So vermeiden Sie peinliche Abrechnungsfehler bei GmbH-Geschäftsführern

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1 die Partei kann eine außerordentliche Revision erheben, die ausführlich begründet werden sollte, damit sie Erfolgschancen hat (der VwGH prüft die Revision nur im Rahmen dieser Begründung). Hinweise ➊ Revisionsfrist : 6 Wochen ab Zustellung des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichts (Landesverwaltungsgerichte bzw BFG) ➋ Die (ordentliche oder außerordentliche) Revision ist immer beim Verwaltungsgericht (Landesverwaltungsgerichte bzw BFG) einzubringen. G) Buchtipp der Redaktion Univ.-Prof. MMag. Dr. Christoph Urtz ist gemeinsam mit Univ.-Prof. Dr. Benjamin Kneihs Autor des jüngst erschienenen Buches Verwaltungsgerichtliche Verfahren. Rechtslage ab (Verlag: LexisNexis; ISBN: ; 152 Seiten; 39,00). In diesem Buch werden nicht nur kompakt und praxisorientiert ua das Verfahren nach der BAO vor dem Bundesfinanzgericht und den Landesverwaltungsgerichten sowie die Revision an den VwGH dargestellt, sondern es hilft auch, wenn Berufungen, Beschwerden und Revisionen formuliert und bei Gericht eingebracht werden sollen. Foto Helmreich Der Autor: Univ.-Prof. MMag. Dr. Christoph Urtz ist Professor (Lehrstuhlinhaber) für Finanzrecht an der Universität Salzburg und Rechtsanwalt bei Binder Grösswang Rechtsanwälte. Er ist ein ausgewiesener Experte im (Abgaben)Verfahrensrecht und erreichbar unter: urtz@bindergroesswang.at Mag. Jessica Ghahramani PVP 2014/7, 19 So vermeiden Sie peinliche Abrechnungsfehler bei GmbH-Geschäftsführern In den letzten Jahren veröffentlichte der VwGH eine Vielzahl von Judikaten betreffend Geschäftsführer (kurz: GF). Das hat keineswegs zu klareren Antworten auf die folgenden Fragen geführt: Welcher Geschäftsführer unterliegt dem Arbeitsrecht, der Lohnsteuer, den Lohnnebenkosten? Wann ist der GF sv-rechtlich ein Arbeitnehmer? Zusätzlich interessiert den Praktiker auch die Antwort auf folgende Frage : Wie unterscheidet sich die Abrechnung eines Gesellschafter-Geschäftsführers (kurz: Ges-GF) von jener eines Fremdgeschäftsführers? Diese Kurzserie soll das Unmögliche möglich machen und Ihnen in diesem Abrechnungsdschungel eine praxisgerechte Abgabenübersicht geben, damit Sie fehlerfrei handelsrechtliche Geschäftsführer (inkl Ges-GF) abrechnen können. Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at 19

2 A) Vorbemerkungen und Inhaltsübersicht 1. Vorbemerkungen In der Praxis werden gelegentlich die Begriffe gewerberechtlicher und handelsrechtlicher GF verwechselt. Einen handelsrechtlichen GF hat jede GmbH, einen gewerberechtlichen GF haben nur jene GmbHs, die dem Gewerberecht unterliegen. Bspw braucht eine Steuerberatungs-GmbH keinen gewerberechtlichen GF, denn sie unterliegt nicht dem Gewerberecht. Hinweis Antworten auf die nachstehenden Fragen gibt eine lesenswerte WKO- Info, die Sie als kostenfreies PVP-Leserservice anfordern können: Wer muss einen gewerberechtlichen GF bestellen? Welche Anforderungen muss der gewerberechtliche GF erfüllen? Welche Position muss der gewerberechtliche GF in der GmbH haben? Muss sich der gewerberechtliche GF im Betrieb betätigen? Wofür haftet der gewerberechtliche GF? Ist der gewerberechtliche GF auch dem Unternehmen verantwortlich? Was passiert, wenn der gewerberechtliche GF ausscheidet? Diese Kurzserie befasst sich ausschließlich mit Abrechnungsfragen rund um den handelsrechtlichen GF. 2. Inhaltsübersicht Zunächst wird hinsichtlich der Abrechnungsthemen unterschieden zwischen dem Fremd-GF (GF ist eine Person, die nicht an der GmbH beteiligt ist) und dem Ges-GF (GF ist eine Person, die an der GmbH beteiligt ist). Bei jedem der zuvor genannten GF-Typen wird abhängig vom Anstellungsvertrag (echtes Dienstverhältnis, freies Dienstverhältnis oder Werkvertrag) übersichtlich dargestellt, ob und, wenn ja, welche arbeitsrechtlichen Gesetze zu berücksichtigen sind; ob die GF-Bezüge lohnsteuer- oder einkommensteuerpflichtig sind; ob die GF-Bezüge lohnnebenkostenpflichtig sind; ob die GF-Bezüge ASVG- oder GSVG-pflichtig sind. B) GmbH-GF: mögliche Vertragstypen Folgende Vertragstypen sind für GmbH-GF (Fremd-GF und Ges-GF) grundsätzlich möglich: a) Echter Dienstvertrag Kurzcharakteristika : Dauerschuldverhältnis; arbeitsrechtlicher Dienstnehmer; GmbH-GF schuldet persönliche Arbeitskraft; GmbH-GF unterliegt hinsichtlich der persönlichen Arbeitserbringung Weisungen durch den Arbeitgeber; Eingliederung in die Unternehmensorganisation (Bindung an Arbeitszeit und -ort); kein Unternehmerrisiko 20 Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at

3 b) Freier Dienstvertrag Kurzcharakteristika : Dauerschuldverhältnis; kein arbeitsrechtlicher Dienstnehmer; GmbH-GF steht in keinem persönlichen Abhängigkeitsverhältnis (kann sich vertreten lassen und Hilfskräfte beschäftigen); GmbH-GF ist persönlich weisungs un gebunden; keine Eingliederung in die Unternehmensorganisation (keine Bindung an Arbeitszeit und -ort); idr Unternehmerrisiko (muss aber nicht sein) c) Werkvertrag Kurzcharakteristika : Ziel schuldverhältnis (Vertrag endet, wenn das vereinbarte Ziel erreicht ist); kein arbeitsrechtlicher Dienstnehmer; GmbH-GF steht in keinem persönlichen Abhängigkeitsverhältnis (kann sich vertreten lassen und Hilfskräfte beschäftigen); er ist persönlich weisungs un gebunden; keine Eingliederung in die Unternehmensorganisation (keine Bindung an Arbeitszeit und -ort); Unternehmerrisiko; Gewährleistungsverpflichtung Hinweis zum Werkvertrag Grundsätzlich ist die Tätigkeit als Geschäftsführer eine auf Dauer angelegte Tätigkeit (= Dauerschuldverhältnis ). In Einzelfällen ist der Abschluss eines Werkvertrages (bspw bei Sanierungsmanagern, die ausschließlich auf erfolgsorientierter Basis mit Unternehmerrisiko arbeiten) denkbar ( One Dollar Manager ). Bei diesem Vertragsverhältnis besteht idr kein Handlungsbedarf in der monatlichen Abrechnung. C) Fremd-GF und das Arbeitsrecht 1. Anstellung mittels echten Dienstvertrages Arbeitsrecht anwendbar? In der Praxis überwiegt die Anstellung des Fremd-GF mittels echten Dienstvertrages. Daraus ergeben sich hinsichtlich des Arbeitsrechtes die folgenden Konsequenzen : Grundsatz: Das Arbeitsrecht ist auf den echten Dienstvertrag des Fremd-GF grundsätzlich anwendbar. Dies bedeutet konkret, dass ua die folgenden Gesetze gelten (Liste mit Unterstützung von Mag. Friedrich Schrenk erstellt): AngestelltenG (zb gelten für Fremd-GF die Entgeltfortzahlungs-, Kündigungs-, Entlassungs-, Austritts-, Konkurrenzverbots-, Abfertigungs- und Boni-Aliquotierungsregelungen [ 16 AngG]) ArbeitsverfassungsG ( ArbVG) (Teil 1) Konsequenzen: siehe im Anschluss an diese Aufzählung ArbeitsplatzsicherungsG (zb gelten für Fremd-GF die Regelungen rund um Präsenz- und Zivildienst) AVRAG (zb gelten für Fremd-GF die Regeln betreffend Betriebsübergang, Dienstzettel, Abfertigungsbegünstigung für (a) über 50-jährige Teilzeitbeschäftigte bzw (b) Teilzeitbeschäftigte, die nicht nur vorübergehend nahe Angehörige betreuen) AusländerbeschäftigungsG + ArbeitnehmerschutzG + ArbeitsinspektionsG + ArbeitsmarktförderungsG Arbeitsmarktpolitik-FinanzierungsG (zb gelten für Fremd-GF auch die Regeln betreffend die Auflösungsabgabe) Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at 21

4 Arbeitskräfteüberlassung + Arbeits- und SozialgerichtsG BehinderteneinstellungsG (zb Diskriminierungs- und Kündigungsschutz) BetriebspensionsG + Betriebliches Mitarbeiter- und SelbständigenvorsorgeG (= Abfertigung Neu ) DienstnehmerhaftpflichtG (Achtung: zt verdrängen Haftungsbestimmungen des GmbHG die DHG-Regelungen) FeiertagsruheG + GleichbehandlungsG Insolvenz-EntgeltsicherungsG: Fremd-GF mit Arbeitnehmerstatus haben Anspruch auf Insolvenz-Entgelt MutterschutzG + VäterkarenzG : Damit gelten auch die Elternteilzeitregeln für Fremd-GF UrlaubsG Ausnahmen: Folgenden wesentlichen arbeitsrechtlichen Bestimmungen unterliegt der Fremd-GF nicht ArbeitszeitG (AZG), ArbeitsruheG ArbeiterkammerG ArbVG (2. Teil) Fremd-GF sind nur vom 2. Teil des ArbVG ausgenommen (zb kein Wahlrecht zum Betriebsrat oder keine Möglichkeit, Kündigungen anzufechten). Fremd-GF sind nicht vom 1. Teil des ArbVG ausgenommen, dh, Fremd-GF unterliegen grundsätzlich dem Kollektivvertrag (kurz: KV), es sei denn, dass der KV ausdrücklich Geschäftsführer von seinem Anwendungsbereich ausnimmt. Übersicht über häufig in der Praxis vorkommende KV, ob diese auch auf Fremd-GF anzuwenden sind: Kollektivvertrag Handelsangestellte Allgemeines Gewerbe Metallgewerbe Metallindustrie Baugewerbe Automatische Datenverarbeitung und IT Gastronomie Anwendbar ja/nein Ja (Einstufung: mindestens Beschäfti- gungsgruppe 5!) Ja (eingeschränkt) 2. Anstellung mittels freien Dienstvertrages Arbeitsrecht anwendbar? Das entscheidende Unterscheidungskriterium zwischen echtem und freiem Dienstvertrag ist die persönliche (Un-)Abhängigkeit des Fremd-GF. Ist der Fremd-GF, der seine Arbeitsleistung in persönlicher Abhängigkeit erbringt, somit der funktionellen Autorität des Arbeitgebers unterworfen, dh, ist er in das Unternehmen organisatorisch eingebunden (liegt insbesondere eine Bindung hinsichtlich Arbeitszeit, Arbeitsort und eine arbeitsbezogene Weisungsberechtigung des Arbeitgebers vor), dann ist der Fremd-GF aufgrund eines echten Dienstverhältnisses tätig. Ist der Fremd-GF ohne persönliche Abhängigkeit, auf der Grundlage eines Dauerschuldverhältnisses tätig, dh kann er Arbeitsablauf und Freizeit (Urlaub) selbst regeln, dh ist nicht in die Unternehmensorganisation eingebunden (keine Vorgaben seitens des Arbeitgebers, wann und wo der Fremd-GF seine Arbeitsleistung zu erbringen hat), bzw 22 Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at

5 kann sich der Fremd-GF vertreten lassen bzw Hilfskräfte als Unterstützung einsetzen und unterliegt er hinsichtlich der Art, wie er die Arbeitsleistung erbringt, keinen persönlichen Weisungen (sachliche Weisungen sind für die Abgrenzung echter vs freier Dienstvertrag ohne Bedeutung), dann liegt in diesem Fall ein freies Dienstverhältnis vor. Hinweis Entscheidend ist der wahre wirtschaftliche Gehalt ( 539a ASVG), dh, maßgeblich ist die gelebte Realität, wenn diese vom Vertragsinhalt abweichen sollte. Freie Dienstnehmer sind im Regelfall arbeitnehmerähnliche Personen. Dies bedeutet, dass grundsätzlich das Arbeitsrecht nicht anzuwenden ist. Ausgenommen sind besondere arbeitsrechtliche Schutznormen, die auch die arbeitnehmerähnlichen Personen schützen sollen: zb DienstnehmerhaftpflichtG, Zuständigkeit des Arbeits- und Sozialgerichtes, AusländerbeschäftigungsG, GleichbehandlungsG, Exekutionsordnung, ArbeitskräfteüberlassungsG und ArbeitnehmerschutzG. Bei diesem Vertragsverhältnis besteht idr kein Handlungsbedarf in der monatlichen Abrechnung. D) Fremd-GF: So rechnen Sie richtig ab 1. Fremd-GF: die Abrechnungsübersicht Echter Dienstvertrag Freier Dienstvertrag* Erläuterungen Arbeitsrecht JA NEIN Siehe Punkt C) dieses Beitrages Steuer Einkommensteuer** Sozialversicherung Lohnsteuer Siehe Punkt 2 dieses Kapitels D). ASVG ( 4/2; D1) GSVG Siehe Punkt 3 dieses Kapitels D). BV-Beiträge JA JA DB, DZ JA NEIN KommSt JA NEIN U-Bahn-Steuer JA NEIN Umsatzsteuer NEIN JA, bei Unternehmereigenschaft hinsichtlich freien Dienstvertrages : siehe Punkt 4 dieses Kapitels D) * Kommt in der Praxis sehr selten vor. Die Abgabenbehörden überprüfen sehr genau, ob nach den tatsächlichen Verhältnissen ein freies Dienstverhältnis vorliegt und daher keine DB-, DZ- und KommSt- Pflicht besteht. ** Betriebsausgabenpauschale und Gewinnfreibetrag sind anwendbar. 2. Besonderheiten bei der lohnsteuerlichen Abrechnung Fremd-GF, die echte Dienstnehmer sind, sind lohnsteuerpflichtig. Ist der KV auf lohnsteuerpflichtige Fremd-GF nicht anwendbar (siehe Punkt C 1 dieses Beitrages), dann sind die folgenden 2 Besonderheiten zu beachten: Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at 23

6 Keine Abrechnung bzw kein Herausschälen von steuerfreien Zuschlägen gem 68 EStG Überstundenzuschläge nicht lohnsteuerrechtlich begünstigt Ist der KV auf Fremd-GF nicht anzuwenden, dann hat der Fremd-GF weder aufgrund des AZG, noch aufgrund des KV einen Anspruch auf Überstundenvergütung. Ein etwaiger Anspruch auf Überstundenabgeltung (mit einem Zuschlag ) kann daher nur einzelvertraglich vereinbart sein. Sind Überstundenzuschläge an den Fremd-GF nur aufgrund einer Einzelvereinbarung auszuzahlen, können diese nicht nach 68 EStG steuerfrei abgerechnet werden unabhängig davon, ob es sich um eine All-in-, Pauschalvergütungs- oder um eine Einzelverrechnungsvereinbarung handelt. Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge idr nicht lohnsteuerrechtlich begünstigt Das Herausschälen von steuerfreien (Überstunden-)Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit aus einem All-in-Bezug wird seitens der Finanzverwaltung idr bei Geschäftsführern nicht anerkannt. Sie begründet dies damit, dass nur jene Arbeitnehmer steuerlich begünstigt werden sollen, die gezwungen sind, zu den in 68 Abs 1 EStG angeführten Zeiten Leistungen zu erbringen. Die Finanzverwaltung geht bei Führungskräften regelmäßig davon aus, dass diese Personengruppen infolge ihrer üblicherweise vorhandenen Freiräume und Gestaltungsspielräume erfahrungsgemäß nicht aus zwingenden betrieblichen Gründen die (Überstunden-)Tätigkeit gerade in den steuerbegünstigten Zeiten erbringen müssen, sodass insofern die betrieblich zwingende Notwendigkeit fehlt und die Verlagerung der (Überstunden-)Tätigkeit in an sich steuerbegünstigte Zeiten daher steuerlich nicht anzuerkennen ist. Hinweis Das Begünstigungsverbot für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge gilt selbstverständlich nicht für Fremd-GF, die zu dieser Zeit gezwungenermaßen arbeiten müssen, wie bspw GF von Nachtdiskotheken, Bars, bei Events am Abend etc. Abrechnung von Dienstreisen Unterliegen Fremd-GF nicht dem KV (siehe Punkt C 1 dieses Beitrages), können Taggelder aufgrund von Dienstreisen des Fremd-GF nur nach der Legaldefinition des 26 Z 4 EStG, somit nur befristet abgabenfrei abgerechnet werden. 3 Abs 1 Z 16b EStG kann mangels anwendbarer lohngestaltender Vorschrift nicht angewandt werden Es kommt beim Fremd-GF erheblich rascher zu einer Lohnsteuer-, SV-Beitrags- und Lohnnebenkostenpflicht für Taggelder, als es bei Arbeitnehmern, deren Anspruch auf Reisekostenvergütung sich zb aus einem KV ergibt, der Fall ist. 3. Sozialversicherung Fremd-GF ist ein echter Dienstnehmer Beitragsgruppe D1 : Dienstgeberanteil: 21,83 %; Dienstnehmeranteil: 17,57 % (ohne Arbeiterkammerumlage) Es gilt die Geringfügigkeitsgrenze (2014: 395,31) und die Höchstbeitragsbeitragsgrundlage (2014: 4.530,00) 24 Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at

7 Hinweise ➊ Lohnsteuerpflicht führt zwingend zum sv-rechtlichen Dienstverhältnis Lohnsteuerpflicht nach 47 Abs 1 ivm Abs 2 EStG hat stets zur Konsequenz, dass sv-rechtlich ein echtes Dienstverhältnis vorliegt ( 4 Abs 2 Satz 2 ASVG: Als Dienstnehmer gilt jedenfalls auch, wer nach 47 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 2 EStG 1988 lohnsteuerpflichtig ist ). Stellt daher das Finanzamt die Lohnsteuerpflicht rechtskräftig fest, so ist automatisch die SV-Beitragspflicht für ein echtes Dienstverhältnis gegeben. Mein Praxistipp für Sie: Bekämpfen Sie bei einer GPLA nicht nur den SV-Beitragsbescheid der GKK, sondern immer auch den Lohnsteuerbescheid (VwGH , 2003/08/0264). ➋ Gilt das Anspruchsprinzip auch für Fremd-GF? JA, hinsichtlich der SV-Beitragsgrundlage gilt das Anspruchsprinzip wie für normale Arbeitnehmer auch für die Fremd-GF. Frage : Sind daher die KV-Mindestentgelte für die SV-Beitragsgrundlage betreffend den Fremd-GF-Bezug maßgeblich? Bei der Antwort auf diese Frage sind 3 Fälle zu unterscheiden : Fall 1 : Ist der KV auf Fremd-GF nicht anwendbar (siehe Punkt C 1 dieses Beitrages), dann ist nicht das KV-Mindestentgelt, sondern der mit dem Fremd-GF vereinbarte Bezug als SV-Bemessungsgrundlage heranzuziehen, selbst dann, wenn dieser Bezug niedriger ist als das KV- Mindestentgelt. Fall 2 : Ist der KV auf Fremd-GF anwendbar (siehe Punkt C 1 dieses Beitrages) und liegt arbeitsrechtlich ein echtes Dienstverhältnis vor, dann ist zumindest der KV-Mindestbezug als SV-Bemessungsgrundlage heranzuziehen, sofern der mit dem Fremd-GF vereinbarte Bezug nicht höher ist. Fall 3 : Ist der KV grundsätzlich auf Fremd-GF anwendbar (siehe Punkt C 1 dieses Beitrages), liegt aber arbeitsrechtlich kein echtes Dienstverhältnis, sondern ein freies Dienstverhältnis vor, dann gelten wieder die Regeln des Falles 1, dh, es ist der mit dem Fremd-GF vereinbarte Bezug als SV-Bemessungsgrundlage heranzuziehen, selbst dann, wenn dieser Bezug niedriger ist als das KV-Mindestentgelt siehe VwGH , 2010/08/0171, der im konkreten Entscheidungsfall urteilte, dass der Handels-KV nicht auf den Fremd-GF anwendbar ist, weil das Weisungsrecht der Generalversammlung ausdrücklich ausgeschlossen wurde und der Fremd-GF somit keinen Weisungen unterlag; hinsichtlich der Geschäftsführungstätigkeit keine Bindung an einen Dienstort und an eine Dienstzeit bestand; sich der Fremd-GF jederzeit vertreten lassen konnte. Entscheidend ist, dass die vertraglichen Regeln auch so gelebt werden, denn abgabenrechtlich ist stets der Sachverhalt nach dem wahren wirtschaftlichen Gehalt (siehe 539a ASVG) zu beurteilen. Freier Dienstnehmer Ist das Anstellungsverhältnis des Fremd-GF ein freies Dienstverhältnis, dann ist er als neuer Selbständiger nach 2 Abs 1 Z 4 GSVG versichert, sofern die Versicherungsgrenze überschritten wird. Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at 25

8 Neue Selbständige werden nur dann in die Pflichtversicherung einbezogen, wenn deren Einkünfte (bzw die Beitragsgrundlage) bestimmte Versicherungsgrenzen überschreiten: 4.743,72 jährlich (2014), wenn im selben Kalenderjahr auch andere Erwerbseinkünfte erzielt oder Leistungen aus der Sozialversicherung bezogen werden; ansonsten: 6.453,36 jährlich (2014). Diese Versicherungsgrenzen sind auch immer die unterste Grenze für die GSVG-Beitragsvorschreibung. 4. Fremd-GF mit freiem Dienstvertrag: die Gehaltsnebenkosten a) DB-, DZ- und KommSt Die Abgabenbehörden überprüfen sehr genau, ob nach den tatsächlichen Verhältnissen ein freies Dienstverhältnis vorliegt, das gemäß 2 Abs 1 Z 4 GSVG (neuer Selbständiger) versichert ist, und daher keine DB-, DZ- und KommSt-Pflicht besteht. b) BV-Beiträge Seit müssen auch für jene Personen, die in der Krankenversicherung nach dem GSVG pflichtversichert sind, BV-Beiträge bezahlt werden. Die Vorschreibung dieser Beiträge erfolgt durch die SVA der gewerblichen Wirtschaft. c) U-Bahn-Steuer Die U-Bahn-Steuer stellt darauf ab, ob ein arbeitsrechtliches Arbeitsverhältnis vorliegt, daher: freier Dienstvertrag keine U-Bahn-Steuerpflicht. Hinweise ➊ Im nächsten Heft informiere ich Sie über die arbeits-, steuer- und sv-rechtlichen Fragen und Abrechnungsbesonderheiten rund um die Ges-GF (je nach Beteiligungsausmaß). ➋ Sollten Sie Fragen rund um die Abrechnung von Fremd-GF haben, die von allgemeinem Interesse sind, dann mailen Sie diese an pvp@ lexisnexis.at und die Redaktion und ich werden am Ende der Kleinserie die Fragen von allgemeinem Interesse beantworten. Foto privat - Die Autorin: Mag. Jessica Ghahramani ist Expertin für Arbeits-, Sozial- und Lohnsteuerrecht und Mitarbeiterin der Hofer Leitinger Steuerberatung GmbH in Graz. Sie ist erreichbar unter: graz@hoferleitinger.at Compliance Praxis: Das Portal In allen Risikobereichen stets auf aktuellem Stand! Jetzt kostenlos Basis-Mitglied werden! 26 Personalverrechnung für die Praxis 1/2014 pvp.lexisnexis.at