Grunderwerbsteuerrecht: Aktuelle Brennpunkte Mai 2017 Dr. Prof. Georg Schnitter, Rechtsanwalt, Steuerberater, Oberhausen
Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis A. PERSONEN- UND KAPITALGESELLSCHAFTEN... 4 I. Rechtsträgerwechsel... 4 II. Stille Gesellschaft... 4 III. Nicht existenter Rechtsträger... 5 IV. Fehlerhafte Gesellschaft... 5 V. Anspruch auf Grundstücksübereignung, 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG... 6 VI. Übergang des Eigentums, 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG... 6 1. Allgemeines... 6 2. Anwachsung... 6 3. Vorgründungsgesellschaft und Vorgesellschaft... 7 4. Umwandlungsvorgänge... 8 VII. Verschaffung der Verwertungsbefugnis, 1 Abs. 2 GrEStG... 9 1. Beteiligung an Personengesellschaften... 9 2. Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträge... 10 3. Einbringung von Grundbesitz dem Wert nach... 10 VIII. Personengesellschaften... 11 1. Allgemeines... 11 2. Übertragung von Gesamthand auf Gesamthand, 6 Abs. 3 GrEStG... 11 3. Verbindung eines Grundstücks mit der Gesellschafterstellung... 11 4. Gesellschafterwechsel, 1 Abs. 2a GrEStG... 13 IX. Kapitalgesellschaften... 18 1. Anteilsvereinigung und Anteilsübertragung, 1 Abs. 3 GrEStG... 18 2. Einziehung von Geschäftsanteilen... 21 3. Erwerb eigener Anteile... 21 4. Treuhandverhältnisse... 22 5. Organschaftlich nicht verbundene Unternehmen... 22 6. Gestaltungsvarianten... 22 (AU 55103/075 Grunderwerbsteuerrecht) Die Allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGB) der finden Sie unter www.haas-sv.de. Die Seminare inkl. Arbeitsunterlagen werden von qualifizierten Referenten sorgfältig vorbereitet und durchgeführt. Sowohl die Referenten als auch die übernehmen jedoch keine Haftung für die Aktualität, Richtigkeit und Vollständigkeit in Bezug auf die Tagungsunterlagen oder die Durchführung des Seminars. Sollten die Inhalte dieses Seminars bzw. der Seminarunterlage für steuerliche und/oder rechtliche Planungen, Gestaltungen o.ä. verwendet werden, übernehmen wir keine Haftung für sich daraus eventuell ergebende Schäden gleich welcher Art. Diese Unterrichts- und sonstigen Materialien unterliegen dem Urheberrecht, sodass jede Art der Weitergabe ohne ausdrückliche Genehmigung des Herausgebers untersagt ist. 2
Inhaltsverzeichnis X. Wirtschaftliche Anteilsvereinigung, 1 Abs. 3a GrEStG... 23 1. Allgemeines... 23 2. Wirtschaftliche Beteiligung... 23 3. Tatbestandsverwirklichung... 24 4. Anwendungsbereich... 25 B. STEUERBEFREIUNGEN... 26 1. Übertragungen auf eine Gesamthand, 5 GrEStG... 26 2. Übertragungen von einer Gesamthand, 6 GrEStG... 28 3. 6a GrEStG... 30 C. NEUREGELUNG DER ERSATZBEMESSUNGSGRUNDLAGE... 32 1. Allgemeines... 32 2. Vertrauensschutz... 33 D. ANFORDERUNGEN AN DIE ANZEIGEPFLICHT... 34 E. BESONDERHEITEN BEIM ERWERB VON GRUNDBESITZENDEN UNTER- NEHMEN... 35 F. PROBLEMBEREICHE BEIM GRUNDSTÜCKSKAUF... 36 1. Tauschvertrag, 1 Abs. 5 GrEStG... 36 2. Verpflichtungsgeschäft, 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG... 36 3. Auflassung, 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG... 36 4. Meistgebot, 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG... 37 5. Zwischengeschäfte, 1 Abs. 1 Nr. 5 und 7 GrEStG... 37 6. Zwischengeschäfte, 1 Abs. 1 Nr. 6 und 7 GrEStG... 38 7. Verschaffung der Verwertungsbefugnis, 1 Abs. 2 GrEStG... 40 G. EINHEITLICHES VERTRAGSWERK... 44 H. AUSGEWÄHLTE STEUERBEFREIUNGEN... 48 1. Erwerb geringwertiger Grundstücke, 3 Nr. 1 GrEStG... 48 2. Erwerbe von Todes wegen sowie Schenkungen, 3 Nr. 2 GrEStG... 48 3. Erbauseinandersetzung, 3 Nr. 3 GrEStG... 50 4. Gemeinschaftliches Eigentum in Flächeneigentum, 7 GrEStG... 50 I. BEMESSUNGSGRUNDLAGE... 52 J. RÜCKÜBERTRAGUNGSVORGÄNGE... 55 3
A. PERSONEN- UND KAPITALGESELLSCHAFTEN I. Rechtsträgerwechsel Im Rahmen von Personen- und Kapitalgesellschaften können sich grunderwerbsteuerlich relevante Übertragungsvorgänge insbesondere ergeben im Rahmen von 1 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 2a, 3 und 3a GrEStG. Auch bei Personen- und Kapitalgesellschaften ist ein Rechtsträgerwechsel für die Verwirklichung von grunderwerbsteuerlichen Tatbeständen erforderlich. Hierbei kann es sich auch um einen fingierten Rechtsträgerwechsel handeln. Ein Rechtsträgerwechsel hinsichtlich des zum Gesamthandsvermögen gehörenden Grundbesitzes liegt z.b. nicht vor, wenn eine Personengesellschaft lediglich ihre Qualifikation als OHG, KG oder GbR ändert ohne dabei ihre Eigenschaft als Personengesellschaft zu verlieren. Ein solcher Strukturwechsel, hierbei handelt es sich nicht um eine Umwandlung nach dem UmwG, tritt z.b. ein, wenn das in der Rechtsform der GbR betriebene Unternehmen zu einem vollkaufmännischen Unternehmen und damit zu einer OHG oder KG wird. Ein steuerbarer Vorgang liegt insoweit nicht vor. Der Grunderwerbsteuer (GrESt) unterliegen auch ausländische Rechtsträger. Voraussetzung ist allerdings, dass von dem Erwerbsvorgang ein inländisches Grundstück betroffen ist. II. Stille Gesellschaft Kein rechtlich selbstständiger Rechtsträger ist die stille Gesellschaft. Sie ist keine Gesamthandsgemeinschaft (BFH, BStBI II 1975, 363) und als reine Innengesellschaft nicht fähig, Trägerin von Rechten und Pflichten zu sein. Die stille Gesellschaft kann nicht Rechtsträger eines Grundstücks sein. Die Einlage des stillen Gesellschafters geht in das Vermögen des Inhabers des Handelsgeschäfts über. Besteht die Einlage in einem Grundstück, liegt hierin ein nach 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbarer Erwerbsvorgang. Die Beteiligung des stillen Gesellschafters am Gesellschaftsvermögen ist rein schuldrechtlicher Natur (BFH, BStBl II 1980, 477). Aus dieser Rechtslage folgt für die GrESt der Ausschluss des 5 Abs. 2 GrEStG, wenn ein Grundstück z.b. von einem Alleineigentümer auf einen anderen in Anrechnung auf eine als stiller Gesellschafter zu leistende Vermögenseinlage übertragen wird (BFH, BStBI II 1975, 363). Der stille Gesellschafter erhält auch keine Verwertungsmacht i.s.d. 1 Abs. 2 GrEStG an einem Grundstück, das der Inhaber des Handelsgeschäfts erwirbt. Der Tatbestand des 1 Abs. 2 GrEStG ist nur erfüllt, wenn jemand an der Substanz des Grundstücks beteiligt ist und an diesem Grundstück Nutzungsund Besitzrechte hat. Daran fehlt es aber. 4
III. Nicht existenter Rechtsträger Ein noch nicht existenter Rechtsträger kann nicht Inhaber von Rechten sein, sodass vor Entstehen des Rechtsträgers kein grunderwerbsteuerbarer Vorgang vorliegen kann. Rechtsgeschäftliches Handeln namens einer künftig entstehenden natürlichen oder juristischen Person ist möglich. Insbesondere kann im Namen einer noch entstehenden Kapitalgesellschaft mit der Maßgabe gehandelt werden, dass erst die entstandene Gesellschaft aus dem Vertrag berechtigt und verpflichtet sein soll. Ein im Namen der erst künftig entstehenden Gesellschaft geschlossener Kaufvertrag über ein Grundstück ist aber nicht deren Kauf (BFH, BStBl II 1975, 242). Die noch nicht entstandene natürliche oder juristische Person kann mangels der Fähigkeit, Träger von Rechten und Pflichten zu sein, aus dem Vertrag zunächst weder verpflichtet werden noch Rechte ableiten. Wird die Person nicht existent oder wird der Vertrag nach ihrer Entstehung nicht genehmigt, haftet der Handelnde nach 179 Abs. 1 BGB. Indes entsteht daraus keine GrESt (BFH, BFHE 114, 271). Gegen den vollmachtlosen Vertreter entsteht eine GrESt erst dann, wenn ihm das Grundstück übereignet wird oder er sich mit dem Verkäufer unter notarieller Beurkundung entsprechend einigt. Beim Handeln für einen objektiv unbekannten Geschäftsherrn ist zu prüfen, ob z.b. nicht ein sog. Oder-Kauf vorliegt. Fraglich ist in vielen Fällen, ob im Rahmen der vollmachtlosen Vertretung für die Vorgesellschaft oder für die künftig entstehende Kapitalgesellschaft gehandelt wird. Zu ermitteln ist dies im Wege der Auslegung. Dabei ist zu vermuten, sofern die rechtsgeschäftlichen Erklärungen im Zusammenhang mit dem Geschäftsbetrieb der Vorgesellschaft stehen, dass die Vorgesellschaft entsprechend verpflichtet werden soll. Ist dies nicht gewollt, ist in den jeweiligen rechtsgeschäftlichen Erklärungen ausdrücklich zum Ausdruck zu bringen, dass diese ausschließlich die künftig entstehende Kapitalgesellschaft betreffen sollen. IV. Fehlerhafte Gesellschaft Die im Zivilrecht entwickelten Grundsätze zum fehlerhaften Beitritt zu einer Personengesellschaft sind auch im Rahmen der GrESt zu beachten. Somit ist ein zwar fehlerhaft vollzogener, aber gleichwohl zivilrechtlich voll wirksamer Beitritt zu einer Personengesellschaft in Bezug auf eine durch ihn etwa bewirkte Änderung des Gesellschafterbestands i.s.d. 1 Abs. 2a GrEStG nach den im Zeitpunkt seines Vollzugs geltenden grunderwerbsteuerlichen Regelungen zu beurteilen (BFH, BStBI II 2005, 299). Ein fehlerhaft vollzogener Beitritt zu einer Personengesellschaft ist nur mit Wirkung für die Zukunft vernichtbar. Bis zur Geltendmachung des Fehlers ist der vollzogene Beitritt voll wirksam. Die aufgezeigten Grundsätze gelten nur dann nicht, wenn dem gewichtige Interessen der Allgemeinheit oder bestimmter besonders schutzwürdiger Personen entgegenstehen (BGH, BGHZ 153, 214). 5
V. Anspruch auf Grundstücksübereignung, 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG Der GrESt unterliegt ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das einen Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet. Die Vorschrift erfasst alle schuldrechtlichen Verträge, aus denen auf die Erklärung der Auflassung geklagt werden kann. Der Steuertatbestand wird mit dem Abschluss des schuldrechtlichen Vertrages verwirklicht. Nur schuldrechtliche Rechtsgeschäfte, die zivilrechtlich wirksam sind, unterliegen der Besteuerung nach 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. Ein nach 311b BGB der Beurkundung bedürftiger Vertrag, der jeglicher notarieller Beurkundung ermangelt, unterliegt nicht der GrESt nach 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG (BFH, BStBl II 1982, 330). Dagegen unterliegt ein infolge unvollständiger Beurkundung nichtiges Rechtsgeschäft nach 41 Abs. 1 AO der GrESt nach 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG (BFH, BStBl II 1989, 989). Dabei ist zu beachten, dass auch ein nicht beurkundeter Gesellschaftsvertrag kein Rechtsgeschäft i.s.v. 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist (BFH, BFH/NV 2005, 1368). VI. Übergang des Eigentums, 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG 1. Allgemeines Der Übergang des Eigentums unterliegt der GrESt, wenn ihm kein den Anspruch auf Übereignung begründendes Rechtsgeschäft i.s.v. 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG vorausgegangen ist und es auch keiner Auflassung i.s.v. 1 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG bedarf. Im Einzelnen erfasst 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG Rechtsvorgänge, in denen sich der Eigentumsübergang unmittelbar kraft Gesetzes vollzieht. 2. Anwachsung Die Anwachsung ist keine Anteilsvereinigung i.s.v. 1 Abs. 3 GrEStG, da die Gesellschaftsanteile mit dem Erlöschen der Personengesellschaft nicht über-, sondern untergehen (BFH, BStBl II 1995, 903). Es handelt sich vielmehr um einen Fall des 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG. Beispiel 1: A erwirbt durch notariell beurkundeten Vertrag vom 01.12.08 von den Gesellschaftern X, Y und Z der X/Y/Z-GbR sämtliche Anteile an der GbR zu einem Kaufpreis von 1 Mio. EUR. Der Anteilsübergang soll nach Zahlung des Kaufpreises zum 01.01.09 erfolgen. Zum Vermögen der GbR gehört ein im Inland gelegenes Grundstück. Das Eigentum an dem der X/Y/Z-GbR gehörenden Grundstück ist im Wege der Anwachsung kraft Gesetzes auf A als Alleineigentümer übergegangen. Der Vorgang unterliegt nach 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG der GrESt. Zu den gleichen Rechtsfolgen wie bei der Übertragung aller Gesellschaftsanteile auf einen Dritten führt auch die Übernahme des Vermögens einer Personengesellschaft durch einen verbleibenden Gesellschafter bei Ausscheiden der übrigen Gesellschafter. Dies gilt sowohl in den Fällen von zwei- als auch in den Fällen von mehrgliedrigen Personengesellschaften. 6
1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG findet auch dann Anwendung, wenn einer beabsichtigten Fortsetzung der Personengesellschaft mit Gesellschafterwechsel ein Eigentumswechsel aufgrund Anwachsung vorausgeht (BFH, BStBl II 1979, 81). Die Belastung mit GrESt kann allerdings durch Aufnahme des neuen Gesellschafters vor Anwachsung vermieden werden. Zu beachten sind allerdings 1 Abs. 2a, 3 und 3a GrEStG. Beispiel 2: A, B und C sind Gesellschafter einer grundbesitzenden OHG. A übernimmt gegen Abfindung die Anteile von B und C, die zum 31.12.05 ausscheiden. A gründet mit D zum 01.01.06 eine neue OHG, die die Firma fortführt. Aufgrund der Anwachsung unterliegt der Grundstückserwerb durch A nach 1 Abs. 1 Nr. 3, 6 Abs. 2 GrEStG der GrESt. Verpflichtet sich A zur Einbringung der Grundstücke in die neue OHG, ist dieser Vorgang nach 1 Abs. 1 Nr. 1, 5 Abs. 2 GrEStG steuerbar. Ist Anwachsung eingetreten, sind auch die Grundstücke des Gesellschaftsvermögens auf den übernehmenden Gesellschafter übergegangen. Wird nach der Anwachsung vereinbart, dass der Ausgeschiedene noch mit einem Grundstück aus dem früheren Gesellschaftsvermögen abzufinden ist, gilt 6 GrEStG nicht. Es wird die Auffassung vertreten, dass auch in diesen Fällen 6 GrEStG aufgrund der Fortsetzung der Gesellschaft mit dem Ausscheidenden anwendbar ist, wenn die Gesellschaft als solche des bürgerlichen Rechts und als reine Besitzgesellschaft bis zur endgültigen Auseinandersetzung fortbesteht und der das Geschäft Übernehmende alle Geschäfte einschließlich der Verfügungen über das Gesellschaftsvermögen im eigenen Namen und auf eigene Rechnung fortführt. Dem ist zu folgen, sofern die Fortführung der Gesellschaft in dieser Form dem eindeutigen Willen der Beteiligten entspricht (Schnitter, Wilms/ Jochum, 1 GrEStG Rz. 157). 6 GrEStG findet dagegen Anwendung, wenn der Anspruch auf Übereignung eines bestimmten Grundstücks schon vor dem Ausscheiden des Gesellschafters notariell beurkundet vereinbart war, 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. 3. Vorgründungsgesellschaft und Vorgesellschaft Beispiel 3: Die X-GmbH i.gr. hat im Mai 02 in einem Zwangsversteigerungsverfahren inländischen Grundbesitz erworben. Alleiniger Gründungsgesellschafter war A. Zu einer Eintragung der Gesellschaft im Handelsregister ist es nicht gekommen. Stattdessen löst A die GmbH i.gr. durch Beschluss vom 01.12.03 auf. Der Grundbesitz fällt dem A zu. Der Erwerb des Grundbesitzes durch den gegenüber dem Gründungsgesellschafter A eigenständigen Rechtsträger X-GmbH i.gr. (Vorgesellschaft) durch Abgabe des Meistgebots im Zwangsversteigerungsverfahren unterliegt nach 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG der GrESt. Der Übergang des Eigentums an dem Grundstück auf den Gründungsgesellschafter A (Vorgründungsgesellschaft) unterliegt nach 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG der GrESt. Zwischen der GmbH i.gr. und dem Gründungsgesellschafter besteht keine Identität in der Rechtsträgerschaft. Vor diesem Hintergrund sind die im Namen der GmbH i.gr. erworbenen Grundstücke für Zwecke der GrESt nicht dem Einmann-Gründungsgesellschafter zuzurechnen. Dies hat zur Folge, dass bei Auflösung einer grundbesitzenden Einmann- GmbH i.gr. hinsichtlich der Grundstücke ein Rechtsträgerwechsel kraft Gesetzes auf den Gründungsgesellschafter stattfindet (BFH, BStBl II 2002, 210). 7
Vor diesem Hintergrund sollten Grundstücksübertragungen erst auf die entstandene Kapitalgesellschaft erfolgen. Übertragungsvorgänge von der Vorgründungsgesellschaft auf die Vorgesellschaft unterliegen der GrESt, nicht aber Übertragungsvorgänge von der Vorgesellschaft auf die eingetragene Kapitalgesellschaft. 4. Umwandlungsvorgänge Umwandlungsvorgänge nach dem UmwG sind mit Ausnahme des Formwechsels steuerbar nach 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG. Dabei unterliegen sowohl der homogene Formwechsel - die Umwandlung einer Personenbzw. Kapitalgesellschaft in eine andere Personen- bzw. Kapitalgesellschaft - als auch der heterogene Formwechsel - die Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft oder umgekehrt - nicht der GrESt. Jeder Umstrukturierungsvorgang stellt einen eigenständigen Steuerfall dar. Dies führt bei mehrstufigen Umstrukturierungsvorgängen mit mehrfachen Übergängen desselben Grundstücks zu einer entsprechend höherer Belastung mit GrESt. Vor diesem Hintergrund kann es vorteilhaft sein, das Grundstück durch Direktübertragung auf die Zielgesellschaft von mehrstufigen Umstrukturierungsschritten abzukoppeln (Fleischer, DStR 1996, 1390). Des Weiteren ist es, um bei späteren Umwandlungsvorgängen GrESt zu vermeiden, im Rahmen von Konzernen vielfach üblich, den Grundbesitz in eine unmittelbar unter der Muttergesellschaft angesiedelte Tochtergesellschaft einzubringen. 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG erfasst alle Grundstücke, die zum Zeitpunkt des Eigentumsüberganges kraft Gesetzes dem übertragenden Rechtsträger zivilrechtlich gehören (BFH, BStBl II 1994, 866). Dies gilt selbst dann, wenn das Grundstück vor dem Eigentumsübergang kraft Gesetzes schuldrechtlich an einen Dritten verkauft worden ist. Werden von 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG Grundstücke erfasst, die vor dem Eigentumsübergang kraft Gesetzes schuldrechtlich an einen Dritten verkauft worden sind, besteht insoweit ein Anspruch auf Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit (FinMin NRW vom 30.09.2003, DStZ 2003, 894). Bei Umwandlungen ist der Erwerbsvorgang nach 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG mit der Eintragung der Umwandlung in das Handelsregister verwirklicht. Der Umwandlungsvertrag sowie die erforderlichen Zustimmungsbeschlüsse ergeben weder einzeln noch zusammen einen früheren Zeitpunkt der Verwirklichung (BFH vom 29.09.2005, DStRE 2006, 113). 8
Die Rückwirkungsregelungen des UmwStG gelten im Rahmen der GrESt nicht. Beispiel 4: Die A-GmbH ist Eigentümerin von Grundstücken im Wert von 10 Mio. EUR. Das Vermögen der A-GmbH soll im Wege der Aufspaltung auf die B-GmbH und die C-GmbH übergehen, wobei die C-GmbH alle Grundstücke erhalten soll. Die C-GmbH hat bislang keinen Grundbesitz. Die Grundstücke der A-GmbH im Wert von 10 Mio. EUR wechseln den Rechtsträger. Dasselbe wirtschaftliche Ergebnis kann aber auch erreicht werden, wenn der Teil des Vermögens der A-GmbH, der auf die B-GmbH übergehen soll, und in dem also keine Grundstücke enthalten sind, im Wege der Abspaltung auf die B-GmbH übertragen und danach die C-GmbH auf die A-GmbH verschmolzen wird. Die A-GmbH kann anschließend in C-GmbH umbenannt werden. Die Umbenennung führt zu keinem Rechtsträgerwechsel. Bei dieser Variante fällt keine GrESt an. VII. Verschaffung der Verwertungsbefugnis, 1 Abs. 2 GrEStG 1. Beteiligung an Personengesellschaften Der Anwendungsbereich von 1 Abs. 2 GrEStG beschränkt sich auf die Verschaffung der Verwertungsbefugnis an Grundstücken. Rechtsvorgänge, die sich auf Anteile an grundbesitzenden Personengesellschaften beziehen, vermitteln, da es sich bei Personengesellschaften grunderwerbsteuerlich grundsätzlich um eigenständige Rechtsträger handelt, nicht die Verwertungsbefugnis i.s.v. 1 Abs. 2 GrEStG bezüglich des Grundstücks der Personengesellschaft (BFH, BStBl II 2001, 419). Von daher erlangt der Gesellschafter einer grundbesitzenden Personengesellschaft kraft seiner Gesellschafterstellung hinsichtlich der Grundstücke der Personengesellschaft nicht die Verwertungsbefugnis i.s.v. 1 Abs. 2 GrEStG. Entsprechendes gilt auch bei Treuhandverhältnissen an Grundstücken. Dem Treugeber kann nur dann die Verwertungsbefugnis i.s.v. 1 Abs. 2 GrEStG zustehen, wenn das Eigentum am Grundstück und nicht der Gesellschaftsanteil an einer grundbesitzenden Personengesellschaft Gegenstand des Treuhandverhältnisses ist. Beispiel 5: Mit Vertrag vom 01.02.03 erwarb die A/B-GbR ein inländisches Grundstück von einem fremden Dritten. Gesellschafter sind A und B jeweils zu 50 %. Beide hielten ihren Gesellschaftsanteil an der GbR treuhänderisch für andere Personen. Der Erwerb des Grundstücks durch die A/B-GbR ist steuerbar nach 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. Zugleich mit dem Grundstückserwerb durch die A/B-GbR ist in der Person der Treugeber nicht der Tatbestand des 1 Abs. 2 GrEStG erfüllt. Der Anteil am Vermögen einer Gesamthand vermittelt nicht die wirtschaftliche Verwertungsbefugnis i.s.d. 1 Abs. 2 GrEStG an den sich im Gesamthandsvermögen befindlichen Grundstücken. Dem Gesellschafter einer grundbesitzenden Personengesellschaft kommt nicht kraft seiner Gesellschafterstellung hinsichtlich der Grundstücke der Personengesellschaft eine Verwertungsbefugnis i.s.v. 1 Abs. 2 GrEStG zu. Bei einer treuhänderisch überlassenen Gesellschafterstellung an einer grundbesitzenden GbR kann nichts anderes gelten, da die Befugnisse des Treugebers nicht über diejenigen hinausgehen können, die mit der Inhaberschaft am Gegenstand der Treuhandvereinbarung, nämlich der Gesellschafterstellung an der Grundstücksgesellschaft, verbunden sind (BFH, BFH/NV 2001, 1299). 9
2. Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträge Beispiel 6: S - ein öffentlich-rechtliches Kreditinstitut - ist alleinige Gesellschafterin einer GmbH, die sich mit dem Erwerb, der Verwaltung und der Veräußerung von inländischen Grundstücken befasst. S und die GmbH haben einen Gewinnabführungs- und Beherrschungsvertrag abgeschlossen, aufgrund dessen die GmbH verpflichtet ist, nach dem Willen der S zu handeln, ihren Geschäftsbetrieb gemäß den Anweisungen der S zu führen und ihren Gewinn an die S abzuführen. Die S ihrerseits ist verpflichtet, einen etwaigen Verlust der GmbH auszugleichen. Auf Weisung der S gibt die GmbH in einem von der S betriebenen Zwangsversteigerungsverfahren bezüglich eines inländischen Grundstücks das Meistgebot ab und tritt im Anschluss ihre Rechte aus dem Meistgebot an einen Dritten ab. Mit der Erfüllung des Tatbestands des 1 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG durch die GmbH aufgrund der Abgabe des Meistgebots ist bei der S nicht gleichzeitig der Tatbestand nach 1 Abs. 2 GrEStG erfüllt worden. Ein Grundstückserwerb durch eine GmbH in der Person eines Alleingesellschafters führt nicht zu einem Vorgang i.s.v. 1 Abs. 2 GrEStG. Zum einen widerspricht dies der eigenen Rechtspersönlichkeit einer GmbH. Zum anderen vermittelt die Stellung als Alleingesellschafter einer GmbH als solche nicht die Befugnis, Grundstücke der GmbH für eigene Rechnung zu verwerten (BFH, BStBl II 2000, 357). An diesem Ergebnis ändert auch das Bestehen eines Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrages nichts (BFH, BStBl II 2000, 357). 3. Einbringung von Grundbesitz dem Wert nach Die Einbringung von Grundbesitz dem Wert nach ist gekennzeichnet durch eine schuldrechtliche Abrede dahingehend, dass die Vermögenslage im Verhältnis zwischen dem einbringenden Gesamthänder und der Gesamthand so zu sehen ist, als hätte der Einbringende das Eigentum auf die Gesamthand übertragen. Diese Einbringung dem Wert nach unterliegt nur dann der Besteuerung nach 1 Abs. 2 GrEStG, wenn alle Wertsteigerungen und Wertminderungen des Grundstücks einschließlich eines Veräußerungsgewinns oder Veräußerungsverlusts der Gesamthand und nur vermittels des Gesamthandsverhältnisses den einzelnen Gesamthändern zugutekommen. Auch muss die Gesellschaft die Verwertung des Grundstücks aus eigenem Recht herbeiführen können (BFH, BStBl II 1999, 491). Die Verwertungsbefugnis ist noch nicht übertragen, wenn sich die Gesamthänder für den Fall der Veräußerung des Grundstücks, des Ausscheidens eines Gesamthänders oder der Liquidation der Gesamthand noch nicht über die Verteilung der stillen Reserven oder möglicher Wertminderungen geeinigt haben (BFH, BStBl II 1971, 751). Zu beachten ist, dass in den Fällen, in denen die Gesellschaft infolge der Einbringung des Grundstücks die Verwertungsbefugnis an diesem erlangt hat, es im Zuge der Auseinandersetzung der Gesellschaft und Zuweisung des Grundstücks an den einbringenden Gesellschafter und zivilrechtlichen Eigentümer zu einer wieder 1 Abs. 2 GrEStG erfüllenden Rückverschaffung der Verwertungsbefugnis kommen kann. Die gesellschaftsrechtliche Vereinbarung zur Einbringung eines Grundstücks dem Werte nach in eine Personengesellschaft bedarf nicht der notariellen Beurkundung nach 311b BGB. Die ertragsteuerliche Behandlung des Grundstücks, Vermögen der Gesellschaft oder Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters, ist für den Tatbestand des 1 Abs. 2 GrEStG unerheblich (BFH, BStBl II 1974, 773). 10