Aktuelle Zweifelsfragen der Betriebsstättenbesteuerung

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1 Aktuelle Zweifelsfragen der Betriebsstättenbesteuerung Franz Hruschka, Leitender Regierungsdirektor im Finanzamt München Christian Ehlermann, Partner EY Dr. Christian Scholz, Partner EY München, 15. September 2015 The better the question. The better the answer. The better the world works.

2 Agenda Geschäftsleitungsbetriebsstätten Vorweggenommene und vergebliche Kosten der Betriebsstättenbegründung AOA und Vermögens-/Aufwandszurechnung, u.a. bei Mitunternehmerschaften Ausweitung des Betriebsstättenbegriffs durch die BEPS- Arbeiten der OECD Seite 2

3 Fall 1 Die börsennotierte A NV (Sitz Amsterdam) ist aus dem Zusammenschluss verschiedener Technologieunternehmen entstanden, darunter auch der D AG (Sitz München), die heute eine 100%ige Tochter der A NV ist. Das Board der A NV setzt sich aus dem CEO (Büros in Amsterdam, München und London, Wohnsitz London), dem CFO (Büro und Wohnsitz in München), dem COO (Büro und Wohnsitz in Chicago) und dem CMO (Büros in Paris und Hongkong, Wohnsitz Paris) zusammen. Der CFO ist auch Vorstand der D AG. Die anderen Board-Mitglieder sind auch in geschäftsleitenden Positionen bei lokalen Landesgesellschaften beschäftigt. Alle Board-Mitglieder haben somit zwei Arbeitsverträge und beziehen ihr Hauptgehalt über die jeweilige lokale Gesellschaft. Die Rolle der A NV beschränkt sich auf zentrale Stewardship - und Governance- Themen sowie Investor Relations. Sie bezieht regelmässig Dividenden ihrer Tochtergesellschaften und schüttet diese weiter an die Aktionäre. Sie hält auch Anteile an einer Konzernfinanzierungsgesellschaft mit Sitz in den Niederlanden. Das A NV- Board trifft sich alle zwei Monate physisch, im Schnitt pro Jahr dreimal in Amsterdam und ansonsten an wechselnden Orten. Videokonferenzen finden fast jede Woche statt. Seite 3

4 Fall 1 Fragestellungen Ort der Geschäftsleitung der A NV? DBA-Ansässigkeit der A NV? BS der A NV in Dtld.? Wenn ja, zuzurechnendes Vermögen und zuzurechnender Gewinn? Seite 4

5 Fall 2 Die X AG, ein deutscher Luxusgüterhersteller, hat in den letzten Jahren stetiges Absatzwachstum in den asiatischen Märkten bei Stagnation im traditionellen europäischen Markt erlebt. Als Zeichen für die Bedeutung Asiens in der Konzernstrategie entschließt sich die X AG, ihren Marketingvorstand mit Teilen seines Stabs permanent in Hong Kong anzusiedeln. Er bezieht dort ein Büro in den Räumen der lokalen Tochtergesellschaft X Ltd. und zieht auch privat nach Hong Kong um. Einmal im Jahr werden Gesamtvorstandssitzungen (alle fünf Mitglieder) in Hong Kong abgehalten. Seite 5

6 Fall 2 Fragestellungen Ort der Geschäftsleitung der X AG? BS der X AG in Hong Kong? Wenn ja, zuzurechnendes Vermögen und zuzurechnender Gewinn? Funktionsverlagerung? Seite 6

7 Fall 3 Die indische Y-Gruppe, ein Automobilzulieferer, erwägt den Einstieg in das deutsche Geschäft. Dabei entstehen der bestehenden UK-Tochter der Y-Gruppe, der Y Europe Ltd., in 2015 erhebliche Kosten für folgende Positionen: Marktanalyse Standortanalyse für potentielles Werk Bank/RA/WP/StB-Kosten im Zusammenhang mit möglichem Asset Deal, der jedoch nicht zustande kommt Beratungskosten hinsichtlich optimaler Rechtsform des Engagements in Dtld. Headhunterkosten, Wechselprämien für neue Manager Am Ende entscheidet sich die Y Europe Ltd. in Deutschland zunächst über eine Betriebsstätte/eingetragene Zweigniederlassung der britischen Gesellschaft zu agieren. Der Start der deutschen Aktivitäten und die Anmietung von Büroflächen erfolgt ab Anfang Januar Sämtliche in 2015 entstandenen Kosten werden in Großbritannien steuerlich geltend gemacht. Seite 7

8 Fall 3 Fragestellungen Abzug der Kosten auch in Deutschland? Vgl. BFH, Urteil vom 26. Februar 2014, I R 56/12 Änderung durch AOA? Seite 8

9 Fall 4 Wie Fall 3, nur jetzt im Outbound-Kontext, und a) der (nun deutsche) Investor entscheidet sich am Ende, zunächst nicht im betroffenen Land zu investieren oder b) nach langer Planung für ein Betriebsstättenszenario fällt am Ende die Entscheidung zugunsten einer Kapitalgesellschaft. Seite 9

10 Fall 5 Alternative a) Die A BV (Ort der GL Amsterdam) hält eine deutsche vermietete Immobilie (und sonst kein relevantes Vermögen). Für den Erwerb der Immobilie hat sie ein verzinsliches Darlehen aufgenommen. Alternative b) Die A BV hält einen 100% Kommanditanteil an der A GmbH & Co. KG (und sonst kein relevantes Vermögen), die eine deutsche vermietete Immobilie hält. Für den Erwerb des Kommanditanteils hat sie ein verzinsliches Darlehen aufgenommen. Alternative c) Die A BV (Ort der GL Amsterdam) unterhält eine Produktionsstätte in Deutschland (und sonst kein relevantes Vermögen). Für den Erwerb von Maschinen hat sie ein verzinsliches Darlehen aufgenommen. Alternative d) Die A BV hält einen 100% Kommanditanteil an der A GmbH & Co. KG (und sonst kein relevantes Vermögen), die eine deutsche Produktionsstätte unterhält. Für den Erwerb des Kommanditanteils hat sie ein verzinsliches Darlehen aufgenommen. Seite 10

11 Fall 5 Fragestellungen Unterschiedliche Behandlung im Rahmen von Art. 6 OECD MA oder Art. 7? Relevanz 50d Abs. 10 EStG für SBA II? Einfluß AOA / 1 Abs. 5 AStG? Zuordnung SBV nach zivilrechtlichen Kriterien (so Hruschka, IStR 2014, 785 unter 5.2.2)? Relevanz der Behandlung der SBA im Ausland? Seite 11

12 Ausweitung des Betriebsstättenbegriffs durch die BEPS-Arbeiten der OECD (Action 7) Betriebsstättenbegründung - Status quo Auswirkungen der BEPS Action 7 Handlungsempfehlungen Seite 12

13 Action 7 - Betriebsstätten Status quo Status quo Deutschland 12 AO: Feste Geschäftseinrichtung 13 AO: Ständiger Vertreter BMF v : Betriebsstätten-Verwaltungsgrundsätze Status quo OECD Art. 5 OECD-MA und OECD-MK als Ausgangspunkt OECD Discussion Draft v / : Interpretation and Application of Art. 5 OECD-MA 25 Fragen/Themenbereiche Aus deutscher Sicht vergleichsweise weite Betriebsstättendefinition Änderungen sollten im Update 2014 des OECD MA umgesetzt werden Bislang nicht erfolgt vielmehr Weiterführung in BEPS Action 7 Status quo weltweit Unterschiedliche Auslegung des Betriebsstättenbegriffs Zunehmende Annahme von Betriebsstätten durch Finanzbehörden Seite 13

14 Ausdehnung des Betriebsstättenbegriffs (Aktionsfeld 7) Ausgangssituation: Kommissionär (Handeln im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung) stellt nach bisheriger Interpretation und Wortlaut des OECD-MA keine (Vertreter-)Betriebsstätte dar, da bei Vertragsabschluss keine rechtliche Bindung des Prinzipals. Hilfstätigkeiten wie Einkauf, Lagerhaltung und Auslieferung führen nicht zu DBA-Betriebsstätte. Unterschiedliche Interpretationen in den Staaten, Gerichtsentscheidungen für und gegen Stpfl. bei vergleichbaren Sachverhalten (Bsp. für Vertreter- BS: Roche und Borax, Spanien; gegen BS: Zimmer, Frankreich; Dell, Norwegen; Boston Scientific, Italien). Auch: Neue Geschäftsmodelle insb. in der Digitalwirtschaft, die geringere lokale Verankerung und damit nach herkömmlichen Recht keine BS mit sich bringen (häufig nur lokale Dienstleistungsgesellschaft, Lagerhaltung/Logistik). Diverted Profits Tax (UK) als unilateraler Vorstoß: Vorbild für andere Länder? Seite 14

15 Ausdehnung des Betriebsstättenbegriffs Änderungsvorschläge Vertreterbetriebsstätte Tatsächliche Abschlussvollmacht für ausländischen Prinzipal nicht mehr erforderlich für Begründung BS. Inhaltlich relevante Teilnahme mit eigenem Personal an Prozess, der zu Vertragsabschluss führt, ausreichend. Es müssen materielle Inhalte des abzuschließenden Vertrags vom lokalen Personal verhandelt werden, damit es zur BS-Begründung kommt. Wenn derartige Vertretung ausschließlich oder fast ausschließlich gegenüber einem oder mehreren verbundenen Unternehmen erfolgt, gilt sie als abhängige Vertretung i.s.d Art 5 Abs. 6 OECD-MA. Hohe Relevanz für Prinzipal-Modelle; manche Staaten warten nicht auf die (erforderlichen) DBA-Änderungen. Keine Aussage bisher zu Gewinnzurechnung, falls BS besteht Nullsummentheorie (vgl. Nr. 2 des Protokolls zum DBA Österreich/Deutschland) wohl eher unwahrscheinlich. Seite 15

16 Ausdehnung des Betriebsstättenbegriffs Änderungsvorschläge Hilfstätigkeiten Änderung Hilfstätigkeitenausnahme des Art. 5 Abs. 4 OECD-MA dergestalt, dass alle dort genannten Tätigkeiten tatsächlich nur vorbereitenden oder Hilfscharakter haben dürfen, also insbesondere: Auslieferung Lagerhaltung Einkaufstätigkeiten und Informationsbeschaffung Verschiedene, von unterschiedlichen Konzerngesellschaften ausgeübte Hilfstätigkeiten sind zusammenzurechnen (und sind dann i.d.r. keine Hilfstätigkeit mehr). Keine Aussage bisher zu Gewinnzurechnung, falls BS besteht Deutsche Sichtweise? Seite 16

17 Ausdehnung des Betriebsstättenbegriffs Mögliche Auswirkungen auf typische Lieferketten-Modelle Modell Mögliche Auswirkung Mögliche Antwort Toll Manufacturing (lokaler Lagerbestand gehört ausländischem Prinzipal) Kommissionärs-/ undisclosed agent-modell Flash title -Vertrieb (lokaler Lagerbestand des ausländischen Prinzipals) Verkaufsverhandlungen durch ins Ausland reisendes Personal Lagerhaltung möglicherweise nicht mehr Hilfstätigkeit und damit lokale BS, wenn Prinzipal Zugang und Inspektionsrechte hat Mitwirkung bei Vertragsabschluss kann zu BS führen Lagerhaltung möglicherweise nicht mehr Hilfstätigkeit und damit lokale BS, wenn Prinzipal Zugang und Inspektionsrechte hat Inhaltlich materielle, lokale Vertragsverhandlungen können zu BS führen Umwandlung in Auftragsfertiger mit eigenem Lagerbestand Umwandlung in Eigenhändler ( Limited Risk Distributor ) Umwandlung in Lagerbestand des Vertriebsunternehmens (kann weiterhin LRD sein) Überwachung lokaler Präsenz für Personal mit Vertriebsverantwortung, Dokumentation Ort der Vertragsverhandlungen (nicht nur Abschlüsse!) Seite 17

18 Ausdehnung des Betriebsstättenbegriffs Weitere Änderungsvorschläge Konzerninterne Aufteilung von Verträgen bei Montage-BS soll nicht mehr zur Vermeidung BS führen Beispiel: Montage (22 Monate) wird auf zwei Aufträge (je 11 Monate) mit zwei unterschiedlichen Konzerngesellschaften aufgeteilt. DBA enthält 12- Monats-Frist für BS-Begründung. Seite 18

19 Ihre Ansprechpartner Christian Ehlermann Ernst & Young GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft StB, Partner International Tax Services T: F: M: Dr. Christian Scholz Ernst & Young GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Partner International Tax Services T: F: M: Franz Hruschka Finanzamt München Leitender Regierungsdirektor Seite 19

20 EY Assurance Tax Transactions Advisory Die globale EY-Organisation im Überblick Die globale EY-Organisation ist einer der Marktführer in der Wirtschaftsprüfung, Steuerberatung, Transaktionsberatung und Managementberatung. Mit unserer Erfahrung, unserem Wissen und unseren Leistungen stärken wir weltweit das Vertrauen in die Wirtschaft und die Finanzmärkte. Dafür sind wir bestens gerüstet: mit hervorragend ausgebildeten Mitarbeitern, starken Teams, exzellenten Leistungen und einem sprichwörtlichen Kundenservice. Unser Ziel ist es, Dinge voranzubringen und entscheidend besser zu machen für unsere Mitarbeiter, unsere Mandanten und die Gesellschaft, in der wir leben. Dafür steht unser weltweiter Anspruch Building a better working world. Die globale EY-Organisation besteht aus den Mitgliedsunternehmen von Ernst & Young Global Limited (EYG). Jedes EYG-Mitglieds-unternehmen ist rechtlich selbstständig und unabhängig und haftet nicht für das Handeln und Unterlassen der jeweils anderen Mitgliedsunternehmen. Ernst & Young Global Limited ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach englischem Recht und erbringt keine Leistungen für Mandanten. Weitere Informationen finden Sie unter In Deutschland ist EY an 22 Standorten präsent. EY und wir beziehen sich in dieser Publikation auf alle deutschen Mitgliedsunternehmen von Ernst & Young Global Limited Ernst & Young GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft All Rights Reserved.