Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung mit stufenweiser Fixkostendeckungsrechnung: Konzeption und Implementierung

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1 Wirtschaft Matthias Renkel Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung mit stufenweiser Fixkostendeckungsrechnung: Konzeption und Implementierung Vor dem Hintergrund einer zunehmenden Harmonisierung von in- und externem Rechnungswesen Diplomarbeit

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3 Hochschule Bochum Fachbereich Wirtschaft DIPLOMARBEIT Die Konzeption und Implementierung einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung mit stufenweiser Fixkostendeckungsrechnung, vor dem Hintergrund einer zunehmenden Harmonisierung von in- und externem Rechnungswesen, dargestellt am Beispiel einer mittelständischen Unternehmensgruppe aus der Kommunikationsbranche

4 INHALTSVERZEICHNIS INHALTSVERZEICHNIS I INHALTSVERZEICHNIS...I ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS... V SYMBOLVERZEICHNIS... VIII ABBILDUNGSVERZEICHNIS... IX TABELLENVERZEICHNIS... X FORMELVERZEICHNIS... XI ABSTRACT... XII 1. KAPITEL: EINFÜHRUNG...1 I. Allgemeine Einleitung Problemstellung Zielsetzung Gang der Untersuchung...2 II. XYZ-Unternehmensgruppe Grundlegende Charakterisierung Geschäftsbereiche Herstellungs- und Verkaufsgeschäft Vermietgeschäft Handelsgeschäft Immobiliengeschäft Grundlegendes zum Rechnungswesen KAPITEL: DIE GRUNDLAGEN DES BETRIEBLICHEN RECHNUNGSWESENS...7 I. Einführung und Charakterisierung Erkenntnisobjekt System des betrieblichen Rechnungswesens Begriff und Funktionen Aufbau- und Ablauforganisation Externes Rechnungswesen Internes Rechnungswesen Kontensysteme Abgrenzung der Grundbegriffe Begriffspaare 1 und Begriffspaare 3 und

5 INHALTSVERZEICHNIS II II. Grundlagen der Finanzbuchhaltung Begriff und Funktionen Gesetzliche Rechnungslegungsvorschriften Gewinn- und Verlustrechung Aufgaben Gestaltungsmöglichkeiten Gesamtkostenverfahren Umsatzkostenverfahren...23 III. Grundlagen der Kosten- und Leistungsrechnung Differenzierung des Kostenbegriffs Nach Zurechenbarkeit und Beschäftigungsabhängigkeit Nach Herkunft Nach Ausmaß der Kostenverrechnung Wesen, Grundprinzipien und Aufgaben Kostenrechnungssysteme Kurzfristige Erfolgsrechnung Wesen und Aufgaben Gesamtkostenverfahren Umsatzkostenverfahren...35 IV. Harmonisierung von in- und externem Rechnungswesen Zweck und Gegenstand der Harmonisierung Integration von in- und externer Erfolgsrechnung KAPITEL: DIE DECKUNGSBEITRAGSRECHNUNG...44 I. Rechnungswesen bei XYZ Anforderungsprofil Ganzheitlichkeit und Homogenität Effektivität und Kostentransparenz Erfolgsanalyse Zeitliche Dimension Darstellung der Ausgangssituation Vorbemerkungen Jahresbudget Interne Erfolgsrechnung Beurteilung und Schlussfolgerung...52

6 INHALTSVERZEICHNIS III II. Teilkostenrechnung Wesen, Grundprinzipien und Systeme Mängel der Vollkostenrechnung Historische Entwicklung und heutige Relevanz...60 III. Allgemeine Grundlagen Begriff Deckungsbeitrag Verfahren der Kostenauflösung Buchtechnische Methode Statistische Methode Mathematische Methode Mathematisch-statistische Methode...65 IV. Systeme der Deckungsbeitragsrechnung Direct Costing Grundlegende Merkmale Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) Kostenträgerzeitrechnung (Betriebsergebnisrechnung) Beurteilung der einstufigen Deckungsbeitragsrechnung Stufenweise Fixkostendeckungsrechnung Notwendigkeit Zielsetzung und Charakterisierung Kostenartenrechnung Kostenstellenrechnung Kostenträgerrechnung Kostenträgerstückrechnung (Kalkulation) Kostenträgerzeitrechnung (Betriebsergebnisrechnung) Bezugsobjekte und Bezugsobjekthierarchien Beurteilung der stufenweisen Fixkostendeckungsrechnung...84 ZWISCHENFAZIT...87

7 INHALTSVERZEICHNIS IV 4. KAPITEL: DIE KONZEPTION UND IMPLEMENTIERUNG BEI XYZ...88 I. Konzeption und Implementierung Aufbau des Systems Vorbemerkungen Organisationsstruktur Umsatzkostenverfahren Ablauf des Systems Konten und Kostenstellen Kostenauflösung Kalkulation Fixkostenschichten II. Evaluation des Systems Verbesserung der operativen Controllingebene Kosten- und Leistungstransparenz Fixkostenverrechnung Erfolgsanalyse und -steuerung Harmonisierung von in- und externer Erfolgsrechnung Vereinheitlichte Datenbasis Interne Erfolgsrechnung als Basis der GuV Beurteilung der Harmonisierung KAPITEL: FAZIT UND AUSBLICK Kritische Würdigung Ausblick ANHANGVERZEICHNIS... XIII ANHANG...XIV LITERATURVERZEICHNIS...XIX

8 ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS V ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS Abb. Abbildung allg. allgemeines BAB Betriebsabrechnungsbogen BER Betriebsergebnisrechnung bzgl. bezüglich bspw. beispielsweise bzw. beziehungsweise CFO Chief Financial Officer (Kaufm. Geschäftsführer) Com. Communications (Firma) DB Deckungsbeitrag DBR Deckungsbeitragsrechnung d.h. das heißt EBIT Earnings before Interest and Taxes EBITDA Earnings befor Interest, Taxes, Depreciation and Amortization EDV elektronische Datenverarbeitung EK Einzelkosten e.k. eingetragener Kaufmann ERP Enterprise Resource Planning EStG Einkommensteuergesetz EStR Einkommenssteuerrichtlinien etc. et cetera EUR Euro EVA Economic Value Added FE fertige Erzeugnisse FEK Fertigungseinzelkosten FGK Fertigungsgemeinkosten FGK Var. FiBu FK FK Var. FuI ggü. GK variable Fertigungsgemeinkosten Finanzbuchhaltung Fertigungskosten variable Fertigungskosten Funk- und Intercomtechnik (Firma) gegenüber Gemeinkosten

9 ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS VI GKR Gemeinschaftskontenrahmen GKV Gesamtkostenverfahren GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung GoB Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung GuV Gewinn- und Verlustrechnung HGB Handelsgesetzbuch HK Herstellkosten HK Var. IAS i.d.r. IFRS i.h.v. IKR ILV Immo Inc. i.v.m. kalk. KER KG KLR KMU Kst LSP Ltd. lt. MEK MGK MGK Var. MK MK Var. variable Herstellkosten International Accounting Standards in der Regel International Financial Reporting Standards in Höhe von Industriekontenrahmen Innerbetriebliche Leistungsverrechnung Immobilien KG (Firma) Incorporation in Verbindung mit kalkulatorisch, kalkulatorischen kurzfristige Erfolgsrechnung Kommanditgesellschaft Kosten- und Leistungsrechnung kleine und mittelständische Unternehmen Kostenstelle Leitsätze für die Preisermittlung von Selbstkosten Limited (Gesellschaftsform) laut Materialeinzelkosten Materialgemeinkosten variable Materialgemeinkosten Materialkosten variable Materialkosten o. g. oben genannten Pos. Position prop. proportional

10 ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS VII RHB Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe S. Seite SEKF Sondereinzelkosten der Fertigung SEKV Sondereinzelkosten des Vertriebs SFD stufenweise Fixkostendeckungsrechnung sog. so genannt Tab. Tabelle TCP/IP Transmission Control Protocol/Internet Protocol u.a. unter anderem UE unfertige Erzeugnisse UKV Umsatzkostenverfahren usw. und so weiter var. variabel vgl. vergleiche VtGK Vertriebsgemeinkosten VtGK Var. variable Vertriebsgemeinkosten VwGK Verwaltungsgemeinkosten VwGK Var. variable Verwaltungsgemeinkosten YTD year to date (kumuliert) z.b. zum Beispiel ZS Zuschlagssatz z.t. zum Teil zzgl. zuzüglich

11 SYMBOLVERZEICHNIS VIII SYMBOLVERZEICHNIS Euro i Index der Kostenträgerart K Gesamtkosten K f k v n p x Δ fixe Gesamtkosten variable Stückkosten Anzahl Stückpreis Beschäftigung/Absatzmenge Abweichungen (Delta) Summenzeichen

12 ABBILDUNGSVERZEICHNIS IX ABBILDUNGSVERZEICHNIS Abb. 1: Güter- und finanzwirtschaftliche Unternehmensprozesse...8 Abb. 2: Funktion und Aufbauorganisation des Rechnungswesens...12 Abb. 3: Terminologie des betrieblichen Rechnungswesens...13 Abb. 4: Abgrenzung von Aufwand und Kosten...16 Abb. 5: Ermittlung des Jahresüberschusses bzw. Jahresfehlbetrag...20 Abb. 6: Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren...22 Abb. 7: Gewinn- und Verlustrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren...24 Abb. 8: Verfahren der kurzfristigen Erfolgsrechnung...33 Abb. 9: Kurzfristige Erfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren...34 Abb. 10: Kurzfristige Erfolgsrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren...35 Abb. 11: Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung zur Interpretation der GuV..42 Abb. 12: Budget der XYZ-Gruppe für das Geschäftsjahr Abb. 13: GuV der XYZ-Gruppe für den Berichtsmonat Dezember Abb. 14: Kostenstruktur der XYZ-Gruppe...54 Abb. 15: Systeme der Teilkostenrechnung...57 Abb. 16: Grundstruktur einer Deckungsbeitragsrechnung...58 Abb. 17: Kostenauflösung mit dem Streupunktdiagramm...64 Abb. 18: Grundschema der Zuschlagskalkulation im Direct Costing...72 Abb. 19: Betriebsergebnisrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren...73 Abb. 20: Betriebsergebnisrechnung nach dem Umsatzkostenverfahren...73 Abb. 21: Retrograde Kalkulation in der Fixkostendeckungsrechnung...80 Abb. 22: Progressive Kalkulation in der Fixkostendeckungsrechnung...81 Abb. 23: Grundschema der Betriebsergebnisrechnung in der SFD...83 Abb. 24: Konzept der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung...90 Abb. 25: Zuschlagskalkulation zur Ermittlung der var. Herstellkosten Abb. 26: Kostenschichten im Konzept der Deckungsbeitragsrechnung Abb. 27: Interne Erfolgsrechnung als Basis der externen GuV...110

13 TABELLENVERZEICHNIS X TABELLENVERZEICHNIS Tab. 1: Kostenartenplan im System des Direct Costing...69 Tab. 2: Grundstruktur des BAB in der Fixkostendeckungsrechnung...79

14 FORMELVERZEICHNIS XI FORMELVERZEICHNIS Formel 1: Ermittlung des Deckungsbeitrags...62 Formel 2: Ermittlung des Stückdeckungsbeitrags...62 Formel 3: Mathematische Ermittlung der variablen Stückkosten...65 Formel 4: Mathematische Ermittlung der Fixkosten...65 Formel 5: Mathematisch-statistische Ermittlung der Fixkosten...66 Formel 6: Mathematisch-statistische Ermittlung der variablen Kosten...66 Formel 7: Grundgleichung des Direct Costing...68 Formel 8: Ermittlung des variablen Gemeinkostenzuschlagssatzes...71

15 ABSTRACT XII ABSTRACT Mit der XYZ-Unternehmensgruppe als Erkenntnisobjekt, liegt dieser praxisbezogenen Diplomarbeit ein Verbund sechs mittelständischer Unternehmen aus der Kommunikationsbranche zugrunde, in dem der Autor ein Jahr als Werksstudent im Bereich Rechnungswesen und Controlling tätig war. Zur operativen Führung dieser Unternehmen bedarf es eines ganzheitlichen Informationssystems, welches die zur Steuerung erforderlichen Informationen zeitnah bereitstellt. Das Rechnungswesen der XYZ-Unternehmensgruppe in seiner derzeitigen Ausgestaltung vermag diese Aufgabe nicht in einem ausreichenden Maße zu erfüllen. Der wesentliche Grund hierfür liegt darin, dass es fast ausschließlich von den Funktionen der Dokumentation und Rechenschaftslegung, also von den Aufgaben der Finanzbuchhaltung, dominiert wird. Eine an internen Ziel- und Rechengrößen orientierte Steuerung und Kontrolle, wie sie das Instrumentarium der Kosten- und Leistungsrechnung ermöglicht, findet im Erkenntnisobjekt somit derzeit keine Anwendung. Um diese Informationslücke zu schließen, wird in der vorliegenden Arbeit unter Berücksichtigung der Schwachstellen des bestehenden Rechnungswesens ein innovativer Lösungsansatz entwickelt und in die Praxis übertragen. Dieser basiert aufgrund der bei XYZ vorherrschenden fixkostenintensiven Kostenstruktur auf dem Prinzip der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung mit stufenweiser Fixkostendeckungsrechnung. Deren primäres Ziel besteht in einer verursachungsgerechten Verrechnung der Fixkosten auf die Kostenträger, ohne die Verwendung von Schlüsselgrößen. Vor dem Hintergrund einer zunehmenden Harmonisierung der beiden großen Teilbereiche des Rechnungswesens soll darüber hinaus gezeigt werden, inwiefern sich dieser Lösungsansatz zur Integration von in- und externer Erfolgsrechnung eignet. Wie bei der Konzeption und Implementierung der mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung vorgegangen wurde, welche unternehmensindividuellen Aspekte hierbei von Bedeutung sind und welche Vorteile und Entwicklungsmöglichkeiten das System bietet, wird im Rahmen dieser Arbeit herauskristallisiert