Auswirkungen des Jahressteuergesetzes 2013 auf die Besteuerung. Dipl.-Finanzwirt Hans Günter Christoffel Steuerberater

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1 Auswirkungen des Jahressteuergesetzes 2013 auf die Besteuerung Dipl.-Finanzwirt Hans Günter Christoffel Steuerberater 1

2 Zeitplan Lesung im Bundestag Ablehnung des JStG 2013 durch den Bundesrat Vermittlungsverfahren Ablehnung des Vermittlungsergebnisses im Bundestag Ablehnung durch den Bundesrat Formulierungshilfe für ein JStG 2013 light 2

3 Wichtige Änderungen bei der Einkommensteuer 3

4 Private Pkw-Nutzung bei Elektrofahrzeugen Minderung der BMGr Listenpreis für 1 %-Regelung bei privater Pkw-Nutzung des Unternehmers bei geldwertem Vorteil für Pkw-Überlassung an Arbeitnehmer Minderungsbetrag Bis angeschaffte Elektro- oder Hybridelektrokraftfahrzeuge Batteriekapazität Minderungsbetrag 1 kwh kwh kwh kwh kwh

5 Batteriekapazität Minderungsbetrag 6 kwh kwh kwh kwh kwh kwh kwh kwh kwh kwh kwh kwh

6 Batteriekapazität Minderungsbetrag 18 kwh kwh > 20 kwh Reduzierung ab 2014./. 50 pro kwh pro Jahr z. B bei 10 kwh = Minderung von auf Höchstbetrag: Minderung um 500 pro Jahr 6

7 Wichtig: Der Nachteilsausgleich bei der Dienstwagenbesteuerung soll auch für Hybritelektrofahrzeuge angewandt werden. Zeitliche Anwendung Ab 2013, auch bei Bestands-Pkw ( 52 Abs. 1 und Abs. 16 Satz 11 EStG und Art. 13 Abs. 5 JStG 2013) Begrenzt bis ( 52 Abs. 16 Satz 11 EStG) Fahrtenbuch Auch bei Fahrtenbuchregelung Minderung der Ako entsprechend 1 %-Regelung 7

8 Bewertung von Wirtschaftsgütern Klarstellung der Regelung zur Ermittlung des anschaffungsnahen Herstellungsaufwandes bei der Einnahmen-Überschussrechnung ( 6 Abs. 7 EStG); nicht in Gesetzentwurf enthalten. Beispiel: Ako Praxisgebäude eines Steuerberaters Renovierungskosten

9 Einnahmen-Überschussrechner Entsprechende Anwendungen der Regelungen für Buchführungspflichtige Fundstelle: 6 Abs. 7 EStG 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG: Anschaffungsnahe HSt 6 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG: U. a. Entnahme und Einlage 6 Abs. 3 bis 6 EStG: U. A. Buchwertfortführung bei Betriebsübergabe sowie bei Überführung und Übertragung von WG in betrieblichen Bereich 9

10 Bundesratsvotum 5a. 6 Abs. 7 EStG wird wie folgt gefasst: (7) Im Fall des 4 Abs. 3 sind a) bei der Bemessung der Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung die sich bei der Anwendung der Absätze 3 bis 6 ergebenden Werte als Anschaffungskosten zugrunde zu legen und b) die Bewertungsvorschriften des Absatzes 1 Nr. 1a und der Nummern 4 bis 7 entsprechend anzuwenden. 10

11 Progressionsvorbehalt Bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes Berücksichtigung von Anschaffungs-/Her-stellungskosten für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens erst im Zeitpunkt der Veräußerung/Entnahme ( 32b Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 Buchst. c EStG). 11

12 Anwendung Beispiel: Britische GbR mit Einnahmen-Überschuss-Rechnung : Einkauf von Gold für BA Negativer Progressionsvorbehalt : Verkauf von Gold für BE Positiver Progressionsvorbehalt Künftig: BE und BA im selben Jahr Nur noch Differenz als positiver oder negativer Progressionsvorbehalt 12

13 Gesetzesentwurf zu 32b EStG 32b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 wird wie folgt geändert: a) In Buchstabe b wird der Punkt am Ende durch ein Semikolon ersetzt. b) Folgender Buchstabe c wird angefügt: c) Zeitliche Anwendung sind bei Gewinnermittlung nach 4 Absatz 3 die Anschaffungsoder Herstellungskosten für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. 4 Absatz 3 Satz 5 gilt entsprechend. Dem Absatz 43a wird folgender Satz angefügt: 32b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 Buchstabe c ist erstmals auf Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens anzuwenden, die nach dem [einsetzen: Tag des Gesetzesbeschlusses des Deutschen Bundestags]* angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden. * 3. Lesung im Bundestag (wann?) 13

14 Kirchensteuer auf Abgeltungsteuer Verbesserung des Verfahrens für den automatischen Einbehalt von Kirchensteuer auf Abgeltungsteuer und Verschiebung des Starttermins um ein Jahr auf den ( 51a Abs. 2c Nr. 3 und Abs. 2e sowie 52a Abs. 18 Satz 2 EStG). 14

15 ELStAM ab 2013 Start von ELStAM ab Gesetzesänderung: Sukzessive Einführung im Laufe des Jahres b EStG bleibt über anwendbar Einzelheiten Einführungserlass zu ELStAM mit Starttermin Abruf von ELStAM Start mit der auf Abrufzeitpunkt folgenden Lohnabrechnung 15

16 Ausnahme 1: Anwendung einmalig für einen Monat (Probezeitraum) 52b Abs. 5a Satz 8 EStG Rückkehr zum Papierverfahren möglich Längstens für die Dauer von 6 Monaten im Einführungszeitraum Zustimmung des AN Ausnahme 2: Abruf des ELStAM 52b Abs. 5a Satz 7 EStG Ab Folgemonat weiter Papierverfahren möglich Längstens für die Dauer von 6 Monaten im Einführungszeitraum Zustimmung des AN 16

17 Noch fehlende Änderungen bei der Erbschaftsteuer 17

18 Finanzkapital als begünstiges Vermögen 1 H E 13b.17 ErbStH 2011 Wertpapiere oder vergleichbare Forderungen Pfandbriefe Schuldbuchforderungen Geldmarktfonds Festgeldfonds Weder Wertpapiere noch vergleichbare Forderungen Geld Sichteinlagen Sparanlagen Festgeldkonten Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Forderungen an verbundene Unternehmen Ansprüche aus Rückdeckungsversicherungen 18

19 2 Auszug aus dem BFH-Beschluss vom , II R 9/11, Rz. 117 bis 121 Ein Anteil an einer GmbH, deren Vermögen ausschließlich aus solchen Forderungen besteht, kann deshalb durch freigebige Zuwendung oder von Todes wegen erworben werden, ohne dass Erbschaftsteuer anfällt, wenn die Voraussetzungen des 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG erfüllt sind und der Erwerber gemäß 13a Abs. 8 ErbStG für die völlige Steuerbefreiung optiert und für sieben Jahre die Behaltensregelungen des 13a Abs. 5 ErbStG beachtet. Auf die Erreichung bestimmter Lohnsummen und somit die Erhaltung von Arbeitsplätzen nach dem Erwerb kommt es nicht an, weil eine derartige GmbH jedenfalls in aller Regel nicht mehr als 20 Beschäftigte hat. Von dieser Gestaltungsmöglichkeit wird in der Praxis vielfach Gebrauch gemacht ( Cash-GmbH ; vgl. Schrinner, Handelsblatt vom 1. Juni 2012, S. 16). Der Bundesrat hat dies in seiner Stellungnahme zum Entwurf eines JStG 2013 aufgegriffen und eine Gesetzesänderung gefordert (BRDrucks 302/12 [Beschluss], S. 113 ff.; vgl. oben B.I.4.a ee). In der Begründung dazu hat er ausgeführt, nach Auffassung der Finanzverwaltung und großer Teile des Schrifttums seien Finanzmittel im Rahmen des bisher geltenden Rechts 19

20 grundsätzlich kein Verwaltungsvermögen, könnten also --z.b. in einer sog. Cash-GmbH -- den Begünstigungen für Betriebsvermögen zugeführt werden. Das sei nur gerechtfertigt, soweit die Finanzmittel betriebsnotwendig seien oder aus der Betriebstätigkeit entstanden und im Besteuerungszeitpunkt noch nicht in Produktiv-Vermögen angelegt seien. Dasselbe Ergebnis wie bei einer Cash-GmbH kann auch durch Einschaltung einer lediglich vermögensverwaltenden, aber gewerblich geprägten Personengesellschaft i.s. des 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erreicht werden. 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG bezieht ausdrücklich auch den Erwerb eines Anteils an einer solchen Gesellschaft in die Vergünstigungen nach 13a und 13b ErbStG ein. Eine missbräuchliche Gestaltung i.s. des 42 AO kann hierin nach Auffassung des Senats nicht gesehen werden. Es handelt sich vielmehr lediglich um die Nutzung von Gestaltungsmöglichkeiten, die der Gesetzgeber dadurch eröffnet hat, dass er Gesellschaften ausdrücklich nicht allein deshalb von den Steuervergünstigungen nach 13a und 13b ErbStG ausgenommen hat, weil sie lediglich vermögensverwaltend tätig sind. Gegen die Anwendbarkeit des 42 AO spricht auch, dass der Gesetzgeber die Voraussetzungen, unter 20

21 denen diese Steuervergünstigungen beansprucht werden können und ggf. rückwirkend entfallen, detailliert geregelt hat. Für die Anwendung der allgemeinen Vorschrift des 42 AO ist danach kein Raum (vgl. Geck, Neue Zeitschrift für Gesellschaftsrecht --NZG , 93, 94). Der Bundesrat geht in seiner Stellungnahme zum Entwurf eines JStG 2013 ersichtlich ebenfalls davon aus, dass keine missbräuchliche Gestaltung i.s. des 42 AO vorliege; denn andernfalls bedürfte es nicht der geforderten Änderung des 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG (BRDrucks 302/12 [Beschluss], S. 113 ff.). Diese Bevorzugung der Erwerber von Anteilen an einer Gesellschaft, deren Vermögen ausschließlich aus nicht zum Verwaltungsvermögen i.s. des 13b Abs. 2 ErbStG gehörenden Geldforderungen besteht, gegenüber den Erwerbern von Geldforderungen im Privatvermögen ist nach Ansicht des Senats mit den Anforderungen an eine willkürfreie, folgerichtige, an den Zuwachs an Leistungsfähigkeit anknüpfende Besteuerung des Erwerbers und somit mit dem allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) nicht vereinbar (vgl. Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, 20. Aufl., 13 ErbStG Rz 154; Seer, GmbH-Rundschau 2011, 1328, 1331; Geck, NZG 2012, 93). 21

22 Finanzkapital als Verwaltungsvermögen 1 Vorschlag des Bundesrates zum JStG 2013 Gesetzestext Satz 2 Nr. 4 wird wie folgt gefasst: 4. Wertpapiere sowie vergleichbare Forderungen, Zahlungsmittel, Sichteinlagen, Bankguthaben und andere Forderungen, soweit deren Wert nicht geringfügig ist. Davon ist auszugehen, wenn deren Wert insgesamt 10 % des nach 203 des Bewertungsgesetzes kapitalisierten Jahresertrags ( 201 Abs. 2 Satz 4 des Bewertungsgesetzes), oder hilfsweise des gemeinen Werts im Sinne des 11 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 2 des Bewertungsgesetzes, mindestens des Substanzwerts ( 11 Abs. 2 Satz 3 des Bewertungsgesetzes) nicht übersteigt. Hierzu gehören auch Forderungen, die aus der Veräußerung von Verwaltungsvermögen stammen. Forderungen aus der eigentlichen Unternehmenstätigkeit bilden kein Verwaltungsvermögen. Hierzu gehören beispielsweise Forderungen aus 22

23 Lieferungen und Leistungen. Satz 1 gilt nicht, wenn diese Wirtschaftsgüter dem Hauptzweck des Gewerbebetriebs eines Kreditinstitutes oder eines Finanzdienstleistungsinstitutes im Sinne des 1 Abs. 1 und 1a des Kreditwesengesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 9. September 1998 (BGBl. I S. 2776), das zuletzt durch Artikel 24 des Gesetzes vom 23. Oktober 2008 (BGBl. I S. 2026) geändert worden ist, oder eines Versicherungsunter-nehmens, das der Aufsicht nach 1 Abs. 1 Nr. 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 17. Dezember 1992 (BGBl I S. 2), das zuletzt durch Artikel 6 Abs. 2 des Gesetzes vom 17. Oktober 2008 (BGBl. I S. 1982) geändert worden ist, unterliegt, zuzurechnen sind; Einzelheiten Verwaltungsvermögen Wertpapiere vergleichbare Forderungen Zahlungsmittel 23

24 Sichteinlage = kurzfristige Bankguthaben (Girokonto) Bankguthaben (auch mittelfristige und langfristige Guthaben) andere Forderungen Miterfasstes Verwaltungsvermögen Forderungen aus der Veräußerung von Verwaltungsvermögen Ausnahmen Forderungen aus Lieferungen und Leistungen Andere Forderungen aus der eigentlichen Unternehmenstätigkeit 24

25 Auszug aus der Begründung Nach Auffassung der Finanzverwaltung und großer Teile des Schrifttums sind Finanzmittel im Rahmen des bisher geltenden Rechts grundsätzlich kein Verwaltungsvermögen, können also z.b. in einer sog. Cash- GmbH den Begünstigungen für Betriebsvermögen zugeführt werden. Das ist nur gerechtfertigt, soweit die Finanzmittel betriebsnotwendig sind oder aus der Betriebstätigkeit entstanden und im Besteuerungszeitpunkt noch nicht in Produktiv-Vermögen angelegt sind. Die Neuregelung des 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 zielt daher auf eine sachgerechte Eingrenzung. 25

26 2 Vermittlungsergebnis 13b Absatz 2 wird wie folgt geändert: a) In Satz 2 wird nach Nummer 4 folgende Nummer 4a eingefügt: "4a. der gemeine Wert des nach Abzug des gemeinen Werts der Schulden verbleibenden Bestands an Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen, soweit er 10 % des anzusetzenden Werts des Betriebsvermögens des Betriebs oder der Gesellschaft übersteigt. Satz 1 gilt nicht, wenn die genannten Wirtschaftsgüter dem Hauptzweck des Gewerbebetriebs eines Kreditinstitutes oder eines Finanzdienstleistungsinstitutes im Sinne des 1 Absatz 1 und 1a des Kreditwesengesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 9. September 1998 (BGBl. I S. 2776), das zuletzt durch Artikel 9 des Gesetzes vom 26. Juni 2012 (BGBl. I S. 1375) geändert worden ist, oder eines Versicherungsunternehmens, das der Aufsicht 26

27 nach 1 Absatz 1 Nummer 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 17. Dezember 1992 (BGBl I S. 2), das zuletzt durch Artikel 10 des Gesetzes vom 15. März 2012 (BGBl. I S. 462) geändert worden ist, unterliegt, zuzurechnen sind. Satz 1 gilt ferner nicht für Gesellschaften, deren Hauptzweck in der Finanzierung einer Tätigkeit im Sinne des 15 Absatz 1 Nummer 1 des Einkommensteuergesetzes von verbundenen Unternehmen ( 15 des Aktiengesetzes) besteht;". 27

28 Geltendes Recht V Auswirkungen auf die Cash-GmbH zahlt GmbH 10 Mio. ein V 100 % T verschenkt Anteil an Folge 100 % begünstigtes Vermögen Verschonungsabschlag 100 % 28

29 Ansinnen des Bundesrates GmbH Bank 10 Mio. Stammkapital 10 Mio. 10 % 90 % 1 Mio. 9 Mio. Begünstigtes Vermögen Verwaltungsvermögen Folge Überwiegendes Verwaltungsvermögen Keine Begünstigungen; wie Privatvermögen besteuert 29

30 Auffassung der Bundesregierung bzw. des Bundestags zur Cash-GmbH 1 Keine Regelung durch den Bundestag am (3. Lesung JStG 2013) 2 Formulierungshilfe der Bundesregierung zum JStG 2013 light: Keine Änderung des ErbStG vorgesehen 30

31 Geltendes Recht Verlagerung von WG aus dem PV in das BV V hat Privatvermögen z. B. Aktien 25 % verdeckte Einlage GmbH 1 Aktien nicht begünstigt V 100 % Gesellschafter Veräußerung Forderung statt Aktien GmbH 2 Aktien nicht begünstigt Schulden 31

32 Forderung der GmbH 1 ǁ Begünstigtes Vermögen lt. Finanzverwaltung, BR und BFH Anteile an GmbH 1 begünstigt mit 100 % GmbH 2 wertlos, da Aktien./. Schulden = 0 Anteile nicht begünstigt Keine Lohnsummenregelung Behaltensregelung 7 Jahre Bei 100 % Verschonungsabschlag 32

33 Nach dem Ergebnis des Vermittlungsausschusses zum JStG 2013 (alt) Forderungen aus Veräußerung von WG = 10 % des UW Begünstigtes Vermögen = 90 % des UW Verwaltungsvermögen Wenn kein anderes BV vorhanden Kein begünstigter Betrieb 33

34 Veräußerung von WG unter Schwester-Personengesellschaften 1 Verwaltungsvermögen in begünstigtes Betriebsvermögen GmbH & Co. KG GmbH & Co. KG Anlagevermögen V 100 % GmbH Vermietetes Grundstück 100 % 0 % Kommanditist Komplementär V 100 % GmbH 100 % 0 % Kommanditist Komplementär 34

35 Geltendes Recht KG Veräußerung Grundstück KG Forderung statt vermietetes Grundstück KG verfügt über begünstiges Vermögen Verbindlichkeit Wer der KG 0 Wichtig: Keine GrESt ( 6 Abs. 3 GrEStG) 35

36 Nach dem Ergebnis des Vermittlungsausschusses KG hat Forderung aus Veräußerung von Verwaltungsvermögen 10 % 90 % Begünstigt Verwaltungsvermögen Nicht mehr begünstigt 36

37 Holding-Variante Ausgangsfall V 40 % Anteil an A-GmbH 40 AN Vereinfachter Ertragswert 12 Mio. Begünstigtes Vermögen 60 % (= 7,2 Mio. ) Verwaltungsvermögen 40 % (= 4,8 Mio. ) S 37

38 Lösung: BMGr: 4,8 Mio. Verschonungsabschlag (85 %):./. 4,08 Mio. 0,72 Mio. Kein persönlicher FB = Stpfl. Vermögen: 0,72 Mio. Schenkungsteuer (19 % von 0,72 Mio. ): Lohnsummenregelung 5 Jahre 400 % Behaltensfrist 5 Jahre 38

39 Übertragung im Rahmen einer GmbH & Co. KG V bringt 40 % GmbH-Anteil in V B-GmbH & Co. KG B-GmbH A-GmbH Kapital 500 Kommanditist Komplementärin Bank 500 Rücklage % 0 % Begünstigtes Vermögen 100 % Bilanz Schenkung an V S Schenkung an Alleingesellschafter 39

40 Optionsverschonung BMGr: 0 Schenkungsteuer: 0 % Keine Lohnsummenregelung, denn 40 % v. 40 AN = 16 AN Behaltensfrist 7 Jahre Beachte: BMF-Schreiben vom , IV C 6 S 2178/09/10001, BStBl 2011 I S. 713, Tz. II, 2, Buchst. c: Fehlende Interessengegensätze bei Ein- Personen-GmbH & Co. KG auf Gesellschafterebene 42 AO? 40

41 Ersatzpool 41