Lernschritt 24: Buchungen beim Verkauf von Fertigerzeugnissen Bedeutung der Herstellung und des Verkaufs von Fertigerzeugnissen Alle Tätigkeiten eines Industrieunternehmens sind im Grunde darauf gerichtet, Fertigerzeugnisse herzustellen und diese mit Gewinn zu verkaufen. Die Höhe des Erfolgs hängt somit von zwei Größen ab: Aufwendungen, die zur Herstellung der Fertigerzeugnisse aufgebracht wurden (Werkstoffeinsatz, Löhne und Gehälter, Abschreibungen, Mieten, Zinsen, Energieeinsatz usw.) Umsatzerlöse, die durch den Verkauf der Fertigerzeugnisse an den Kunden erzielt wurden. Interessant ist nun, dass jedoch aus betriebswirtschaftlicher Sicht nicht allein der Verkauf der Fertigerzeugnisse ein Erfolg für das Unternehmen ist. Dies verdeutlich folgendes Beispiel: Beispiel: Ein Industrieunternehmen produziert Elektromotoren. Die Abteilung Rechnungswesen hat ermittelt, dass zur Herstellung eines Motors Herstellungsaufwendungen in Höhe von 1.000 entstehen (Personal-, Material-, Energie- und sonstiger Aufwand wie z. B. Abschreibungen). 1. Monat: Im ersten Monat werden 10 Motoren hergestellt und nicht verkauft. Alle produzierten Fertigerzeugnisse werden also im Lager für Fertigerzeugnisse zwischengelagert. In diesem Monat konnte natürlich kein Gewinn realisiert werden, denn es wurden ja keine Fertigerzeugnisse verkauft. Dennoch liegt in diesem Monat auch kein Verlust vor, obwohl nichts verkauft wurde. Denn das Unternehmen hat nun Umlaufvermögen im Wert von 10.000 mehr als zu Beginn des Monats. Der Wert der im Lager gelagerten Fertigerzeugnisse entspricht damit dem Wert der zur Herstellung notwendigen Aufwendungen (Herstellungsaufwendungen). 2. Monat: Im zweiten Monat produziert das Unternehmen zunächst keine Motoren mehr. Nun können jedoch sechs Motoren zum Wert von 1.200 pro Stück verkauft werden. Die verkauften Motoren werden aus dem Lager entnommen. In diesem Monat wird natürlich ein Gewinn erwirtschaftet, denn es werden Motoren verkauft. Der Umsatzerlös beträgt 7.200. Im gleichen Zeitraum wurden jedoch keine Motoren hergestellt, so dass auch keine Aufwendungen anfielen. Man könnte nun meinen, dass der Umsatzerlös dem Gewinn entspricht. Dies ist natürlich nicht so, denn um den Umsatzerlös zu realisieren, mussten 6 Motoren aus dem Lager entnommen werden. Ihr Herstellungswert beläuft sich auf 6.000, so dass sich ein Gewinn in Höhe von 1.200 ergibt. Jörg Bensch 1
Zusammenfassung: Lagerbestandsmehrungen an Fertigerzeugnissen stellen einen Ertrag in Höhe der Herstellungsaufwendungen dar (Lagerleistung). Am Ende der Abrechnungsperiode (z. B. Bilanzstichtag am Ende des Geschäftsjahres) werden die Lagerbestandsmehrungen buchhalterisch als Ertrag erfasst. Lagerbestandsminderungen an Fertigerzeugnissen stellen einen Aufwand in Höhe der Herstellungsaufwendungen dar (Lageraufwand). Am Ende der Abrechnungsperiode werden die Lagerbestandsminderungen buchhalterisch als Aufwand erfasst. Auswirkungen von Bestandsveränderungen an Fertigerzeugnissen In seltenen Fällen kann es vorkommen, dass innerhalb eines Geschäftsjahres genauso viel Fertigerzeugnisse hergestellt wie abgesetzt wurden. In diesem Fall ergibt sich im Lager für Fertigerzeugnisse keine Bestandsveränderung. Der Anfangsbestand ist genauso hoch wie der Anfangsbestand. In diesem Fall werden die Herstellungsaufwendungen den Umsatzerlösen des Geschäftsjahres gegenübergestellt und aus der Differenz der Erfolg errechnet. In der Regel weichen jedoch Anfangs- und Schlussbestand voneinander ab. Wurden in einem Geschäftsjahr mehr Fertigerzeugnisse hergestellt als verkauft, so ergibt sich eine Lagerbestandsmehrung. In diesem Fall wurden nicht alle Herstellungsaufwendungen für die abgesetzten Erzeugnisse aufgebracht, da ein Teil der hergestellten Erzeugnisse nun (noch) im Lager liegt. Da der Schlussbestand am Ende des Geschäftsjahres zu aktivieren ist, wird der Mehrbestand in der Finanzbuchhaltung als Lagerleistung (Ertrag) erfasst. Sowohl der Schlussbestand als auch die Lagerbestandsmehrung wird mit den Herstellungsaufwendungen bewertet. Wurden hingegen in einem Geschäftsjahr mehr Fertigerzeugnisse verkauft als hergestellt, so kann die mehr verkaufte Menge nur als dem Lagerbestand stammen. Im Rahmen der Inventur wird somit eine Lagerbestandsminderung aufgedeckt. Jörg Bensch 2
Da nun mehr Fertigerzeugnisse eingesetzt wurden, um den Umsatzerlös zu erzielen, muss die Lagerbestandsminderung als zusätzlicher Aufwand erfasst werden. Zu den bereits gebuchten Herstellungsaufwendungen kommt nun der Herstellungsaufwand der aus dem Lager entnommenen Fertigerzeugnisse hinzu. agh Lagerbestandsmehrungen bei Fertigerzeugnissen stellen in der Abrechnungsperiode eine Lagerleistung, also einen Ertrag dar. Lagerbestandsminderungen bei Fertigerzeugnissen stellen hingegen in der Abrechnungsperiode einen zusätzlichen Leistungseinsatz, also einen Aufwand dar. Die Lagerbestandsmehrung und -minderungen werden mit den Herstellungsaufwendungen bewertet. Buchung von Bestandsveränderungen und Kontenabschluss Am Ende des Geschäftsjahres wird im Rahmen der körperlichen Inventur der Schlussbestand der im Lager liegenden Fertigerzeugnisse ermittelt und mit dem Herstellungsaufwand bewertet. Dieser Bestandswert muss dann in die Schlussbilanz umgebucht werden. Zuvor ist jedoch eine Lagerbestandveränderung buchhalterisch zu erfassen. Schritt 1: Zunächst wird im Rahmen der Inventur der Lagerbestand bei den Fertigerzeugnissen mengenmäßig erfasst. Damit wird gewährleistet, dass Soll-Ist-Abweichungen in der Lagerbuchhaltung aufgedeckt werden. Schritt 2: Der mengenmäßige Istbestand wird an die Finanzbuchhaltung weitergeleitet und dort mit den Herstellungsaufwendungen bewertet. Schritt 3: Im nächsten Schritt wird ermittelt, ob bei dem Fertigerzeugnis eine Lagerbestandsmehrung oder -minderung vorliegt. Dies geschieht durch den Abgleich von Anfangs- und Schlussbestand. Buchung von Lagerbestandsmehrungen Schritt 4: Liegt eine Lagerbestandsmehrung vor, muss dessen Wert zunächst in das Bestandskonto Fertigerzeugnisse eingebucht werden. Im gleichen Buchungssatz wird die Lagerleistung (Ertrag) auf dem Ertragskonto Bestandsveränderungen an Fertigerzeugnissen erfasst. Inventurbeleg: Lagerbestandsmehrung bei Fertigerzeugnissen. Fertigerzeugnisse 1.000,00 Bestandsver. FE 1.000,00 Schritt 5: Der Saldo des Kontos Umsatzerlöse (Ertrag aus dem Verkauf der Fertigerzeugnisse während des Geschäftsjahres) kann nun in das Konto GuV umgebucht werden. Abschlussbuchung Konto Umsatzerlöse. Umsatzerlöse 20.000,00 GuV 20.000,00 Schritt 6: Der Saldo der Lagerbestandsmehrung ( Lagerleistung ) wird dann in das GuV- Konto umgebucht. Umbuchung der Lagerbestandsmehrung. Bestandsver. FE 1.000,00 GuV 1.000,00 Schritt 7: Zuletzt kann nun das Konto Fertigerzeugnisse abgeschlossen werden. Da zuvor die Lagerbestandsmehrung im Konto berücksichtigt wurde, wird durch diesen Buchungssatz das Konto wertmäßig abgeschlossen. Abschlussbuchung Konto Fertigerzeugnisse. SBK 3.000,00 Fertigerzeugnisse 3.000,00 Jörg Bensch 3
Buchung von Lagerbestandsminderungen Schritt 4: Liegt eine Lagerbestandsminderung vor, muss dessen Wert zunächst in das Bestandskonto Fertigerzeugnisse eingebucht werden. Im gleichen Buchungssatz wird der in diesem Geschäftsjahr zusätzlich zu berücksichtigende Leistungseinsatz (Aufwand) auf dem Ertragskonto Bestandsveränderungen an Fertigerzeugnissen erfasst. Inventurbeleg: Lagerbestandsmehrung bei Fertigerzeugnissen. Bestandsver. FE 1.000,00 Fertigerzeugnisse 1.000,00 Schritt 5: Der Saldo des Kontos Umsatzerlöse (Ertrag aus dem Verkauf der Fertigerzeugnisse während des Geschäftsjahres) kann nun in das Konto GuV umgebucht werden. Abschlussbuchung Konto Umsatzerlöse. Umsatzerlöse 20.000,00 GuV 20.000,00 Jörg Bensch 4
Schritt 6: Der Saldo der Lagerbestandsmehrung ( Lagerleistung ) wird dann in das GuV- Konto umgebucht. Umbuchung der Lagerbestandsmehrung. GuV 1.000,00 Bestandsver. FE 1.000,00 Schritt 7: Zuletzt kann nun das Konto Fertigerzeugnisse abgeschlossen werden. Da zuvor die Lagerbestandsmehrung im Konto berücksichtigt wurde, wird durch diesen Buchungssatz das Konto wertmäßig abgeschlossen. Abschlussbuchung Konto Fertigerzeugnisse. SBK 2.000,00 Fertigerzeugnisse 2.000,00 Inventurdifferenzen Ziel der körperlichen Inventur am Ende des Geschäftsjahres ist es, Istbestände zu erfassen und Soll-Ist-Abweichungen aufzudecken. Damit dient die Inventur sowohl der Lager- als auch der Finanzbuchhaltung. Hinweis: An dieser Stelle werden nur Soll-Ist-Abweichungen bei den Lagerbeständen thematisiert. Natürlich können im Rahmen der körperlichen Inventur auch Abweichungen beim Kassenbestand und beim materiellen Anlagevermögen aufgedeckt werden. In der Lagerbuchhaltung werden durch die Inventur mögliche mengenmäßige Abweichungen des Soll- vom Ist-Lagerbestand aufgedeckt und der Soll-Bestand entsprechend korrigiert. In der Finanzbuchhaltung kann auf der Grundlage der Ist-Inventurbestände der zu aktivierende Anschaffungs- bzw. Herstellungsaufwand ermittelt werden. Diese Werte werden dann in die Schlussbilanz übertragen. In der Bilanz müssen wertmäßige Bestände aufgelistet werden. Hierzu müssen die mengenmäßigen Bestände en entsprechend bewertet werden. Bei der Bewertung ist 253 Abs. 1 HGB zu beachten. Ursachen für Soll-Ist-Abweichungen können sein: Buchungsfehler Im der Regel liegen Fehlbuchungen vor. Hinweis: Bei einer Stornobuchung wird der ursprüngliche Buchungssatz einfach umgedreht. Er hebt sich dadurch wieder auf. Mengenabweichungen Fehlmengen (z.b. aufgrund von Diebstahl, Schwund, Verderb, fehlenden Buchungsbelegen) oder überschüssige Mengen (z. B. aufgrund von Erfassungsfehlern). Zu beachten: Wertsteigerungen dürfen bei den Lagerbeständen nicht berücksichtigt werden, da gesetzlich die Anschaffungs.- und Herstellungsaufwendungen die Bewertungshöchstgrenze darstellen. Hinweis: Abweichungen unter 5 % des Bestandes fallen unter Differenzen in üblichem Umfang. Bis zu 10 % liegt es im Ermessen des Unternehmens, ob diese noch als üblich angesehen werden. Maßnahmen: Stornierung der Fehlbuchung Beispiel: Fehlbuchung Rohstoffe an Aufw. f. Rohst. 1.000 Stornobuchung Aufw. f. Rohst. an Rohstoffe 1.000 Korrektur des Minderbestandes (bei Differenzen in üblichem Umfang ): Beispiel: Rohstofffehlbestand in Höhe von 100. Aufw. f. Rohst. an Rohstoffe 100 Korrektur des Minderbestandes (bei Differenzen in unüblichem Umfang ): Beispiel: Rohstofffehlbestand in Höhe von 5.000. Unüblich hohe Abschreibungen an Rohstoffe 5.000 Korrektur des Mehrbestandes: Beispiel: Rohstoffmehrbestand in Höhe von 100. Rohstoffe an Aufw. f. Rohst. 100 Jörg Bensch 5
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Bestandsveränderungen bei Werkstoffen Am Anfang des Geschäftsjahres wird der Anfangsbestand an Werkstoffen auf dem Bestandskonto erfasst (Ist-Bestand laut Inventur). Aktiv Werkstoffe Passiv AB 1.000,00 Werkstoffe ist ein Bestandskonto. Werkstoffeinkäufe werden auf dem Konto Aufwand für Werkstoffe gebucht. Aktiv Aufwand für Werkstoffe Passiv 100.000,00 Aufwand für Werkstoffe ist ein Aufwandskonto. Am Ende des Geschäftsjahres wird der Schlussbestand bei den Werkstoffen durch Inventur ermittelt (Ist-Bestand) und eine Mehrung bzw. Minderung über das Konto Aufwendungen für Werkstoffe umgebucht. Mehrung: Aktiv Werkstoffe Passiv AB 1.000,00 Mehrung 3.000,00 Werkstoffe 3.000,00 Aufw. f. Werkst. 3.000,00 Aktiv Aufwand für Werkstoffe Passiv 100.000,00 Werkst.mehrung 3.000,00 Eine Lagerbestandsmehrung führt zu einer Minderung des bisher gebuchten Werkstoffaufwands. Minderung: Aktiv Werkstoffe Passiv AB 1.000,00 Minderung 3.000,00 bei Fertigerzeugnissen Am Anfang des Geschäftsjahres wird der Anfangsbestand an Fertigerzeugnissen auf dem Bestandskonto erfasst (Ist-Bestand laut Inventur). Aktiv Fertigerzeugnisse Passiv AB 1.000,00 Werkstoffe ist ein Bestandskonto. Der Verkauf für Fertigerzeugnisse wird auf dem Konto Umsatzerlöse für Fertigerzeugnisse gebucht. Aktiv Umsatzerlöse f. Fertigerzeugnisse Passiv 100.000,00 Umsatzerlöse f. Fertigerzeugn. ist ein Ertragskonto. Am Ende des Geschäftsjahres wird der Schlussbestand bei den Fertigerzeugnissen durch Inventur ermittelt (Ist- Bestand) und eine Mehrung bzw. Minderung über das Konto Bestandsveränderungen umgebucht. Am Beispiel der Mehrung: Aktiv Fertigerzeugnisse Passiv AB 1.000,00 Mehrung 3.000,00 Fertigerzeugn. 3.000,00 BV an FE 3.000,00 Aktiv Bestandsveränderungen an FE Passiv Mehrung FE 3.000,00 Bestandsveränderungen ist ein Ertragskonto. Der Saldo des Kontos Bestandsveränderungen wird dann in das Konto Umsatzerlöse für Fertigerzeugnisse umgebucht. Aktiv Bestandsveränderungen Passiv Umsatzerl. f. FE 3.000,00 Mehrung FE 3.000,00 Aufw. f. Werkst. 3.000,00 Werkstoffe 3.000,00 Aktiv Aufwand für Werkstoffe Passiv 100.000,00 Minderung 3.000,00 Eine Lagerbestandsminderung führt zu einer Erhöhung des bisher gebuchten Werkstoffaufwands. Nun werden die Konten Aufwendungen für Werkstoffe über GuV und Werkstoffe über SBK abgeschlossen. GuV 97.000,00 Aufw. f. Werkst. 97.000,00 SBK 4.000,00 Werkstoffe 4.000,00 BV an FE 3.000,00 UE f. FE 3.000,00 Aktiv Umsatzerlöse f. FE Passiv 100.000,00 Bestandsveränder. 3.000,00 Lagerbestandmehrungen führen zu einem Ertrag (Lagerleistung), -minderung zu einer Verringerung des Ertrags bei den Umsatzerlösen. Nun werden die Konten Umsatzerl. für Fertigerz. über GuV und Fertigerzeugnisse über SBK abgeschlossen. GuV 103.000,00 Umsatzerl. f. FE 103.000,00 SBK 4.000,00 Fertigerzeugn. 4.000,00 Jörg Bensch 7
Unterkonten beim Verkauf von Fertigerzeugnissen Fertigerzeugnisse sollen mit Gewinn verkauft werden. Damit dies gelingt, muss ein entsprechender Verkaufspreis ermittelt werden. Grundlage dieser Kalkulation sind die sogenannten Selbstkosten. Sie entsprechen dem Herstellungs- und Vertriebsaufwand, der für das Fertigerzeugnis anfällt. Wichtiger Hinweis: Zu den Selbstkosten gehören zunächst alle Aufwendungen, die durch die Herstellung des Erzeugnisses verursacht wurden (also Material-, Personal- und Energiekosten, Miete, Abschreibungen, Zinsen für Fremdkapital usw.). Diese Aufwendungen werden als Herstellungsaufwendungen bezeichnet. Die Herstellungsaufwendungen werden beispielsweise benötigt, um Fertigerzeugnisse, die am Bilanzstichtag im Lager liegen, zu bewerten. Hinzu kommen zu den Selbstkosten noch die Aufwendungen, die durch den Vertrieb der Erzeugnisse angefallen sind (also z. B. Verpackungs- und Transportkosten). Wenn also beispielsweise Fertigerzeugnisse dem Kunden frei Haus angeboten werden und Kosten für den Spediteur, der mit der Lieferung beauftragt wurde, anfallen, müssen diese Frachtkosten in die Selbstkosten einkalkuliert werden. Auf die Selbstkosten wird ein angemessener Gewinn aufgeschlagen und es ergibt sich der Verkaufspreis. Häufig möchte man den Kunden jedoch auch noch einen Rabatt und einen Skonto anbieten. Rabatte werden den Kunden eingeräumt, damit diese bei Einhaltung bestimmter Bedingungen (z. B. Kauf großer Mengen, Ausverkauf von Restbeständen) zum Kauf angereizt werden. Der Skonto hingegen soll Kunden dazu bewegen, möglichst schnell eine Rechnung zu bezahlen und ein gewährtes Zahlungsziel damit nicht auszunutzen. Im Idealfall werden Rabatt und Skonto auf den kalkulierten vorläufigen Verkaufspreis aufgeschlagen. Auf diese Weise wird erreicht, dass selbst in dem Fall, in dem die Kunden den Abzug vornehmen, der kalkulierte Gewinn erzielt werden kann. Da man zur Ermittlung des Listenverkaufspreises in die entgegengesetzte Richtung zum Kunden kalkuliert (der Kunde kennt den Listenpreis und zieht davon zuerst den Rabatt und dann den Skonto ab), muss zunächst der Skonto und dann der Rabatt einkalkuliert werden. Es ergibt sich folgendes Kalkulationsschema: Selbstkosten 100 % 1.330,00 + Gewinn 40 % 532,00 Zielverkaufspreis 140 % 98 % 1.832,00 + Kundenskonto 2 % 38,00 = Barverkaufspreis 95 % 100 % 1.900,00 + Kundenrabatt 5 % 100,00 = Listenverkaufspreis 100 % 2.000,00 Gesamter Herstellungsaufwand für die Produktion und den Absatz des Erzeugnisses. Gewinnaufschlag, der durch den Verkauf erzielt werden soll. Preis, den der Kunde innerhalb der vereinbarten Zahlungsfrist ( Zahlungsziel ) zahlt. Nachträglicher Barzahlungsrabatt, wenn der Kunde vorzeitig zahlt. Verkaufspreis, wenn der Kunde innerhalb der Skontofrist (also quasi bar ) zahlt. Preisnachlass, den der Kunde erhält, wenn er bestimmte Bedingungen erfüllt. Preis, zu dem das Erzeugnis dem Kunden ohne Abzüge angeboten wird. Der Kunde kalkuliert in diese Richtung. Der Verkäufer kalkuliert in diese Richtung. Bei der Verkaufskalkulation fällt auf, dass ab dem Zielverkaufspreis der bekannte Wert weniger als 100 % entspricht. Dies liegt daran, man in die entgegengesetzte Richtung zum Kunden kalkuliert. Beispiel Kundenrabatt: Der Kunde rechnet Listeneinkaufspreis 2.000 100 % - 5 % Rabatt 100 5 % Bareinkaufspreis 1.900 95 % Der Verkäufer rechnet Barverkaufspreis 1.900 95 % - 5 % Rabatt 100 5 % Listenverkaufspreis 2.000 100 % 1.900 : 95 5 = 100 Jörg Bensch 8
Werden Fertigerzeugnisse an den Kunden verkauft, erstellt die Verkaufsabteilung eine (Ausgangs-) Rechnung. Die Kopie der Rechnung muss dann in der Buchhaltung gebucht werden. Beispiel: Ausgangsrechnung: Verkauf von Fertigerzeugnissen, 1.000,00 netto. Forderungen alul. 1.190,00 Umsatzerl. f. FE 1.000,00 Umsatzsteuer 190,00 Abhängig davon, was in der Ausgangsrechnung im Einzelnen aufgeführt ist, sind folgende Besonderheiten bei der Buchung zu beachten. Sofortrabatte Diese Preisnachlässe werden sofort in der Rechnung ausgewiesen (Mengen-, Sonder-, Wiederverkäuferrabatte). Da sich der Umsatzerlös sofort verringert, wird nur der rabattierte Preis gebucht. Anstelle des Listenverkaufspreises wird also direkt der Zielverkaufspreis gebucht. Merke: Sofortrabatte werden buchtechnisch nicht gesondert erfasst. Es existiert also kein spezielles Unterkonto für diese Rabatte. Beispiel: Ausgangsrechnung: Verkauf von Fertigerzeugnissen, 1.111,11 netto abzgl. 10 % Rabatt. Forderungen alul. 1.190,00 Umsatzerl. f. FE 1.000,00 Umsatzsteuer 190,00 Ebenso verhält es sich mit den Vertriebskosten, die dem Kunden in Rechnung gestellt werden (Verpackungs-, Verlade, Frachtkosten, Kosten einer Transportversicherung). Diese Kosten werden wie ein Umsatzerlös behandelt, es wird also kein spezielles Konto gebucht. Wichtiger Hinweis: Wird also beispielsweise dem Kunden angeboten, dass er für die Verpackung des gekauften Erzeugnisses 100 anfallen, so muss er diese 100 zusätzlich zum Kaufpreis des Erzeugnisses zahlen. Bezieht der Verkäufer die Verpackung z. B. für 80 von einem Lieferanten, dann werden diese Verpackungskosten in die zuvor kalkulierten Selbstkosten eingerechnet. In diesem Fall steigen die Selbstkosten um 80 und der Umsatzerlös um 100, so dass durch den Verkauf des verpackten Fertigerzeugnisses ein zusätzlicher Gewinn von 20 erwirtschaftet wird. Sämtliche Kosten, die für den Vertrieb der Erzeugnisse anfallen (Verpackung-, Fracht-, Lagerkosten usw.) gehen somit in die Selbstkosten ein. Beispiel: Ausgangsrechnung: Verkauf von Fertigerzeugnissen, 900,00 netto zzgl. 100 Transportkosten. Forderungen alul. 1.190,00 Umsatzerl. f. FE 1.000,00 Umsatzsteuer 190,00 Vertriebskosten Werden andere Unternehmen mit Leistungen für den Vertrieb beauftragt (Spediteure, Handelsvertreter usw.), stellen diese dem Verkäufer ihre Leistung in Rechnung. Diese Eingangsrechnungen führen in der Finanzbuchhaltung zur Buchung eines Aufwandes: Bezogene Leistung Kosten für Verpackungsmaterial Kosten für Fracht, Lagerkosten (z. B. Miete in Fremdlagern) Provisionen (z. B. von Handelsvertretern, die einen Verkauf angebahnt haben) Buchung auf dem Aufwandskonto Verpackungsmaterial Frachten und Fremdlager Vertriebsprovisionen Merke: Leistungen von Unternehmen, die im Zusammenhang mit dem Verkauf von Erzeugnissen beauftragt wurden und eine entsprechende Rechnung stellen, werden als Aufwand gebucht. Beispiel: Eingangsrechnung eines Spediteurs: Für den Transport von Fertigerzeugnissen zum Kunden werden 100 netto in Rechnung gestellt. Frachten u. Fremdl. 100,00 Vorsteuer 19,00 Verbindlichk. alul. 119,00 Jörg Bensch 9
Rücksendungen Werden Fertigerzeugnisse berechtig zurück gesendet (z. B. wegen eines vertraglich vereinbarten Rückgaberechts, aufgrund einer Falschlieferung oder wegen mangelhafter Lieferung), wird eine Gutschrift erteilt. In diesem Fall ist die ursprüngliche Buchung durch eine entgegengesetzte Berichtigungsbuchung zu korrigieren (Stornobuchung). Natürlich muss in diesem Fall auch eine Korrektur der zuvor gebuchten Umsatzsteuer erfolgen. Merke: Rücksendungen führen zu einer Stornobuchung der ursprünglichen Buchung für die Ausgangsrechnung. Beispiel: Ausgangsrechnung: Verkauf von Fertigerzeugnissen, 1.000,00 netto. Beispiel: Gutschrift: Die verkauften Erzeugnisse im Wert von 1.000,00 netto wurden aufgrund einer Falschlieferung vom Kunden zurück gesendet. Forderungen alul. 1.190,00 Umsatzerl. f. FE 1.000,00 Umsatzsteuer 190,00 Umsatzerl. f. FE 1.000,00 Forderungen alul. 1.190,00 Umsatzsteuer 190,00 Nachträgliche Preisnachlässe Zu einer Minderung des zuvor gebuchten Umsatzerlöses für Fertigerzeugnisse kann es kommen durch: Nachlässe für mangelhafte Lieferung Einem Kunden wurden Erzeugnisse geliefert und dieser stellt berechtigt Mängel daran fest. Man einigt sich darauf, dass der Kunde die Erzeugnisse behält und gewährt dafür einen Preisnachlass. Beispiel: Der Käufer erhält eine Maschine, deren Funktionsweise nicht vertragsgemäß erfolgt. Da der Kunde die Maschine schon installiert und eingerichtet hat, möchte er diese nicht an den Verkäufer zurücksenden. Er schlägt vielmehr vor, die Reparatur selbst vorzunehmen. Da ein nachträglicher Preisnachlass vorliegt, wird dieser auf dem gesonderten Konto Erlösberichtigung erfasst. Durch die Korrekturbuchung muss zunächst der zuvor gebuchte Umsatzerlös korrigiert werden (Erlösberichtigung des Nettowertes). Darüber hinaus muss eine Korrektur der Umsatzsteuer erfolgen, da ja nun nicht mehr der ursprünglich veranschlagte Erlös realisiert wird. Deshalb muss dann auch noch die Umsatzsteuer verringert werden. Beispiel: Gutschrift: Aufgrund eines Materialmangels werden auf den ursprünglichen Listenpreis von 1.000,00 netto 10 % Preisnachlass gewährt. Erlösberichtigung 100,00 Forderungen alul. 119,00 Umsatzsteuer 19,00 Nachlässe für Kundenboni In der Praxis gewähren Verkäufer unter Umständen nachträglich zum Jahresende ihren Kunden einen Umsatz- oder Treuebonus. Auch in diesem Fall ist das Konto Erlösberichtigungen zu buchen. Mit Umsatz- und Treueboni sollen Kunden dazu motiviert werden, häufig und viel bei einem Lieferanten einzukaufen. Kundenskonti Verkäufer gewähren bei der bargeldlosen Begleichung von Rechnungen in der Regel ein Zahlungsziel. Das Zahlungsziel (z. B. 30 Tage) ergibt sich häufig aus der Tatsache, dass Kunden eine Bezahlung nach Erhalt des gekauften Artikels wünschen. Auf diese Weise geht der Verkäufer zwar das Risiko ein, seine Geldforderung später durchsetzen zu müssen (z. B. weil der Kunde absichtlich oder unabsichtlich nicht zahlt). Umgekehrt würde der Käufer jedoch bei Vorauszahlung (also Überweisung vor Lieferung) das Risiko eingehen, später nicht beliefert zu werden oder Jörg Bensch 10
mangelhafte Ware bezahlt zu haben. Eine Zahlung bei Lieferung (Barzahlung) ist in der Praxis jedoch kaum möglich, weil Bargeldzahlungen heute unüblich sind und der Überbringer der Kaufsache häufig nicht der Lieferant ist (z. B. Spediteur). Daneben spielt bei der Zahlung nach Lieferung auch der Finanzierungsvorteil eine Rolle: Der Käufer erhält die Kaufsache und kann diese ggf. verkaufen, bevor er selbst den Kaufpreis an den Lieferanten zahlen muss. Durch die Einräumung eines Skontos möchte der Lieferant den Kunden anreizen, das Zahlungsziel nicht auszunutzen und möglichst schnell zu bezahlen. Dafür wird er mit dem Sofortzahlungsrabatt belohnt. Kundenskonti werden ebenfalls auf dem Unterkonto Erlösberichtigungen gebucht. Beispiel: An einen Kunden wurde nebenstehende Rechnung versendet. Der Käufer entscheidet sich zum Rechnungsausgleich unter Abzug von Skonto. Zur Ermittlung des Überweisungsbetrages nach Skontoabzug, zieht der Kunde einfach 2 % vom Bruttorechnungsbetrag ab. Der Überweisungsbetrag entspricht dann 98 % (98 : 100 = 0,98) Maschine XYZ, Nettolistenpreis 1.000,00 + 19 % Umsatzsteuer 190,00 Rechnungsbetrag 1.190,00 Rechnungsbetrag zahlbar innerhalb 30 Tagen, bei Zahlung innerhalb von 10 Tagen 2 % Skonto. 1.190,00 0,98 = 1.166,20 Dies entspricht einen Bruttoskontoabzug von 23,80. Der Rechnungsbetrag wird also um einen Bruttoskonto in Höhe von 23,80 gekürzt. In diesem Bruttobetrag enthalten ist - der Erlösberichtigung (Nettoskontoabzug) und - die Umsatzsteuerkorrektur. Listenpreis netto 1.000,00 + Umsatzsteuer (19 %) 190,00 Rechnungsbetrag brutto 1.190,00 2 % Skonto 20,00 Netto-Skontoabzug 2 % Skonto 3,80 Vorsteuer-Korrektur 2 % Skonto 23,80 Brutto-Skontoabzug Beispiel: Ausgangsrechnung: Verkauf von Erzeugnissen, 1.000,00 netto. Forderungen alul. 1.190,00 Umsatzerl. f. FE 1.000,00 Umsatzsteuer 190,00 Beispiel: Kontoauszug: Der Kunde gleicht die Rechnung unter Abzug von 2 % Skonto aus. Bank 1.166,20 Forderungen alul. 1.190,00 Erlösberichtigung 20,00 Umsatzsteuer 3,80 Durch den Ausgleich der Rechnung mit Skontoabzug - wird die Forderung in voller Höhe (1.190,00 ) verringert. Vor der Bezahlung bestand gegenüber dem Kunden eine Forderung in Höhe von 1.190,00 (Buchung im Soll). Nach dem Rechnungsausgleich besteht nun keine Forderung mehr. Sie muss also in der vollen Höhe gegengebucht werden (Buchung im Haben). - erhöht sich der Bankbestand um 1.166,20 (Überweisungsbetrag). Rechenweg: 1.190,00 0,98 - verringert sich der Wert des Umsatzerlöses um 20,00 (Nettoskontoabzug). Rechenweg: 1.190,00-1.166,20 = 23,80 (Bruttoskontoabzug); 23,80 : 1,19 = 20,00 - verringert sich die zuvor gebuchte Umsatzsteuer um 20,00. Rechenweg: 1.190,00-1.166,20 = 23,80 (Bruttoskontoabzug); 23,80 : 1,19 0,19 = 3,80 Wichtiger Hinweis: Bei der dargestellten Buchungsmethode handelt es sich um die so genannte Nettobuchungsmethode. Bei dieser findet die Korrektur der Umsatzsteuer direkt statt und es wird der Nettoskontoabzug gebucht. Diese Methode entspricht der Vorgehensweise moderner Buchhaltungsprogramme. In der Praxis findet man auch noch die Bruttobuchungsmethode, auf die an dieser Stelle nicht eingegangen wird. Jörg Bensch 11
agh Sofortrabatte (z. B. in der Ausgangsrechnung ausgewiesene Mengenrabatte) werden buchtechnisch nicht auf einem gesonderten Konto erfasst. Sämtliche Vertriebskosten (Transport-, Verpackungskosten usw.), die dem Kunden in Rechnung gestellt werden, werden ebenfalls auf dem Konto Umsatzerlöse für Fertigerzeugnisse erfasst. Vertriebskosten, die von beauftragten Unternehmen (z. B. Spediteuren, die den Transport der Erzeugnisse zum Kunden durchgeführt haben) in Rechnung gestellt werden, werden als Aufwand gebucht (z. B. Konto Frachten und Fremdlager ). Rücksendungen von Erzeugnissen durch den Lieferanten (z. B. bei Falschlieferungen oder schweren Qualitätsmängeln) führen zu einer Stornierung des Buchungssatzes für die Ausgangsrechnung (Stornierung = Umkehrung des ursprünglichen Buchungssatzes. Nachträglich gewährte Preisnachlässe (z. B. bei Preisminderungen aufgrund von Mängeln, Skontoabzüge) werden auf dem Konto Erlösberichtigungen gebucht. Das Konto Erlösberichtigungen wird am Ende der Abrechnungsperiode über das Konto Umsatzerlöse für Fertigerzeugnisse abgeschlossen. Jörg Bensch 12
Unterkonten bei der Beschaffung und im Absatz Buchung der Werkstoffbeschaffung Buchung des Verkaufs von Erzeugnissen Eingangsrechnung: Kauf von Rohstoffen, 1.000 netto. Aufw. f. Rohst. 1.000,00 Vorsteuer 190,00 Verbindlk. alul. 1.190,00 Buchung als Aufwand. Ausgangsrechnung: Verkauf eines Fertigerzeugnisses, 1.000 netto. Forderungen 1.190,00 Umsatzerlöse 1.000,00 Buchung als Ertrag. Umsatzsteuer 190,00 Eingangsrechnung: Transportkosten für den Bezug der Rohstoffe, 100 netto. Bezk. f. Rohst. 100,00 Vorsteuer 19,00 Verbindlk. alul. 119,00 Buchung auf dem Unterkonto Bezugskosten. Eingangsrechnung: Transportkosten für die Lieferung der Erzeugnisse an den Kunden, 100 netto. Frachten 100,00 Vorsteuer 19,00 Verbindlk. alul. 119,00 Buchung als Aufwand. Gutschrift des Lieferanten: Für mangelhafte Rohstoffe wird ein Preisnachlass von 10 % gewährt. Verbindl. alul. 119,00 Nachl. f. Rohst. 100,00 Vorsteuer 19,00 Buchung auf dem Unterkonto Nachlässe. Gutschrift an den Kunden: Aufgrund eines Mangels erhält der Kunde einen Preisnachlass von 10 %. Erlösbericht. 100,00 Forderungen 119,00 Umsatzsteuer 19,00 Buchung auf dem Unterkonto Erlösberichtigung. Kontoauszug: Ausgleich der Rechnung an den Rohstofflieferanten unter Abzug von 2 % Skonto. Verbindl. alul. 1.190,00 Bank 1.166,20 Nachl. f. Rohst. 20,00 Vorsteuer 3,80 Buchung auf dem Unterkonto Nachlässe. Kontoauszug: Kunde gleicht Rechnung unter Abzug von 2 % Skonto aus. Bank 1.166,20 Forderungen 1.190,00 Erlösbericht. 20,00 Umsatzsteuer 3,80 Buchung auf dem Unterkonto Erlösberichtigung. Jörg Bensch 13
Erhaltene Anzahlungen In bestimmten Fällen (z. B. bei Neukunden) wird eine Anzahlung vereinbart. Der Kunde zahlt dann einen bestimmten Teil des Kaufpreises vor Auslieferung des Erzeugnisses. Unter anderem wird durch die Anzahlung das Zahlungsausfallrisiko bei Neukunden ein wenig abgeschwächt. Ein Teil der Forderung wird dabei bereits vor der Auslieferung des Fertigerzeugnisses vom Kunden bezahlt. Um eine Anzahlung zu erhalten wird dem Kunden eine entsprechende Rechnung gestellt. Da die Anzahlung umsatzsteuerpflichtig ist ( 13 UStG) müssen die Anforderungen an Rechnungen erfüllt sein. Begleicht der Kunde diese Rechnung, besteht bis zu Lieferung eine Verbindlichkeit auf Lieferung gegenüber dem Käufer (Leistungsverbindlichkeit). Die Buchung für die Anzahlung lautet: Beispiel: Ausgangsrechnung: Ein Kunde wird zur Leistung einer Anzahlung aufgefordert. Vereinbart sind 10 % des Verkaufswertes. Forderungen 119,00 Erhaltene Anzahl. 100,00 Umsatzsteuer 19,00 Das Konto erhaltene Anzahlungen ist ein Passivkonto, weil es (bis zur Lieferung der Kaufsache) eine Verbindlichkeit darstellt. Wird das Erzeugnis dann an den Kunden geliefert, wird er die bereits geleitete Anzahlung in der Rechnung verrechnen. Anzahlung zum Auftrag XYZ Anzahlung netto 100,00 + 19 % Umsatzsteuer 19,00 Anzahlung brutto 119,00 Rechnung Wert Fertigerzeugnisse netto 1.000,00 + 19 % Umsatzsteuer 190,00 Rechnungsbetrag brutto 1.190,00 - Anzahlung 119,00 Noch zu zahlen 1.071,00 Die Buchung für die Rechnung lautet: Beispiel: Ausgangsrechnung: Verkauf eines Fertigerzeugnisses, netto 1.000. 119,00 wurden bereits als Anzahlung geleistet. Forderungen alul. 1.071,00 Umsatzerlöse 1.000,00 Erhaltene Anzahl. 100,00 Umsatzsteuer 190,00 Umsatzsteuer 19,00 Zu beachten ist, dass in diesem Buchungssatz keine Verrechnung der Umsatzsteuer erfolgt. Dies erbringt z. B. bei einer späteren Steuerprüfung Klarheit über die auf den Umsatzerlös entfallende Umsatzsteuer. agh Von einem Kunden erhaltene Anzahlungen stellen bis zur Lieferung eine Verbindlichkeit gegenüber dem Kunden dar. Das Konto erhaltene Anzahlungen ist ein Passivkonto. Jörg Bensch 14