C.O.X. Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausländische Lizenzgeber Mitja Wolf Zum 1.1.2003 hat sich der Steuersatz für die Ausländersteuer, der auch bei Zahlungen an ausländische Lizenzgeber relevant sein kann, von 25% auf 20% ermäßigt. Aus diesem Anlaß wollen wir die wichtigsten Vorschriften, die bei diesen Verträgen zu beachten sind, noch einmal vorstellen. Dieser Text kann und soll nicht alle Fragen beantworten. Im Einzelfall stehen wir gerne für eine individuelle Beratung zur Verfügung. I. Sachverhalt Wir gehen in dieser Darstellung davon aus, daß ein in Deutschland ansässiges Unternehmen (Leistungsempfänger oder Vergütungsschuldner) von einem im Ausland ansässigen Unternehmen (Musiker, Verlag, Label, Lizenzgeber; Vergütungsgläubiger) ein Nutzungsrecht und/oder Leistungsschutzrecht an einem Musikstück erwirbt (Lizenz) und dafür eine Vergütung bezahlt. II. Ertragsteuerrecht Soweit an Lizenzgeber, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt (natürliche Personen), noch ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung (juristische Personen) haben, Entgelte für die Rechteüberlassung gezahlt werden, unterliegen diese der deutschen beschränkten Steuerpflicht. Da es für den deutschen Fiskus sehr schwierig wäre, von den in aller Welt verstreuten Rechteinhabern die Steuer einzutreiben, bedient er sich der inländischen Vergütungsschuldner (Rechtenutzer) als Steuereintreiber. Bei Zahlung des Entgeltes für die Nutzungsüberlassung muß ein bestimmter Prozentsatz der Summe als Steuer
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite2 C.O.X. des Vergütungsgläubigers (Rechteüberlasser) einbehalten und für dessen Rechnung an das Finanzamt abgeführt werden, so der Grundsatz. Der Steuersatz betrug im Jahr 2002 25% und beläuft sich ab dem Jahr 2003 auf 20% (jeweils zuzüglich 5,5% Solidaritätszuschlag). Maßgeblich für den Steuersatz ist der Zahlungszeitpunkt. Die Steuer bemißt sich vom Bruttobetrag (also nicht vom Auszahlungsbetrag). Der Vergütungsschuldner hat die innerhalb eines Kalendervierteljahres einbehaltene Steuer jeweils bis zum 10. des dem Kalendervierteljahres folgenden Monats an das für ihn zuständige Finanzamt abzuführen und eine Steueranmeldung zu übersenden. Der Vergütungsschuldner haftet für die einzubehaltende Abzugssteuer. Im Zweifel wird sich das Finanzamt an ihn und nicht an den ausländischen Vergütungsgläubiger wenden. Die Haftung bleibt auch durch die Anwendung der Verfahren nach a) bis c) (siehe unten) unberührt, soweit ein Abzug zu Unrecht unterlassen wurde. Ist der Lizenzgeber in einem Land ansässig, mit dem Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen abgeschlossen hat, verbleibt es bei der Einbehaltungs- und Abführungspflicht des Vergütungsschuldners / Leistungsempfängers. Mit den meisten Staaten, vor allem mit den wichtigsten, bestehen jedoch Doppelbesteuerungsabkommen (DBA). In diesen wird das Steueraufkommen zwischen den Staaten aufgeteilt und darauf geachtet, daß Einkünfte nur einmal und nicht zweimal oder keinmal besteuert werden. Lizenzeinkünfte werden nach den DBA grundsätzlich in dem Land besteuert, in dem der Lizenzgeber ansässig ist. Nach diesem Prinzip richten sich die Doppelbesteuerungsabkommen mit fast allen europäischen Staaten und den USA 1. Ist der Lizenzgeber also in einem dieser Staaten ansässig, so hat Deutschland auf Grund des DBA kein Recht zur Besteuerung. Mit einigen weiteren Staaten (z.b. Japan) besteht eine Vereinbarung, derzufolge der Ansässigkeitsstaat des Lizenznutzers (also Deutschland) ein beschränktes Besteuerungsrecht besitzt. Dies führt aber nicht dazu, daß der inländische Vergütungsschuldner nun einfach auf die Einbehaltung der Ausländersteuer verzichten dürfte. Vielmehr bleiben die innerdeutschen Vorschriften zur Besteuerung von der Existenz eines DBA grundsätzlich unberührt, die Steuer ist also (zunächst) einzubehalten. 1 Im Anhang befindet sich eine Liste, in der die wichtigsten Staaten aufgeführt sind.
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite3 C.O.X. Es gibt drei Verfahrensarten, nach denen die Entlastung des ausländischen Vergütungsgläubigers von der deutschen Abzugssteuer erfolgen kann: a) Freistellungsverfahren Bei diesem Verfahren wird durch das Bundesamt für Finanzen (BfF) vor der Auszahlung der Vergütungen bescheinigt, daß die Abkommensvoraussetzungen vorliegen (Freistellungsbescheinigung); der inländische Zahlungsverpflichtete (Vergütungsschuldner) darf aufgrund der Bescheinigung des BfF den Steuerabzug ganz oder teilweise unterlassen. Der Antrag auf Freistellung ist vom Gläubiger zu stellen. Voraussetzung für das Freistellungsverfahren ist die Ansässigkeit des Vergütungsgläubigers in einem Abkommensstaat. Bei der Ansässigkeit handelt es sich um ein steuerrechtliches Merkmal, über dessen Voraussetzungen allein der Wohnsitzstaat verläßlich Auskunft geben kann. Die Ansässigkeit ist daher regelmäßig durch eine Bescheinigung der für den Gläubiger der Einkünfte zuständigen ausländischen Steuerbehörde auf dem Antragsvordruck nachzuweisen. Er kann vom Vergütungsschuldner oder von einem Dritten gestellt werden, wenn der Gläubiger hierzu Vollmacht erteilt hat. Eine Vollmacht zur Stellung des Antrags kann vermutet werden, wenn der Vergütungsschuldner oder der Dritte einen mit der amtlichen Ansässigkeitsbescheinigung (siehe oben) versehenen Antrag vorlegt. Die Freistellung kann für eine einzelne Zahlung (Einmalfreistellung) oder für mehrere Zahlungen (Dauerfreistellung), die der Gläubiger von demselben Vergütungsschuldner erhält, beantragt werden. Die Dauerfreistellung wird für einen Zeitraum von höchstens drei Jahren ab Antragstellung erteilt. Der Antrag soll spätestens drei Monate vor Beginn des beantragten Freistellungszeitraums gestellt werden. Auf den förmlichen Antrag hin wird dem Vergütungsgläubiger eine Freistellungsbescheinigung für einen bestimmten Vergütungsschuldner erteilt. Der inländische Vergütungsschuldner wird vom Bundesamt für Finanzen durch eine Ausfertigung (Kopie) dieser Freistellungsbescheinigung ermächtigt, den Steuerabzug zu unterlassen oder nach einem niedrigeren Satz vorzunehmen. Die Freistellungsbescheinigung kann frühestens ab dem Tag des Antragseinganges beim Bundesamt für Finanzen erteilt
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite4 C.O.X. werden und ein Steuerabzug darf nur unterbleiben, wenn zum Zeitpunkt der Zahlung eine Freistellungsbescheinigung vorliegt 2. Seine Ausfertigung ist vom Vergütungsschuldner ihm als Beleg sechs Jahre aufzubewahren. Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs ihrer erstmaligen Gültigkeit und endet nicht vor Ablauf des sechsten Kalenderjahrs nach dem Jahr ihrer letztmaligen Anwendung. b) Erstattungsverfahren Bei diesem Verfahren wird die Abzugsteuer zunächst vom Vergütungsschuldner einbehalten und an das für ihn zuständige Finanzamt abgeführt. Das Bundesamt für Finanzen erstattet die zuviel gezahlte Steuer auf Antrag des Gläubigers auf der Grundlage eines Freistellungsbescheids.. Auch für Zeiträume vor der Gültigkeit der erteilten Freistellungsbescheinigung kann die Erstattung bereits abgeführter Steuerbeträge beantragt werden. Um Erstattungen vornehmen zu können, ist den Anträgen die Steuerbescheinigung des Schuldners der Vergütung beizufügen. Der Schuldner der Vergütung ist verpflichtet, dem beschränkt steuerpflichtigen Gläubiger der Vergütung auf Verlangen die geforderten Angaben zu bescheinigen. Auf Grund der vorgelegten Unterlagen und/oder der Freistellungsbescheinigung erteilt das Bundesamt für Finanzen einen Freistellungsbescheid für den Vergütungsgläubiger und erstattet die zuviel einbehaltene Steuer. Die Bearbeitungsdauer von Erstattungsanträgen kann verkürzt werden, wenn die Zahlung der Steuerabzugsbeträge bereits durch das zuständige Finanzamt auf der Steuerbescheinigung bestätigt wird 2 Die rückwirkende Erteilung von Freistellungsbescheinigungen ist nicht mehr möglich. Das Bundesamt für Finanzen weist darauf hin, daß auf Grund des steigenden Antragseinganges zur Zeit mit einer Bearbeitungszeit von rund drei Monaten gerechnet werden muß. Anträge auf Erteilung einer Freistellungsbescheinigung sollten daher mindestens drei Monate vor der ersten Lizenzzahlung gestellt werden.
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite5 C.O.X. c) Kontrollmeldeverfahren Bei diesem Verfahren kann ein Vergütungsschuldner von sich aus den Steuerabzug ganz oder teilweise unterlassen. Voraussetzung ist, daß der Vergütungsschuldner vom Bundesamt für Finanzen auf Antrag hin zur Anwendung des Kontrollmeldeverfahrens (KMV) ermächtigt wurde und die Zahlungen bestimmte Höchstbeträge nicht übersteigen. Ab 2002 darf die einzelne Zahlung den Bruttobetrag von 5.500 und die während eines Kalenderjahres geleisteten gesamten Zahlungen den Bruttobetrag von 40.000 je Gläubiger nicht übersteigen. Die Ermächtigung zur Anwendung des KMV kann bis zum Beginn des Kalenderjahres rückwirkend erteilt werden. Nach Ablauf des Kalenderjahres (bis Ende April des Folgejahres) haben der Vergütungsschuldner für jeden Gläubiger dem Bundesamt für Finanzen eine Jahreskontrollmeldung zu übersenden, in der die gezahlten Beträge aufgeführt sind. Das Bundesamt kann die für den Gläubiger zuständige ausländische Steuerbehörde über die Zahlungen unterrichten. Der zur Teilnahme am KMV Ermächtigte hat bei jeder einzelnen Vergütung anhand des einschlägigen DBA zu prüfen, ob er den Steuerabzug ganz oder teilweise unterlassen darf. Die Ermächtigung zur Anwendung des Kontrollmeldeverfahrens und die Jahreskontrollmeldungen sind als Belege zu den Unterlagen zu nehmen. III. Umsatzsteuerrecht: Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers Die bisherige deutsche Regelung zum Einbehalt der Steuer durch den Vergütungsschuldner bei Werklieferungen und sonstigen Leistungen ausländischer Unternehmer war nicht EU-konform und wurde geändert. Künftig behält der Leistungsempfänger die Steuer nicht mehr für Rechnung des ausländischen Leistenden ein, sondern schuldet sie selbst. Die Nullregelung entfällt. Umsatzsteuer ist für eine Leistung in Deutschland nur dann zu zahlen, wenn der Ort dieser Leistung in Deutschland liegt. Der Ort der Leistung bestimmt sich nach dem Umsatzsteuergesetz. Ausländische Rechteinhaber, die diese einem im Inland ansässigen Unternehmen überlassen, erbringen damit einen im Inland steuerpflichtigen Umsatz. Für diesen
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite6 C.O.X. steuerpflichtigen Umsatz schuldet der Lizenznutzer die Umsatzsteuer. Im Gegensatz zur bisherigen Regelung gilt die neue Steuerschuldnerschaft auch in den Fällen des Tausches und des tauschähnlichen Umsatzes. Der ausländische Unternehmer muß in seiner Rechnung an den Leistungsempfänger (oder der inländische Leistungsempfänger in seiner Gutschrift an den ausländischen Unternehmer) auf dessen Steuerschuldnerschaft hinweisen. Allerdings entbindet das Fehlen dieses Hinweises nicht von der Steuerschuld des Leistungsempfängers. Selbstverständlich darf aber in der Rechnung (oder Gutschrift) kein Steuerbetrag ausgewiesen sein (die zahlt ja der Rechnungsempfänger nicht an den ausländischen Unternehmer sondern an das Finanzamt). Achtung: Die Kleinbetragsregelung kommt für diese Leistungen ausländischer Unternehmer nicht zur Anwendung, auch für Beträge unter 100 sind also diese Vorschriften einzuhalten. Die Umsatzsteuer entsteht mit Ausstellung der Rechnung (oder Gutschrift), spätestens jedoch mit Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats. Wird das Entgelt gezahlt, bevor die Leistung ausgeführt worden ist, so entsteht insoweit die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt gezahlt worden ist. Die Steuer beträgt bei der Überlassung von Rechten 7% des Entgelts (Zahlbetrag an den ausländischen Unternehmer zuzüglich etwaiger einbehaltener Ausländersteuer!). Der Leistungsempfänger hat die für die Leistung des ausländischen Unternehmers geschuldete Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen. In den Umsatzsteuervoranmeldungen ist ab 2002 eine neue Rubrik für diese Steuern eingeführt. Der Lizenznutzer kann als Vorsteuerbeträge die Steuern abziehen, die er für Leistungen eines ausländischen Unternehmers schuldet, soweit die Leistungen für sein Unternehmen bezogen wurden und der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Es gelten also die allgemeinen Regeln. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist (Anzahlung). Anhang Übersicht über das deutsche Besteuerungsrecht an Lizenzgebühren nach Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite7 C.O.X. Hinweis: Die Übersicht gibt einen ersten Anhalt für die Frage, ob und in welcher Höhe ein deutscher Quellensteuerabzug vorzunehmen ist. Aufgrund der unterschiedlichen Ausgestaltungen der DBA-Regelungen zu Lizenzgebühren ist stets ergänzend der jeweilige vollständige DBA-Text heranzuziehen. Staat Quellensteuersatz Ägypten 15% Argentinien 15% Australien 10% Belgien 0% Brasilien 15% China 10% Dänemark 0% Finnland 0% Frankreich 0% Griechenland 0% Großbritannien 0% Indien 0% Irland 0% Island 0% Israel 0% Italien 0% Japan 0% Kanada 0% Mexico 0% Niederlande 0% Norwegen 0% Österreich 0% Polen 0% Portugal 10% Russland 0%
Steuerliche Behandlung von Zahlungen an ausl. Lizenzgeber Mai 2003 Seite8 C.O.X. Staat Quellensteuersatz Schweden 0% Schweiz 0% Spanien 5% Tschechien 5% Türkei 10% USA 0% Berlin, Mai 2003