tipps&trends* Wirtschaftskriminalität: Rechtzeitig Vorsorge treffen *connectedthinking Schwerpunktthema Wirtschaftskriminalität

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1 tipps&trends* Ausgabe 49 Dezember 2007 Erscheinungsort Wien Postentgelt bar bezahlt Schwerpunktthema Wirtschaftskriminalität Wirtschaftskriminalität: Rechtzeitig Vorsorge treffen Wirtschaftskrimi. Von Diebstahl, Korruption und dunklen Machenschaften. 4 Steuersparen. Wer bis Jahresende aktiv wird, schenkt dem Fiskus weniger Geld. 22 Euro Auch aus steuerlicher Sicht ist die Fußball-EM ein heißes Match. 27 *connectedthinking

2 Verstärkung im Performance Improvement-Team! Mit Bernd Leinich und Michael Mühlbeck holt sich PwC Österreich zwei Beratungsexperten mit internationaler Berufserfahrung an Bord. Ihr Nutzen durch Performance Improvement Sie wollen Ihre Ablauf- und Aufbauorganisation oder Leistungssteigerung optimieren? Ihre Profitabilität durch Ausgabenoptimierung erhöhen? Beratung zu Outsourcing- und Kooperationsmodellen? Ihre Wertschöpfungskette effizienter gestalten? Ihre Organisationsstrukturen (z.b. in der IT) an die Geschäftsanforderungen anpassen? sich benchmarken und von den Besten lernen? Unser Performance Improvement-Team hilft Ihnen dabei: 01/ People & Change Raymond Siddons Financial Effectiveness Franz Planegger Financial Effectiveness Markus Haagen Change-Management Barbara Wurm Operational Effectiveness Michael Mühlbeck Financial Effectiveness Günther Jauck IT Effectiveness Bernd Leinich

3 INHALT Schwerpunktthema Korruption und Wirtschaftskriminalität Sind wir von Schwerverbrechern umgeben? 4 PwC Studie zur Wirtschaftskriminalität Manager beziehen Position 6 Schutz vor Tätern im eigenen Kader 8 Weitmaschiges Netz bietet Dieben Gelegenheit 9 Abschlussprüfer und Wirtschaftskriminalität 12 Wie effizient ist Ihr internes Kontrollsystem? 14 Recht Neues aus dem Recht 15 Steuern Management von Steuern und Steuerrisiken 16 Neues aus der Umsatzsteuer 18 e-rechnung Durchbruch nach Änderungen 19 Neuer Wartungserlass wichtige Eckpunkte 20 Chancen zum Steuersparen gekonnt nutzen 22 Betriebe mit Erfolg veräußern 2. Teil 24 Reorganisationsbedarf im Personalwesen 25 Financial Services Steuer-News 26 Euro 2008 auch steuerlich ein heißes Match 28 Prüfung&Bilanzierung Internes Kontrollsystem und Auslagerung 29 Serie: Pflichtangabe Finanzinstrumente 0 Unternehmensrechts-Änderungsgesetz Bilanzierung von Baurechten3 2 Stellungnahmen der AFRAC- Arbeitsgruppen3 4 Änderungen zu IAS 23 Fremdkapitalkosten 5 Liquiditätskrise und Jahresabschluss 6 Standort&Steuern CEE-Spotlight3 8 Impressum3 Seminare und Vorträge3 9 Liebe Kunden und Geschäftsfreunde! Gelegenheit macht Diebe. Möglichkeiten, sich fremden Eigentums habhaft zu machen, gibt es in Unternehmen genug. Ob der Dieb im Nadelstreif auftritt oder im Monteursanzug, ist dabei eigentlich nebensächlich. Denn in der Tat schmerzt neben dem missbrauchten Vertrauen die Höhe der entstandenen Schäden, die sich weltweit in den letzten zwei Jahren auf drei Milliarden Euro summiert haben. Auch wenn österreichische Unternehmen mit einem bei Wirtschaftsdelikten entstandenen Schaden von 20 Millionen Euro alleine 12,8 Millionen kommen dabei auf Vermögensdelikte noch recht glimpflich davon kommen, sind manche Tendezen doch alarmierend. Dies bestätigen die Ergebnisse der von PwC bereits zum vierten Mal erstellten Studie zur Wirtschaftskriminalität, der Global Economic Crime Survey. Denn laut der Studie ist der verursachte Schaden meist uneinbringlich. Im Schnitt macht nur jeder dritte Wirtschaftskriminelle den von ihm verursachten Schaden selbst wieder gut. Darüber hinaus ist man zumeist auch bei den Versicherungen an der falschen Adresse, wenn es um Schadenersatz geht, denn die Assekuranzen zahlen nur in 20 Prozent der Fälle. Bedrohlich ist, dass besonders eigene Mitarbeiter zur Wirtschaftskriminalität neigen. Meist handelt es sich dabei um langjährige Vertreter des eigenen Kaders, die aus dem mittleren bis oberen Management stammen. All das legt nahe, ein funktionierendes internes Kontrollsystem einzurichten, ohne damit gleich einen Überwachungsstaat aufzubauen. Denn sinnvolle Kontrolle ist besser, als die schwarzen Schafe der Wirtschaftsdiebe ungeschoren davonkommen zu lassen. Auch ist die Rate der Aufklärung immerhin vier von zehn Fällen werden rein zufällig aufgedeckt verbesserungswürdig. Worauf es im Umgang mit Wirtschaftskriminalität im Detail ankommt, lesen Sie in den Artikeln zum Leitthema dieser tipps&trends. In diesem Sinne wünsche ich Ihnen eine spannende Lektüre Ihre Mag. Christine Sonnleitner PS: Sämtliche Ausgaben der tipps&trends finden Sie auf Impressum Medieninhaber & Herausgeber: PwC PricewaterhouseCoopers GmbH, Erdbergstraße 200, 1030 Wien Für den Inhalt verantwortlich: Johannes Mörtl Unsere Beiträge wurden sorgfältig ausgearbeitet, können jedoch im Einzelfall individuelle Beratung nicht ersetzen. Wir übernehmen daher keine Haftung für die Richtigkeit. Design Produktion Karin Joppich Chefredaktion Robert Winter Christine Sonnleitner Druck & Herstellung Druckerei Gröbner/Oberwart Dezember 2007 tipps&trends

4 Schwerpunktthema Korruption und Wirtschaftskriminalität Sind wir von Schwerverbrechern umgeben? Schwarzarbeit, Korruption, Bilanzfälschung. Ist Österreich ein Sündenpfuhl? Wir beleuchten, was Übertreibung und was Realität ist und welche Lehren Unternehmen ziehen müssen. Die Presse, nicht unbedingt das Blatt für den Boulevard, erregte am letzten Oktoberwochenende mit Artikeln, wie Gschamster Diener Mentalität, Adamovich: Die Unverschämtheit ist gestiegen oder Nehmen und dazugehören Aufsehen. Ein Wochenende später war zu lesen Schwarzarbeit Pfuschen bis der Arzt kommt. Die ZiB2 berichtete am 5. November über die Verlängerung einer Amnestie für illegale Pflegekräfte. Daneben die Berichterstattung über Straf- und Zivilprozesse im Zusammenhang mit diversen Kreditinstituten und Finanzdienstleistern, Korruptionsuntersuchungen bei Ikonen der deutschen Wirtschaft und sonst Betrugs-Dreieck noch ein paar Kleinigkeiten. Haben Sie sich schon einmal gefragt, wo wir eigentlich leben? Wie groß ist das Problem der Wirtschaftskriminalität? PricewaterhouseCoopers will es schon seit Jahren genauer wissen. Daher haben wir jetzt bereits zum vierten Mal Unternehmen über ihre Erfahrungen mit Wirtschaftskriminalität befragt. Naturgemäß sind die Antworten auf unsere Fragen von subjektiven Werthaltungen bestimmt. Über die Ergebnisse lesen Sie mehr in diesem Heft. Empirisch erwiesen ist, dass Wirtschaftsdelikte entstehen, wenn drei Faktoren in der Person des Täters zusammentreffen: Anreiz / Druck Die Wertmaßstäbe von Anständigkeit verändern sich seit Jahren Empirisches und Episodisches Unsere intensive Beschäftigung mit dem Thema Wirtschaftskriminalität im Rahmen der Global Economic Crime Survey hat uns gelehrt, dass sich die Verantwortlichen in den Unternehmen oft vor der Kuh fürchten, die gerade durch das publizistische Dorf getrieben wird. Mal war es die Internet-Kriminalität, mal die Industriespionage, mal waren es die Plagiate aus China. Keine Frage, all diese Fälle gibt es und sie können ganze Wirtschaftszweige aber nur jeweils ganz bestimmte bedrohen. Die durch Befragungen empirisch messbaren, tatsächlich entdeckten Delikte sind in ihrer großen Mehrzahl hingegen viel bodenständiger. Da verlieren kleine Mitarbeiter, häufiger aber Führungskräfte, jeden Blick für die Grenze zwischen Mein und Dein und haben irgendwann sichtlich gar kein Unrechtsbewusstsein mehr. Diese fallen im Unternehmen überhaupt nicht auf. Solche Geschichten haben wir in einem eigens erstellten Artikel in dieser Ausgabe der tipps&trends gesammelt. Gelegenheit (Innere) Rechtfertigung Nicht nur, weil sich Berichte dieser Art so spannend lesen, sondern weil die Frage doch sein muss, warum die Täter nicht auffallen? Rückblickend betrachtet zeigt sich nämlich fast immer, dass es viele 4 tipps&trends Dezember 2007

5 objektive Alarmsignale gab, die für sich genommen zwar kein Beweis sind, aber zur Aufmerksamkeit hätten Anlass geben müssen. Diese werden meist erst im Nachhinein betrachtet und in Unternehmen durchaus erkannt. Unsere Erfahrung lehrt: Bei kleinen Fischen haben es hinterher alle irgendwie gewusst, aber nichts gesagt. Und bei den großen Fischen, etwa eine besonders wichtige Persönlichkeit in einer Organisation, für die selbstverständlich die Unschuldsvermutung gilt oder in Fällen in denen besonders viele Personen betroffen sind, ist wiederum alles ganz anders. Denn für die Betroffenen und ihre Umwelt kann es sich nur um das Ergebnis einer Verschwörung oder um gerechtfertigte Handlungen drehen, weil solche eben üblich sind. Von Rückgrat und Beweglichkeit Was lernen wir daraus? Erstens, dass es Rückgrat braucht, um unrechte Machenschaften als solche zu bezeichnen und sie dementsprechend auch zu verfolgen. Das kommt nicht von selbst, es braucht dazu eine Kultur der kritischen Offenheit, die nur entsteht, wenn sie täglich vorgelebt wird. Und zweitens, dass die Frage, was strafrechtlich relevant ist, nur eine Seite ist. Die Frage, was anständig oder unanständig ist, aber die andere. Natürlich berühren sich beide Aspekte. Aber nicht alles, was unanständig sein mag, ist strafrechtlich ahndbar. Wir beobachten im Rahmen der Global Economic Crime Survey aber vor allem in unserer Prüfungs- und Beratungspraxis, dass sich die Wertmaßstäbe betreffend anständig oder unanständig seit einigen Jahren verschieben. Diese Verschiebungen sind zum Teil aber gegenläufig. Die Änderungen in Werten und Grundhaltungen scheinen vielfältige Ursachen zu haben. Manchmal wird wohl auch ein gutes oder zumindest gut getarntes Stück Scheinheiligkeit zu uns herüberschwappen. Nichts desto trotz, wenn ein Unternehmen, so unwahrscheinlich ihm das auch erscheinen mag, plötzlich in negativem Licht in der Öffentlichkeit erscheint, kann sich der Reputationsschaden jenseits in Zahlen messbarer Grenzen bewegen. Großer Prozess und einfache Regel Wenn Sie nun für Ihr Unternehmen Schlimmes befürchten und sich schützen wollen, besteht Handlungsbedarf. Was können Sie tun? Dazu gibt der Artikel auf Seite 8 Hilfestellung für den Umgang mit sogenannten Fraud-Risiken, also der Gefahr aus Wirtschaftskriminalität. Dabei geht es uns im Kern um die Aufforderung, dass kleine wie große Unternehmen, mit denen für ihre Größe jeweils adäquaten Mitteln, im Rahmen ihres Risikomanagements, sei es intuitiv oder bis in seine kleinsten Verästelungen institutionalisiert, die Risiken und Chancen aus nicht akzeptierten Verhaltensweisen in ihr Risikokalkül einbeziehen. Pricewaterhouse Coopers hat auch nicht den Stein der Weisen, um Ihnen in jedem Fall ex cathedra vorgeben zu können, wo die Grenze zwischen sozial Akzeptiertem, ja erforderlichem Entgegenkommen und verwerflicher Bestechlichkeit liegt. Wir können aber aufgrund der Erfahrung mit unseren Klienten mit Ihnen Schritte und Fortschritte erarbeiten. Im Zweifel gilt KKK Kalender, Kuli, Krempel. Darüber hinaus finden Sie in diesem Heft Artikel über die aktuellen Entwicklungen in den Gebieten Accounting, Prüfung, Steuern und Recht. Unsere Empfehlung: Lesen Sie diese Beiträge auch aus der Perspektive der Rechtschaffenheit, der Verantwortung für Corporate Governance, sinnvoller interner Kontrolle und besonderer Aufmerksamkeit für Unregelmäßigkeiten. dorotea.rebmann@at.pwc.com 4-Phasen Modell zur Prävention, Aufdeckung, Ermittlung von und Reaktion bei Betrug Ermittlung Aufdeckung Betrug Prävention Reaktion Dezember 2007 tipps&trends 5

6 Schwerpunktthema PwC Studie zur Wirtschaftskriminalität Manager beziehen Position Wirtschaftskriminalität ist eine weit verbreitete Gefahr für Unternehmen quer über alle Branchen hinweg. Dabei wird das Risiko oft nicht so ernst genommen, wie es eigentlich sein sollte. Im Rahmen der vierten PwC Global Economic Crime Survey (GECS 2007) wurden weltweit über Führungskräfte, die sich in ihrem Unternehmen für den Themenbereich Kriminalprävention und -aufklärung zuständig erklärten, darunter 87 aus Österreich, interviewt. Die Ergebnisse der Studie zeigen, dass Wirtschaftskriminalität ein Thema ist, mit dem sich mehr als ein Drittel der Führungskräfte in Österreich zu beschäftigen hat. Dies trifft in den letzten beiden Jahren verstärkt wegen mehrerer Anlassfälle zu. Aus globaler Sicht und in Westeuropa war dies noch häufiger der Fall. Drohende Delikte Allen voran sind in Österreich Vermögensdelikte mit 28 Prozent am häufigsten, was im internationalen und westeuropäischen Durchschnitt liegt. Die zweitgrößte Gefahr sehen 23 Prozent der Führungskräfte darin, in den nächsten zwei Jahren Opfer von Korruption und Bestechung zu werden. Tatsächlich lag dieser Satz in den letzten beiden Jahren nur bei sieben Prozent, 2005 lag der Wert noch bei 15 Prozent. Möglicherweise ist die Angst, Opfer zu werden, größer als die tatsächliche Gefahr. Dem steht jedoch Jeder fünfte Manager wird zur Bestechungsgeldzahlung aufgefordert gegenüber, dass 19 Prozent der Befragten meinen, in den letzten zwei Jahren aufgefordert worden zu sein, Bestechungsgelder zu zahlen. Hier kann es sich also lohnen, auf der Hut zu sein. Keine besondere Bedrohung sehen die Führungskräfte in den kommenden zwei Jahren bei Bilanzfälschung. Dies entspricht dem Wert der Umfrage 2005, vermag aber angesichts aktueller Fälle in Österreich zu überraschen. Diese Gefahr wird im westeuropäischen und internationalen Durchschnitt, ebenso wie schon in der Umfrage 2005, etwas höher bewertet. Das hat vielleicht damit zu tun, dass in größeren und international tätigen Unternehmen das Bewusstsein für korrekte Finanzberichterstattung in den letzten Jahren erheblich angestiegen ist. Beachtliche Schäden Die aufgedeckten Schäden haben finanzielles Gewicht. In absoluten Zahlen mussten allein die befragten österreichischen Unternehmen in den letzten zwei Jahren einen durch Wirtschaftsdelikte verursachten Gesamtschaden von 20 Mio. EUR hinnehmen. Zum Vergleich erreicht der Gesamtschaden in Westeuropa 800 Mio. und weltweit drei Mrd. EUR. Mit einem Volumen von 12,8 Mio. EUR rührt ein Großteil der Schäden in Österreich von Vermögensdelikten her. Danach folgen mit 4,7 Mio. EUR Schäden aufgrund von Korruption und Bestechung. Beachtlich sind die indirekten Kosten, die solche Delikte nach sich ziehen, etwa Kosten für Rechtsberatung und -verfolgung, für Untersuchungen und für Stakeholder Management. Hier wurde von den befragten heimischen Führungskräften eine Gesamtsumme von etwa 7,5 Mio. EUR genannt. In Westeuropa erreichten diese Kosten 203,4 Mio. und weltweit 750 Mio. EUR. Vom Täter selbst ist meist nicht viel zu holen. Dieser hat den von ihm verursachten Schaden nicht einmal in einem Drittel der Fälle wieder gut gemacht. Wenig Verlass ist auch auf Versicherungen: Über 80 Prozent der Befragten geben an, keinerlei Schadenersatz von Versicherungen erhalten zu haben. Das deckt sich auch mit den internationalen und westeuropäischen Ergebnissen. Der finanzielle Schaden ist aber noch nicht alles. Auch wenn indirekte Schäden, wie Schädigung des Markennamens, Beeinträchtigung der Arbeitsmoral im Unternehmen und des Ansehens des Unternehmens bei Aufsichts- oder Regulierungs 6 tipps&trends Dezember 2007

7 behörden oder Auswirkungen auf den Aktienwert im Gegensatz zur Umfrage im Jahr 2005 als relativ gering eingestuft wurden, sind sie nicht zu vernachlässigen. Ein angekratztes Image ist oft schwer wieder los zu werden. Schockierendes Täterprofil Die PwC Studie zeigt auch, dass die Hauptgefahr nicht von organisierten Banden ausgeht, sondern dass der Täter sehr häufig aus dem eigenen Unternehmen stammt. Der typische Täter kommt oft aus dem oberen oder mittleren Management, ist zwischen 31 und 50 Jahre alt, nicht akademisch gebildet und männlich. Er ist seit mehr als sechs Jahren im Unternehmen tätig und bekleidet seit sechs bis zehn Jahren die selbe Position. Dies entspricht kriminologischen Studien, nach welchen der typische Wirtschaftsstraftäter sozial unauffällig und schwer zu identifizieren ist. Erst am zweithäufigsten unter den Verdächtigen sind Lieferanten oder Personen, die in gar keiner offiziellen Beziehung zum Unternehmen stehen. In 77 Prozent der Fälle, bei welchen ein externer Täter beteiligt war, stammte dieser aus dem Ausland. Das liegt weit über dem westeuropäischen und internationalen Durchschnitt. Die genaue Herkunft des ausländischen Täters ist stark von der Art des Wirtschaftsdeliktes abhängig. Bei Falschbilanzierung sind Westeuropa, außer Deutschland und Großbritannien, die wichtigsten Herkunftsländer. Bei Korruption und Bestechung sind russische und chinesische Täter führend, bei Geldwäsche wieder Westeuropa, außer Deutschland und Russland, bei der Verletzung geistigen Eigentums dominiert China. Die Motivation für die Tat vermuteten die Befragten meist in aufwändigem Lebensstil, in mangelndem Werte- und Unrechtsbewusstsein und in finanziellem und materiellem Anreiz. Auch dies entspricht einer der wesentlichen kriminologischen Grundthesen. Demnach werden Wirtschaftsdelikte begangen, wenn in der Person des Täters drei Faktoren zusammentreffen. Dies gibt das Betrugsdreieck fraud triangle wieder (siehe Grafik Seite 4). Zu den Faktoren zählen die günstige Gelegenheit, wie etwa der Mangel interner Kontrollen ebenso, wie ein Anreiz zur Begehung des Deliktes. Als dritter Faktor greift, dass die Tat vor sich selbst gerechtfertigt werden kann. Dies trifft etwa bei mangelndem Unrechtsbewusstsein zu. Im internationalen Vergleich werden Delikte überdurchschnittlich häufig aufgrund von unternehmensinternen Hinweisen aufgedeckt. Die interne Revision oder externe Hinweise sind in Österreich im Gegensatz zum Rest der Welt oder zu Westeuropa aber keine bedeutsame Informationsquelle. Tätern konsequent begegnen Am häufigsten werden neben Strafverfolgungsbehörden, wie Polizei und Staatsanwaltschaft, interne Stellen mit der Untersuchung der Vorkommnisse betraut. Auch interne Rechtsabteilungen und externe Rechtsanwälte werden als kompetent für die Untersuchung von Wirtschaftsdelikten betrachtet. Die PwC Studie gibt Auskunft über die rechtlichen Konsequenzen, mit denen ein Täter rechnen muss. Die Tendenz zur Erstattung einer Strafanzeige ist steigend und liegt derzeit bei 63 Prozent lag dieser Satz noch bei 40 Prozent. Damit ist der Anteil in Österreich größer als im westeuropäischen Schnitt und liegt deutlich über dem internationalen Durchschnitt. Weitere Folgen sind zivilgerichtliche Verfahren, die Beendigung einer Geschäftsbeziehung oder des Arbeitsverhältnisses. Aus kriminalpräventiven Gründen ist der Anstieg der Strafanzeigen zu begrüßen, denn das Risiko, erneut Opfer auch interner Wirtschaftskriminalität zu werden steigt, wenn Delikte nicht konsequent verfolgt werden. In 17 Prozent der Fälle blieb der Täter jedoch ungestraft, weil das Unternehmen gar nichts unternahm. Im Jahr 2005 wurde hingegen nur in etwa jedem zehnten Fall keine Verfolgungshandlung gesetzt. Ein Unternehmen sollte sich vor solchen Angriffen möglichst gut schützen. Eine Aufgabe, der man sich in Österreich nicht gerne stellt. Der überwiegende Teil der befragten Führungskräfte gibt an, gar keine besonderen Schutzmaßnahmen zu planen. Wenn überhaupt Maßnahmen, wie die Verbesserung des internen Kontrollsystems, die Einführung von Compliance-Programmen zur Einhaltung von Regeln oder die Aufstellung eines Code of Conduct, ergriffen werden, dann ist der Grund dafür meist eine gesetzliche Anordnung, nicht jedoch eigener Antrieb resultierend aus einem aktiven Risikomanagement. Immerhin sind die befragten Führungskräfte mehrheitlich der Meinung, dass sie ausreichend Kenntnis über die Gründe von Wirtschaftsdelikten, über die relevante Gesetzeslage und über Möglichkeiten der Prävention haben. Sollten Sie dennoch Fragen haben unsere Spezialisten beraten Sie gerne. Mehr über die Ergebnisse der PwC Global Economic Crime Survey 2007 finden Sie unter Sollte Ihr Interesse an diesem Thema geweckt worden sein, laden wir Sie ein an unserer Diskussionsrunde Wie schütze ich mein Unternehmen vor Wirtschaftskriminalität? am 28. Jänner teilzunehmen. Dezember 2007 tipps&trends 7

8 Schwerpunktthema Schutz vor Tätern im eigenen Kader Unternehmerischer Selbstschutz in Form von Fraud-Risk-Management ist gefragt. Welche Maßnahmen das Mangement setzen sollte, um dem Problem Wirtschaftskriminalität entgegen zu treten. Die Verantwortung des Managements ist so facettenreich wie die Komplexität der Fragestellungen, mit denen es tagtäglich konfrontiert ist. Wirtschaftsskandale, wie Enron oder Parmalat, führten in den letzten Jahren zu immer mehr Regelwerk und Verantwortung für Führungskräfte. In einer globalisierten Welt, in der alles unternehmerische Handeln letztlich auf Wettbewerb ausgerichtet ist, laufen Unternehmen und Mitarbeiter immer öfter Gefahr, Grenzen zu überschreiten. Jene Grenzen sichtbar zu machen und auf Grenzgänge zu reagieren, beides liegt im Verantwortungsbereich von Vorstand und Aufsichtsrat. Proaktive Organisationsstruktur Die Komplexität von Fraud-Risk- Management liegt im Zusammenspiel rechtlicher, wirtschaftlicher, soziologischer sowie technologischer Komponenten. Gesetze geben den allgemein gültigen Rahmen vor, der mit unternehmerischen Inhalten zu füllen ist. Gesetzeskonformes Handeln ist Voraussetzung für die Realisierung betriebswirtschaftlicher Zielvorgaben, wie etwa Gewinnerzielung oder Umsatzwachstum. Die Hauptaufgabe des Managements besteht entsprechend den individuellen Zielsetzungen darin, den rechtlichen Nachweisliche Malversionen müssen Konsequenzen haben Rahmen mit den ökonomischen, soziologischen sowie technologischen Disziplinen abzustimmen. Im Soll steht eine Organisationsstruktur, die nicht nur rechtliche, sondern sämtliche Kriterien erfüllt. Umgemünzt auf den Aufgabenbereich des Fraud-Risk-Managements bedeutet dies, dass eben diese Organisationsstruktur proaktiv an die Prävention wirtschaftskrimineller Handlungen herangeht. Dadurch bleibt die Integrität des Unternehmens am ehesten gewahrt. An den Schnittstellen, an welchen unternehmerisches Handeln nach Außen hin sichtbar wird, steigt das Betrugsrisiko exorbitant. Um dem entgegenzuwirken, werden potenzielle Risken aus Handlungen zu Lieferanten und Kunden, zum Kapitalmarkt sowie zu den Gesellschaftern ins Auge gefasst. Management als Vorbild Nicht in Vergessenheit geraten darf, dass unternehmerisches Handeln immer mit persönlichem Handeln einhergeht. Corporate Governance sowie ein Code of Conduct stellen verbindliche Verhaltensregeln für sämtliche Mitarbeiter auf, die auf jeder Hierarchiestufe gelebt werden müssen, um ihre Wirkung zu entfalten. Gerade den Managern kommt dabei wegen ihrer Vorbildfunktion nach innen und außen eine tragende Rolle zu. Überwachung der Prozesse Zugang zu Information ist heute mehr denn je Voraussetzung für wirtschaftliches Überleben. Die Informationstechnologie hat Eingang in nahezu alle Geschäftsprozesse gefunden. Dadurch sind auch Rückschlüsse auf verschiedene, erst durch IT möglich gewordene fraudulente Handlungen, wie Kreditkarten- oder Internetbetrug, möglich. Je höher die Qualität der informationstechnologischen Infrastruktur eines Unternehmens ist, desto besser ist es für die stetig verändernden Anforderungen gerüstet. Die Einführung eines funktionierenden internen Kontrollsystems dient hier als bestes Beispiel. Maßnahmen zur Früherkennung von Entwicklungen, die für das Unternehmen maßgeblich sind, ein wirksames Überwachungssystem und ein aktives Risikomanagement sind unabdingbar. Jedoch bleibt sämtliche Präventionsarbeit ohne Erfolg, wenn nachweisliche Malversationen zu keinen Sanktionen führen. Nur durch das perfekte Zusammenspiel von Vorbeugung und Heilung kann Wirtschaftskriminalität im Zaum gehalten werden. 8 tipps&trends Dezember 2007

9 Schwerpunktthema Weitmaschiges Netz bietet Dieben Gelegenheit Wahre Geschichten, die das Wirtschaftsleben schreibt: Wie unterschiedliche Versuchungen in der Praxis in Straftaten münden und in Unternehmen vermeidbare Schäden anrichten. Wenn Mitarbeiter und Manager auf Abwege geraten, kann dies in Wirtschaftskriminalität münden. Darunter werden Handlungen verstanden, die mit Pflichtverletzungen gegenüber dem Unternehmen einhergehen. Sie werden zum Zweck der Bereicherung begangen und sind gegen die finanziellen Interessen des Unternehmens gerichtet. Vor allem auf internationaler Ebene hat sich dafür der Sammelbegriff Fraud herausgebildet. Mit folgenden Praxisbeispielen wollen wir den Facettenreichtum von Betrug veranschaulichen. Bilanzmanipulation Bilanzmanipulation umfasst Fälle von beabsichtigt falschen Angaben einschließlich dem Weglassen von Beträgen oder Angaben, um die Adressaten der Rechnungslegung oder des Jahresabschlusses zu täuschen. In der Praxis kann dabei folgendes Szenario eintreten: Der seit vielen Jahren für einen Getränkehersteller tätige Max Durst schaffte es fünfmal in Folge unter die Top Hundert Manager im Ranking einer renommierten Wirtschaftszeitschrift. Als würde diese beeindruckende Bilanz nicht schon der Ehre genügen, strebte Herr Durst eine Position unter den ersten drei an. Denn diese versprach auch einen hoch dotierten Geldpreis. Das kam dem großen Gelddurst von Herrn Durst gerade recht, denn seine aus einer Spielsucht resultierenden Schulden hatten sich zu einem wahren Berg angehäuft und in eine Ehekrise gemündet. Besessen von seinem Traum, für dessen Verwirklichung eine schier unmöglich hohe Umsatzsteigerung gegenüber den ohnehin schon hoch gesteckten Unternehmenszielen erforderlich war, verbrachte er Tag und Nacht im Büro. Wie sich herausstellte, gaben auch weitere Gründe den Ausschlag für seinen vermeintlichen Fleiß. Denn zu allem Übel hatte er eine Liaison mit einer Kollegin aus der Buchhaltung angefangen. Als seine Frau davon erfuhr, zog sie einen Schlussstrich und reichte die Scheidung ein. Der immer stärker werdende Druck bewog Herrn Durst dazu, verschiedenen Kunden unautorisierte Rabatte für mengenreiche Produktbestellungen zu gewähren. Als zusätzlichen Anreiz räumte er ein sechsmonatiges Rückgaberecht ein. Dadurch würden die Umsätze kräftig steigen, der Preis wäre ihm sicher und seine Geldprobleme würden sich in Nichts auflösen. Die ihm zugetane Buchhalterin sorgte für die entsprechende Verbuchung, so dass die Geschäftsführung von dieser Verkaufspraxis nichts erfuhr. Die Abschlussprüfer bereiteten ihm kein großes Kopfzerbrechen, war er doch selbst zu Beginn seiner Karriere im Unternehmen der Prüfer beschäftigt. Doch die Rechnung ging nicht auf. Speziell geschulte Mitarbeiter der Prüfungsgesellschaft, mitunter sensibilisiert durch die großen Wirtschaftsskandale der letzten Jahre, entdeckten Ungereimtheiten bei der periodengerechten Verbuchung und konfrontierten damit den Vorstand. Diesem war die Erfolgsstory des Herrn Durst schon seit längerem suspekt. So wurden der Manager und die Buchhalterin nach deren umfassendem Geständnis fristlos vor die Tür gesetzt. Die Betroffenen sehen einander nur noch vor Gericht. Vermögensmissbrauch Die zweite Geschichte behandelt ein Beispiel für ein Vermögensmissbrauchsdelikt. Darunter wird die Entwendung oder die unberechtigte Nutzung von Vermögen oder Ressourcen des Unternehmens durch Mitarbeiter verstanden. Einer der leitenden Mitarbeiter eines Unternehmens aus der Zuckerindustrie, Manfred Süß, bereiste alle möglichen Winkel der Welt, um den Vertrieb der gesamten Produktpalette seines Arbeitgebers weiter voran zu treiben. Durch die anstehende Hochzeit seiner Tochter und die Dezember 2007 tipps&trends 9

10 Einsicht über die nicht allzu gut verlaufenden Geschäfte in den neuen Märkten, die ihm eine schöne Provision hätten bescheren sollen, sah er sich gezwungen, vom Pfad der Tugenden abzuweichen. Erstmalige Unregelmäßigkeiten entdeckte eine Mitarbeiterin aus der internen Revision, die bei einer Standardprüfung der Abrechnung von Firmenkreditkarten eine außergewöhnlich hohe Anzahl von Abbuchungen auf der Kreditkarte von Herrn Süß entdeckte. Flugticket-Trick Eine Reihe von Flugtickets, die von immer derselben Airline direkt von der Kreditkarte abgebucht worden war, tauchte mit derselben Nummer in den Reisekostenabrechnungen auf. Unmittelbar nach Zustimmung des Leiters der internen Revision und der Information an den zuständigen Vorstand überprüften mehrere Mitarbeiter der Revisionsabteilung die gesamte vorliegende Dokumentation an Reisekostenbelegen von Herrn Süß. Es stellte sich heraus, dass er für zahlreiche Reisen in den letzten vier Monaten jeweils zwei Flugtickets gekauft hatte. Mindestens 14 Tage vor Antritt einer Flugreise kaufte Herr Süß ein Ticket für eine entsprechende Strecke. Er beschaffte sich den jeweils billigsten Flug, der zu haben war. Vor dem Tag seiner Abreise kaufte er ein weiteres Ticket zur selben Destination, wohl wissend, dass er enorme Aufschläge für ein so kurzfristiges Ticket bezahlen musste. Für die tatsächlich absolvierten Flüge verwendete er die billigen Tickets, währenddessen er die teuren Tickets an die Fluggesellschaft retournierte und sich den Betrag gutschreiben ließ. Die Kaufbelege für die teuren Tickets behielt er zurück, um sie später bei der Reisekostenabrechnung als Beilage anzuhängen. Der unmittelbare Vorgesetzte von Herrn Süß hielt große Stücke auf ihn und zeichnete jede vorgelegte Reisekostenabrechnung ab. Bewaffnet mit Beweisen für einen Vermögensmissbrauch jenseits von EUR innerhalb von nur vier Monaten konfrontierte der Vorstand Herrn Süß schließlich mit den Verdächtigungen. Nach dessen umfassendem Geständnis und der Einwilligung, die betrügerisch erlangten Gelder zurückzubezahlen, wurde Herr Süß sofort entlassen. Für die interne Revision war dieser Vorfall Auslöser für eine firmenweite Untersuchung, in der sämtliche Reisekostenabrechnungen von allen in Frage kommenden Mitarbeitern mit dem Ergebnis durchleuchtet wurden, dass Herr Süß kein Einzelfall war und die vorgesehenen Kontrollen nicht funktionierten. Korruption Im dritten Praxisbeispiel wird ein Fall von Korruption dargestellt. Darunter werden Fälle verstanden, in denen die Kompetenzen für Geschäftstransaktionen zur Erzielung von nicht autorisierten Vermögensvorteilen missbraucht werden. In einem Telekommunikationsunternehmen mit rund dreihundert Mitarbeitern war Anna Klingler in der Human Resources Abteilung beschäftigt und unter anderem für Mitarbeiterkonditionen aller Art zuständig. Alljährlich gab es Mitarbeiterbefragungen, um Angebote entsprechend der Nachfrage abzustimmen. Über Jahre hinweg waren eindeutige Tendenzen erkennbar. Mitarbeiter wollen gut und billig essen, einkaufen und auf Urlaub fahren. Bescheiden wie Frau Klingler war, tendierte sie selbst bloß zu gutem Essen. So fokussierte sie anfänglich sämtliche Gasthäuser im nahen Umkreis des Unternehmens und holte mehr schlecht als recht Gezielte Präventionsarbeit lässt dem Betrug nur wenig Chancen Angebote ein, wobei eines davon ganz und gar unmoralisch war. Sollten mehr als dreißig Mitarbeiter pro Tag in der Kantine des benachbarten Unternehmens ihr Mittagsmahl einnehmen, würde sie selbst nichts für ihr Essen bezahlen und noch dazu fünf Prozent des zusätzlichen Umsatzes kassieren. Frau Klingler, die sich schon seit längerer Zeit in ihrem Unternehmen übergangen fühlte, entschloss sich etwas zurückzuholen und willigte ein. Sämtliche anderen Angebote ließ sie unberücksichtigt und stellte die Nachbarskantine als neueste Errungenschaft vor. Soweit es ihr möglich war, kündigte sie bereits bestehende Übereinkommen mit anderen Gastronomie-Unternehmen. Um von ihren Machenschaften abzulenken, akquirierte sie eine Reihe zusätzlicher Kooperationspartner in der Tourismusbranche und im Handel, sodass das Thema mit der Nachbarskantine zwar merkwürdig anhaftete, jedoch niemand lästige Fragen stellte. Die Vereinbarung von Frau Klingler flog deshalb auf, weil der Betreiber der Nachbarskantine unvorhergesehen verstarb und dessen Nachfolger bei der Leiterin der Personalabteilung anrief, um die Geschäfte in Zukunft in eine korrekte Form zu bringen. Auf Nachfrage erzählte er, dass verschiedene Ungereimtheiten in der Buchhaltung seines Vorgängers auftauchten. Die Personalleiterin übertrug die Verantwortung sofort der internen Revision, die Kontakt mit ehemaligen Gastronomie-Unternehmen aufnahm. Wie viel Geld Frau Klingler dadurch verdient hat, ist im Nachhinein nicht mehr konkret nachvollziehbar. Als Frau Klingler mit der Sachlage konfrontiert 10 tipps&trends Dezember 2007

11 wurde, gestand sie ihr Fehlverhalten nur insoweit ein, als sie sich ihren angemessenen Lohn eben wo anders geholt habe, woraufhin sie fristlos entlassen wurde. Ein Gerichtsverfahren ist anhängig. Richtige Prävention Wie hätten solche Vorfälle vermieden werden können? Bei der Bekämpfung von Betrug lässt sich feststellen, dass vor allem gezielte Präventionsarbeit einen wesentlichen Beitrag dazu leistet, dass Fraud im Unternehmen erst gar nicht begangen wird. Damit werden nicht nur Verstöße sondern auch Aufwendungen aus entsprechenden Schäden hintangehalten. Zusätzlich spart man sich die Kosten für die Sachverhaltsermittlung sowie die entsprechende Ahndung des Missstandes. In der Präventionsphase werden vor allem drei Schlüsselfaktoren, die Teile des Fraud Triangle, berücksichtigt. Vorrangig greift ein subjektiv empfundenes, nicht mit anderen kommunizierbares, finanzielles Bedürfnis. Dieses Verlangen korreliert mit einer subjektiv empfundenen Gelegenheit, wobei das daraus resultierende gegenwärtige und zukünftige Handeln noch einer persönlichen Rechtfertigung bedarf. Sorgfältige Ursachenforschung Voraussetzung für die Prävention ist eine sorgfältige Analyse möglicher Ursachen. Wirtschaftlicher, sozialer oder familiärer Druck stellen jene Parameter dar, die maßgeblich für wirtschaftskriminelle Handlungen sein können. Erst unter psychischer Belastung sucht der Täter eine Schwachstelle im Unternehmen, die geeignet ist, ihm eine Gelegenheit zu bieten. Um diversem Druck vorzubeugen, sollten Mitarbeiter in speziellen Schulungen darauf vorbereitet werden, welches Verhalten in Krisensituationen angemessen ist. In Trainings werden Mitarbeiter nicht nur sensibilisiert, sondern auch mit dem Instrumentarium im Umgang mit Verstößen vertraut gemacht. Unterstützung vom Unternehmen stärkt Loyalität zum Unternehmen und schafft eine positive Unternehmenskultur. Die Führungsetage hat hier aufgrund ihrer Vorbildwirkung besondere Verantwortung. Zusätzlich kann ein Verhaltenskodex helfen, die zu lebenden Unternehmenswerte zu vermitteln. Durch die Installation eines Sorgentelefons oder eines Ombudsmannes bekommen verantwortungsbewusste Mitarbeiter die Möglichkeit, Informationen über Missstände an die geeignete Stelle weiterzuleiten. Damit Gelegenheiten überhaupt ausbleiben, werden Schwachstellen ermittelt und frühzeitig eliminiert. Auch die tatsächliche Wirksamkeit von Kontrollen sollte in regelmäßigen Abständen überprüft werden. Proaktive Prüfungen durch die interne Revision können dazu geeignet sein, potenzielle Täter wegen der höheren Entdeckungswahrscheinlichkeit abzuschrecken. Konsequenzen ziehen Sollte es trotz aller Vorkehrungen zu einem Fraud-Vorfall kommen, ist das Unternehmen gut beraten lückenlose Aufdeckungsarbeit zu leisten. In einer ersten Phase richtet sich die Arbeit gezielt auf die Identifizierung von Warnhinweisen. Sobald sich Verdächtigungen erhärten, beginnt die Ermittlungsphase. Dabei wird der Sachverhalt genau überprüft, damit Fragen wie Schadenersatzansprüche, arbeitsrechtliche Maßnahmen sowie zukünftige Präventionsmaßnahmen beantwortet werden können. Bausteine des ganzheitlichen Konzepts zur Vorbeugung von Verstößen nach W. S. Albrecht und C. A. Albrecht Unternehmenskultur 2. Gestaltung eines positiven Arbeitsklimas 3. Entwicklung eines Verhaltenskodex 4. Mitarbeiterprogramme Quelle: Fraud Examination and Prevention 1. Einstellung und Training von Mitarbeitern 9. Sorgentelefon Eliminierung von Gelegenheiten 5. Angemessene und wirksame Kontrollen 6. Interessenskollisionen entgegentreten 7. Hinweis an Vertragspartner 8. Sozialverhalten der Mitarbeiter 10. Ausbau der Erwartung von Konsequenzen 11. Proaktive Prüfungen Dezember 2007 tipps&trends 11

12 Schwerpunktthema Abschlussprüfer und Wirtschaftskriminalität Abschlussprüfer sind mit vielen Formen von Wirtschaftskriminalität konfrontiert. Lesen Sie, womit sich der Abschlussprüfer bei Verstößen gegen das Gesetz auseinander zu setzen hat. Angesichts von Bilanzskandalen stellt man sich auch in Österreich die Frage, welche Rolle der Abschlussprüfer bei Wirtschaftskriminalität spielt. Dabei sind zwei Bereiche von Bedeutung: Was ist im Rahmen von Abschlussprüfungen zu tun und wie ist mit kriminellen Tatsachen umzugehen? Der Fachsenat für Unternehmensrecht und Revision der Kammer der Wirtschaftstreuhänder hat daher bei der Überarbeitung des bisherigen Fachgutachtens über die Durchführung von Abschlussprüfungen (KFS/PG 1) Anfang des Jahres auch dieses Thema in das Fachgutachten aufgenommen. Dabei hat er das Rad nicht neu erfunden, sondern die wesentlichen Aussagen der internationalen Prüfungsstandards International Standards on Auditing (ISA) übernommen. Grenzen der Sicherheit und Richtigkeit Ziel der Tätigkeit des Abschlussprüfers ist, im Bestätigungsvermerk ein hinreichend sicheres Urteil darüber abzugeben, ob der Rechnungsabschluss des Unternehmens in allen wesentlichen Punkten den gesetzlichen Vorschriften und ergänzenden Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages bzw. der Satzung entspricht. Der Abschluss hat ein möglichst getreues Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln, und der Lagebericht muss in Einklang mit dem Rechnungsabschluss stehen. Sobald es der Abschlussprüfer allerdings mit Wirtschaftskriminalität zu tun hat, werden die möglichen Grenzen der Sicherheit und Richtigkeit seines Prüfungsurteils sichtbar. Der Fachsenat stellt klar und deutlich fest, dass bei Abschlussprüfungen keine absolute Sicherheit darüber erreicht werden kann, dass der geprüfte Rechnungsabschluss keine wesentlichen Fehldarstellungen enthält. Fehldarstellungen können auf unbeabsichtigten oder beabsichtigten Fehlern beruhen. Bei beabsichtigten Fehlern, in den ISAs als fraud bezeichnet, wird wiederum zwischen Bilanzfälschungen und Malversationen unterschieden. Bilanzfälschungen sind Verstöße gegen anzuwendende Rechnungslegungsvorschriften, die zu einer Fehldarstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage führen. Malversationen sind hingegen sonstige Verstöße, die sich auch auf die Vermögens- und Ertragslage eines Unternehmens auswirken. Das Verhalten ist aber nicht primär auf die Fehldarstellung des Rechnungsabschlusses gerichtet. Unter Malversationen fallen etwa Diebstahl, Veruntreuung, Betrug und Untreue. Sind die Malversationen in den Büchern korrekt erfasst, ist möglicherweise keine Fehldarstellung des Rechnungsabschlusses gegeben. Verantwortet der Abschlussprüfer Bilanzfälschungen? Der Fachsenat hält fest, dass ein Fehlverhalten des Abschlussprüfers nur dann vorliegen kann, wenn er die in dem Fachgutachten enthaltenen Regeln für die Durchführung von Abschlussprüfungen nicht beachtet und er die im Fachgutachten geforderten Maßnahmen und Handlungen nicht durchführt. Weiters wird klargestellt, dass die Verantwortung für die Verhinderung und Aufdeckung von Verstößen durch Mitarbeiter bei den gesetzlichen Vertretern eines Unternehmens liegt. Diese haben hiezu organisatorische Maßnahmen, insbesondere ein geeignetes internes Kontrollsystem einzuführen und aufrecht zu erhalten. Ein solches System kann zwar die Gefahr des Auftretens von Verstößen vermindern, aber nicht völlig ausschließen. Die gesetzlichen Vertreter eines Unternehmens haben dem 12 tipps&trends Dezember 2007

13 Abschlussprüfer auch schriftlich zu erklären, dass sie ihm alle festgestellten oder vermuteten Gesetzesverstöße, die einen wesentlichen Einfluss auf den Rechnungsabschluss und das Prüfungsurteil des Abschlussprüfers haben können, mitgeteilt haben, denn der Abschlussprüfer ist für die Verhinderung von Verstößen bei der Gesellschaft nicht verantwortlich. Seine Pflicht besteht darin, die gesetzlichen Vertreter des geprüften Unternehmens über festgestellte Mängel bei den Vorkehrungen zur Verhinderung von Verstößen zu informieren. Nur wenn diese Mängel wesentliche Auswirkungen auf die Richtigkeit des Rechnungsabschlusses haben könnten, sind möglicherweise zusätzliche Prüfungshandlungen erforderlich. Die Bestimmungen in den International Standards on Auditing der Grundlage für die Regelungen im Fachgutachten sind noch ausführlicher. ISA 240 regelt die Verantwortung des Abschlussprüfers, betrügerische Handlungen ( fraud ) bei Jahresabschlüssen zu berücksichtigen. Im Original heißt es: The auditors responsibility to consider fraud in an audit of financial statements. Wie im Fachgutachten wird auch im Standard klar zwischen Fehldarstellungen im Rechnungsabschluss aufgrund von fraud und jenen anhand von Irrtum ( error ) unterschieden. ISA 240 benennt zwei Arten von Verstößen: die Unterschlagung ( misappropriation of assets ) sowie die Bilanzfälschung ( fraudulent financial reporting ). Letztere kann auf der Manipulation oder Fälschung von Belegen basieren, oder auf der absichtlich falschen Darstellung sowie absichtlichem Auslassen von wesentlichen Geschäftsfällen oder Informationen. Darüber hinaus kommt eine vorsätzliche fehlerhafte Anwendung von Rechnungslegungsgrundsätzen bezüglich Bewertung, Ansatz, Darstellung und Offenlegung als Ursache in Frage. Was ISA 240 auch eindeutig anspricht, ist das Begehen von einer Bilanzfälschung durch Handlungen des Managements, Kontrolle auszuschalten ( management override of controls ). Um das Ergebnis zu optimieren, sind hier Fälle wie die Buchung fiktiver Geschäftsfälle denkbar. Diese Praktik wird insbesondere am Jahresende häufig geübt. Zusätzlich können Schätzungen unzureichend an geänderte Verhältnisse angepasst werden. Betroffen sind davon etwa Rückstellungen oder Wertberichtigungen. Auch ein Auslassen, Vorziehen oder Verzögern der Erfassung wesentlicher Geschäftsfälle ist möglich. Das gilt ebenso für die Nicht-Bekanntgabe oder das Verschweigen von für den Rechnungsabschluss wesentlichen Informationen und für das Tätigen von komplexen Transaktionen, um die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens falsch darzustellen. Auch ISA 240 stellt die unterschiedlichen Verantwortungen und vor allem die klare Trennung in den Vordergrund, einerseits die Verantwortung of those charged with governance, damit sind jedenfalls die gesetzlichen Vertreter und die Mitglieder des Aufsichtsrates gemeint, und andererseits die des Abschlussprüfers. Risiko senken Der Abschlussprüfer trägt die Verantwortung für die richtige Beurteilung des Rechnungsabschlusses. Er hat das Prüfungsrisiko, auf Verstößen basierende Fehldarstellungen nicht zu entdecken, auf ein vetretbares Niveau zu senken. Dies Bilanzskandale erhöhen die Sensibilität gegenüber den Abschlussprüfern tut er bereits während der Planung und anschließend auch während der Durchführung der Prüfung. Gesetzliche Vertreter und Aufsichtsrat Nach ISA 240 haben die gesetzlichen Vertreter und die Mitglieder des Aufsichtsrates Vorsorge zu treffen, dass betrügerische Handlungen vermieden werden. Dies soll durch die Implementierung und Aufrechterhaltung von internen Kontrollen geschehen, um sicher zu stellen, dass jedenfalls Mitarbeiter keine betrügerischen Handlungen setzen können. Die große Herausforderung bleibt das obengenannte management override of controls. Es geht wohl um die Frage, welche Maßnahmen die gesetzlichen Vertreter und die Mitglieder des Aufsichtsrates setzen sollen, um zu verhindern, dass sie selbst betrügerische Finanzberichterstattung ( fraudulent financial reporting ) begehen? Aufgrund der Normierung in den internationalen und nationalen Prüfungsstandards steht fest, dass dem Abschlussprüfer, der nach sorgfältiger Durchführung der Abschlussprüfung nach den Prüfungsgrundsätzen und steter wachsamer Anwendung seiner berufsüblichen kritischen Grundhaltung ( professional scepticism ) kein Vorwurf gemacht werden kann, professionellen Betrug nicht entdeckt und aufgedeckt zu haben. Solche Verstöße begegnen dem Abschlussprüfer immer wieder, dies vor allem auch bei der Beurteilung der Anwendung des übertriebenen Vorsichtsprinzips nach dem österreichischen Unternehmensrecht. Wann hatten Sie eigentlich zuletzt mit rechtswidrigen Verstößen zu tun? gerhard.prachner@at.pwc.com mirjam.schmidt-karall@at.pwc.com Dezember 2007 tipps&trends 13

14 Schwerpunktthema Wie effizient ist Ihr internes Kontrollsystem? Im Kampf gegen Wirtschaftskriminalität investieren Unternehmen hohe Beträge, um ein internes Kontrollsystem aufzubauen oder zu verbessern. Doch welcher Optimierungsbedarf besteht wirklich? Die aktuelle PwC Studie zur Wirtschaftskriminalität 2007 bestätigt, dass eine enge Kombination der Unternehmenskultur mit dem internen Kontrollsystem (IKS) eines Unternehmens noch immer am besten ist, um rechtswidrigen Verstößen zu begegnen. Aus der Studie geht auch hervor, dass 41 Prozent der Verstöße lediglich durch Zufall entdeckt wurden. Das bedeutet eine Steigerung um sieben Prozentpunkte im Vergleich zur Studie aus Wie kam es zu einer solchen Entwicklung? Der Trend kann mehrere Ursachen haben. Es kann daran liegen, dass viele Unternehmen keine zeitlichen Ressourcen haben, um bereits bestehende Kontrollen zu aktualisieren und kontinuierlich zu verbessern. Oft besteht das Problem, dass interne Kontrollen zwar aufgebaut, aber nicht in den täglichen Geschäftsprozess implementiert werden. Ein weiterer Grund für den rückläufigen Fraud-Entdeckungsgrad durch interne Kontrollen besteht darin, dass Unternehmen zwar viel Geld und Zeit in Kontrollen investieren, während ihr Blick für wesentliche Risiken aber verloren geht. Zwei Schritte vor und einen zurück Das erfordert eine risikoorientierte Unternehmenskultur und ein starkes Internes Kontrollsystem Kontrollen sind zwar vorhanden, werden aber zu wenig genutzt aufzubauen. Nach der Einführung des Kontrollsystems ist es wichtig, wieder einen Schritt zurück zu gehen, um neuerlich den Überblick zu bekommen. Danach sind Kontrollen neu zu überdenken und schrittweise zu optimieren. Wie könnte eine solche Kontrolloptimierung ( Internal Control Optimization ICO ) aussehen? Kontrolloptimierung Zu Beginn einer Kontrolloptimierung steht immer eine Selbsteinschätzung. Hier stellen sich Fragen über Kosten, die Prozesse und Kontrollen verursachen. Weiters ist der Nutzen zu bewerten, der aus internen Kontrollen bezogen wird. Zu überprüfen ist auch, ob die Kontrollen regelmäßig an neue Bedingungen aus dem internen und externen Umfeld angepasst werden und wie viel Aufwand dahinter steckt. Man hat sich auch zu überlegen, wie viele redundante Kontrollen es im Unternehmen gibt. Weitere Fragen dabei: Kann man sich auf die Information der internen Kontrollen verlassen? Wie richtig sind die Informationen? Wie viel Zeit verschlingt die Fehlerkorrektur? Sind im internen Kontrollsystem Maßnahmen nötig, um den Zeitund Kostenbedarf zu reduzieren? Haben Sie trotzdem Sorgen, dass einige der internen Kontrollen ineffizient sind oder zu Ineffizienzen führen könnten, etwa in Form von massivem zeitlichem Aufwand, hohen Kosten oder geringer Entdeckungswahrscheinlichkeit von Fehlern? Jede Kontrolle ist auf ihre Relevanz und den Ressourcenbedarf zu überprüfen. Nur so ist festzustellen, welche Kontrollen die größten Kosten verursachen, obwohl sie nur selten Verstöße aufdecken. Die schrittweise Optimierung Ihres IKS sollte auch folgende Überlegung beinhalten: Gibt es eine automatische, also systemgestützte Kontrolle, die anstatt manueller Kontrolle besser geeignet ist, ein bestimmtes Risiko abzudecken? Oft erfordern automatische Kontrollen wenig Aufwand, sofern es nicht jedes Jahr zu massiven Änderungen im Prozessablauf kommt. Ziel des ICO ist es, die Risiken stets auf aktuellem Stand zu halten und die Kontrollen anzupassen. ICO hilft auch herauszufinden, welche Kontrollen vielleicht zu viel sind, da sie nur ein geringes Risiko abdecken. Überhaupt soll ICO sicherstellen, dass Abläufe effizient abgewickelt werden und dass Mitarbeiter nicht den Großteil Ihrer Zeit mit der Kontrolle des operativen Geschäftes verbringen, statt das Unternehmensergebnis zu verbessern. ICO stellt aber auch sicher, dass Sie als Management gut schlafen können. barbara.giller@at.pwc.com 14 tipps&trends Dezember 2007

15 Recht-Neu Neues aus dem Recht Rom II Meilenstein auf dem Weg zu einem europäischen Rechtsraum Am 10. Juli 2007 wurde die Verordnung über das auf außervertragliche Schuldverhältnisse anzuwendende Recht ( Rom II ) vom Europäischen Parlament verabschiedet und noch im selben Monat im EG- Amtsblatt veröffentlicht. Das Ziel ist die Vereinheitlichung des internationalen Privatrechts für außervertragliche Schuldverhältnisse. Das Internationale Privatrecht eines Staates bestimmt bei Sachverhalten, die eine Verbindung zu mehreren Rechtsordnungen aufweisen, welche Rechtsordnung im Einzelfall anzuwenden ist. Durch Rom II wird nun innerhalb der EU mit Ausnahme Dänemarks nach einheitlichem Recht bestimmt, welche Normen auf außervertragliche Schuldverhältnisse zur Anwendung kommen. Die neue Verordnung enthält eine allgemeine kollisionsrechtliche Regelung, die durch Sonderbestimmungen für spezielle Fallgruppen von unerlaubten Handlungen und in bestimmten Fällen durch Ausweichklauseln, die ein Abweichen von diesen Regeln erlauben, ergänzt wird. Damit wird für Standardfälle Rechtssicherheit hergestellt und bei außergewöhnlichen Ereignissen die notwendige Flexibilität geschaffen, um auch hier eine interessensgerechte Rechtszuweisung zu treffen. Die grundsätzlich ab dem 11. Jänner 2009 anwendbare Verordnung gilt für Schäden (im Sinne von sämtlichen Folgen) aus einer unerlaubten Handlung, einer ungerechtfertigten Bereicherung, einer Geschäftsführung ohne Auftrag oder eines Verschuldens bei Vertragsverhandlungen. Bei unerlaubten Handlungen soll regelmäßig das Recht des Staates zur Anwendung kommen, in dem der Schaden eintrat. Man bezeichnet dies auch als lex loci damni. Bei ungerechtfertigten Bereicherungen, durch die eine Person versehentlich eine Geldzahlung erhält, soll das Recht jenes Staates zur Anwendung kommen, in dem die Bereicherung stattfindet. Rom II ergänzt die Verordnung (EG) vom 22. Dezember 2000 über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen (Brüssel I-VO), die sowohl auf vertragliche als auch auf außervertragliche Schuldverhältnisse anzuwenden ist. Gesellschaftsrechts- Änderungsgesetz 2007 Am 27. September 2007 hat der Nationalrat das Gesellschaftsrechts-Änderungsgesetz 2007 (GesRÄG) beschlossen, das mit 15. Dezember 2007 in Kraft tritt. Der zentrale Teil des GesRÄG 2007 ist die Umsetzung des gesellschaftsrechtlichen Teils der EU- Richtlinie über die Verschmelzung von Kapitalgesellschaften aus verschiedenen Mitgliedstaaten. Das aus mehreren Teilen bestehende GesRÄG 2007 schafft mit dem EU- Verschmelzungsgesetz eine in sich geschlossene Rechtsgrundlage für die grenzüberschreitende Verschmelzung österreichischer Kapitalgesellschaften. Eine derartige Fusion war bisher gar nicht möglich oder mit zahlreichen rechtlichen Schwierigkeiten behaftet. Österreichische Aktiengesellschaften und GmbHs können künftig mit Kapitalgesellschaften, die nach dem Recht eines anderen EU- Mitgliedstaates gegründet wurden, sowohl von Österreich hinaus als auch nach Österreich hinein verschmolzen werden. Voraussetzung ist, dass die betreffenden Gesellschaften nach dem Recht eines Mitgliedstaates gegründet wurden und ihren Sitz, ihre Hauptverwaltung oder ihre Hauptniederlassung in der EU haben, sofern mindestens zwei der Gesellschaften dem Recht verschiedener Mitgliedstaaten unterliegen. Weiters muss das innerstaatliche Recht des jeweiligen Mitgliedstaates die Verschmelzung zulassen. In Österreich ist für eine Verschmelzung unter anderem die Stimmenmehrheit von drei Viertel der Gesellschafter erforderlich. Um Minderheitsrechte zu schützen, sieht das GesRÄG 2007 ein Austrittsrecht vor. Schließlich sind für die Gläubiger besondere Schutzmechanismen vorgesehen, da es bei Export einer Gesellschaft mitsamt ihrer Schulden schwierig werden kann, Ansprüche, etwa im Ausland, durchzusetzen. peter.egger@at.pwc.com Dezember 2007 tipps&trends 15

16 Steuer Management von Steuern und Steuerrisiken Die Flut an regulatorischen Anforderungen macht auch vor den Steuern keinesfalls Halt. Nun richtet sich das Augenmerk verstärkt auf die Abbildung der Steuern im Abschluss. Das Funktionieren der Prozesse und Kontrollsysteme im Bereich der Steuern war bereits regelmäßig Teil der Überprüfung und Berichterstattung nach Section 404 des Sarbanes- Oxley Acts (SOX 404). Nun richtet sich das Augenmerk der Öffentlichkeit, betroffen sind Aufsichtsrat, Aktionäre in der Hauptversammlung oder Analysten, verstärkt auf die Abbildung der Steuern im Abschluss. Das ist nicht erst seit der Veröffentlichung der unter FIN 48 bekannten Regel so. Accounting for Uncertainty in Income Taxes (FIN 48) Unternehmen sind bestrebt, die Steuerbelastung zu reduzieren und Steuerzahlungen zu minimieren oder zu verzögern. Das geschieht etwa durch die Wahl von mehr oder weniger aggressiven steueroptimalen Transaktionen und Strukturierungen. Aber selbst ohne steuerlich motivierte Gestaltungen enthält eine Steuererklärung mehrere Positionen, für die es komplexe Regelungen oder unterschiedliche Rechtsansichten gibt, wie etwa bei der Beurteilung von Leasingverträgen. Das führt dazu, dass eine gewisse Unsicherheit bestehen kann, ob die in der Steuererklärung gewählte Vorgehensweise in der Betriebsprüfung auch halten wird. Im Juli 2006 hat das Financial Accounting Standards Board unter Accounting for Uncertainty in Income Taxes (FIN 48) eine Stellungnahme veröffentlicht, wie die US GAAP-Abschlüsse der Unternehmen Risiken im Bereich der Ertragsteuern abzubilden haben. Ausgangspunkt von FIN 48 ist der einzelne, in der Steuererklärung explizit oder implizit eingenommene Standpunkt zur steuerlichen Behandlung ( tax position ). Sämtliche Positionen sind zu identifizieren und darauf zu untersuchen, ob sie, wenn die Steuerverwaltung volle Kenntnis von der vertretenen Ansicht hätte, mit einer Wahrscheinlichkeit von über 50 Prozent halten würden. Die Offenlegungs- und Erklärungspflichten werden immer komplexer Ist das der Fall, darf der Unternehmer den Steuervorteil ( tax benefit ), den er aus dem steueroptimalen Standpunkt erzielen kann, bilanzieren. In einem zweiten Schritt ist der Steuervorteil zu bewerten. Dieser darf mit dem Betrag angesetzt werden, mit dem er mit einer Wahrscheinlichkeit von mehr als 50 Prozent zu realisieren ist. FIN 48 gilt grundsätzlich nur für Unternehmen, die ihren Abschluss nach US GAAP erstellen. Da IAS 12 zur Bilanzierung von Steuerrisiken kaum Aussagen trifft, ist jedoch zu erwarten, dass die FIN 48-Grundsätze auch im IAS 12, also bei Bilanzierung nach IFRS, Anwendung finden könnten. Management der Steuern Eben diese regulatorischen Anforderungen machen klar, wie wichtig Prozesse und Kontrollen bei den Steuern sind eine echte Herausforderung für Steuer- und Rechnungswesenabteilungen. Aus unserer Sicht ist das Management der Steuern in drei Bereiche einzuteilen: Tax Compliance, Tax Accounting und Tax Function Effectiveness. Diese sind stark verzahnt und bergen daher Koordinierungsbedarf. Tax Compliance Unter Tax Compliance verstehen wir im weitesten Sinne die Erfüllung der steuerlichen Obliegenheiten. Dazu zählen die richtige und zeitgerechte Erstellung und Einreichung von Steuererklärungen, die Erstellung von damit zusammenhängenden Aufzeichnungen oder ausreichende Verrechnungspreisdokumentation. Die Herausforderungen liegen vor allem darin, dass die Offenlegungs- und Erklärungspflichten immer komplexer werden. Zusätzlich steigen die fachlichen und organisatorischen Anforderungen an die Mitarbeiter der Steuerabteilungen. Auch das Risiko einer mangelhaften oder Nicht- Erfüllung dieser Verpflichtungen nimmt zu. Um die Tax Compliance optimal zu managen, sind daher Systeme gefragt, die einheitliche Standards gewährleisten und für die Steuerplanung benötigte Informationen rechtzeitig zur Verfügung 16 tipps&trends Dezember 2007

17 stellen. Ein vollständiger Überblick über den Bearbeitungsstand der Steuererklärungen in den Konzerngesellschaften stellt sicher, dass die Fristen in allen Ländern eingehalten werden. Tax Accounting Überraschungen im Bereich der latenten Steuern sind für den Finanzvorstand unangenehm. Daher ist es besonders wichtig, die latenten Steuern im Konzernabschluss richtig auszuweisen und korrekt zu erläutern. Das minimiert das Risiko einer nachträglichen Berichtigung. Die Bilanzierung und Erläuterung der latenten Steuern im Konzernabschluss nach IRFS oder US GAAP setzt neben den fundierten Kenntnissen des österreichischen Steuerrechtes auch umfangreiches Fachwissen im internationalen Steuerrecht und in der internationalen Rechnungslegung voraus. Dieses Spezial-Know-how ist unabdingbar, um Steuerplanung betreiben zu können und die Steuerquote des Konzerns zu optimieren. Tax Function Effectiveness Unter Tax Function Effectiveness versteht man die Prozessoptimierung im Steuerbereich. Er kann von der Definition einer Steuerstrategie bis hin zur Implementierung von effizienten und integrierten Prozessen reichen. Zu letzteren zählen Steuerplanung, Berichte über Steuerrisiken und Risikomanagementprozesse. Immer wichtiger wird dabei die Einführung eines integrierten Systems zur Ermittlung der tatsächlichen und latenten Steuern für den Konzernabschluss, das sogenannte Tax Reporting Tool. Ein integriertes System verbessert die Abschlussqualität und die Steuertransparenz. Die Fehlerwahrscheinlichkeit sinkt, Doppelerfassungen werden vermieden. Das Management der Steuern und Steuerrisiken hilft die Steuerquote im Konzern zu minimieren und die steuerlichen Risken kostensparend in den Griff zu bekommen. Tax Management & Accounting Tax Function Tax Compliance Tax Accounting Effectiveness Richtige und zeitgerechte Tax Compliance (z.b. Erstellung und Abgabe der Steuererklärungen) unter Berücksichtigung der nationalen, EU- bzw. globalen Regelungen, von Corporate Governance und SOX Richtige und vollständige steuerliche Angaben und Abbildung von steuerlichen Sachverhalten im Konzernabschluss Optimierung der effektiven Steuerquote im Konzernabschluss Minimierung der fachlichen und prozessnahen Risiken im Steuerbereich Implementierung von technischen Lösungen Von risikoreichen Spreadsheets zum sicheren, integrierten System: Das Ziel heißt GlobalTaxCenter! GlobalTaxCenter ist eine datenbankbasierte Webanwendung zur Ermittlung latenter und laufender Steuern Ihr Nutzen: Optimierung des Erfassungsprozesses automatische Berechnungen und Aggregationen hoher Grad an Integration in einem Tool kein aufwändiges Roll-out Transparenz durch die einheitliche Dokumentation Verbesserung der Qualität Ihres Abschlusses Für weitere Informationen steht Ihnen Mag. Christine Sonnleitner unter zur Verfügung.

18 Steuern Neues aus der Umsatzsteuer Das BMF hat einen umfangreichen Umsatzsteuerrichtlinien-Wartungserlass und ein brisantes Umsatzsteuerprotokoll 2007 herausgegeben. Beide lagen bei Redaktionsschluss nur im Entwurf vor. Mit dem Bundesgesetzblatt I Nr. 24/2007 wurde mit 1. Juli 2007 die elektronische Ausfuhranzeige als zusätzlicher Ausfuhrnachweis eingeführt. Im Versendungsfall war der Ausfuhrnachweis bislang durch Versendungsbelege wie Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente oder deren Doppelstücke zu erbringen. Der Nachweis konnte auch durch die Ausfuhrbescheinigung eines im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Spediteurs oder durch die schriftliche Anmeldung in der Ausfuhr, die mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehen ist, erbracht werden. Seit 1. Juli 2007 ist der Ausfuhrnachweis des weiteren durch die elektronische Ausfuhranzeige möglich. Im Beförderungsfall ist der Ausfuhrnachweis durch eine mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene schriftliche Anmeldung in der Ausfuhr zu erbringen. Seit 1. Juli 2007 ist hier die elektronische Ausfuhranzeige zu nutzen. Bei Ausfuhren von einem Gesamtwert unter EUR, bei denen nach zollrechtlichen Vorschriften weder eine schriftliche noch elektronische Zollanmeldung erforderlich ist, gilt Folgendes: Seit 1. Juli 2007 kann der Ausfuhrnachweis auch nur durch eine vom Unternehmer ausgestellte und mit der zollamtlichen Ausgangsbestätigung versehene Ausfuhrbescheinigung erbracht werden. Innergemeinschaftliche Lieferung In manchen Fällen ist fraglich, in welchem Zeitpunkt der Unternehmer eine innergemeinschaftliche Lieferung in der Zusammenfassenden Meldung (ZM) zu erklären hat. Dies etwa dann, wenn sich die gesamte Lieferung über einen längeren Zeitraum, etwa zwei Jahre, erstreckt und der leistende Unternehmer das Entgelt zur Gänze sofort vom Leistungsempfänger erhält. Grundsätzlich ist auf die tatsächliche Ausführung der innergemeinschaftlichen Warenlieferungen abzustellen. Das bedeutet, dass einzelne Teillieferungen in der ZM für jenen Meldezeitraum zu erklären sind, in der sie tatsächlich ausgeführt werden. Daraus folgt, dass die innergemeinschaftliche Lieferung in die ZM aufgenommen werden kann, auch wenn die Rechnungsstellung erst später erfolgt. Wird die Rechnung vor tatsächlicher Ausführung der innergemeinschaftlichen Lieferung ausgestellt, wird die innergemeinschaftliche Lieferung trotzdem erst mit der Ausführung von dieser gemeldet. Aus Vereinfachungsgründen kann der leistende Unternehmer die Teillieferungen jedoch zur Gänze in jener ZM erklären, in der er das Entgelt vereinnahmt hat. Das gilt insbesondere dann, wenn auch der Leistungsempfänger den innergemeinschaftlichen Erwerb im gleichen Meldezeitraum erklärt. Vorsteuerabzug bei Faxrechnungen Die Toleranzregelung für Faxrechnungen wurde bis Ende 2008 um ein weiteres Jahr verlängert. Das bedeutet, dass Faxrechnungen auch weiterhin zum Vorsteuerabzug berechtigen, wenn sie nicht mit einer fortgeschrittenen elektronischen Signatur versehen sind. Buch- und Beförderungsnachweis Das Umsatzsteuerprotokoll 2007 beseitigt Unklarheiten im Zusammenhang mit dem Zeitpunkt des Vorliegens des Buchnachweises bei innergemeinschaftlichen Lieferungen und Ausfuhrlieferungen. Demnach muss der Buchnachweis grundsätzlich zu Beginn einer Umsatzsteuernachschau oder einer Betriebsprüfung vorliegen. Einzelne fehlende Teile des buchmäßigen Nachweises, wie etwa die zum Zeitpunkt der Lieferung noch nicht 18 tipps&trends Dezember 2007

19 bekannte UID-Nummer des Abnehmers, können nachgeholt werden. Dem Unternehmer wird dabei in der Regel eine Frist von rund einem Monat eingeräumt. Eine Nachholung des gesamten Buchnachweises ist jedoch nicht möglich. Zu beachten ist in diesem Zusammenhang auch das jüngst ergangene EuGH-Judikat (EuGH , C-146/05 Collée), worin der EuGH klarstellt, dass die Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferungen nicht aufgrund eines nicht unmittelbar nach Ausführung dieser Lieferung erbrachten Buchnachweises aberkannt werden darf. Korrekturen von Anzahlungs- und Schlussrechnungen Ein deutscher Unternehmer D beginnt 2005 mit der Errichtung einer Anlage für den Unternehmer Ö in Österreich. Da D von einer Bauzeit unter sechs Monaten ausgeht (keine Betriebsstätte), legt er unter Hinweis auf den Übergang Die Toleranzregelung für Faxrechnungen wurde bis Ende 2008 verlängert der Steuerschuld (Reverse Charge) in 2005 und 2006 vier Anzahlungsrechnungen ohne Ausweis der Umsatzsteuer. Im Juli 2006 erstellt D eine Schlussrechnung, wiederum ohne Umsatzsteuer abzüglich der bereits geleisteten Anzahlungen. Nach einer Bauzeit von sieben Monaten wird im April 2006 die fertiggestellte Anlage von Ö übernommen. Da die Bauausführung eine Dauer von sechs Monaten überstieg, hat D eine umsatzsteuerliche Betriebsstätte in Österreich begründet. Dies hat einerseits zur Folge, dass sich D in Österreich beim zuständigen Betriebsstättenfinanzamt umsatzsteuerlich registrieren lassen muss und andererseits die Regeln hinsichtlich des Überganges der Steuerschuld nicht mehr anwendbar sind. Somit war die Ausstellung der Anzahlungsrechnungen und der Schlussrechnung ohne Umsatzsteuer nicht korrekt. Der Leistende D muss daher die Anzahlungsrechnungen und die Schlussrechnung berichtigen. Das bedeutet, dass er Rechnungen mit österreichischer Umsatzsteuer ausstellen und in seinen Umsatzsteuervoranmeldungen und -erklärungen (nach)melden muss. Allfällige Vorsteuern kann D nur im Veranlagungsverfahren und nicht im Vorsteuererstattungsverfahren geltend machen. Der Leistungsempfänger Ö muss bereits eingereichte Umsatzsteuervoranmeldungen und gegebenenfalls Umsatzsteuererklärungen richtig stellen. Er macht das Reverse Charge rückgängig und darf sich die Vorsteuer aufgrund der ausgestellten Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis abziehen. caroline.hofmann@at.pwc.com christian.giendl@at.pwc.com e-rechnung Durchbruch nach Änderungen Das BMF plant Neuerungen für die elektronische Rechnung. Neben der Umstellung von der fortgeschrittenen auf die sichere Signatur sollen e-rechnungen auch per FinanzOnline zu versenden sein. Seit Anfang 2003 berechtigen Umsatzsteuerrechnungen, die elektronisch an den Rechnungsempfänger übermittelt werden, den Empfänger unter bestimmten Voraussetzungen zum Vorsteuerabzug. Die derzeit zulässigen Verfahren sind fortgeschrittene elektronische Signatur und EDI-Verfahren. Trotz des hohen Einsparungspotenzials, der laut WKÖ bis zu 70 Prozent beträgt, hat sich die elektronische Rechnungstellung in Österreich allerdings auf breiter Basis noch nicht durchgesetzt. Das BMF plant nun, durch Änderungen der e-rechnung zum Durchbruch zu verhelfen. So soll künftig anstelle der fortgeschrittenen die sichere, auch als qualifiziert bezeichnete, Signatur verwendet werden. Durch diese Maßnahme soll die Rechtssicherheit für den Rechnungsempfänger erhöht werden. Rechnungen sollen zukünftig auch per Finanz Online, dem Online-System der österreichischen Finanzverwaltung, elektronisch verschickt werden können. Für diese Rechnungen ist keine Signatur notwendig, da die Echtheit der Herkunft und die Unversehrtheit der Daten durch das FinanzOnline-System sichergestellt werden. Eine Entscheidung, ob und wann die Änderungen in Kraft treten, steht noch aus. Nach dem aktuellen Entwurf der Umsatzsteuerrichtlinien wird aber die Frist, bis zu der per Telefax übermittelte Rechnungen auch ohne elektronische Signatur zum Vorsteuerabzug berechtigen, neuerlich verlängert. Dieses Mal bis Ende gerald.dipplinger@at.pwc.com Dezember 2007 tipps&trends 19

20 Steuern Neuer Wartungserlass wichtige Eckpunkte Der Wartungserlass 2006/2007 zu den Umgründungssteuerrichtlinien 2002 (UmgrStR 2002) wurde durch das Finanzministerium veröffentlicht. Wir stellen Ihnen ausgewählte Eckpunkte vor. Die Richtlinien begründen keinen über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehenden Rechtsanspruch des Steuerpflichtigen. Dennoch bilden die Umgründungssteuerrichtlinien eine Art Leitfaden für den Steuerpflichtigen über die derzeitige Ansicht der Finanzverwaltung. Sie schaffen somit eine gewisse Rechtssicherheit für den Steuerpflichtigen. Der Umgründungssteuerwartungserlass 2006/2007 bringt schwerpunktmäßig mehrere inhaltliche Änderungen. Bei grenzüberschreitenden Umgründungen im EU- oder EWR- Raum wird das Nichtfestsetzungskonzept eingearbeitet. Es betrifft Fälle, in denen Vermögen im Zuge von Umgründungen Österreich verlässt. Daraus folgt, dass die durch eine Umgründung entstandene Steuerschuld bis zur tatsächlichen Realisierung der stillen Reserven aufschiebbar ist. Damit wird die Besteuerung stiller Reserven, etwa nach Veräußerung, Liquidation oder sonstigem Ausscheiden aus der Gesellschaft, zeitlich nach hinten verlagert. Auf Grund der steuerlichen Verjährungsbestimmungen unterbleibt eine Besteuerung der stillen Reserven bei Realisierung dieser nach mehr als zehn Jahren. Exportverschmelzung Bleibt daher bei einer Exportverschmelzung Vermögen im Inland steuerverstrickt, findet das Umgründungssteuergesetz (UmgrStG) Anwendung und es kommt zu keiner Besteuerung. Dies ist etwa der Fall, wenn im Inland eine Betriebsstätte oder unbewegliches Vermögen verbleibt. Wird allerdings das Besteuerungsrecht Österreichs verschmelzungsbedingt eingeschränkt, kommt es grundsätzlich zu einer Liquidationsbesteuerung. Ist jedoch bei einer Exportverschmelzung die übernehmende Körperschaft eine EU-Gesellschaft oder eine einer Kapitalgesellschaft vergleichbare Gesellschaft eines EWR-Mitgliedstaates mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe derzeit nur Norwegen besteht ein Wahlrecht. Die übertragende Körperschaft kann zwischen sofortiger und aufgeschobener Besteuerung gemäß Nichtfestsetzungskonzept optieren. Zu beachten ist, dass die Einschränkung des Besteuerungsrechtes unmittelbar durch die Verschmelzung ausgelöst werden muss. Die Nichtfestsetzung erfolgt mittels Antrag in der letzten Körperschaftsteuererklärung der übertragenden Körperschaft. Dadurch wird die Steuerschuld zum Verschmelzungsstichtag hinsichtlich der stillen Reserven bescheidmäßig festgestellt, aber nicht festgesetzt. Bei tatsächlicher Realisierung der stillen Reserven des Vermögens bezieht sich die dann einsetzende Besteuerung auf die bescheidmäßig festgestellten stillen Reserven. Dabei bleiben Werterhöhungen nach dem Verschmelzungsstichtag unberücksichtigt. Wertminderungen nach dem Verschmelzungsstichtag, sofern sie nicht im anderen Staat berücksichtigt werden, sind dagegen zu berücksichtigen. Importverschmelzung Die UmgrStR behandeln auch den Fall der umgründungsbedingten Verlagerung von Vermögen nach Österreich. Entsteht verschmelzungsbedingt hinsichtlich des übernommenen Vermögens ein Besteuerungsrecht der Republik Österreich, sieht das UmgrStG bei der übernehmenden inländischen Körperschaft grundsätzlich eine steuerneutrale Aufwertung auf den gemeinen Wert vor. Ausnahmsweise sind die Buchwerte oder fortgeschriebenen Buchwerte vor Auslandsüberführung maßgebend. Dies gilt, wenn das Besteuerungsrecht für das Vermögen, das noch mit einer Nichtfestsetzung belastet ist, verschmelzungsbedingt wieder entsteht. Dies ist beim Re-Import von Vermögen der Fall. Dabei sind bei späterer Gewinnverwirklichung nachweislich im Ausland entstandene stille Reserven auszuscheiden. Diese Ausnahme gilt nur, wenn der zuvor exportierende Abga 20 tipps&trends Dezember 2007