Die Reform des steuerlichen Reisekostenrechts
Mit dem am 20.02.2013 in Kraft getretenen Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts wurden u.a. die Vorschriften im Rahmen des Reisekostenrechts angepasst Die Neuerungen des steuerlichen Reisekostenrechts gelten ab dem 01.01.2014 Hintergrund waren unterschiedliche Auslegungen der Rechtsprechung und Verwaltung 2
Ziele der neuen Reisekostenreform Keine grundlegende andere Konzeption der steuerlichen Berücksichtigung von Reisekosten Vereinfachte Ermittlung der abziehbaren Reisekosten Bürokratieabbau Schaffung von Rechtssicherheit Leichtere Anwendung und Nachweisführung des Arbeitgebers Nachteile für einzelne Gruppen von Betroffenen sollen vermieden werden 3
Die wichtigsten Neuerungen der Reform Seite Der Begriff Erste Tätigkeitsstätte 5 Zusätzliche Bestimmungen im Rahmen der Fahrtkosten 19 Änderungen der Verpflegungspauschalen 24 Neuregelungen bei der Mahlzeitengestellung 31 Übernachtungskosten 40 4
Erste Tätigkeitsstätte 5
Bisherige Definition (Rechtslage bis 31.12.2013) Regelmäßige Arbeitsstätte: ist der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers Er konnte lediglich im Betrieb oder Zweigbetrieb des Arbeitgebers liegen und nicht in der betrieblichen Einrichtung des Kunden oder eines verbundenen Unternehmens (BFH-Rechtsprechung) Tätigkeitsort = regelmäßige Arbeitsstätte Entfernungspauschale Tätigkeitsort ¹ regelmäßige Arbeitsstätte Reisekosten 6
Neue Rechtslage ab 01.01.2014 Regelmäßige Arbeitsstätte wird durch den Begriff ersten Tätigkeitsstätte ersetzt Der neue Begriff wirkt sich aus auf die Vorschriften hinsichtlich: der Fahrtkosten, Firmenwagenbesteuerung, Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten Je Dienstverhältnis kann es maximal nur eine erste Tätigkeitsstätte geben 7
Gesetzliche Definition 9 Abs. 4 EStG n.f. Die erste Tätigkeitsstätte definiert sich als ortsfeste betriebliche Einrichtung, entweder des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten (z.b. Kunden) wenn der Arbeitgeber den Arbeitnehmer dort jeweils dauerhaft zugeordnet hat. 8
Der neue Gesetzestext sieht zwei Prüfungsstufen vor. 1. Prüfungsstufe die Zuordnung durch den Arbeitgeber 1. Schritt: Ortsfeste betriebliche Einrichtung 2. Schritt: Dauerhafte Zuordnung 2. Prüfungsstufe die quantitative Abgrenzung 3. Schritt: Quantitative Merkmale 4. Schritt: Mehrere Tätigkeitsstätten 9
1. Prüfungsstufe 1. Schritt: Ortsfeste betriebliche Einrichtung: des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom AG bestimmten Dritten (z.b. Kunden) Keine erste Tätigkeitsstätte ist: ein häusliches Arbeitszimmer (= Wohnung) ein Fahrzeug (z.b. LKW), Schiff, Flugzeug (= nicht ortsfest) ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet ein Sammelpunkt Sonderfall: Bildungseinrichtungen gelten bei vollzeitiger Bildungsmaßnahme künftig als erste Tätigkeitsstätte 10
2. Schritt: Dauerhafte Zuordnung Die dauerhafte Zuordnung zur Tätigkeitsstätte wird durch die dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung des Arbeitgebers bestimmt. Es kommt nicht auf die berufliche Qualifikation des Tätigwerdens an. Bereits Tätigkeiten von untergeordneter Bedeutung können ausreichend sein dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung hat Vorrang! Das Direktionsrecht liegt somit beim Arbeitgeber Der qualitative und zeitliche Umfang der Tätigkeit spielt für die dauerhafte Zuordnung keine Rolle Die Festlegung durch den Arbeitgeber ist für die Finanzverwaltung maßgeblich 11
Eine dauerhafte Zuordnung liegt vor, wenn die Tätigkeit unbefristet ist, während des gesamten unbefristeten oder befristeten Dienstverhältnisses oder mehr als 48 Monate andauert Wichtig: Prognoseentscheidung ist maßgebend! Bei Gesellschafter-Geschäftsführern und mitarbeitenden Familienangehörigen (Ehegatten, Kinder, usw.) ist zu prüfen, ob ein fremder Dritter dieselbe dauerhafte Zuordnung erhalten hätte 12
Dauerhafte Zuordnung bei Sonderfällen: Zeitarbeit: Leiharbeiter können im Betrieb des Entleihers eine erste Tätigkeitsstätte haben, wenn die Tätigkeit: während des gesamten Leiharbeiterverhältnisses oder über eine Zeitraum von mehr als 48 Monate andauert Kettenabordnung: Eine dauerhafte Zuordnung liegt vor, wenn die jeweilige Abordnung die 48-Monats-Frist überschreitet Kettenabordnung unschädlich, wenn Verlängerung jeweils weniger als 48 Monate 13
Die Zuordnung ist vom Arbeitgeber unbedingt zu dokumentieren Mögliche Dokumentationsformen: Arbeitsvertrag Tarifvertrag Protokollnotizen dienstrechtliche Verfügungen Reisekostenabrechnungen Besteuerung eines geldwerten Vorteils bei der Firmenwagengestellung Ein fehlender Nachweis führt zur Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte anhand quantitativer Kriterien 14
2. Prüfungsstufe 3. Schritt: Quantitative Merkmale Fehlt eine eindeutige arbeitsrechtliche Festlegung, wird die erste Tätigkeitsstätte an dem Arbeitsort fingiert, an dem der Arbeitnehmer typischerweise arbeitstäglich tätig wird oder jede Woche zwei volle Tage oder mindestens 1 / 3 seiner wöchentlichen Arbeitszeit tätig wird Fiktion der ersten Tätigkeitsstätte entfällt, wenn der Arbeitsort nur aufgesucht wird, um Material, Fahrzeuge usw. abzuholen 15
4. Schritt: Mehrere Tätigkeitsstätten Sind die genannten Voraussetzungen für mehrere Tätigkeitsstätten erfüllt, bestimmt der Arbeitgeber welche die erste Tätigkeitsstätte ist Tut er dies nicht, ist das Kriterium der räumlichen Nähe zur Wohnung entscheidend (= Meistbegünstigungsprinzip) Erfolgt keine Zuordnung seitens des Arbeitgebers und greifen auch die quantitativen Kriterien nicht,.. dann hat der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte 16
Prüfungsschema erste Tätigkeitsstätte Besteht eine Festlegung durch AG? Nein Ja Mehrere Tätigkeitsstätten vorhanden? Soll AN an einer Tätigkeitsstätte mind. 1/3 der Arbeitszeit 2 volle Arbeitstage oder typischerweise arbeitstäglich tätig werden Ja Nein Legt AG erste Tätigkeitsstätte fest? Nein Nein Ja Erste Tätigkeitsstätte Die zur Wohnung nächstgelegene erste Tätigkeitsstätte Keine erste Tätigkeitsstätte 17
Wohnung des Arbeitnehmers Keine Reisekosten! Entfernungspauschale Reisekostenerstattung des Arbeitgebers (Auswärtstätigkeit) Erste Tätigkeitsstätte Kunden u.a. Seite 18
Fahrtkosten 19
Bisherige Rechtslage (bis 31.12.2013) Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte Entfernungspauschale in Höhe von 0,30 pro Entfernungskilometer Aufwendungen für andere beruflich veranlasste Fahrten Fahrtkosten sind in voller Höhe als Werbungskosten abziehbar (Reisekosten) oder steuerfreie Erstattung der entstandenen Fahrtkosten durch den Arbeitgeber 20
Neue Rechtslage ab 01.01.2014 Die gesetzlichen Vorgaben zur Entfernungspauschale, ebenso wie die steuerliche Abzugsfähigkeit der tatsächlich entstandenen Fahrtkosten bei auswärtiger Tätigkeit, gelten auch weiterhin. Neu bei beruflich veranlassten Fahrten: Wahl zwischen Ansatz tatsächlicher Aufwendungen pauschalem Kilometersatz als Fahrtkosten Bei Anwendung des pauschalen km-satzes kann Prüfung der tatsächlichen Fahrtkosten entfallen 21
Berechnung des individuellen Kilometersatzes auf Grundlage der Gesamtkosten eines Jahres Neuberechnung sobald sich die Verhältnisse wesentlich ändern Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen kann aus Vereinfachungsgründen ein pauschaler Kilometersatz als Werbungskosten angesetzt werden: Verkehrsmittel Kilometersatz pro weitere Person Kraftwagen 0,30 + 0,02 Motorrad/Motorroller 0,13 + 0,01 Moped/Mofa 0,08 Fahrrad 0,05 22
Hat Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte, aber sucht er arbeitstäglich dauerhaft denselben Ort (Sammelpunkt) oder dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet auf, dann kann er lediglich Entfernungspauschale ansetzen Keine Fiktion einer ersten Tätigkeitsstätte sondern reine Anwendungsvorschrift der Entfernungspauschale und Firmenwagengestellung Entfernungspauschale gilt ab Januar 2014 für Fahrten: zur ersten Tätigkeitsstätte zu einem weiträumigen Arbeitsgebiet zu einem bestimmten, gleichbleibenden Ort, der keine erste Tätigkeitsstätte ist 23
Verpflegungsmehraufwand 24
Auswärtstätigkeit im Inland bis 2013 ab 2014 Dauer der Abwesenheit Pauschbetrag mind. 8 Std. 6 mind. 14 Std. 12 24 Std. 24 Dauer der Abwesenheit Pauschbetrag mehr als 8 Std. 12 24 Std. 24 An- und Abreisetag bei mehrtägiger Auswärtstätigkeit je nach Abwesenheitsdauer An- und Abreisetag bei mehrtägiger Auswärtstätigkeit mit Übernachtung jeweils 12 (ohne Prüfung einer Mindestabwesenheitszeit) 25
Auswärtstätigkeit über Nacht: Ist der AN über Nacht mehr als 8 Stunden auswärtig beruflich tätig ohne dort zu übernachten, so steht ihm eine Verpflegungspauschale in Höhe von einmalig 12 zu. Die Pauschale ist für den Kalendertag zu berücksichtigen, an dem der AN den überwiegenden Teil der mehr als 8 Stunden abwesend ist. Mehrfache Auswärtstätigkeit an einem Tag: Die Abwesenheitszeiten der Auswärtstätigkeiten sind zusammenzurechnen. 26
AN hat eine Besprechung bei einem Kunden am Mittwoch um 9 Uhr. Aufgrund der Entfernung muss er bereits am Dienstag anreisen. Er verlässt gegen 18 Uhr seine Wohnung und übernachtet am Ort der Besprechung. Nach der Besprechung reist er wieder ab. Seine Wohnung erreicht AN am Donnerstag um 2 Uhr. Rechtslage bis 31.12.2013: AN kann lediglich für den Besprechungstag einen Pauschbetrag von 24 geltend machen, da die Abwesenheitsdauer an den übrigen zwei Tagen unter 8 Stunden betragen hat. Rechtslage ab 2014: AN kann für den An- und Abreisetag jeweils einen Pauschbetrag von 12 und für den Besprechungstag einen Pauschbetrag von 24 als Werbungskosten geltend machen, insgesamt also 48. 27
Auswärtstätigkeit im Ausland Länderweise unterschiedliche Pauschbeträge (Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz (BRKG)) Dauer der Abwesenheit Pauschbetrag 24 Std. 120 % des Auslandstagegeldes nach BRKG mehr als 8 Std. 80 % des Auslandstagegeldes nach BRKG An- und Abreisetag 80 % des Auslandstagegeldes nach BRKG 28
Dreimonatsfrist Verpflegungsmehraufwendungen sind weiterhin nur begrenzt abziehbar für die ersten 3 Monate einer beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte. Voraussetzung: Berufliche Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte an mindestens drei Tagen wöchentlich. Neu ab 2014: Zeitliche Unterbrechung von 4 Wochen unabhängig vom Anlass der Unterbrechung, z.b. Krankheit, Urlaub oder Tätigkeit an einer anderen Tätigkeitsstätte, führt zu einem Neubeginn der Dreimonatsfrist. Dies gilt auch, wenn die Unterbrechung der beruflichen Tätigkeit schon vor dem 01. Januar 2014 begonnen hat. 29
Erstattung von Verpflegungsmehraufwendungen durch den Arbeitgeber Steuerfreie Erstattung bis zur Höhe der gesetzlichen Pauschalen möglich. Höhere Erstattungen können pauschal mit 25% besteuert werden, soweit diese die gesetzlichen Pauschalen um nicht mehr als 100% übersteigen. Darüber hinausgehende Erstattungen sind steuer- und sozialversicherungspflichtig (ebenso wenn die Dreimonatsfrist abgelaufen ist) 30
Gestellung von Mahlzeiten 31
Die Gestellung von üblichen Mahlzeiten durch den Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung durch einen Dritten sind weiterhin mit dem Sachbezugswert zu bewerten und als geldwerter Vorteil zu versteuern. Üblich ist eine Mahlzeit bis brutto 60 pro Person (bisher: 40 ). Getränke sind hierbei einzubeziehen. Unübliche Mahlzeiten über brutto 60 sind mit dem tatsächlichen Preis als Arbeitslohn anzusetzen. 32
Neu ab 2014: Eine Besteuerung als geldwerter Vorteil bei üblichen Mahlzeiten unterbleibt, wenn dem AN für die Auswärtstätigkeit dem Grunde nach eine Verpflegungspauschale zusteht (sog. Besteuerungsverzicht). Umkehrschluss: Wird die Mindestabwesenheitszeit von 8 Stunden nicht erreicht oder ist die Dreimonatsfrist abgelaufen, ist die Gestellung der Mahlzeit grundsätzlich als Arbeitslohn zu erfassen. 33
Kürzung der Verpflegungspauschalen (I) Im Gegenzug zum Besteuerungsverzicht sind der Werbungskostenabzug beim AN bzw. die steuerfreie Erstattung des AG wie folgt zu kürzen: Für Frühstück um 20% der Tagespauschale (bei Inlandsreisen = 4,80 ) Für Mittag- und Abendessen um jeweils 40% der Tagespauschale (bei Inlandsreisen = 9,60 ) 34
BEISPIEL: Der AN ist auf einer dreitätigen Auswärtstätigkeit. Der AG hat für den AN zwei Hotelübernachtungen jeweils mit Frühstück sowie je ein Abendessen gebucht und bezahlt. Annahme: übliche Mahlzeiten LÖSUNG: Keine Versteuerung eines geldwerten Vorteils für die üblichen Mahlzeiten. Die Höhe des Werbungskostenabzugs beim AN oder der möglichen steuerfreien Reisekostenerstattung durch den AG ergibt sich wie folgt: Anreisetag 12,00 Abreisetag 12,00 Zwischentag 24,00 Gesamt 48,00 Kürzung 28,80 (2 x 4,80 + 2 x 9,60 ) Verbleiben 19,20 35
Kürzung der Verpflegungspauschalen (II) Zahlt der AN ein Entgelt für die Mahlzeit, erfolgt in Höhe des von ihm tatsächlich gezahlten Betrags keine Kürzung. Hinweis: Eine Bezahlung der Mahlzeit liegt nur vor, wenn der AN für die Mahlzeit einen bestimmten Betrag aus seinem Nettolohn entrichtet. 36
BEISPIEL: Der AN ist auf einer dreitätigen Auswärtstätigkeit. Der AG hat für den AN zwei Hotelübernachtungen jeweils mit Frühstück sowie je ein Abendessen gebucht und bezahlt. Für das Abendessen zahlt der AN jeweils 2,93. LÖSUNG: Keine Versteuerung eines geldwerten Vorteils für die üblichen Mahlzeiten. Die Höhe des Werbungskostenabzugs beim AN oder der möglichen steuerfreien Reisekostenerstattung durch den AG ergibt sich wie folgt: Anreisetag 12,00 Abreisetag 12,00 Zwischentag 24,00 Gesamt 48,00 Kürzung 22,94 [2 x 4,80 + 2 x 6,67 (je 9,60 abzgl. 2,93 )] Verbleiben 25,06 37
Neue Pauschalierungsmöglichkeit bei üblichen Mahlzeiten Ist der AN weniger als 8 Stunden auswärts tätig, hat der AG die Abwesenheitszeiten nicht überwacht (keine Reisekostenabrechnung) oder ist die Dreimonatsfrist abgelaufen, kann der AG ab 2014 eine Pauschalbesteuerung mit 25% vornehmen. 38
Neue Bescheinigungspflicht M Dem AN zur Verfügung gestellte Mahlzeiten, die mit dem amtlichen Sachbezugswert zu bewerten sind, müssen im Lohnkonto mit dem Großbuchstaben M aufgezeichnet und in der Lohnsteuerbescheinigung bescheinigt werden. Pflicht besteht unabhängig von der Anzahl der Mahlzeitengestellungen im Kalenderjahr davon, ob der Besteuerungsverzicht greift, oder die Mahlzeiten pauschal oder individuell besteuert werden. 39
Übernachtungskosten 40
Übernachtungskosten im Rahmen einer Auswärtstätigkeit Werbungskostenabzug weiterhin nur für die tatsächlichen Aufwendungen. Übernachtungspauschalen können nicht als Werbungskosten geltend gemacht werden. Neu ab 2014: Keine Prüfung der Angemessenheit der Unterkunft (Größe, Hotelkategorie), sondern lediglich Prüfung der beruflichen Veranlassung. 41
Steuerfreie Erstattung von Übernachtungskosten durch den Arbeitgeber in Höhe der nachgewiesenen Kosten oder ohne Einzelnachweis a) Pauschbetrag von 20 für Übernachtungen im Inland b) länderweise unterschiedliche Pauschbeträge bei Übernachtungen im Ausland 42
Längerfristige Auswärtstätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte im Inland Für die ersten 48 Monate sind die tatsächlichen Kosten weiterhin in unbegrenzter Höhe steuerfrei erstattungs- oder als Werbungskosten abzugsfähig. Nach 48 Monaten gilt künftig eine Begrenzung auf 1.000 monatlich. im Ausland Die 48-Monatsfrist ist nicht anzuwenden. 43
Fazit 44
Rechtssicherheit durch gesetzliche Definition der ersten Tätigkeitsstätte Eindeutige Festlegung welche Fahrten einfachen Arbeitsweg und welche Fahrten Geschäftsreise darstellen Vereinfachung bei den Verpflegungsmehraufwendungen Umstellung auf den neuen Begriff der ersten Tätigkeitsstätte Zum Teil neue Bescheinigungspflichten des Arbeitgebers bei den Mahlzeitengestellungen Keine durchgreifende Vereinfachung des Reisekostenrechts 45
Rechtzeitig auf die neuen Regelungen vorbereiten: bis zum 01.01.2014 sollten die Arbeitsverträge aller Mitarbeiter auf eine dauerhafte Zuordnung hin überprüft und wenn nötig angepasst werden Buchhaltung und innerbetriebliche Prozesse an neue Regelungen anpassen Anpassung interne Reisekostenrichtlinien Mitarbeiter über wesentliche Änderungen informieren 46
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