und Berufung als unbegründet abweisen In jede Richtung abändern (auch verbösern, aber: Identität der Sache ), der Berufung ganz oder teilweise stattgeben Ersatzlos Aufheben, wenn dies die einzige Möglichkeit zur Herstellung einer zutreffenden Rechtslage sein sollte (zb aufgrund Verjährung) Verkündung der Entscheidung ( 287 Abs 4 BAO) Zustellung der schriftlichen Ausfertigung relevant zb für Beschwerdefristen bei VfGH/VwGH (sechs Wochen) 64 32

33 Überblick: Durchbrechung der Rechtskraft BAO Zweck Initiative Ermessen Verjährung Erlass Schreib- und Rechenfehler 293 Offenkundige Schreib- bzw Rechenfehler Antrag/ Amt (Antrag innerhallb) 1 Jahr ab Rechtskraft AÖF 2008/62 Neben-gebühren 293a Nebengebührenbescheide (zb Säumniszuschläge) Antrag/ Amt Verjährungsfrist Erklärungs-fehler 293b Offenkundige Erklärungsfehler der Partei Antrag/ Amt Verjährungsfrist AÖF 2009/157 Änderung/Zurücknahme von Begünstigungs-bescheide 294 Begünstigungsbescheiden Änderung der tat-sächlichen Verhältnisse Antrag/ Amt Verjährungsfrist Unrichtige/irreführende Angaben Abgeleitete Bescheide 295 Anpassung an geänderten Grundlagenbescheid Antrag/ Amt Verjährungsfrist AÖF 2007/82 Rückwirkendes Ereignis 295a Rückwirkende Ereignisse Antrag/ Amt Verjährungsfrist AÖF 2007/53 65 Überblick: Durchbrechung der Rechtskraft BAO Zweck Initiative Ermessen Verjährung Erlass Unrichtigkeit 299 Spruch nicht richtig Antrag/ Amt (Antrag innerhallb) 1 Jahr ab Zustellung AÖF 2003/65 Klaglosstellung 300 Klaglosstellung gegenüber Höchstgerichtsbeschwerde Amt 5 Jahre ab Rechtskraft Amt Verjährungs- Wiederaufnahme wegen frist Außer Antrag in Wieder-aufnahme 303 bis 307 Erschleichung Neuer Tatsachen 7jähriger Verjährungs-frist oder 5 AÖF 2006/192 Vorfragenbeurteilung Jahre nach Rechtskraft Antrag (binnen 3 Monaten) ( 304 BAO) Wieder-einsetzung in den vorigen Stand 308 Gegen Fristversäumnis (zb Berufung, Vorlage,..) wegen unvergesehenem und unabwendbarem Ereignis Antrag (binnen 3 Monaten) Antrag bis 5 Jahre nach versäumter Frist AÖF 2006/

34 Charakterisierung Umsatzsteuer Objektsteuer durch Belastung des Letztverbrauchs Verbrauchsteuer Anknüpfungspunkt: Umsatz des Unternehmers Verkehrsteuer Belastung trifft Aufwendungen für Konsumzwecke Einkommensverwendungssteuer Indirekte Steuer Wirtschaftlicher Träger: Letztverbraucher Steuerschuldner: Unternehmer Rechtsgrundlage UStG 1994 MwSt-System RL EG/2006/

35 5.1 Charakterisierung Überblick Steuerpflichtiger Unternehmer Steuergegenstand Leistung gegen Entgelt (Umsatz) fiktive Umsätze Eigenverbrauch Einfuhr von Gegenständen aus einem Drittlandgebiet Erwerb von Gegenständen aus einem anderen Mitgliedstaat Bemessungsgrundlage Entgelt Steuersatz Normalsteuersatz 20 %, ermäßigter Steuersatz 10 % Charakterisierung Überblick Umsätze steuerbar nicht steuerbar steuerpflichtig steuerfrei Steuerbare Umsätze: Vorgänge, die die Voraussetzungen des 1 Abs 1 UStG bzw. Art 1 UStG erfüllen 70 35

36 5.1 Charakterisierung Die Kostenneutralität der Umsatzsteuer in der Unternehmerkette Netto-Allphasen-Umsatzsteuer Erhebung auf jeder Unternehmerstufe Wesentliches Merkmal: Vorsteuerabzug ( 12 UStG) Rückvergütung der Umsatzsteuer bei Einkauf von Leistungen für unternehmerische Zwecke Entlastung des Leistungserstellungsprozeß innerhalb der Unternehmerkette Kostenneutralität als wichtiger Auslegungsgrundsatz Charakterisierung Die Kostenneutralität der Umsatzsteuer in der Unternehmerkette FA FA FA Vorsteuer Vorsteuer EUR 200,- EUR 400,- EUR 200,- EUR 400,- EUR 600,- A B C D Zahlungsvorgänge Liefervorgänge 72 36

37 5.1 Charakterisierung Territorialitätsprinzip und Bestimmungslandprinzip Territorialitätsprinzip Steuerpflicht, wenn Umsatz (= Steuergegenstand) im Inland verwirklicht Bestimmungslandprinzip: Steuerpflicht dort, wo Leistung verbraucht wird bewirkt Wettbewerbsneutralität im Importstaat bei unterschiedlichen Steuersätzen im Ex-/Importstaat; entspricht dem Verbrauchsteuercharakter der USt Ursprungslandprinzip Ware mit USt des Herkunftslandes belastet Zur Ausgestaltung obiger Prinzipien im USt-Recht -> Charakterisierung Exklusivität Art 401 der 6. EG-RL Mitglieder dürfen Abgaben einführen/beibehalten, die nicht der USt entsprechen Exklusiver Charakter der Umsatzsteuer nach 6. MWSt-RL Verbot von Abgaben, die wesentliche Merkmale einer Mehrwertsteuer aufweisen Wesentliche Merkmale der Umsatzsteuer Allgemeine Anwendung auf alle Lieferungen/Dienstleistungen (nicht bloß auf spezielle Leistungen) Proportionaler Steuersatz zu Preis Erhebung auf jeder Produktions-/Verarbeitungsstufe Belastung des Mehrwerts auf der jeweiligen Unternehmensstufe (Überwälzbarkeit auf den Verbraucher) 74 37

38 5.2 Der Unternehmer und sein Unternehmen Grundsätze Unterscheide: Steuerschuldner Steuerträger Unternehmer ( 2 Abs 1 UStG) 1. selbständig tätig 2. gewerblich oder beruflich (= nachhaltig) 3. zum Zwecke der Einnahmenerzielung 4. Erbringung von Leistungen Unternehmerbegriff ist rechtsformneutral keine Unternehmereigenschaft kraft Rechtsform Zivilrechtliche Rechtsfähigkeit nicht Voraussetzung GesbR = Unternehmer, wenn sie als solche nach außen auftritt Der Unternehmer und sein Unternehmen Selbstständigkeit und Nachhaltige Tätigkeit zur Einnahmenerzielung 1) Selbständigkeit Arbeitnehmer keine Unternehmer isd UStG maßgeblichen Kriterien für Selbstständigkeit: 2 Abs 2 Z 1 UStG kein Unterschied zum ESt-Recht, aber keine verfahrensrechtliche Präjudizialität zwischen ESt und Ust Organschaft ( 2 Abs 2 Z 2 UStG) 2) Nachhaltige Tätigkeit zur Einnahmenerzielung Tätigkeit mit Wiederholungsabsicht/längerer Dauer Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich Erzielung von Einnahmen genügt; keine Gewinnerzielungsabsicht nötig 76 38

39 5.2 Der Unternehmer und sein Unternehmen Nachhaltige Tätigkeit zur Einnahmenerzielung Umsatzsteuerliche Liebhaberei begründet keine Unternehmereigenschaft ( 2 Abs 5 Z 2 UStG); Präzisierung durch 6 Liebhabereiverordnung keine Unternehmereigenschaft durch verlustbringende Tätigkeit, wenn in Lebensführung begründete Neigung Bewirtschaftung von Luxusgegenständen andere verlustbringende Tätigkeiten: Unternehmereigenschaft Beginn der unternehmerischen Tätigkeit mit Aufnahme der auf Einnahmenerzielung gerichteten Tätigkeit Vorsteuerabzug für Vorbereitungshandlungen Ende der unternehmerischen Tätigkeit letztes Tätigwerden für das Unternehmen Beispiel zur Unternehmereigenschaft Der Unternehmer und sein Unternehmen Das Unternehmen Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers Grundsatz der Unternehmenseinheit: Unternehmer kann mehrere Tätigkeiten ausüben bzw mehrere Betriebe haben hat aber nur ein einziges Unternehmen Innenumsätze (zwischen den Betrieben) nicht steuerbar nur eine Steuererklärung für das gesamte Unternehmen Rahmen des Unternehmens: Hilfs- und Nebengeschäfte: umsatzsteuerpflichtig, nicht jedoch Leistungen der privaten Sphäre Beispiel zum Rahmen des Unternehmens 78 39

40 5.2 Der Unternehmer und sein Unternehmen Körperschaften öffentlichen Rechts Unternehmerisch tätig im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art ( 2 KStG) ihrer land- und forstwirtschaftlichen Betriebe bestimmter körperschaftsteuerlicher Hoheitsbetriebe und bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken (kein BgA isd 2 KStG!) Unternehmer = Körperschaft öffentlichen Rechts Wertabgaben an den Hoheitsbereich unterliegen der Umsatzsteuer Beispiel zur Unternehmereigenschaft von Körperschaften öffentlichen Rechts Der Steuergegenstand Leistung gegen Entgelt ( 1 Abs 1 Z 1 UStG) Der Umsatzsteuer unterliegen Leistungen die Unternehmer im Inland gegen Entgelt ausführen Voraussetzung für den Steuergegenstand Leistung Gegenleistung innere Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung Maßgeblichkeit des Erfüllungsgeschäfts 80 40

41 5.3 Der Steuergegenstand Leistung jedes wirtschaftlich relevante Verhalten (auch strafbare/verbotene Tätigkeiten) Unterscheidung: 1. Lieferungen (Übertragung der Befähigung über körperlichen Gegenstand wie Eigentümer zu verfügen) 2. sonstige Leistungen (Dienstleistung: jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes darstellt; positives Tun, Dulden oder Unterlassen) Der Steuergegenstand Leistung Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung Einheitliche Behandlung eines wirtschaftlich einheitlichen Vorgangs hinsichtlich der Steuerbarkeit der Steuerpflicht des Steuersatzes Unselbständige Nebenleistungen teilen Schicksal der Hauptleistung Abgrenzung Lieferung/Dienstleistung bei Werkleistungen (Lieferungs- und Dienstleistungselemente) erforderlich für Ort der Besteuerung bei sonstiger Werkleistung: Leistungsort nach 3a UStG bei Werklieferung: Regelungen über Lieferungen 82 41

42 5.3 Der Steuergegenstand Leistungsaustausch Voraussetzungen für Leistungsaustausch Leistungsempfänger (das ist der Auftraggeber) Gegenleistung (Entgelt) innere Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung Daher: kein Leistungsaustausch bei Erbschaft und Schenkung Abgrenzungsprobleme beim Schadenersatz: Unterscheide die Frage der Steuerbarkeit des Schadenersatzes von der Frage nach dem Umfang des Schadenersatzes (Art XII Z 3 EG-UStG) Der Steuergegenstand Zurechnung von Leistungen Zurechnungsgrundsätze Leistungszurechnung zu jenem Unternehmer, der sich zur Erbringung verpflichtet Leistender: wer im Außenverhältnis zur Leistungserbringung verpflichtet ist Leistungsempfänger: wer sich Leistung ausbedingt Verkaufskommission ( 3 Abs. 3 UStG) jeweils Lieferungen zwischen Kommittent, Kommissionär und Käufer 84 42

43 5.3 Der Steuergegenstand Zurechnung von Leistungen Vermittler in fremdem Namen und für fremde Rechnung Erbringt sonstige Leistung gegenüber Auftraggeber steuerpflichtig nur mit jeweiliger Provision (= Vermittlungsleistung) erbringt nicht die vermittelte Leistung Leistungserbringung im eigenen Namen und für fremde Rechnung Leistungsempfänger der besorgten Leistung führt Besorgungsleistung an den Auftraggeber aus Der Steuergegenstand Inlandsbezug steuerbar sind nur Leistungen, die im Inland erbracht werden daher Leistungsort bestimmen Dienstleistungen: ( 3a UStG) B2B: Empfängerortprinzip B2C: Sitzortprinzip zahlreiche Ausnahmen Lieferungen: ( 3 Abs 7 UStG) Ort, an dem Verfügungsmacht verschafft wird 86 43

44 5.3 Der Steuergegenstand Inlandsbezug Beförderungs- oder Versendungslieferungen Ort, an dem Beförderung oder Versendung beginnt ( 3Abs8UStG) Befördern: Lieferant führt Lieferung selbst/durch nichtselbständigen Erfüllungsgehilfen aus Versenden: Beauftragung eines Dritten (Spediteur, Frächter) grenzüberschreitende Lieferungen Lieferort im Inland: Prüfung von Steuerbefreiungen (wegen Bestimmungslandprinzip) Lieferort nicht im Inland: nicht steuerbar Der Steuergegenstand Tausch Tausch ( 3 Abs 10 UStG) Entgelt für Lieferung besteht in einer Lieferung tauschähnlicher Umsatz ( 3a Abs 2 UStG) Entgelt für sonstige Lieferung besteht in einer Lieferung oder sonstigen Leistung Leistung und Gegenleistung können steuerbar sein Sachleistungen an Arbeitnehmer tauschähnlicher Umsatz mit anteiliger Arbeitsleistung (wenn arbeitsvertraglich geschuldet) 88 44

45 5.3 Der Steuergegenstand Rückgängigmachung Rückgängigmachung Rückabwicklung des bereits vollzogenen Leistungsaustausches führt zur Auflösung des Umsatzaktes, wenn wirtschaftlicher Gehalt in Aufhebung des Leistungsaustausches besteht Beispiel Rücklieferung begründet einen weiteren Leistungsaustausch Beispiel Fiktive Umsätze Als Leistung gegen Entgelt gilt: (Fiktion) Entnahme des Gegenstandes für Zwecke außerhalb des Unternehmen für Zwecke des Personals Vorübergehende Verwendung des Unternehmensgegenstandes Unentgeltliche Erbringung von Dienstleistungen Beispiel: Entnahme eines Unternehmensgegenstandes 90 45

46 5.5 Eigenverbrauch Aufwandseigenverbrauch = Aufwendungen, nach ertragsteuerlichen Vorschriften nicht abzugsfähig Verbindung zum Vorsteuerabzug Bemessungsgrundlage Grundsätze Entgelt Kein Entgelt Tausch Fiktive Umsätze Einfuhrumsatzsteuer Aufwand des Abnehmers Entgelt von dritter Seite freiwilliges Entgelt USt durchlaufende Posten gemeine Wert der Geldleistung ( 4 Abs 6 UStG) Wiederbeschaffungswert Kosten nicht abzugsfähige Aufwendungen ( 4 Abs 8 UStG) Zollwert ( 5 UStG) 92 46

47 5.6 Bemessungsgrundlage Differenzbesteuerung Differenzbesteuerung: bei Handel mit Gebrauchtgegenständen Kunstgegenständen Antiquitäten wenn für Lieferung an den Unternehmer keine Umsatzsteuer geschuldet Bemessungsgrundlage: Unterschiedsbetrag zwischen Verkaufspreis und Einkaufspreis Zweck der Regelung: Vermeidung des Kumulationseffekts bei Lieferung von Gegenständen, die von Nichtunternehmern erworben werden (Restmehrwertsteuer) Steuerbefreiungen Steuerbefreiungen Echte (Vorsteuerabzug) Unechte (Kein Vorsteuerabzug) Echte Steuerbefreiungen Vorsteuerabzug bleibt erhalten gänzliche Entlastung des Umsatzes Unechte Befreiungen Vorsteuerabzug geht verloren Begünstigung, wenn Leistung an Letztverbraucher Kumulationseffekte aufgrund nicht abzugsfähiger Vorsteuer bei Leistung an Unternehmer zt besteht Option zur Steuerpflicht (Vorsteuerabzug bleibt erhalten) 94 47

48 5.7 Steuerbefreiungen Unechte Steuerbefreiungen Gesundheitsbereich Geld- und Bankgeschäfte mit Option bei Kreditgewährung Umsätze von Anteilen an Gesellschaften Grundstücksumsätze mit Option, Versicherungsverhältnisse, Glücksspiele Vermietung und Verpachtung von Grundstücken Vermietung zu Wohnzwecken stets steuerpflichtig (Steuersatz 10%) Vermietung zu Geschäftszwecken steuerbefreit mit Option zur Steuerpflicht (Steuersatz 20%) Leistungen öffentlichrechtlicher/gemeinnütziger Körperschaften zt mit Option Umsätze im Bereich Aus- und Weiterbildung Kleinunternehmer (Nettoumsätze < ,--) mit Option Beispiel zur unechten Befreiung von Vermietungsumsätzen Steuersätze Normalsteuersatz: 20 % ermäßigter Steuersatz: 10 % Lieferung von Gegenständen der Anlage A Vermietung von Grundstücken (Wohnzwecke) Beherbergung in Wohn/Schlafräumen Theater, Konzerte und Museen (wenn nicht steuerbefreit) Umsätze von Künstlern Personenbeförderung Müll-/Abwasserbeseitigung Jugend-, Erziehungsheime und Kindergärten (sofern nicht befreit) Kranken und Pflegeanstalten, Kuranstalten, Altersheime (sofern nicht befreit) 96 48

49 5.9 Unternehmensveräußerung Unternehmensveräußerung Bündel von Leistungen Verteilung der Gegenleistung auf einzelne Leistungen Anwendung der für die jeweilige Leistung bestehenden Begünstigungen Firmenwert als lieferfähiger Gegenstand (Steuersatz 20%) Vorsteuerabzug Grundsätze Erstattung von Umsatzsteuerbeträgen für bezogene Vorleistungen Voraussetzungen Leistungsempfänger = Unternehmer umsatzsteuerpflichtige Leistung eines anderen Unternehmers Leistung für Unternehmen des Leistungsempfängers Rechnung (Formvorschriften des 11 UStG) auch für entrichtete EUSt (wenn für Unternehmen eingeführt) 98 49

50 5.10 Vorsteuerabzug Grundsätze Zeitliche Voraussetzungen Ausführung der Leistung und Vorlage der Rechnung Bezahlung der Rechnung nicht erforderlich Vorsteuerabzug von Anzahlungen: mit Anzahlungsrechnung Rechnungen ( 11 UStG) auch Gutschriften Mietvertrag als Rechnung Kleinbetragsrechnungen ( 150,-- inkl. USt): reduzierte Anforderungen Vorsteuerabzug Leistung für das Unternehmen Leistung für das Unternehmen Leistungen tw für das Unternehmen und tw für nicht unternehmerische Zwecke wenigstens 10% unternehmerischer Zweck ausreichend für vollen USt- Abzug tw. Privatnutzung: vorübergehende Verwendung = fiktiver Umsatz Kein Vorsteuerabzug bei Einlage vom Nichtunternehmensbereich in den Unternehmensbereich

51 5.10 Vorsteuerabzug Leistung für das Unternehmen Gemischt genutzte Gebäude vorübergehende Verwendung nach Gemeinschaftsrecht Ausschluss des Vorsteuerabzugs für nichtunternehmerischen Anteil gemeinschaftswidrig nach Gemeinschaftsrecht voller Vorsteuerabzug mit steuerpflichtiger Verwendung Nationale Rechtslage: bis : unechte Steuerbefreiung ab : nicht steuerbare Verwendung mit Ausschluss des Vorsteuerabzuges VwGH , 2009/15/100: 12 Abs 2 Z 2a Ab 2011: Art 168a MwSt-RL Vorsteuerabzug Leistung für das Unternehmen Nicht für das Unternehmen ausgeführte Leistungen Entgelte, die überwiegend ertragsteuerlich nicht abzugsfähig Aufwendungen im Zusammenhang mit Anschaffung, Miete, Betrieb von PKW, Kombis, Krafträdern

52 5.10 Vorsteuerabzug Ausschluss vom Vorsteuerabzug Ausschluss vom Vorsteuerabzug grundsätzlich für unecht steuerbefreite Leistungen ( 12 Abs 3 UStG); Verhältnisse des Leistungszeitpunkts maßgebend wenn sowohl steuerpflichtige Umsätze, als auch unecht steuerbefreite Umsätze Aufteilung der Vorsteuerbeträge in: Abziehbare nichtabziehbare Vorsteuern Vorsteuerabzug Vorsteuerberichtigung in Folge Änderung des Verwendungszwecks Bei Änderung des Verwendungszwecks Berichtigung der Vorsteuer ( 12 Abs 10 bis 12 UStG) Änderung liegt vor, wenn Leistungsbezug für Ausführung steuerpflichtiger, Verwendung aber für steuerfreie Umsätze zunächst Zusammenhang mit steuerfreien Umsätzen, dann Verwendung für steuerpflichtige Umsätze Ausmaß der Berichtigung bewegliches Anlagevermögen: ein Fünftel für jedes Jahr der Änderung Grundstücke: ein Zehntel für jedes Jahr der Änderung Berichtigungszeitraum: 4 Jahre (9 Jahre) ab dem der erstmaligen Verwendung folgenden Jahr Beispiel zur Vorsteuerberichtigung