Steuerliche Aspekte bei Darlehensverträgen

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1 Steuerliche Aspekte bei Darlehensverträgen mit nahen Angehörigen Weil bei Verträgen mit Familienangehörigen anders als zwischen fremden Dritten kein Interessengegensatz unterstellt werden kann, prüft die Finanzverwaltung besonders kritisch, ob die getroffenen Vereinbarungen tatsächlich die Erzielung von Einkünften betreffen und nicht in erster Linie von familiären Erwägungen bestimmt sind. Oft scheitert die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen an vermeidbaren Fehlern. Wir haben daher in der steuertip -Beilage 40/2005 die Grundregeln in einer praxisnahen Checkliste zusammengestellt. Unser Service: Nachfolgend haben wir die wichtigsten Punkte zusammengestellt, die aus steuerlicher Sicht bei einem Darlehensvertrag mit einem nahen Angehörigen zu beachten sind. Unsere Anmerkung haben wir den entsprechenden Paragraphen des steuertip -Mustervertrags zugeordnet. Zusatz-Service: Alle zitierten Urteile, die in unserer Datenbank verfügbar sind, sind für Sie als steuertip -Abonnent im Originalwortlaut abrufbar gegen frankierten Rückumschlag (jeweils 1,44 ) oder kostenlos im Internet unter Wichtiger Vorab-Hinweis: Die Vertragsbedingungen stellen wie bei jedem Mustervertrag keine individuelle Beratung für den rechtsgeschäftlichen Verkehr dar. Die einzelnen Klauseln sollen nur als Checkliste für die zu berücksichtigenden Rechtsfragen dienen, ggf. als Formulierungsvorschlag für einen Vertrag, der von einem versierten Rechtsanwalt sowie einem Steuerberater an die Besonderheiten des Einzelfalls und die Bedürfnisse der Vertragsparteien angepaßt werden sollte. Eine Haftung und Gewähr für die Richtigkeit und Adäquanz der Klauseln kann nicht übernommen werden. steuertip, markt intern Verlag Seite 1 von 9 Stand:

2 Mustervertrag: Darlehensvertrag mit Angehörigen Darlehensvertrag zwischen im folgenden: Darlehensgeber und Herrn/Frau im folgenden: Darlehensnehmer Ein Darlehensvertrag zwischen nahen Angehörigen muß klar und eindeutig vor Beginn des Leistungsverhältnisses die wesentlichen Rechte und Pflichten beider Vertragsparteien regeln. Der Begriff naher Angehöriger ist gesetzlich nicht definiert. Entscheidend ist, ob es an einem natürlichen Widerstreit der Interessen dem sog. Interessengegensatz fehlt. Nach der Rechtsprechung ist das insbesondere der Fall bei o Ehegatten o Eltern o Großeltern o unterhaltsberechtigten Kindern o Enkeln o Geschwistern. Auch Verlobte sowie Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft und einer eingetragenen Lebenspartnerschaft für gleichgeschlechtliche Paare können als nahe Angehörige anzusehen sein. Wichtig: Die strengen Voraussetzungen bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen gelten nicht für volljährige Kinder, die nicht unterhaltsberechtigt sind. Hier ist grundsätzlich von einem Interessengegensatz auszugehen. Wichtiger Hinweis: Gewährt ein Unternehmer einer Privatperson ein Darlehen, sind die Bestimmungen für sog. Verbraucherdarlehen nach den 491 ff. BGB zu beachten. steuertip, markt intern Verlag Seite 2 von 9 Stand:

3 Bei Verträgen zwischen Eltern und minderjährigen Kindern ist ein sog. Ergänzungspfleger zu bestellen, damit die Vereinbarungen bürgerlich-rechtlich wirksam zustandekommen und so eine klare Trennung zwischen dem Vermögen der Eltern und des Kindes gewährleistet ist (siehe steuertip -Beilage 44/2004). Unser Tip: Beim Bundesfinanzhof ist unter dem Aktenzeichen IX R 4/04 ein Verfahren zu den Voraussetzungen bei Darlehensverträgen mit Enkelkindern anhängig. Die Rechtsfrage lautet: Setzt die steuerliche Anerkennung von Darlehensverträgen zwischen minderjährigen Kindern als Darlehensgeber und ihrer Großmutter als Darlehensnehmerin und damit die Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung voraus, daß die Kinder bei Abschluß der Darlehensverträge durch einen Ergänzungspfleger vertreten sind oder ist die spätere hier: sieben Jahre nach Abschluß der Darlehensverträge erfolgte rückwirkende Genehmigung ( 184 Abs. 1 BGB) der vom Vater der minderjährigen Kinder als gesetzlicher Vertreter unterzeichneten Darlehensverträge durch einen Ergänzungspfleger ausreichend? Vorinstanz: FG Niedersachsen, Urteil vom , Az: 1 K 10543/00 (Abruf-Nr. st 13073) Darlehensverträge zwischen nahen Angehörigen werden vom Finanzamt nur dann akzeptiert, wenn die Gestaltung und Durchführung des Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entspricht. An diesem sog. Fremdvergleich scheitert sehr häufig die steuerliche Anerkennung von Darlehensverträgen mit nahen Angehörigen. Wichtig: Das Finanzamt darf sich bei der Prüfung des Fremdvergleichs nicht nur einzelne Vertragsbestimmungen herauspicken, sondern muß eine Gesamtbetrachtung vornehmen. Maßgeblich für die Beurteilung ist die sog. Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Nicht jede Abweichung vom Üblichen schließt notwendigerweise die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses aus. Bei der Prüfung von Verträgen unter nahen Angehörigen am Maßstab des Fremdvergleichs kann für die Auslegung ursprünglich unklarer Vereinbarungen die spätere tatsächliche Übung der Parteien herangezogen werden (BFH, Urteil vom , Az: IX R 68/99, Abruf-Nr. st 07398). Rettungsanker: Weisen mit Fremden und mit Angehörigen geschlossene Verträge nach ihrem Inhalt oder in ihrer Durchführung gleichartige Mängel auf, so deuten die Mängel des Angehörigenvertrages nicht ohne weiteres auf eine private Veranlassung des Leistungsaustauschs hin (BFH, Urteil vom , Abruf-Nr. st 07398). Interessante Steuersparchancen ergeben sich, wenn Eltern ihren Kindern Geld schenken und die Kinder das Kapital der Praxis oder dem Unternehmen der Eltern darlehensweise zur Verfügung stellen. Die Eltern können die gezahlten Zinsen als Betriebsausgaben absetzen, bei den (minderjährigen) Kindern bleiben die Zinseinnahmen oftmals steuerfrei. Dieses Steuersparmodell ist jedoch nicht anzuerkennen, wenn die Schenkung mit der Auflage verbunden ist, das Geld anschließend dem Schenker als Darlehen zur Verfügung zu stellen. Die Finanzverwaltung darf es sich allerdings nach einer Entscheidung des BFH (Urteil vom , Az: IV R 58/99, Abruf-Nr. st 03073) nicht zu einfach machen und generell einen Gesamtplan unterstellen, wenn zwischen Schenkung und steuertip, markt intern Verlag Seite 3 von 9 Stand:

4 Darlehen nur eine kurze Zeit liegt. Die Beurteilung, ob eine gegenseitige Abhängigkeit der beiden Verträge vorliegt, ist anhand der gesamten Umstände des jeweiligen Einzelfalles zu beurteilen. Hinweis: Das Bundesfinanzministerium ist mit BMF-Schreiben vom (Az: IV A 6 - S /01, Abruf-Nr. st 04247) der Auffassung des BFH gefolgt. Unser Empfehlung: Unnötigem Ärger gehen Sie aus dem Weg, wenn Sie Schenkung und Darlehen in getrennten Urkunden zu unterschiedlichen Zeitpunkten und in unterschiedlicher Höhe vereinbaren. Schenkt eine Mutter ihren minderjährigen Kindern einen Geldbetrag, der zeitnah dem Vater zur Finanzierung der Anschaffung eines Grundstücksanteils als Darlehen gewährt wird, überträgt der Vater alsdann die Hälfte des Grundstücks auf die Mutter und investiert diese einen Betrag in die Renovierung des Gebäudes, der dem Wert ihres Anteils entspricht, dann ist die Darlehensgewährung nicht rechtsmißbräuchlich (BFH, Urteil vom , Az: IX R 32/98, Abruf-Nr. st 07109; siehe steuertip -Ausgabe 35/02, S. 3). Bei Darlehensverträgen mit Kindern ist es besonders wichtig, daß die Vermögensbereiche der Eltern und Kinder konsequent getrennt werden. Hier kennen Finanzrichter bei Nachlässigkeiten kein Pardon! Unser Tip: Obwohl Sie bei Darlehensverträgen nicht dazu verpflichtet sind, sollten Sie diese Verträge mit nahen Angehörigen aus Beweisgründen unbedingt schriftlich abschließen. 1 Darlehen (1) Der Darlehensgeber gewährt dem Darlehensnehmer ein Darlehen in Höhe von Euro (in Worten Euro). (2) Das Darlehen wird zu 100 % seines Nennbetrages ausgezahlt. (3) Das Darlehen kommt am zur Auszahlung. Anmerkung: der Vertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehören die Regelungen zur Höhe des Darlehens.. steuertip, markt intern Verlag Seite 4 von 9 Stand:

5 2 Zinsen (1) Das Darlehen ist ab dem mit einem Festzinssatz von % pro Jahr zu verzinsen. (2) Die Zinsen werden nach dem jeweiligen Stand des Kapitals am Schluß des vergangenen Kalendervierteljahres berechnet und sind in vierteljährlichen Teilbeträgen am 30. März, 30. Juni, 30. September und 30. Dezember zu zahlen. (3) Kommt der Darlehensnehmer mit der Zinszahlung in Verzug, erhöht sich der Darlehenszins ohne eine Mahnung für die Zeit des Verzugs um % pro Jahr. (4) Die Zinsen sind auf das folgende Konto des Darlehensgebers zu zahlen: der Vertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die Regelungen zur Verzinsung (Höhe und Fälligkeit). Die Vereinbarungen dürfen nicht nur auf dem Papier stehen (sog. Scheingeschäft), sie müssen auch tatsächlich umgesetzt werden. Insbesondere müssen die Darlehenszinsen pünktlich zum vereinbarten Termin überwiesen werden. Werden Zinsen unregelmäßig oder nicht in voller Höhe gezahlt, ist nach Auffassung der Finanzverwaltung dem Darlehensvertrag nicht nur im Umfang der nicht geleisteten bzw. verspäteten Zinsen, sondern insgesamt die steuerliche Anerkennung zu versagen. Selbst die zeitgerecht geleisteten Zahlungen werden dann steuerlich nicht berücksichtigt. Um eine pünktliche Zahlung der Zinsen zu gewährleisten, sollte der Darlehensnehmer einen Dauerauftrag bei seinem Kreditinstitut einrichten. Bei Darlehensverträgen zwischen nahen Angehörigen empfiehlt es sich, eine für die vereinbarte Laufzeit marktübliche Verzinsung zu vereinbaren. Wird die Verzinsung ausdrücklich ausgeschlossen, ist dies ein wesentliches Indiz für die außerbetriebliche Veranlassung der Darlehensvergabe. Die Verzinsung erfolgt üblicherweise ab dem Tag der Auszahlung. steuertip, markt intern Verlag Seite 5 von 9 Stand:

6 3 Sicherheiten (1) Der Darlehensnehmer gibt dem Darlehensgeber zur Absicherung seiner Forderung folgende Sicherheiten: (2) Der Darlehensgeber gibt auf Verlangen des Darlehensnehmers Sicherheiten nach seiner Wahl ganz oder teilweise frei, wenn der realisierbare Wert sämtlicher Sicherheiten seine Ansprüche aus diesem Vertrag nicht nur vorübergehend um mehr als 20 % überschreitet. der Vertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die Regelungen zur Absicherung der Forderung. Die langfristige Kapitalhingabe ohne Bestellung von Sicherheiten ist bei Darlehensverträgen zwischen Fremden unüblich. Die fehlende verkehrsübliche Sicherung des Darlehensanspruchs wird daher bei langfristigen Darlehen zwischen nahen Angehörigen als Indiz für die außerbetriebliche Veranlassung des Darlehens gewertet. Als langfristig sind Darlehen mit einer Laufzeit von mehr als vier Jahren anzusehen. Vorsicht Falle: Aus der BFH-Rechtsprechung kann nicht der Umkehrschluß gezogen werden, daß bei Darlehen mit einer Laufzeit von bis zu vier Jahren auf die Gewährung von Sicherheiten immer verzichtet werden kann. Auch bei einer kürzeren Vertragsdauer kann nach den Umständen des Einzelfalls eine Besicherung der Darlehensforderung unter fremden Dritten üblich sein. Es empfiehlt sich daher generell, den Rückzahlungsanspruch ausreichend zu besichern. Eine langfristige Darlehensvereinbarung zwischen Eltern und Kindern kann trotz teilweise fehlender Sicherheiten steuerrechtlich anerkannt werden, wenn die Kinder bei Darlehensabschluß bereits volljährig sind, nicht mehr im Haushalt der Eltern leben und wirtschaftlich von den Eltern unabhängig sind (BFH, Urteil vom , Az: VIII R 290/82, BStBl II S. 391). Üblicherweise umfaßt der Wert der Sicherheiten den Darlehensbetrag, die Zinsen für das erste Jahr und eventuelle Kosten des Darlehensgebers. Die folgende Sicherheiten sind banküblich: o Dingliche Absicherung durch Hypothek oder Grundschuld o Bankbürgschaft o Sicherungsübereignung von Wirtschaftsgütern o Forderungsabtretung steuertip, markt intern Verlag Seite 6 von 9 Stand:

7 o Schuldmitübernahme oder Schuldbeitritt eines fremden Dritten oder eines Angehörigen, wenn dieser über ausreichende Vermögenswerte verfügt Die Sicherheiten sind im Darlehensvertrag exakt zu bezeichnen. Ggf. ist eine Anlage mit näherer Beschreibung beizufügen. 4 Rückzahlung Das Darlehen ist am zurück zu zahlen. der Vertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die unmißverständliche Regelung der Laufzeit sowie Art und Zeit der Rückzahlung. Üblich ist sowohl eine feste Laufzeit eines Darlehensvertrages als auch eine Vereinbarung ohne feste Laufzeit mit beiderseitigen Kündigungsmöglichkeiten. Die Tilgung kann in vielfältiger Weise vereinbart werden. Üblich sind z.b.: o Annuitätentilgung o Tilgung in gleichen Raten zum Jahresende o Tilgung zum Ende der Laufzeit in einer Summe. Die Vereinbarungen dürfen nicht nur auf dem Papier stehen (sog. Scheingeschäft), sie müssen auch tatsächlich umgesetzt werden. Insbesondere muß die Rückzahlung pünktlich zum vereinbarten Termin erfolgen. Ein Anschlußdarlehen ist jedoch möglich. 5 Kündigung (1) Der Darlehensnehmer kann das Darlehen erstmals nach Ablauf von Monaten nach Auszahlung des Darlehens mit einer Frist von Monaten kündigen. (2) Der Darlehensgeber kann das Darlehen kündigen, wenn sich die Vermögensverhältnisse des Darlehensnehmers oder die Werthaltigkeit einer der in 3 aufgeführten Sicherheiten wesentlich verschlechtern und hierdurch die Darlehensrückzahlung auch unter Verwertung der Sicherheiten gefährdet wird. (3) Das Recht zur Kündigung aus wichtigem Grund gem. 314 BGB bleibt unberührt. (4) Die Kündigung hat schriftlich per Einschreiben zu erfolgen. steuertip, markt intern Verlag Seite 7 von 9 Stand:

8 Anmerkung: der Vertragsparteien stets klar und eindeutig vereinbart sind. Hierzu gehört die eindeutige und klare Regelung hinsichtlich der Kündigung des Darlehensverhältnisses. 6 Verschiedenes Anmerkung: Die Regelungen sollten denen zwischen Fremden entsprechen. 7 Nebenabreden, salvatorische Klausel (1) Nebenabreden und Änderungen dieser Vereinbarung bedürfen zu ihrer Wirksamkeit der Schriftform. (2) Sollte eine Bestimmung dieses Vertrages unwirksam sein, wird davon die Wirksamkeit des übrigen Vertrages nicht berührt. Anstelle der unwirksamen Bestimmung ist zwischen den Vertragsparteien eine, der unwirksamen Bestimmung möglichst nahekommende, wirksame Bestimmung zu vereinbaren. Bitte beachten: Vereinbaren Sie, daß Änderungen des Vertrags der Schriftform bedürfen (sog. einfache Schriftformklausel), wollen die Finanzämter bei Außenprüfungen häufig die Anerkennung eines Darlehensvertrags versagen, wenn Vertragsänderungen mündlich erfolgen. Nach der Rechtsprechung des BFH führt jedoch eine mündlich vereinbarte Änderung nicht bereits deshalb zu einer Nichtanerkennung, weil im Darlehensvertrag für Vertragsänderungen die Schriftform vereinbart ist. Eine mündlich abgeschlossene Vereinbarung kann trotz vereinbarter Schriftform danach zivilrechtlich wirksam sein, wenn davon auszugehen ist, daß die Vertragsparteien die Bindung an die Schriftformklausel aufheben wollten (BFH, Urteil vom , Az: I R 157/86, BStBl II S. 645). Vorsicht Falle: Eine mündliche Änderung akzeptiert das Finanzamt nicht, wenn ausdrücklich vereinbart wird, daß eine Befreiung von der Schriftform durch mündliche Vereinbarung unwirksam ist (sog. qualifizierte Schriftformklausel). steuertip, markt intern Verlag Seite 8 von 9 Stand:

9 Ort, Datum (Darlehensgeber) (Darlehensnehmer) Rückwirkende Vereinbarungen werden steuerrechtlich nicht anerkannt. Kein rückwirkender Abschluß eines Vertrags zwischen Angehörigen liegt vor, wenn ein zunächst mündlich geschlossener Vertrag später schriftlich bestätigt wird. steuertip, markt intern Verlag Seite 9 von 9 Stand: