An das Bundesministerium der Finanzen z. Hd. Herrn MDg Dr. Misera Wilhelmstraße 97 10117 Berlin Düsseldorf, 2. September 2013 495/608 Entwurf eines BMF-Schreibens Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) Sehr geehrter Herr Dr. Misera, sehr geehrte Damen und Herren, wir danken Ihnen für die Gelegenheit, auch zu der überarbeiteten Fassung des o.g. Entwurfs Stellung nehmen zu können. Bereits mit unserem Schreiben vom 2. Mai 2013 hatten wir Ihnen zahlreiche Kritikpunkte zum Erstentwurf der GoBD übermittelt. In der überarbeiteten Fassung des Entwurfs wird diese Kritik leider nur unzureichend aufgegriffen. Es wurden wenige, überwiegend redaktionelle Änderungen und ergänzende Klarstellungen vorgenommen. Auch die jetzt vorgelegte Fassung ist nach unserer Auffassung nicht akzeptabel. Insofern verweisen wir auf die Anmerkungen in unserer Stellungnahme vom 2. Mai 2013 (als Anlage beigefügt), die wir inhaltlich aufrecht erhalten, und erlauben uns, lediglich die Punkte, die unverändert in den neuerlichen Entwurf übernommen, aber gleichwohl zwingend einer Änderung bedürfen, nachfolgend aufzuführen. Dies betrifft insbesondere die Ausführungen - zum Grundsatz der Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit (3.1) sowie zur Zeitgerechtheit (3.2.3), - zum Belegwesen (4.) sowie zur Zuordnung zwischen Beleg und Grundaufzeichnung oder Buchung (4.2), - zur Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle in sachlicher Ordnung (5.3), - zum internen Kontrollsystem (6.) und zur Datensicherheit (7.),
Seite 2/5 zum Schreiben vom 02.09.2013 an das Bundesministerium der Finanzen - zur Unveränderbarkeit, Protokollierung von Änderungen (8.), - zur Aufbewahrung (9.), insbesondere im Hinblick auf die maschinelle Auswertbarkeit (9.1), die elektronische Aufbewahrung (9.2), die elektronische Erfassung von Papierdokumenten (9.3) sowie zur Auslagerung von Daten aus dem Produktivsystem und Systemwechsel (9.4), - zur Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit (10.) sowie - zum Datenzugriff (11.). Im Übrigen greifen wir in dieser Stellungnahme lediglich die Änderungen bzw. Ergänzungen auf, soweit sie die von uns vorgetragenen Anregungen betreffen oder die vorgenommenen Anpassungen neue Fragestellungen aufwerfen. Dies vorausgeschickt, möchten wir zu folgenden Aspekten im Einzelnen Stellung nehmen: Zu 2. Verantwortlichkeit (i.v.m. 12. Zertifizierung und Software- Testate) Nach Tz. 21 hat der Steuerpflichtige die Pflicht, sich zu informieren, ob das in seinem Unternehmen eingesetzte DV-System den GoBD entspricht. Dies hat zur Konsequenz, dass er bspw. auf Zertifikate oder Testate Dritter (sog. Software-Testate) zurückgreifen muss, die aber nach Tz. 170 der Entwurfsfassung gegenüber der Finanzbehörde keine Bindungswirkung entfalten sollen. Ziel der Softwareprüfung gemäß IDW PS 880 ist es insbesondere, mit hinreichender Sicherheit zu beurteilen, ob das Softwareprodukt den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung und den damit verbundenen Anforderungen an die Ordnungsmäßigkeit und Sicherheit rechnungslegungsbezogener Programmfunktionen entspricht. Insofern stellt sich die Frage, auf welche Hilfsmittel der Steuerpflichtige im Rahmen seiner Informationspflicht zurückgreifen soll, wenn selbst Softwarebescheinigungen mit einem vollständige Prüfungsbericht über die Softwareprüfung nicht als Indiz für die GoB-Konformität gewertet werden können. Wir bitten daher klarzustellen, inwieweit sich der Steuerpflichtige auf ein Software-Testat beziehen kann und ggf. welche weiteren Informationspflichten bestehen. Zu 3.2.4 Ordnung In Tz. 56 wird ausgeführt, dass die nicht getrennte Verbuchung von nicht steuerbaren, steuerfreien und steuerpflichtigen Umsätzen ohne genügende Kennzeichnung in der Regel gegen die Grundsätze der Wahrheit und Klarheit einer kaufmännischen Buchung verstößt. Unklar bleibt, ob die Verwendung von Steuerschlüsseln zur Kennzeichnung ausreicht oder ob für die betreffenden Umsät-
Seite 3/5 zum Schreiben vom 02.09.2013 an das Bundesministerium der Finanzen ze jeweils gesonderte Konten zu führen sind. Unseres Erachtens reicht es aus, wenn bei der Auswertung der Konten die Umsatzgruppen separat abgerufen werden können. Die Notwendigkeit, gesonderte Konten einzurichten und fortlaufend zu führen, ist nicht sachgerecht und verursacht zusätzlichen Administrationsaufwand. Wir regen daher an klarzustellen, dass bei Verwendung von Steuerschlüsseln den Grundsätzen der Wahrheit und Klarheit entsprochen wird. Zu 3.2.5 Grundsatz der Unveränderbarkeit In Tz. 60 wird gefordert, dass Veränderungen und Löschungen von und an Daten, Datensätzen, elektronischen Dokumenten und anderen Unterlagen entsprechend den Vorgaben der 146 Abs. 4 AO bzw. 239 Abs. 3 HGB zu protokollieren sind. In diesem Zusammenhang wird auch auf Tz. 8 des überarbeiteten Entwurfs verwiesen. Diese Textziffer verlangt, dass sich die Aufzeichnungsund Aufbewahrungspflichten auf steuerliche und außersteuerliche Daten beziehen. Insofern wird die beabsichtigte Konkretisierung, dass sich diese Anforderung nur auf solche Daten, Datensätze und elektronische Dokumente beziehen kann, die unzweifelhaft zu einer Buchung zuzuordnen sind und damit Belegfunktion haben, nicht erreicht. Zur Klarstellung regen wir an, den Verweis auf Tz. 8 zu streichen. Zu 4.3 Erfassungsgerechte Aufbereitung der Buchungsbelege Textziffer 77 verlangt, dass für jeden Geschäftsvorfall, der in der Grundaufzeichnung erfasst und im Journal verbucht wird, u.a. der Buchungsbetrag bzw. die Mengen- und Wertangaben anzugeben sind, aus denen sich der zu buchende Betrag ergibt. Diesen Anforderungen an eine erfassungsgerechte Aufbereitung der notwendigen Daten kann aus unserer Sicht nicht gefolgt werden. Die geforderten Pflichtinhalte und -angaben für alle Geschäftsvorfälle gehen über das sachlich gebotene Maß hinaus, da von den Unternehmen zum einen eine teilweise redundante Aufzeichnung von Daten gefordert wird. Zum anderen erfolgt in vielen Rechnungslegungssystemen die Festlegung der Buchungsperiode über das Buchungsdatum. Ferner ist es unüblich, in Hauptbüchern Mengen- und Wertangaben zu erfassen, aus denen sich der Buchungsbetrag ergibt. Ebenfalls ist die zwingende Eintragung des Erfassungsdatums bisher nicht vorgegeben und wird infolgedessen auch in vielen Rechnungslegungsprogrammen nicht berücksichtigt, zumal nicht die Erfassung eine Buchung festlegt, sondern die entsprechende Journalisierung. Die Vorgehensweise und die aus diesen Vorgaben resultierenden Konsequenzen für betrieblichen Abläufe und Strukturen sind nicht sachgerecht und bedingen, dass das Datenmodell vieler Softwarehersteller anzupassen wäre. Ferner weisen wir darauf hin, dass nach der geplanten Neuregelung keine Möglichkeit einer Vorerfassung im Rechnungswe-
Seite 4/5 zum Schreiben vom 02.09.2013 an das Bundesministerium der Finanzen sen mit nachgelagerter Kontrolle und Autorisierung mehr besteht. Dies führt zu einer erheblichen Verschärfung der Handhabung in der Praxis. Unseres Erachtens sollte daher weder für das Erfassungsdatum noch für Mengen- und Wertangaben eine Erfassungspflicht in der Grundaufzeichnung bestehen; gleiches gilt für die Pflicht zur Buchung im Journal. Wir bitten dies entsprechend zu regeln. Zu 4.4 Besonderheiten (i.v.m. 9. Aufbewahrung) Laut Auffassung der Finanzverwaltung erstreckt sich die Aufbewahrungspflicht gemäß Tz. 112 auf die nach außersteuerlichen und steuerlichen Vorschriften aufzeichnungspflichtigen und nach 147 Abs. 1 AO aufbewahrungspflichtigen Unterlagen. Diese Formulierung findet sich auch in Abschnitt 11.1 (Umfang und Ausübung des Rechts auf Datenzugriff nach 147 Abs. 6 AO). Die ausdrückliche Einbeziehung außersteuerlicher Vorschriften ist neu und in den bisherigen Äußerungen der Finanzverwaltung so nicht enthalten. Dabei wird die Dauer, während der Anschaffungsbelege bei langlebigen Wirtschaftsgütern aufzubewahren sein sollen, übermäßig ausgedehnt; die Aufbewahrungsfrist für den Anschaffungsbeleg soll erst mit Ablauf der steuerlichen Nutzungsdauer beginnen (Tz. 81). Dies hat zur Folge, dass Belege über lange Zeit, z.b. bei Gebäuden über mehr als 40 Jahre, aufzubewahren sind. Gemäß 147 Abs. 3 AO sind Buchungsbelege zehn Jahre aufzubewahren; die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahres, in dem der Buchungsbeleg entstanden ist ( 147 Abs. 4 AO). Somit besteht keine Rechtsgrundlage für eine weitergehende Archivierungspflicht. Wir bitten daher von der geplanten Regelung auch mit Blick auf die den Unternehmen aufgebürdeten Archivierungslasten abzusehen. Mit der zehnjährigen Aufbewahrungspflicht wird dem Interesse einer ordnungsmäßigen Buchführung und ihrer Überprüfung hinreichend Rechnung getragen. Zu 5.2 Verbuchung im Journal Der Erstentwurf sah in Abschnitt 5.2 vor, dass zur Erfüllung von Journal- und Kontenfunktion ein Buchungssatzzähler zu erfassen bzw. zu speichern ist, wenn es sich um Splitbuchungen oder Teilbuchungen handelt. Diese Anforderung wurde gestrichen. Stattdessen wurde im letzten Satz der Tz. 94 eine Ergänzung aufgenommen, die die begrüßenswerte Streichung des Buchungssatzzählers relativiert. Danach muss über eine einheitliche und je Wirtschaftsjahr eindeutige Identifikationsnummer des Geschäftsvorfalls die Identifizierung und Zuordnung aller Teilbuchungen einschließlich Steuer-, Sammel-, Verrechnungund Interimskontenbuchungen eines Geschäftsvorfalls gewährleistet sein. Hier-
Seite 5/5 zum Schreiben vom 02.09.2013 an das Bundesministerium der Finanzen bei ist zu unterscheiden zwischen Identifikationsnummern für das Haupt- und Nebenbuch. Die gestellten Anforderungen sind ebenfalls weder sachgerecht noch gibt es dafür eine Rechtsgrundlage. Es ist dem Steuerpflichtigen überlassen, wie er sicherstellt, dass eine Zuordnung möglich ist. Diesem Grundsatz tragen die GoBS hinreichend Rechnung. Dort ist zutreffend geregelt, dass das Ordnungsprinzip erfüllt wird, wenn auf die gespeicherten Geschäftsvorfälle und/oder Teile gezielt zugegriffen werden kann. Zusammenfassend bleibt festzuhalten, dass auch der überarbeitete Entwurf eines BMF-Schreibens unverändert eine Vielzahl rechtlicher und technischer Fragen aufwirft und erheblichen organisatorischen Zusatzaufwand mit sich bringt. Außerdem vermittelt der Entwurf den Eindruck, dass zum Teil Lösungsansätze gewählt werden, die ausschließlich die Anforderungen der Steuerverwaltung an die Auswertbarkeit der Rechnungslegung im Rahmen von Betriebsprüfungen, nicht aber die unternehmerischen Anforderungen berücksichtigt, die z.b. für die Integration des Rechnungswesens in Geschäftsprozesse von Bedeutung sind. Wir erlauben uns, unsere Empfehlung zu wiederholen, vor Veröffentlichung eines endgültigen BMF-Schreibens mit allen Beteiligten (Unternehmen, Softwareherstellern, Steuerberatern und Wirtschaftsprüfern) eine tragfähige und rechtlich sichere Lösung zu suchen. Daran wirken wir gerne mit. Mit freundlichen Grüßen Hamannt