Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 15. Dezember 2010 i.s. T. AG (VGE II )

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1 Entscheid des Verwaltungsgerichts vom 15. Dezember 2010 i.s. T. AG (VGE II ) Geldwerte Leistung (Art. 58 Abs. 1 Bst. b DBG bzw. 64 Abs. 1 Bst. b StG); offensichtlich übersetzte Saläre von Anteilsinhabern einer Immobiliengesellschaft Die Entlöhnung von Anteilsinhabern einer Immobiliengesellschaft kann im Bereich der Liegenschaftsverwaltung als marktkonform gelten, wenn sie nicht mehr als 5 % des Bruttomietertrages erreicht. Für die selbsterbrachten Hauswartstätigkeiten kann eine Pauschale von 3.5 % der Nettomietzinseinnahmen als angemessen gelten. Zudem ist ein marktübliches Verwaltungsratshonorar zu gewähren. Höhere Entlöhnungen sind dagegen als geldwerte Leistungen und damit als geschäftsmässig nicht begründet zu qualifizieren, insbesondere dann, wenn die Verlagerung von Dienstleistungen innerhalb eines Unternehmensverbundes offensichtlich einzig und allein den Zweck verfolgt, den mittels Mieterträgen erzielten Gewinn der Immobiliengesellschaft durch Dienstleistungsaufwendungen zu reduzieren. Für die Qualifikation als Immobilien- oder als Betriebsgesellschaft ist weder der im Handelsregister eingetragene Zweck noch die Zweckumschreibung in den Statuten ein taugliches Kriterium. Von Bedeutung ist vielmehr die Frage, ob die bilanzierten Grundstücke dem Geschäftsbetrieb tatsächlich dienen. Qualifikation als Immobiliengesellschaft in concreto bejaht, weil dem EDV-Dienstleistungsbereich anhand der Ertragszahlen gegenüber dem Immobilienbereich eine sehr untergeordnete Bedeutung StPS

2 zukommt. Zudem werden die EDV-Dienstleistungen nur innerhalb eines Unternehmensverbundes erbracht und nicht am Markt angeboten. Sachverhalt (zusammengefasst) P. und R. sind Anteilsinhaber der T. AG (Beschwerdeführerin). Die Aktivseite der T. AG besteht zu 2/3 aus Liegenschaften bzw. die Ertragsseite zu 2/3 aus Liegenschaftserträgen. Die restliche Geschäftstätigkeit besteht aus der Erbringung von CAD- und Informatikdienstleistungen an die Tochtergesellschaft U. AG. Aus den Erwägungen 1.1 Gemäss Art. 58 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG; SR ) setzt sich bei der direkten Bundessteuer der steuerbare Reingewinn einer juristischen Person aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b), sowie den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c) zusammen. Das kantonale Recht kennt eine vergleichbare Regelung ( 64 des Steuergesetzes vom [StG; SRSZ ]). 2 StPS 2011

3 1.2 Offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte bilden Teil des Reingewinnes (vgl. Art. 58 Abs. 1 lit. b fünftes Alinea DBG sowie 64 Abs. 1 lit. b fünftes Alinea StG). Als verdeckte Gewinnausschüttung ist die Leistung einer juristischen Person zu würdigen, die sich selbst entreichert, um ihre Gesellschafter oder diesen nahe stehende Personen zu bereichern, indem sie ihnen bewusst geldwerte Vorteile zuwendet, welche sie Drittpersonen nicht gewähren würde und die deshalb geschäftsmässig nicht begründet sind und welche sie nicht ordnungsgemäss als Gewinnverwendung verbucht (Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 58 Rz. 88). Ob eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt, beurteilt sich immer aus der Sicht der steuerpflichtigen juristischen Person. Das Bundesgericht erkennt eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn drei Voraussetzungen erfüllt sind (Richner u.a., a.a.o., Art. 58 Rz. 91; Locher, Kommentar zum DBG, II. Teil, Art DBG, Basel 2004, Art. 58 Rz. 97f.; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2A.263/2003 vom Erw. 2.1): - Ausrichtung einer Leistung ohne angemessene Gegenleistung; - direkte oder indirekte Begünstigung eines Anteilsinhabers oder einer ihm nahestehenden Person; - Erkennbarkeit für die handelnden Organe. 1.3 Eine verdeckte Gewinnausschüttung findet insbesondere statt, wenn offensichtlich übersetzte Saläre und Honorare an den Anteilsinhaber oder an diesem nahe stehenden Personen ausgerichtet werden. Dabei entspricht der geschäftsmässig begründete Wert dem Betrag, den die Unternehmung unter den gleichen Umständen einem unabhängigen Dritten zugestehen würde (sog. Drittvergleich). Als Indiz kann das Verhältnis der Arbeitsentschädigung der Aktionäre zu den Löhnen der übrigen Angestell- StPS

4 ten herangezogen werden, wobei insbesondere die Saläre der höchstbezahlten Mitarbeiter, die nicht an der Gesellschaft beteiligt sind, dienen. Ebenfalls von Bedeutung sind Branchenvergleiche. Es wird also untersucht, wie viel in der gleichen Branche für gleichartige Funktionen bezahlt wird. Dabei ist diversen Umständen Rechnung zu tragen. So sind die Grösse und die Bedeutung der Unternehmung, der Leistungsausweis und der Aufgabenbereich des Salärempfängers, dessen Stellung in der Unternehmung, seine Fähigkeiten und besonderen Begabungen zu berücksichtigen (Zweifel/ Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel 2000, Art. 58 N 204f.; Entscheid der Steuerrekurskommission Kt. Bern 8734 JP 2000 vom Erw. 2, in: BVR 2010 S. 456ff.; Urteil 2C.30/2010 vom Erw. 2.2 mit Hinweis auf Urteil 2A.71/2004 vom Erw. 2). 1.4 Was die Beweislast betrifft, so gilt im Steuerverfahren unter Vorbehalt einer anderen gesetzlichen Bestimmung in entsprechender Anwendung des Grundsatzes von Art. 8 ZGB die Regel, dass die Steuerbehörde die objektive Beweislast für Tatsachen trägt, welche die Steuerschuld begründen oder mehren, der Steuerpflichtige für Tatsachen, welche die Steuerschuld aufheben oder mindern (sog. Normentheorie; Zweifel/Athanas, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2.A., Basel 2008, Art. 130 N 28). Die Steuerbehörde hat die Sachverhaltselemente, welche die steuerrechtliche Zugehörigkeit eines Steuerpflichtigen begründen, von Amtes wegen abzuklären (Art. 123 Abs. 1 DBG; 141 Abs. 1 StG). Im Übrigen rechtfertigt es sich nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung in bestimmten Fällen, dem Steuerpflichtigen für die behauptete gegenteilige Tatsache den Gegenbeweis zu überlassen. Dies ist insbe- 4 StPS 2011

5 sondere dann der Fall, wenn der von der Behörde angenommene Sachverhalt aufgrund bestimmter Anhaltspunkte sehr wahrscheinlich ist (vgl. VGE 637/00 vom Erw. 1c, mit Hinweis auf VGE 626/00 vom Erw. 4 und ASA 44, S. 623), oder wenn es um besonders auffällige, atypische Vorgänge/Transaktionen geht, deren genauer Ablauf sowie der wirtschaftliche Hintergrund nur der Steuerpflichtige, nicht aber die Steuerbehörden, im Detail kennen können. Für die Beweislastverteilung ist im Zusammenhang mit der verdeckten Gewinnausschüttung zu differenzieren: Ist streitig, ob einer Leistung der Gesellschaft überhaupt eine Gegenleistung des Beteiligten gegenübersteht, trägt die Gesellschaft die Beweislast für das Vorhandensein einer solchen Gegenleistung (Beweis der geschäftsmässigen Begründetheit der Leistung). Ist bei Vorhandensein einer Gegenleistung des Beteiligten an die Gesellschaft umstritten, ob zwischen den gegenseitigen Leistungen ein offensichtliches Missverhältnis besteht und ob deshalb auf eine verdeckte Gewinnausschüttung geschlossen werden dürfe, so ist die Steuerbehörde für das behauptete Missverhältnis beweisbelastet (natürliche Vermutung für die geschäftsmässige Begründetheit der Leistung). Hat die Steuerbehörde den Nachweis für das Vorliegen eines offensichtlichen Missverhältnisses erbracht, spricht eine natürliche Vermutung für das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung. Alsdann trägt die steuerpflichtige Gesellschaft die Gegenbeweislast dafür, dass gleichwohl keine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen ist (Richner u.a., a.a.o., Art. 58 DBG Rz. 85 mit Hinweis auf Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zürich 1989, S. 111f.). 2.1 Die Vorinstanzen begründeten den angefochtenen Einspracheentscheid zusammengefasst dahingehend, dass eine verdeckte Gewinnaus- StPS

6 schüttung darin zu sehen sei, dass an die beiden Gesellschafter P. und R. in den Jahren 2002 und 2003 überhöhte Saläre ausbezahlt worden seien. Die Vorinstanzen gingen dabei von der Annahme aus, dass es sich bei der Beschwerdeführerin steuerrechtlich um eine Immobiliengesellschaft handle. Diese Qualifikation führt nach Ansicht der Vorinstanzen dazu, dass bei der Prüfung, ob die an die Gesellschafter erbrachten Leistungen eine marktkonforme Entlöhnung darstellen, auf einen Entscheid der Kantonalen Steuerkommission vom 18. Juni 2001 (StKE 272/99; StPS 2001 S. 55 [Red.]) abzustellen sei, wonach bei Immobiliengesellschaften im Bereich der Liegenschaftsverwaltung lediglich eine Verwaltungsaufwandspauschale von 5 % des Bruttomietertrages und für die selbsterbrachten Hauswartstätigkeiten eine Pauschale von 3.5 % der Nettomietzinseinnahmen sowie ein marktübliches Verwaltungsratshonorar zu gewähren sei. Was darüber hinausgehe, sei als verdeckte Gewinnausschüttung zu betrachten, was zur Aufrechnung beim steuerbaren Gewinn der Beschwerdeführerin führe. 2.2 Die Beschwerdeführerin rügt vor Verwaltungsgericht, dass die Anwendung von StKE 272/99 im vorliegenden Fall sachverhaltswidrig sei und zu einem willkürlichen Ergebnis führe. Die in den Jahren 2002 von 2003 von P. und R. erbrachte Arbeitsleistung sei von den Vorinstanzen nicht bezweifelt worden. Es treffe jedoch nicht zu, dass die Gesellschafter ausschliesslich den Immobilienbereich betreuen würden, während die restlichen Mitarbeiter für den CAD- und EDV-Bereich verantwortlich seien. Wäre dem so, würden die am besten ausgebildeten und erfahrensten Mitarbeiter nur jene Arbeiten mit dem geringsten Wertschöpfungspotential ausführen, was nicht nachvollziehbar sei. Vielmehr hätten P. und R. die mit einem hohen Wertschöpfungspotential verbundenen Planungs-, Entwicklung- und Vermarktungstätigkeiten ausgeübt. Was die von der Vor- 6 StPS 2011

7 instanz errechneten Stundenlöhne betreffe, seien in der Branche angesichts der Erfahrung der Gesellschafter nicht unüblich. Zudem sei das Unternehmen grundsätzlich frei in der Gestaltung der Vergütung seiner Mitarbeiter. Würde man das Entgelt nach den Vorgaben gemäss StKE 272/99 bestimmen, würde der Stundensatz für P. und R. bei Fr bzw. Fr im Jahr 2002 und Fr bzw. Fr im Jahr 2003 liegen. Diese Ansätze seien nicht marktkonform und würden ausserdem die zu üblicherweise zu einem Stundensatz von Fr bis Fr honorierte Verwaltungsratstätigkeit ausser Acht lassen. Schliesslich sei der Entscheid StKE 272/99 auch falsch umgesetzt worden. So habe die Vorinstanz nicht geprüft, welcher Anteil auf die Immobilientätigkeit und welcher Anteil auf die Dienstleistungserbringung entfallen würde, was zur Folge habe, dass diejenigen Leistungen, welche nicht mit der Liegenschaftsverwaltung zusammenhängen würden, völlig unberücksichtigt bleiben würden. Die Vorinstanzen hätten somit gar keine echte Prüfung der Angemessenheit vorgenommen. 3.1 Vorliegend ist zu prüfen, ob die an die Teilhaber P. und R. ausbezahlten Löhne im Lichte der zitierten Rechtsprechung als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizieren sind. Dabei ist abzuklären, ob die bezogenen Löhne angemessen sind. 3.2 Um die Frage nach der Angemessenheit zu beantworten, ist, wie dies die Vorinstanz richtigerweise getan hat, zunächst die Vorfrage zu prüfen, ob es sich bei der Beschwerdeführerin um eine Betriebsgesellschaft handelt oder aber ob diese als Immobiliengesellschaft zu qualifizieren ist. StPS

8 3.2.1 Nach der Rechtsprechung liegt eine Immobiliengesellschaft dann vor, wenn der Zweck der Gesellschaft zur Hauptsache im Erwerb, in der Verwaltung und dem Wiederverkauf von Grundstücken besteht. Ob eine Gesellschaft als Immobiliengesellschaft zu qualifizieren ist, bestimmt sich somit in erster Linie nach dem Gesellschaftszweck. Besteht dieser ausschliesslich oder mindestens zur Hauptsache darin, Grundstücke zu verwalten, zu nutzen und zu veräussern, so kann von einer Immobiliengesellschaft gesprochen werden. Nicht unter diese Begriffsumschreibung fallen Betriebsgesellschaften, das heisst Gesellschaften, deren Grundbesitz im Wesentlichen nur die sachliche Grundlage für den Betrieb bildet. Für die Frage, ob eine Gesellschaft als Immobiliengesellschaft zu beurteilen ist, kann es nicht auf die Umschreibung des Gesellschaftszwecks in den Statuten allein ankommen (Urteil 2C_355/2009 vom mit Hinweis auf BGE 104 Ia 251 Erw. 3a, 99 Ia 459 Erw. 3c sowie weiteren Hinweisen). Das Verwaltungsgericht hat in einem früheren Entscheid zur Handänderungssteuer festgehalten, dass die Abgrenzung zwischen Immobilienund Betriebsgesellschaft nicht schematisch erfolgen kann, sondern vielmehr im Einzelfall unter Berücksichtigung der konkreten Umstände vorzunehmen ist. Insbesondere darf die Abgrenzung nicht nach formellen Kriterien erfolgen, etwa nach dem im Handelsregister eingetragenen Gesellschaftszweck. Ausschlaggebend ist nicht die der Gesellschaft mittels Statuten umgehängte Etikette, sondern es ist auf die tatsächlichen Verhältnisse (im Veräusserungszeitpunkt) abzustellen (VGE 331/90 vom Erw. 2, in: Prot II S. 433ff.). In einem Entscheid vom 17. Dezember 2008 führte das Verwaltungsgericht aus, dass, soweit der Grundbesitz die sachliche Grundlage für einen Fabrikations-, Handelsoder sonstigen Geschäftsbetrieb darstellt, eine Betriebsgesellschaft vor- 8 StPS 2011

9 liegt. Ohne massgebliche Bedeutung ist die Gewichtung der Aktiven der Gesellschaft; auch wenn die Betriebsgrundstücke wertmässig das übrige Vermögen bei weitem übersteigen, kann nicht von einer Immobiliengesellschaft gesprochen werden, solange die Betriebsgrundstücke dem Fabrikations-, Handels- oder sonstigen Geschäftsbetrieb in direkter Weise tatsächlich dienen (VGE II vom Erw mit Hinweisen) Die Vorinstanzen begründen die Qualifikation der Beschwerdeführerin als Immobiliengesellschaft damit, dass die Angliederung des CAD- und EDV-Dienstleistungsbereichs an die Beschwerdeführerin rein steuerlich motiviert sei. Die CAD- und EDV-Dienstleistungen der Beschwerdeführerin seien ausschliesslich gegenüber der U. AG (Tochtergesellschaft) erbracht worden. Aus steuerrechtlicher Sicht müsse daher von einer Immobiliengesellschaft gesprochen werden, da, wenn die Dienstleistungserträge der Beschwerdeführerin ausgeblendet würden, auf der Ertragsseite einzig und allein noch die Mieterträge verbleiben würden. Hingegen könne der Umstand, dass zwei Drittel der Aktiven und zwei Drittel der Erträge aus den Liegenschaften stammen würden, allein nicht für die Annahme einer Immobiliengesellschaft ausreichen, könne aber im Rahmen einer Gesamtbetrachtung als Indiz für eine solche Schlussfolgerung dienen Die Beschwerdeführerin argumentiert vor Verwaltungsgericht, dass sie als Betriebsgesellschaft zu qualifizieren sei. Zwar seien im Jahr 2002 ertragsseitig rund 65.8% und im Jahr 2003 rund 67.6% des Gesamtertrages auf Liegenschaftserträge entfallen. Jedoch werde bei Betrachtung der Aufwandseite klar, dass die Gesellschaft stark darum bemüht gewesen sei, ihre von den Liegenschaften unabhängigen Betriebsaktivitäten auszudehnen. Anders würden sich die im Verhältnis zu den bis StPS

10 dahin erzielten Umsätzen sehr grossen Investitionen nicht begründen (im Jahr % und im Jahr %). Dies gelte auch für die hohen Lohnkosten (ohne Berücksichtigung von P. und R.), welche nur damit erklärt werden könnten, dass die Gesellschaft vom Erfolg und dem Wachstumspotential ihrer Tätigkeit überzeugt sei. Folglich handle es sich bei den CAD- und EDV-Dienstleistungen der Beschwerdeführerin um qualitativ nicht völlig untergeordnete Leistungen. Auch könne aufgrund des Umstandes, dass diese Dienstleistungen überwiegend konzernintern gegenüber der U. AG erbracht würden, der Beschwerdeführerin die Qualifikation als Betriebsgesellschaft nicht abgesprochen werden Zunächst ist festzuhalten, dass weder der im Handelsregister eingetragene (gemischte) Zweck noch die Zweckumschreibung in den Statuten (vgl. ) ein taugliches Kriterium für die Qualifikation als Immobilien- oder als Betriebsgesellschaft darstellen. Dasselbe gilt für die Gewichtung der Aktiven, auch wenn vorliegend die immobilen Sachanlagen im Verhältnis zu den Finanzanlagen und den mobilen Sachanlagen deutlich überwiegen (vgl. Jahresrechnungen 2002 [ ] und 2003 [...]). Zu prüfen ist indessen, ob die Grundstücke dem Geschäftsbetrieb tatsächlich dienen. In den Aktiven der Beschwerdeführerin finden sich drei Grundstückspositionen: die Liegenschaft ( strasse..), ein Fabrikgebäude ( ) sowie ein Grundstück ( )/ Garagen/ GB Nr. und. Die Tätigkeit der Beschwerdeführerin besteht einerseits in der Vermietung dieser Liegenschaften, insbesondere an die U. AG, sowie in der Erbringung von CAD- und EDV-Dienstleistungen zu Gunsten der U. AG. Aus der Jahresrechnung 2002 geht hervor, dass dem Ertrag aus für die U. AG erbrachten CAD- und EDV-Dienstleistungen von total Fr. 124' eingenommene Mieterträge von Fr. 355' gegenüberstehen. Hierfür wendete die Beschwerdeführerin für Löhne und Gehälter total Fr. 342' auf. Der 10 StPS 2011

11 Jahresabschluss 2003 zeigt ein ähnliches Bild (Fr. 140' Betriebs-, respektive Dienstleistungsertrag, Fr. 377' Mieterträge sowie Lohnaufwand von Fr. 299'950.40). Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin stehen die Erträge aus CAD- und EDV-Dienstleistungen gegenüber den Mieterträgen in keinem angemessenen Verhältnis. Dem EDV-Dienstleistungsbereich kommt angesichts der Ertragszahlen gegenüber dem Immobilienbereich offensichtlich eine sehr untergeordnete Bedeutung zu. Die in der Bilanz aufgeführten Grundstücke dienen dem Geschäftsbetrieb der Beschwerdeführerin somit nur zu einem ganz geringen Teil, so dass die Beschwerdeführerin nicht mehr als Geschäftsbetrieb, sondern als Immobiliengesellschaft qualifiziert werden muss. Dabei fällt zusätzlich der Umstand ins Gewicht, dass die Beschwerdeführerin selbst am Markt nicht auftritt, sondern lediglich die U. AG. Die Beschwerdeführerin erzielt ihren Dienstleistungsumsatz ausschliesslich innerhalb eines Unternehmensverbundes Als Zwischenfazit ergibt sich, dass als Folge der Qualifikation der Beschwerdeführerin als Immobiliengesellschaft der im Rahmen der Prüfung der Angemessenheit der ausbezahlen Saläre anzustellende Drittvergleich im Immobilienbereich gesehen werden muss. 3.3 Die Vorinstanzen haben den Drittvergleich anhand von den in einem früheren Entscheid aufgestellten Erfahrungswerten vorgenommen (Verwaltungsaufwandspauschale von 5 % des Bruttomietertrages und für die selbsterbrachten Hauswartstätigkeiten eine Pauschale von 3.5 % der Nettomietzinseinnahmen sowie ein marktübliches Verwaltungsratshonorar). Dieses Vorgehen ist nicht zu beanstanden. Aus den Akten geht denn auch hervor, dass P. im Jahr Stunden und R Stunden geleistet hat (Einspracheakten ). Dafür bezogen sie von der Be- StPS

12 schwerdeführerin Saläre von je Fr. 115' brutto (Bf-act. ). Im Jahr 2003 betrugen die geleisteten Arbeitsstunden Stunden (P.; Einspracheakten ) bzw Stunden (R.; Einspracheakten ). Die bezogenen Saläre beliefen sich auf Fr. 91' (P.; Bf-act. ) und Fr. 96' (R.; Bf-act. ). Daraus errechnet sich für das Jahr 2002 für P. ein Stundenlohn von Fr und für R. ein solcher von Fr Für das Jahr 2003 ergeben sich Stundenlöhne von Fr (P.) respektive Fr (R.). Stundenlöhne in dieser Grössenordnung sind im Immobilienbereich eindeutig als übersetzt zu qualifizieren. 3.4 Nicht zu folgen ist dem Einwand der Beschwerdeführerin, dass die Annahme der Vorinstanzen nicht zutreffe, wonach P. und R. ausschliesslich den Immobilienbereich betreuen würden, während die angestellten Mitarbeiter für die CAD- und EDV-Dienstleistungen zuständig seien. Die Beschwerdeführerin hat hierzu Übersichten der Jahre 2002 und 2003 der von den beiden Teilhabern geleisteten Arbeitsstunden eingereicht (Bf-act. ). Diese sind jedoch nur schwer nachvollziehbar und einer Überprüfung mangels genügender Detaillierung ohnehin nicht zugänglich. Entscheidend ist aber, dass die von der Beschwerdeführerin behaupteten CAD- und EDV-Leistungen durch die Teilhaber wiederum ausschliesslich gegenüber der U. AG erfolgten. Wie die Vorinstanzen mit Recht festgehalten haben, ist nicht einsichtig, weshalb diese Dienstleistungen nicht von der U. AG selber direkt für den Drittkunden erbracht werden. Die Auslagerung dieser Dienstleistungen in die Beschwerdeführerin verfolgt offensichtlich einzig und allein den Zweck, den von der Beschwerdeführerin mittels Mieterträgen erzielten Gewinn zu reduzieren, weshalb die Dienstleistungsaufwendungen zugunsten der zweifellos als Immobiliengesell- 12 StPS 2011

13 schaft zu qualifizierenden Beschwerdeführerin nicht geschäftsmässig begründet sind. StPS

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