Steuerliche Aspekte bei Mietverträgen mit nahen Angehörigen

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1 Steuerliche Aspekte bei Mietverträgen mit nahen Angehörigen Weil bei Verträgen mit Familienangehörigen anders als zwischen fremden Dritten kein Interessengegensatz unterstellt werden kann, prüft die Finanzverwaltung besonders kritisch, ob die getroffenen Vereinbarungen tatsächlich die Erzielung von Einkünften betreffen und nicht in erster Linie von familiären Erwägungen bestimmt sind. Oft scheitert die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen an vermeidbaren Fehlern. Wir haben daher in der steuertip -Beilage 40/2005 die Grundregeln in einer praxisnahen Checkliste zusammengestellt. Unser Tip: Bei Mietverträgen mit Angehörigen empfehlen wir die Verwendung eines Standardformulars, um so jeden Zweifel an der Fremdüblichkeit der vertraglichen Regelungen auszuschließen. Musterverträge sind im (Buch-)Handel erhältlich und im Internet abrufbar z.b. kostenlos auf der Website des Deutschen Mieterbundes unter Unser Service: Nachfolgend haben wir die wichtigsten Punkte zusammengestellt, die aus steuerlicher Sicht bei einem Mietvertrag mit einem nahen Angehörigen zu beachten sind. Unsere Anmerkung haben wir den entsprechenden Paragraphen des Mustervertrags des Deutschen Mieterbundes für Wohnungsmietverträge zugeordnet. Zusatz-Service: Alle zitierten Urteile, die in unserer Datenbank verfügbar sind, sind für Sie als steuertip -Abonnent im Originalwortlaut abrufbar gegen frankierten Rückumschlag (jeweils 1,44 ) oder kostenlos im Internet unter Wichtiger Vorab-Hinweis: Die Vertragsbedingungen stellen wie bei jedem Mustervertrag keine individuelle Beratung für den rechtsgeschäftlichen Verkehr dar. Die einzelnen Klauseln sollen nur als Checkliste für die zu berücksichtigenden Rechtsfragen dienen, ggf. als Formulierungsvorschlag für einen Vertrag, der von einem versierten Rechtsanwalt sowie einem Steuerberater an die Besonderheiten des Einzelfalls und die Bedürfnisse der Vertragsparteien angepaßt werden sollte. Eine Haftung und Gewähr für die Richtigkeit und Adäquanz der Klauseln kann nicht übernommen werden. steuertip, markt intern Verlag Seite 1 von 7 Stand:

2 Wohnungsmietvertrag zwischen im folgenden: Vermieter und Herrn/Frau im folgenden: Mieter Ein Mietvertrag zwischen nahen Angehörigen muß klar und eindeutig vor Beginn des Mietverhältnisses die wesentlichen Rechte und Pflichten beider Vertragsparteien regeln. Der Begriff naher Angehöriger ist gesetzlich nicht definiert. Entscheidend ist, ob es an einem natürlichen Widerstreit der Interessen dem sog. Interessengegensatz fehlt. Nach der Rechtsprechung ist das insbesondere der Fall bei o Ehegatten o Eltern o Großeltern o unterhaltsberechtigten Kindern o Enkeln o Geschwistern. Auch Verlobte sowie Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft für gleichgeschlechtliche Paare können als nahe Angehörige anzusehen sein. Die für die steuerliche Beurteilung von Verträgen zwischen Ehegatten geltenden Grundsätze können nach R 162a der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) nicht auf Mietverträge zwischen Partnern einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft übertragen werden. Ausnahme: Ein Mietverhältnisses zwischen Partnern einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft über eine gemeinsam bewohnte Wohnung ist steuerlich nicht anzuerkennen (BFH, Urteil vom , Az: IX R 100, BStBl 1996 II S. 359). Wichtig: Die strengen Voraussetzungen bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen gelten nicht für volljährige Kinder, die nicht unterhaltsberechtigt sind. Hier ist grundsätzlich von einem Interessengegensatz auszugehen. Bei Verträgen zwischen Eltern und minderjährigen Kindern ist ein sog. Ergänzungspfleger zu bestellen, damit die Vereinbarungen bürgerlich-rechtlich wirksam zustandekom- steuertip, markt intern Verlag Seite 2 von 7 Stand:

3 men und so eine klare Trennung zwischen dem Vermögen der Eltern und des Kindes gewährleistet ist (siehe steuertip -Beilage 44/2004). Mietverträge zwischen nahen Angehörigen werden vom Finanzamt nur dann akzeptiert, wenn die Gestaltung und Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entspricht. An diesem sog. Fremdvergleich scheitert sehr häufig die steuerliche Anerkennung von Mietverträgen mit nahen Angehörigen. Wichtig: Das Finanzamt darf sich bei der Prüfung des Fremdvergleichs nicht nur einzelne Vertragsbestimmungen herauspicken, sondern muß eine Gesamtbetrachtung vornehmen. Maßgeblich für die Beurteilung ist die sog. Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Nicht jede Abweichung vom Üblichen schließt notwendigerweise die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses aus. Bei der Prüfung von Mietverträgen unter nahen Angehörigen am Maßstab des Fremdvergleichs kann für die Auslegung ursprünglich unklarer Vereinbarungen die spätere tatsächliche Übung der Parteien herangezogen werden (BFH, Urteil vom , Az: IX R 68/99, Abruf-Nr. st 07398). Rettungsanker: Weisen mit Fremden und mit Angehörigen geschlossene Mietverträge nach ihrem Inhalt oder in ihrer Durchführung gleichartige Mängel auf, so deuten die Mängel des Angehörigenvertrages nicht ohne weiteres auf eine private Veranlassung des Leistungsaustauschs hin (BFH, Urteil vom , Abruf-Nr. st 07398). Vermieten Eltern eine Immobilie z.b. ein Appartement am Studienort an ein unterhaltsberechtigtes Kind, das die Miete aus dem von den Eltern gewährten Barunterhalt bestreitet, liegt kein Gestaltungsmißbrauch vor (BFH, Urteil vom , Az: IX R 30/98, Abruf-Nr. st 01272). Das Mietverhältnis ist allerdings nicht anzuerkennen, wenn Eltern und Kinder noch eine Haushaltsgemeinschaft bilden (BFH, Urteil vom , Az: IX R 39/99, Abruf-Nr. st 01273). Mietverträge unter Angehörigen sind nach einer aktuellen BFH-Entscheidung (Urteil vom , Az: IX R 12/01, Abruf-Nr. st 10959) nicht deshalb als Gestaltungsmißbrauch zu beurteilen, weil der Mieter das Grundstück zuvor gegen wiederkehrende Leistungen auf den Vermieter übertragen hat. Die Eigentumsübertragung und die anschließende Vermietung sind zivilrechtlich und wirtschaftlich getrennt und auch steuerrechtlich grundsätzlich unabhängig voneinander zu beurteilen. Dabei ist es unerheblich, ob das Eigentum unentgeltlich, gegen einen in einem Betrag geleisteten Kaufpreis, gegen Kaufpreisraten oder gegen Versorgungsleistungen übertragen wird. Dies eröffnet interessante Steuersparmöglichkeiten (siehe steuertip -Ausgabe 18/04, S. 2). Um einen Gestaltungsmißbrauch handelt es sich auch dann nicht, wenn der Mieter auf ein im Zusammenhang mit der Grundstücksübertragung eingeräumtes unentgeltliches Wohnungsrecht verzichtet und stattdessen mit dem neuen Eigentümer einen Mietvertrag abschließt (BFH, Urteil vom , Az: IX R 60/98, Abruf-Nr. st 10961). Nicht anzuerkennen ist ein Mietvertrag unter Angehörigen hingegen, wenn das Wohnungsrecht gegen Vereinbarung einer dauernden Last aufgehoben und gleichzeitig ein steuertip, markt intern Verlag Seite 3 von 7 Stand:

4 Mietverhältnis mit einem Mietzins in Höhe der dauernden Last vereinbart wird (BFH, Urteil vom , Az: IX R 56/03, Abruf-Nr. st 10960). Unser Tip: Obwohl Sie bei Mietverträgen nicht dazu verpflichtet sind, sollten Sie diese Verträge mit nahen Angehörigen aus Beweisgründen unbedingt schriftlich abschließen. 1 Mieträume Mietvertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die konkrete Bezeichnung der Mietsache. 2 Mietzeit Mietvertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die ummißverständliche Regelung der Mietzeit. 3 Miete Mietvertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört ins besonderem Maße die Höhe der zu entrichtenden Miete. steuertip, markt intern Verlag Seite 4 von 7 Stand:

5 Die Vereinbarungen dürfen nicht nur auf dem Papier stehen (sog. Scheingeschäft), sie müssen auch tatsächlich umgesetzt werden. Insbesondere müssen die Mietzahlungen pünktlich zum vereinbarten Termin überwiesen werden. Positives Urteil: Die steuerliche Anerkennung des Mietverhältnisses ist nicht allein dadurch ausgeschlossen, daß die Mieterin, nachdem der Vermieter sein Konto aufgelöst hat, die Miete wie mündlich vereinbart vorschüssig bar bezahlt (BFH, Urteil vom , Az: IX R 69/94, BStBl 1997 II S. 196). Negative Urteile: Ein ist nach H 162a des amtlichen Einkommensteuer-Handbuchs jedoch steuerlich nicht anzuerkennen, wenn o die Mietzahlungen entgegen der vertraglichen Vereinbarung nicht regelmäßig, sondern in einem späteren Jahr in einem Betrag gezahlt werden (BFH vom , Az: IX R 306/87, BStBl 1992 II S. 75), o nicht feststeht, daß die gezahlte Miete tatsächlich endgültig aus dem Vermögen des Mieters in das des Vermieters gelangt. Ein Beweisanzeichen dafür kann sich insbesondere daraus ergeben, daß der Mieter wirtschaftlich nicht oder nur schwer in der Lage ist, die Miete aufzubringen (BFH vom , Az: IX R 23/94, BStBl 1997 II S. 655). Vermieten Sie eine Wohnung an Angehörige zu besonders günstigen Konditionen, gelten dieselben Regeln wie bei einer verbilligten Vermietung unter fremden Dritten: Beträgt die vereinbarte Miete mindestens 56 % der ortsüblichen Miete, ist ein voller Werbungskostenabzug möglich. Zwischen 56 % bis 75 % ist zusätzliche Voraussetzung eine positive Ertragsprognose über 30 Jahre. Ansonsten erkennt das Finanzamt nur die anteiligen Werbungskosten an (siehe steuertip -Beilage 38/04). Problemen gehen Sie also aus dem Weg, wenn Sie die Miete auf mindestens 75 % der ortsüblichen Miete festsetzen. Wichtig: Nach einer positiven Entscheidung (BFH, Urteil vom , Az: IX R 59/02, Abruf-Nr. st 09741) darf das Finanzamt bei der verbilligten Vermietung an Angehörige im Rahmen des Fremdvergleichs keine nachteiligen Schlüsse aus einer nicht marktgerechten Miete ziehen (siehe steuertip -Ausgabe 45/03, S. 2). 4 Verteilung und Abrechnung der Heiz- und Betriebskosten Die steuerliche Anerkennung des Mietverhältnisses ist nicht allein dadurch ausgeschlossen, daß keine schriftliche Vereinbarung hinsichtlich der Nebenkosten getroffen worden ist und z.b. der Umfang der auf die Wohnung entfallenden Nebenkosten unter Berücksichtigung der sonstigen Pflichten unbedeutend ist (BFH, Urteil vom , Az: IX R 57/96, BStBl 1998 II S. 108 und BFH, Urteil vom , Az: IX R 30/96, BStBl 1998 II S. 349). steuertip, markt intern Verlag Seite 5 von 7 Stand:

6 Unser Tip: Gehen Sie auf Nummer Sicher und treffen Sie auch hinsichtlich der Nebenkosten eine klare und eindeutige Vereinbarung. 5 Versorgung mit Heizung und Warmwasser 6 Pflichten des Vermieters vor Einzug 7 Mängel und Schäden an der Wohnung 8 Ausbesserungen und bauliche Veränderungen 9 Einbauten des Mieters 10 Nutzung der Mieträume, Untervermietung 11 Haushaltsmaschinen 12 Tierhaltung 13 Gartennutzung 14 Fernseh- und Rundfunkempfang 15 Betreten der Mieträume durch den Vermieter 16 Auskunftspflicht des Vermieters Bei Verträgen mit nahen Angehörigen sind hier aus steuerlicher Sicht keine Besonderheiten zu beachten. Die Regelungen sollten denen zwischen Fremden entsprechen. 17 Ordentliche Kündigung 18 Fristlose Kündigung steuertip, markt intern Verlag Seite 6 von 7 Stand:

7 Mietvertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die eindeutige und klare Regelung hinsichtlich der Kündigung des Mietverhältnisses. 19 Tod des Mieters 20 Auszug des Mieters 21 Mehrere Mieter 22 Sonstige Vereinbarungen Bei Verträgen mit nahen Angehörigen sind hier aus steuerlicher Sicht keine Besonderheiten zu beachten. Die Regelungen sollten denen zwischen Fremden entsprechen. Ort, Datum (Vermieter) (Mieter) Rückwirkende Vereinbarungen werden steuerrechtlich nicht anerkannt. Kein rückwirkender Abschluß eines Vertrags zwischen Angehörigen liegt vor, wenn ein zunächst mündlich geschlossener Vertrag später schriftlich bestätigt wird. Unser Tip: Beim Bundesfinanzhof ist unter dem Aktenzeichen IX R 52/03 ein Verfahren zur Anerkennung eines nachdatierten Mietvertrags mit nahem Angehörigen anhängig. Die Rechtsfrage lautet: Ist die Bestätigung des Abschlusses des Mietvertrags und dessen Durchführung durch die Tochter als Zeugin im finanzgerichtlichen Verfahren trotz der vom Finanzgericht festgestellten Mängel (Mietvertrag für 1996 auf einem aus 12/1997 stammenden Mietvordruck, Vorlage zweier Mietverträge mit unterschiedlich hohem Mietzins, unklare Mietzinsentrichtung) für Anerkennung des Mietverhältnisses ausreichend? Vorinstanz: FG Hessen, Urteil vom , Az: 12 K 2155/99 (Abruf-Nr. st 11638) steuertip, markt intern Verlag Seite 7 von 7 Stand: