KOSTENRECHNUNG. Prof. Dr. Thomas Weßels

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1 KOSTENRECHNUNG Prof. Dr. Thomas Weßels

2 Rechnungswesen als betriebliche Funktion 1 grundsätzlicher Zweck eines Unternehmens ist die Erstellung von Leistungen güterwirtschaftlicher Prozess: Beschaffung und Verwendung der Produktionsfaktoren, Leistungserstellung und -verwertung Arbeit Werkstoffe (bzw. natürliche Ressourcen) Betriebsmittel (Realkapital ) finanzwirtschaftlicher Prozess: finanzielle Abwicklung aller betrieblichen Vorgänge Auszahlungen für Produktionsfaktoren und Leistungserstellung Einzahlungen für Leistungsverwertung informationeller Prozess: Rechnungswesen Gewinnung, Speicherung, Verknüpfung und Verarbeitung aller erforderlichen Daten

3 Rechnungswesen als betriebliche Funktion 2 Rechnungswesen Gesamtheit der Einrichtungen und Aktivitäten zur Erfassung aller wirtschaftlich relevanten Vorgänge Erfassung in der Gesamtheit und im Einzelnen obligatorisch: wertmäßige Erfassung nach Möglichkeit: auch mengenmäßige Erfassung Einrichtung und Gestaltung nach (optionalen) betriebswirtschaftlichen und (obligatorischen) gesetzlichen Erfordernissen grundsätzliche Aufgaben Erfassung, Verrechnung und Kontrolle finanzieller Vorgänge Bereitstellung der erforderlichen Informationen

4 Rechnungswesen als betriebliche Funktion 3 Detailaufgaben des Rechnungswesens Erfassung aller mengen- und wertmäßigen Vorgänge Bestandsermittlung Feststellung des unternehmerischen Erfolges Erfassung der Kosten Bereitstellung von Kalkulationsgrundlagen Aufzeichnung von Entwicklungen der Vergangenheit Soll-Ist Vergleiche Erstellung von Prognoserechnungen

5 Rechnungswesen als betriebliche Funktion 4 Teilgebiete des Rechnungswesens Buchhaltung periodische, zumeist jährliche Erfassung aller Änderungen im Vermögen und Kapital Finanzbuchhaltung zur Erfüllung gesetzlicher Anforderungen ( extern ) Betriebsbuchhaltung (Kostenrechnung) für interne Zwecke kurzfristige Erfolgsrechnung Erfolgsrechnung für Zeiträume innerhalb einer Buchhaltungsperiode, z.b. für ein Quartal oder einen Monat Planungsrechnung Erstellung von Prognosen zur Entscheidungsvorbereitung Statistik des Rechnungswesens Bildung von aussagekräftigen Kennzahlen zum Rechnungswesen Durchführung von Vergleichsrechnungen, z.b.: Periodenvergleich, Verfahrensvergleich, Soll-Ist Vergleich, Betriebsvergleich (Benchmarking)

6 5 Finanzbuchhaltung gesetzliche handelsrechtliche Buchführungspflicht für jeden Kaufmann Kaufmann in diesem Sinne ist jedes Unternehmen im Geltungsbereich des Handelsgesetzbuches (HGB) 1: Ist-Kaufmann durch Betrieb eines Handelsgewerbes (gem. 15 Abs. 2 Einkommensteuergesetz) 2: Kann-Kaufmann durch konstituierenden Eintrag ins Handelsregister 3: Geltung des 2 auch für Land- und Forstwirte 6: Form-Kaufmann durch Rechtsform (Kapitalgesellschaften, Genossenschaften) Fundstelle für Gesetzestexte z.b.

7 6 Finanzbuchhaltung gesetzliche umfangreiche Vorgaben für die Buchführung gem. HGB, z.b. 238: Buchführungspflicht 239: Führung der Handelsbücher 240: Inventar 241: Inventurvereinfachungsverfahren 241a: Befreiung von der Pflicht zur Buchführung und Erstellung eines Inventars 264: Pflicht zur Aufstellung des Jahresabschlusses 267: Größenklassen 267a: Kleinstkapitalgesellschaften 336: Anwendung aller wesentlichen Regelungen auch auf Genossenschaften 340a: Kreditinstitute haben die Vorgaben für große Kapitalgesellschaften einzuhalten

8 7 Finanzbuchhaltung gesetzliche steuerrechtliche Buchführungspflicht gem. Abgabenordnung (AO) originäre Buchführungspflicht gem. 141: Gesamtumsatz > Euro oder Gewinn aus Gewerbebetrieb oder Land- und Forstwirtschaft > Euro oder Wirtschaftswert (gem. 46 Bewertungsgesetz) selbstbewirtschafteter land- und forstwirtschaftlicher Flächen > Euro derivative Buchführungspflicht gem. 140: Buchführungspflicht nach anderen Gesetzen gilt auch für das Steuerrecht

9 8 Finanzbuchhaltung gesetzliche grundsätzliche Forderung einer materiell und formell ordnungsgemäßen Buchführung 146 Abs. 1 AO und 239 Abs. 2 HGB: vollständig, richtig, zeitgerecht, geordnet willkürfreie und nachvollziehbare Darstellung aller Geschäftsvorfälle, Vermögensgegenstände und Schulden keine Buchung ohne Beleg Vermögensgegenstände und Schulden sind unabhängig voneinander zu bewerten (Grundsatz der Einzelbewertung) 238 Abs. 1: ein sachverständiger Dritter soll sich innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens verschaffen können 147 AO und 257 HGB: geordnete Aufbewahrung für mindestens 10 Jahre

10 9 Finanzbuchhaltung gesetzliche Detailliertheit der Buchführung abhängig von Unternehmensrechtsform und größe 267 HGB: Beschreibung der Größenklassen für Kapitalgesellschaften zunehmende Anforderungen an di4e Detailliertheit mit zunehmender Größe Merkmale Größenklassen und Zuordnung ( 267 HGB) Arbeitnehmer im Bilanzsumme Umsatz p.a. Jahresdurchschnitt "klein": mindestens zwei Merkmale werden nicht überschritten ("kleinst": "klein", aber mindestens zwei Merkmale werden nicht überschritten) Euro ( Euro) Euro ( Euro) 50 (10) "mittel" mindestens zwei Merkmale der Klasse "klein" werden überschritten und mindestens zwei Merkmale der Klasse "groß" werden nicht überschritten "groß" mindestens zwei Merkmale werden überschritten Euro Euro 250 Für die Zuordnung zu einer Größenklasse müssen die Kriterien in mindestens zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren erfüllt sein.

11 10 Finanzbuchhaltung gesetzliche 264 Abs. 2 HGB: Der Jahresabschluss hat ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln. Inventur: Erfassung aller Vermögensgegenstände und Schulden ( Fremdkapital ) Inventar: Auflistung der Vermögenswerte und Schulden Bilanz: systematische Gegenüberstellung von Vermögenswerten und Schulden als Liste oder Konto Gewinn- und Verlustrechnung (GuV): Überblick über die Ertragslage auf der Basis der Buchführung Führen besondere Umstände dazu, dass der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild nicht vermittelt, so sind im Anhang zusätzliche Angaben zu machen.

12 11 Buchführung von der Inventur zum Inventar zur Bilanz Inventur: Bestandsaufnahme durch zählen, messen, wiegen, schätzen Inventar Vermögensgegenstände Schulden Aktiva Eröffnungsbilanz Passiva

13 12 Buchführung Aktiva: linke Seite der Bilanz in Konto -Form Gruppierung der Vermögensgegenstände in Anlagevermögen: Gegenstände, die bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen. ( 247 Abs. 2 HGB) Umlaufvermögen: alle übrigen Gegenstände Inventar Vermögensgegenstände Schulden Eröffnungsbilanz Aktiva Anlagevermögen Umlaufvermögen Passiva Summe Aktiva

14 13 Buchführung Passiva: rechte Seite der Bilanz in Konto -Form Quellen, aus denen die Aktiva finanziert wurden z.b. Schulden ( Fremdkapital ) zwingend: Summe Aktiva = Summe Passiva Inventar Vermögensgegenstände Schulden Eröffnungsbilanz Aktiva Anlagevermögen Umlaufvermögen Fremdkapital Passiva Summe Aktiva Summe Passiva

15 14 Buchführung Passiva: Vervollständigung der Bilanz durch Berechnung des Eigenkapitals Eigenkapital = Summe Passiva Fremdkapital z.b. Kapitaleinlagen des Unternehmers bzw. der Gesellschafter Inventar Vermögensgegenstände Schulden Eröffnungsbilanz Aktiva Anlagevermögen Eigenkapital Umlaufvermögen Fremdkapital Passiva Summe Aktiva Summe Passiva

16 15 Bilanz Grobgliederung gem. 266 HGB Aktiva Eröffnungsbilanz Passiva A Anlagevermögen I immaterielle Vermögensgegenstände II Sachanlagen III Finanzanlagen B Umlaufvermögen I Vorräte II Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III Wertpapiere IV Schecks, Kassenbestand, Guthaben bei Kreditinstituten C Rechnungsabgrenzungsposten A B Eigenkapital Rückstellungen C Verbindlichkeiten D Rechnungsabgrenzungsposten Bilanzsumme Bilanzsumme

17 Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung 16 Erfassung von Geschäftsvorfällen keine Verbuchung von Geschäftsvorfällen direkt in der Bilanz statt dessen: Auflösung der Eröffnungsbilanz für jede Bilanzposition zumindest eine separate Liste bzw. Tabelle, genannt: Konto Übernahme der einzelnen Werte der Eröffnungsbilanz als Anfangsbestand eines Kontos Darstellungsformen für Konten Listenform (einspaltig): Zunahmen als +, Abnahmen als T-Konto (zweispaltige Tabelle): Zunahmen in der einen, Abnahmen in der anderen Spalte des T-Kontos

18 Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung 17 Kontenrahmen für eine verbesserte Systematik der erforderlichen Konten Umsetzung der Forderungen nach einer geordneten ( 239 HGB) Darstellung und erleichterter Einarbeitung durch einen sachverständigen Dritten ( 238 Abs. 1 HGB) weite Verbreitung des Industrie-Kontenrahmens IKR des Bundesverbands der Deutschen Industrie Systematisierung der Konten in zehn Klassen 0 bis 9 Konten der Klassen 0 bis 8 für die extern vorgegebenen Bedürfnisse der Finanzbuchhaltung Konten der Klasse 9 für die internen Bedürfnisse der Betriebsbuchhaltung ebenfalls weite Verbreitung des DATEV-Kontenrahmens

19 18 Finanz- und Betriebsbuchhaltung Daten der Finanzbuchhaltung weichen u.u. von den Daten der Betriebsbuchhaltung ab diverse Gründe: unterschiedliche Intentionen, gesetzliche Vorgaben, Möglichkeiten der Verknüpfung von Finanz- und Betriebsbuchhaltung Einkreissystem Finanzbuchhaltung und Betriebsbuchhaltung bilden eine organisatorische Einheit Zweikreissystem, z.b. im IKR Finanz- und Betriebsbuchhaltung bilden getrennte Rechnungskreise die Verknüpfung von Konten der Finanzbuchhaltung ( Rechnungskreis 1 mit den Kontenklassen 0 bis 8) und Betriebsbuchhaltung ( Rechnungskreis 2 mit der Kontenklasse 9) erfolgt durch Übergangskonten

20 19 Begriffe des Rechnungswesens Einzahlungen, Auszahlungen Änderungen im Bestand an Zahlungsmitteln (Finanzbuchhaltung) Bargeld Kontoguthaben Einzahlungen berücksichtigen Zufluss von Zahlungsmitteln (bar, unbar) Auszahlungen berücksichtigen Abfluss von Zahlungsmitteln (bar, unbar)

21 20 Begriffe des Rechnungswesens Einnahmen, Ausgaben Änderungen im Geldvermögen (Finanzbuchhaltung) Bestand an Zahlungsmitteln Forderungen (Zahlungsansprüche) Verbindlichkeiten (Zahlungsverpflichtungen) Einnahmen berücksichtigen Einzahlungen Änderungen von Forderungen und Verbindlichkeiten Ausgaben berücksichtigen Auszahlungen Änderungen von Forderungen und Verbindlichkeiten

22 21 Begriffe des Rechnungswesens Erträge, Aufwendungen Änderungen im Reinvermögen (Finanzbuchhaltung) Geldvermögen Sachvermögen (Anlagevermögen, Vorräte) Erträge berücksichtigen Einnahmen Änderungen im Sachvermögen Aufwendungen berücksichtigen Ausgaben Änderungen im Sachvermögen

23 22 Begriffe des Rechnungswesens Differenzierung von Erträgen und Aufwendungen betriebliche Erträge aus typischen betrieblichen Tätigkeiten, z.b.: Erlöse aus dem Verkauf von Erzeugnissen innerbetriebliche Erträge durch selbst erstellte Betriebsmittel (Maschinen, Werkzeuge, Software, ) Nebenerlöse aus dem Verkauf von Nebenerzeugnissen (Abfall, Abwärme, ) neutrale Erträge aus betriebsuntypischen Tätigkeiten, z.b.: betriebsfremde Erträge ohne jeglichen Zusammenhang mit dem Betriebszweck (Spenden) außerordentliche Erträge aus unregelmäßigen oder einmaligen Quellen (Verkauf von Anlagevermögen über Buchwert) periodenfremde Erträge aufgrund von Tätigkeiten in vergangenen Perioden (Rückerstattung von Steuern)

24 23 Begriffe des Rechnungswesens Differenzierung von Erträgen und Aufwendungen Zweckaufwand aus typischen betrieblichen Tätigkeiten, z.b.: Einkauf von Rohmaterial Reparatur einer Fertigungsanlage neutraler Aufwand für betriebsuntypische Tätigkeiten, z.b.: betriebsfremder Aufwand für Tätigkeiten ohne Zusammenhang mit dem Betriebszweck (Spenden) außerordentlicher Aufwand aus unregelmäßigen oder einmaligen Quellen (Verkauf von Anlagevermögen unter Buchwert) periodenfremder Aufwand aufgrund von Tätigkeiten in vergangenen Perioden (Nachzahlung von Steuern)

25 24 Begriffe des Rechnungswesens Leistungen, Kosten (Betriebsbuchhaltung) Leistungen: Wert der in Erfüllung des Betriebszwecks erstellten Güter und Dienstleistungen Absatzleistungen als für den Verkauf bestimmte Leistungen (Verkauf von Erzeugnissen) Eigenleistungen durch selbst erstellte Betriebsmittel Lagerleistungen aus der Erhöhung des Bestands an Erzeugnissen (Produktion auf Lager) Kosten: bewerteter Verbrauch von Produktionsfaktoren für die Erstellung und Verwertung der typischen betrieblichen Leistungen sowie für die Aufrechterhaltung der betrieblichen Leistungsbereitschaft

26 25 Begriffe des Rechnungswesens erste Möglichkeit der Differenzierung von Kosten in aufwandsgleiche Kosten Kosten, denen Aufwand in gleicher Höhe gegenüber steht, d.h. identischer Wertansatz in der Finanz- und Betriebsbuchhaltung z.b. Kauf von Rohmaterial Anderskosten Kosten, denen Aufwand in anderer Höhe gegenüber steht, d.h. unterschiedlicher Wertansatz in der Finanz- und Betriebsbuchhaltung z.b. Abschreibungen nach Handels- und Steuerrecht als Aufwand stehen Abschreibungen nach tatsächlicher Einschätzung einer Wertminderung gegenüber Zusatzkosten Kosten, denen kein Aufwand gegenüber steht z.b. fiktive ( kalkulatorische ) Miete bei Nutzung eigener Gebäude

27 26 Begriffe des Rechnungswesens zweite Möglichkeit der Differenzierung von Kosten in Grundkosten umfasst die aufwandsgleichen Kosten und den aufwandsgleichen Teil der Anderskosten kalkulatorische Kosten umfasst die Zusatzkosten und den Teil der Anderskosten, dem kein Aufwand gegenüber steht

28 27 Begriffe des Rechnungswesens Unterschiede zwischen Aufwendungen (Finanzbuchhaltung) und Kosten (Betriebsbuchhaltung) neutrale Aufwendungen sind keine Kosten Zusatzkosten sind kein Aufwand Anderskosten sind nur teilweise Aufwand warum diese Unterscheidung? die Finanzbuchhaltung folgt gesetzlichen Vorgaben die Betriebsbuchhaltung folgt unternehmensinternen Interessen, z.b. die Bereitstellung von realitätsnahen Kalkulationsgrundlagen gesetzlich normierte Wertansätze sind evtl. wenig realitätsnah und erfüllen die unternehmensinternen Anforderungen möglicherweise nicht

29 Auszahlung: Abfluss Zahlungsmittel (Zahlungsmittel = Cash + Kontoguthaben) 5 Ausgabe: Abnahme des Geldvermögens (Geldvermögen = Cash + Forderungen - Verbindlichkeiten) 28 Ausgabe Ausgabe = Auszahlung Aufwand Ausgabe Auszahlung 2 3 Aufwand: Abnahme des Reinvermögens (Reinvermögen = Geldvermögen + Sachvermögen) neutraler Aufwand Zweckaufwand betriebsfremordentlicfremd außer- perioden- Aufwand Ausgabe Kosten: bewerteter Verzehr von Gütern und Dienstleistungen für typische betriebliche Aufgaben Grundkosten kalkulatorische Kosten aufwandsgleiche Kosten Anderskosten Zusatzkosten externes Rechnungswesen (Bilanz, GuV) 1 4 internes Rechnungswesen (Kostenrechnung, Investitionsrechnung)

30 29 Auszahlung Ausgabe Aufwand a b c d=a b+c e f=d+e Zahlungsmittel Verbindlichkeiten Forderungen Geldvermögen Sachvermögen Reinvermögen Einkauf Rohstoffe auf 1 Ziel Einkauf Rohstoffe 2 gegen Bargeld Abschreibung auf 3 Anlagen Lohn- und 4 Gehaltszahlung Rückzahlung Darlehen Vergabe Mitarbeiterdarlehen Zahlung 4 Darlehenszinsen Geldspende 6 (abzugsfähig) Reparatur 7 Sturmschaden Nachzahlung 8 Gewerbesteuer

31 30 Kennzahlen im Rechnungswesen Kennzahlen dienen der übersichtlichen und zusammenfassenden Darstellung von komplexen Zusammenhängen absolute Kennzahlen mit begrenzter Aussagekraft und nur geringer Eignung für Vergleiche relative Kennzahlen setzen mindestens zwei Werte zueinander in Beziehung und haben dadurch eine höhere Aussagekraft bzw. erleichtern Vergleiche häufig verwendete Kennzahlen Gewinn Wirtschaftlichkeit Produktivität Rentabilität

32 31 Kennzahlen im Rechnungswesen Gewinn berechnet mit den Zahlen der Finanzbuchhaltung Gewinn = Ertrag Aufwand berechnet mit den Zahlen der Betriebsbuchhaltung Gewinn = Leistungen Kosten absolute Kennzahl mit nur begrenzter Aussagekraft mit welchem Kapital ist ein Gewinn erzielt worden?

33 32 Kennzahlen im Rechnungswesen Wirtschaftlichkeit Peter F. Drucker (1963): IT IS FUNDAMENTALLY THE CONFUSION BETWEEN EFFECTIVENESS AND EFFICIENCY THAT STANDS BETWEEN DOING THE RIGHT THINGS AND DOING THINGS RIGHT. THERE IS SURELY NOTHING QUITE SO USELESS AS DOING WITH GREAT EFFICIENCY WHAT SHOULD NOT BE DONE AT ALL. Effektivität (effectiveness): die richtigen Dinge tun Effizienz (efficiency): die Dinge richtig tun, d.h. wirtschaften das ökonomische Prinzip als Anweisung zum wirtschaften Minimumprinzip: Minimierung des Aufwands (Input) bei gegebenem Ertrag (Output) Maximumprinzip: Maximierung des Ertrags (Output) bei gegebenem Aufwand (Input) Wirtschaftlichkeit kennzeichnet also grundsätzlich ein Verhältnis von Ertrag und Aufwand

34 33 Kennzahlen im Rechnungswesen Wirtschaftlichkeit berechnet mit den Zahlen der Finanzbuchhaltung Wirtschaftlichkeit = Ertrag / Aufwand berechnet mit den Zahlen der Betriebsbuchhaltung Wirtschaftlichkeit = Leistungen / Kosten berechnet als Kosten-Wirtschaftlichkeit (Betriebsbuchhaltung) Wirtschaftlichkeit = Soll-Kosten / Ist-Kosten relative Kennzahl mit erhöhter Aussagekraft Problem: Preisschwankungen beeinflussen die Wirtschaftlichkeit, d.h. Änderungen der Wirtschaftlichkeit sind insofern vom Unternehmen nicht zu beeinflussen

35 34 Kennzahlen im Rechnungswesen Produktivität Messung der Ergiebigkeit eines Produktionsprozesses durch das Verhältnis von Inputmengen zu Outputmengen Materialproduktivität P Mat = erzeugte Menge / Materialeinsatz Arbeitsproduktivität P A = erzeugte Menge / Arbeitsstunden alternativ: Bezug auf Anzahl der Mitarbeiter oder Fertigungsstunden Betriebsmittelproduktivität P BM = erzeugte Menge / Maschinenstunden alternativ: Bezug auf z.b. Maschinenzahl oder Nutzfläche relative Kennzahl mit nur begrenzter Aussagekraft erst im Vergleich mit z.b. anderen Unternehmen oder Perioden kann eine Produktivität interpretiert werden

36 35 Kennzahlen im Rechnungswesen Rentabilität Verhältnis des Periodenerfolgs (Gewinn) zu anderen Größen Eigenkapitalrentabilität RoE = Gewinn Eigenkapital Return on Investment RoI = Gewinn Eigenkapital + Fremdkapital Gesamtkapitalrentabilität GKR = Gewinn + Fremdkapitalzinsen Eigenkapital + Fremdkapital Umsatzrentabilität UR = Gewinn Umsatz Modifikation: betriebsnotwendiges Gesamtkapital Aufteilung des gesamten Fremdkapitals in betriebsnotwendiges und sonstiges Fremdkapital Ansatz nur der Fremdkapitalzinsen auf betriebsnotwendiges Fremdkapital relative Kennzahlen mit hoher Aussagekraft, insbesondere in Kombination mit Produktivität und Wirtschaftlichkeit

37 36 Kostenkategorien Kategorisierung von Kosten nach Möglichkeit der Zurechnung auf die Erzeugnisse Einzelkosten Gemeinkosten Sondereinzelkosten Erhebungszwecken Gesamtkosten Durchschnittskosten Grenzkosten Verhalten bei Schwankungen in der Beschäftigung variable Kosten Fixkosten sprungfixe Kosten sonstigen Kriterien

38 37 Kostenkategorien Einzelkosten können einem Erzeugnis ( Kostenträger ) direkt zugerechnet werden ( direkte Kosten ) z.b.: Fertigungsmaterial, Fertigungslohn Gemeinkosten können einem Kostenträger nicht direkt zugerechnet werden ( indirekte Kosten ) echte Gemeinkosten: verursachungsgerechte Zurechnung über Verteilungsschlüssel z.b. Gehalt für Meister unechte Gemeinkosten: nur pauschale Zurechnung, da die Nutzung von Verteilungsschlüsseln zu aufwändig wäre z.b. geringwertige Hilfsstoffe

39 38 Kostenkategorien Gesamtkosten: gesamte Kosten K des Betriebs Kostenfunktion K(x): funktionaler Zusammenhang zwischen den Gesamtkosten K und der produzierten Stückzahl x Durchschnittskosten k als Kosten pro Leistungseinheit k = K / x Grenzkosten K als Veränderung der Gesamtkosten bei Erstellung einer weiteren Leistungseinheit exakte Berechnung durch Differenzierung (Bildung der 1. Ableitung der Kostenfunktion): K = dk / dx Näherungsrechnung: K = DK / Dx

40 39 Kostenkategorien Sondereinzelkosten können nicht einem einzelnen Kostenträger, sondern nur einem Auftrag (über eine Vielzahl von Kostenträgern) zugerechnet werden Sondereinzelkosten der Fertigung z.b. Spezialwerkzeuge, Konstruktionskosten, Prototypen, Patent- und Lizenzkosten Sondereinzelkosten des Vertriebs z.b. Verpackung, Fracht, Transportversicherung, Werbekampagne variable Kosten K v ändern sich bei Beschäftigungsschwankungen unmittelbar können Einzel- und Gemeinkosten sein werden durch ihren Reagibilitätsgrad R charakterisiert R = Kostenänderung (in %) / Beschäftigungsänderung (in %) können einen proportionalen, degressiven oder progressiven Verlauf aufweisen

41 40 Kostenkategorien variable Kosten: proportionaler Kostenverlauf, R = 1 proportionale Kosten Menge x Gesamtkosten K 0,00 200,00 400,00 600,00 800, , ,00 Stückkosten k 2,00 2,00 2,00 2,00 2,00 2,00 prof. Grenzkosten dr. thomas K' weßels: kostenrechnung 2, ,00 2,00 2,00 2,00 2,00

42 41 Kostenkategorien variable Kosten: degressiver Kostenverlauf, 0 < R < 1 degressive Kosten Menge x Gesamtkosten K 0,00 1,00 3,16 4,47 7,07 10,00 14,14 Stückkosten k 1,00 0,32 0,22 0,14 0,10 0,07 prof. Grenzkosten dr. thomas K' weßels: kostenrechnung 1, ,24 0,13 0,09 0,06 0,04

43 42 Kostenkategorien variable Kosten: progressiver Kostenverlauf, R > 1 degressive Kosten Menge x Gesamtkosten K 0,00 1,00 4,00 9,00 16,00 25,00 36,00 Stückkosten k 1,00 2,00 3,00 4,00 5,00 6,00 prof. Grenzkosten dr. thomas K' weßels: kostenrechnung 1, ,00 5,00 7,00 9,00 11,00

44 43 Kostenkategorien Fixkosten K f sind durch die Kapazität vorgegeben, d.h. Schwankungen der Auslastung führen nicht zu einer Änderung z.b. Miete, Darlehenszinsen sind immer Gemeinkosten Sonderfall: sprungfixe Kosten intervallweise fixe Kosten z.b. Gehaltssumme Fixkosten bei Unterauslastung der Kapazitäten Nutzkosten: der Anteil der gesamten Fixkosten K f, der auf die genutzte Kapazität entfällt Leerkosten = K f Nutzkosten, d.h. der Anteil der Fixkosten, der auf die nicht genutzte Kapazität entfällt

45 44 Kostenkategorien Fixkosten bei Beschäftigungsschwankungen konstant degressive Kosten Menge x Gesamtkosten K 10,00 10,00 10,00 10,00 10,00 10,00 10,00 Stückkosten k 10,00 5,00 3,33 2,50 2,00 1,67 prof. Grenzkosten dr. thomas K' weßels: kostenrechnung 0, ,00 0,00 0,00 0,00 0,00

46 45 Kostenkategorien sprungfixe Kosten bei Beschäftigungsschwankungen intervallweise konstant degressive Kosten Menge x Gesamtkosten K 10,00 20,00 20,00 20,00 30,00 30,00 30,00 Stückkosten k 20,00 10,00 6,67 7,50 6,00 5,00 prof. Grenzkosten dr. thomas K' weßels: kostenrechnung 0,00 10, ,00 0,00 10,00 0,00 0,00

47 46 Kostenkategorien sonstige Kriterien zur Kategorisierung von Kosten nach Herkunft der Kosten primäre Kosten habe ihre Ursache außerhalb des Unternehmens, z.b. Beschaffung von Rohstoffen sekundäre Kosten haben ihre Ursache innerhalb des Unternehmens, z.b. Bewirtschaftung einer Kantine nach zeitlichem Bezug Ist-Kosten sind tatsächlich entstandene Kosten Normal-Kosten sind die auf der Basis von durchschnittlichen Mengen und Preisen zu erwartenden Kosten Plan-Kosten bestimmen sich auf der Basis von geplanten Mengen und Preisen nach Umfang Vollkosten enthalten fixe und variable Kostenbestandteile Teilkosten enthalten nur variable Kostenbestandteile

48 47 Kostenfunktion Gesamtkosten K setzen sich aus Fixkosten K f und variablen Kosten K v zusammen K = K v + K f Kostenfunktion funktionaler Zusammenhang zwischen den Gesamtkosten K und der produzierten Menge x im einfachsten Fall: lineare Kostenfunktion K = k v * x + K f mit: k v variable Stückkosten Ermittlung einer linearen Kostenfunktion aus zwei Kombination von Gesamtkosten (K 1, K 2 ) und Mengen (x 1, x 2 ) k v = (K 2 K 1 ) / (x 2 x 1 ) K f = K 1 k v * x 1

49 48 Kostenfunktion Gesamtkosten K, Umsatz U und Gewinn G bei linearer Kostenfunktion K = k v * x + K f U = p * x G = U K k v = 2,00 K f = 100,00 p = 4,00 Gewinnmaximum bei maximaler Auslastung Gesamtkosten Break-Even Umsatz Gewinn Kostenfunktion und Break Even Menge x Gesamtkosten K 100,00 120,00 140,00 160,00 180,00 200,00 220,00 260,00 300,00 Umsatz U 0,00 40,00 80,00 120,00 160,00 200,00 240,00 320,00 400,00 Gewinn G - 100,00-80,00-60,00-40,00-20,00 0,00 20,00 60,00 100,00

50 49 Kostenfunktion Break-Even die Produktionsmenge x BE, bei deren Überschreitung die Gewinnzone erreicht ist G = U K U = p * x K = k v * x + K f G = p * x ( k v * x + K f ) = x * ( p k v ) K f 0 = x BE * ( p k v ) K f x BE = K f / ( p k v ) im Beispiel: x BE = 100 / (4,00 2,00) = 50

51 50 Kostenrechnung die Kostenrechnung ist ein Teilgebiet des Rechnungswesens entspricht der Betriebsbuchhaltung, die jedoch zusätzlich noch die Leistungsrechnung beinhaltet Aufgabe der Kostenrechnung Erfassung der Kosten ( ) welche Kosten sind in welcher Höhe angefallen? Zuordnung von Kosten, insbesondere Gemeinkosten, auf die Orte ihrer Entstehung ( ) wo sind die Kosten entstanden? Zuordnung der Kosten auf Erzeugnisse ( ) wofür sind die Kosten entstanden? Kostenträgerzeitrechnung als Periodenrechnung Kostenträgerstückrechnung, d.h. Kalkulation

52 51 Kostenrechnung Systeme der Kostenrechnung Ist-, Normal- und Plankostenrechnung hier: nur Ist-Kostenrechnung Vollkostenrechnung Teilkostenrechnung ( ) hier: nur einstufige ( direct costing ) Prozesskostenrechnung hier: nicht relevant Zielkostenrechnung ( target costing ) hier: nicht relevant

53 52 erste Stufe der Kostenrechnung: welche Kosten sind angefallen? Voraussetzung für die Kostenstellen- und Aufgaben Erfassung aller Kosten Identifizierung der Kostenarten Zuordnung aller Kosten zu den Kostenarten Informationen über die Zusammensetzung der Kosten Aufteilung der Kosten in Einzel-, Gemein- und Sondereinzelkosten Aufteilung der Kosten in fixe, sprungfixe und variable Kosten

54 53 Kostenerfassung sinnvoll: belegmäßig Erfassung ein Kostenbeleg sollte Informationen dazu enthalten, um welche Kostenart es sich handelt welcher Geschäftsvorfall zu Grunde liegt wie die Weiterverrechnung der Kosten zu erfolgen hat Materialentnahmeschein für Kostenstelle Nr. Material- Nr. Summe Materialkosten Bearbeitung Materialbezeichnung Nr. für Kostenträger Nr. Mengeneinheit Ausgabemenge Materialausgabe Materialannahme Buchung erledigt Datum Name Datum Name Name Preis pro Mengeneinheit

55 54 Kostenerfassung Grundsätze der Erfassung entsprechend der in der Finanzbuchhaltung angewendeten Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung vollständig richtig, d.h. insbesondere sachlich abgegrenzt von neutralem Aufwand periodengerecht geordnet und überschneidungsfrei mit einem präzisen, nachvollziehbaren System (Kostenartenplan, evtl. in Analogie zum Kontenrahmen) willkürfreie Bewertung von Anders- und Zusatzkosten

56 55 Kostenerfassung Identifizierung von Kostenarten, z.b.: Materialkosten durch den Verbrauch von Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen Ermittlung von Verbrauchsmengen Bewertung der Verbrauchsmengen Personalkosten durch den Einsatz von Personal Dienstleistungskosten durch die Inanspruchnahme von Fremdleistungen öffentliche Abgaben in Form von Steuern, Gebühren und Beiträgen kalkulatorische Kosten als Anders- und Zusatzkosten

57 56 Materialkosten Rohstoffe alle Stoffe, die im Produktionsprozess als Hauptbestandteil eines Erzeugnisses verbraucht werden z.b. Holz in der Herstellung von Schränken Hilfsstoffe sind als Bestandteil eines Erzeugnisses zwar unverzichtbar, jedoch in Bezug auf Wert und Menge nur von untergeordneter Bedeutung z.b. Schrauben und Leim in der Herstellung von Schränken, evtl. auch die Transportverpackung Betriebsstoffe werden bei der Herstellung verbraucht, sind jedoch kein Bestandteil eines Erzeugnisses z.b. Kraftstoffe und Schmiermittel für Maschinen

58 Materialkosten: Ermittlung der Verbrauchsmengen 57 Skontrationsmethode mit Lagerbuchhaltung Anfangsbestand entsprechend dem Endbestand der Vorperiode Zugänge anhand der Lieferscheine Verbrauchserfassung mit Materialentnahmescheinen (wer, was, wieviel, wofür, wann) Endbestand = Anfangsbestand + Zugänge Verbrauch Pro und Contra üblicherweise nur mit EDV-Einsatz realisierbar Finanzbuchhaltung: Inventurvereinfachung gem. 241 Abs. 2 HGB, d.h. zusätzliche Inventur ist nicht mehr erforderlich (gilt gem. 5 Abs. 1 EStG auch für das Steuerrecht) Betriebsbuchhaltung: zusätzliche Inventur zur Feststellung von nicht regulärem Verbrauch (z.b. Diebstahl) sinnvoll

59 Materialkosten: Ermittlung der Verbrauchsmengen 58 Inventurmethode ohne Lagerbuchhaltung und ohne Belegwesen Anfangsbestand entsprechend dem Inventurbestand der Vorperiode Zugänge anhand der Lieferscheine Endbestand anhand einer Inventur Verbrauch = Anfangsbestand + Zugänge Endbestand Pro und Contra auch ohne EDV-gestützte Lagerbuchhaltung möglich, jedoch keine Feststellung von nicht regulärem Verbrauch Finanzbuchhaltung: erfüllt die gesetzlichen Anforderungen im Handels- und Steuerrecht ( 240 HGB, 5 Abs. 1 EStG, 140, 141 AO) Betriebsbuchhaltung: ohne Materialentnahmescheine ist keine weitere Analyse des Verbrauchs möglich, da die dort enthaltenen Informationen (wer, was, wieviel, wofür, wann) fehlen

60 Materialkosten: Ermittlung der Verbrauchsmengen 59 retrograde Methode Rückrechnung des Verbrauchs aus der hergestellten Stückzahl anhand von Soll-Verbrauchsmengen pro Stück Verwendung von Stücklisten, Rezepturen usw. erforderlich Verbrauch = hergestellte Stückzahl * Soll-Verbrauchmenge pro Stück Pro und Contra zur Unterscheidung von regulären und nicht regulären Bestandsänderungen sind zusätzliche Kontrollen erforderlich Betriebsbuchhaltung: für eine Ist-Kostenrechnung nicht geeignet, da Soll- und Ist- Verbrauchsmengen erheblich abweichen können Finanzbuchhaltung: keine Alternative zur Inventur- oder Skontrationsmethode, da die gesetzlichen Anforderungen nicht erfüllt werden

61 Materialkosten: Ermittlung der Verbrauchsmengen 60 Interpretation unterschiedlicher Ergebnisse aus Skontration, Inventurmethode und Rückrechnung Verbrauch gem. Inventur > Verbrauch gem. Materialentnahmeschein Ursache im Lager: Schwund, Verderb, Fehler in der Lagerbuchhaltung,? Verbrauch gem. Rückrechnung > Verbrauch gem. Materialentnahmeschein Ursache in der Produktion: Ausstoß, Verschnitt, Schwund, Verderb, Fehler in der Berechnung des Normal-Materialverbrauchs, Erfassungsfehler,? Vorsicht: Kennwerte für den Normal-Materialverbrauch sind oftmals ungenau und ändern sich gelegentlich für die Zwecke der Kostenrechnung ist das Ergebnis der Skontration bevorzugt zu verwenden (sofern vorhanden) Schwund, Verderb, Ausstoß, Verschnitt usw. sind neutraler Aufwand, keine Kosten!

62 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 61 Einstandspreis der bei Beschaffung des Materials zu zahlende Preis ( Anschaffungspreis ) Anschaffung zu unterschiedlichen Terminen und Anschaffungspreisen effektive, durchschnittliche oder fiktive Anschaffungspreise gesetzliche Anforderungen in der Finanzbuchbuchhaltung vs. individuelle Regelungen in der Betriebsbuchhaltung Konsequenz: evtl. separate Rechenwerke erforderlich Angebotspreis des Verkäufers (netto) Rabatte + Mindermengenzuschlag + Verpackung / Versand = Zieleinkaufspreis Skonto = Bareinkaufspreis + Bezugsnebenkosten = Einstandspreis (Anschaffungspreis) Problem: evtl. unterschiedliche Anforderungen an die Finanzbuchhaltung gem. Handels- und Steuerrecht drei Rechenwerke erforderlich?

63 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 62 effektive Anschaffungspreise als Anschaffungswert einer Materiallieferung ( Charge, Layer ) wird der jeweilige Anschaffungspreis zugeordnet bei Verbrauch einer Charge ist der zugeordnete Anschaffungspreis anzusetzen Voraussetzung: differenzierende Lagerbuchhaltung mit Einzelerfassung von Materiallieferungen geeignet für Betriebs- und Finanzbuchhaltung Handelsrecht: 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB Steuerrecht: R 6.8 Abs. 3 Satz 1 EStR

64 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 63 durchschnittliche Anschaffungspreise als Anschaffungswert Permanent-Durchschnittspreis nach jedem Materialzugang wird der Durchschnittspreis des auf Lager befindlichen Materials berechnet Perioden-Durchschnittspreis (nur Nachkalkulation) unter Berücksichtigung aller Zugänge und der jeweiligen Anschaffungspreise wird ein Durchschnittspreis pro Periode gebildet Materialverbrauch wird mit dem jeweils gültigen Durchschnittspreis bewertet Berechnung des Durchschnitts in beiden Varianten als gewogenes arithmetisches Mittel geeignet für Betriebs- und Finanzbuchhaltung Handelsrecht: 240 Abs. 4 HGB Steuerrecht: R 6.8 Abs. 3 Sätze 2 und 3 EStR

65 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 64 fiktive Anschaffungspreise als Anschaffungswert Annahme einer idealtypischen Verbrauchsfolge: was wird zuerst verbraucht? Verfahren Verbrauchsfolge: zuerst verbraucht wird das Kostenrechnung HGB EStG Finanzbuchhaltung Lifo last in - first out zuletzt angeschaffte Material (Stapel) R R R Fifo first in - first out zuerst angeschaffte Material (Silo) R R Hifo highest in - first out zu den höchsten Preisen angeschaffte Material R Lofo lowest in - first out zu den niedrigsten Preisen angeschaffte Material R HGB EStG Bezug auf 256 HGB Bezug auf 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG Lifo gem. R 6.9 Abs. 4 EStR Permanent-Lifo, Perioden-Lifo Perioden-Lifo nur für Nachkalkulation geeignet

66 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 65 Wiederbeschaffungswert Bewertung des Materialverbrauchs mit dem Preis, der für den Zeitpunkt der voraussichtlichen Wiederbeschaffung prognostiziert wird Zeitpunkt der Wiederbeschaffung bzw. dann gültiger Preis? identische Wiederbeschaffung? in der Finanzbuchhaltung: Obergrenze für den Teilwert Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt. ( 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG) Verwendung in der Betriebsbuchhaltung möglich, jedoch fragwürdig Pro: Kalkulation mit Wiederbeschaffungspreisen gewährleistet den Substanzerhalt bei Wiederbeschaffung Contra: Kalkulation mit fiktiven Materialkosten führt möglicherweise zu unrealistischen, d.h. zu hohen oder zu niedrigen Angebotspreisen

67 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 66 Tageswert Bewertung des Materialverbrauchs mit dem jeweils aktuellen Tagespreis (tagesaktueller Wiederbeschaffungswert) welcher Tag? Tag des Angebots / des Umsatzes / der Lagerentnahme / des Zahlungseingangs? besondere Bedeutung in der Finanzbuchhaltung wenn Tageswert < Anschaffungswert strenges Niederstwertprinzip gem. 253 Abs. 4 HGB: der Tageswert entspricht dem beizulegenden Wert, muss (!) verwendet werden Teilwertabschreibung gem. 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG: nur bei voraussichtlich dauerhafter Wertminderung kann (!) der Tageswert verwendet werden Bedeutung für die Betriebsbuchhaltung analog zum Wiederbeschaffungswert

68 Materialkosten: Bewertung der Verbrauchsmengen 67 Verrechnungswert fiktiver Wert, der mittel- bzw. langfristige Wertentwicklungen und aktuelle Prognosen erfasst unabhängig von kurzfristigen Schwankungen Verwendung nur in der Betriebsbuchhaltung, da die gesetzlichen Vorgaben der Finanzbuchhaltung nicht erfüllt werden Eignung für die Preiskalkulation, wenn kurzfristige Schwankungen der Beschaffungspreise keine Berücksichtigung finden sollen

69 68 Personalkosten Personalkosten begründet durch den Einsatz von Arbeitskräften Lohn für Arbeiter Gehalt für Angestellte Sozialabgaben mengen- und wertmäßige Erfassung unproblematisch Führung eines Lohn- / Gehaltskontos für jeden Mitarbeiter zwingend Lohn- und Gehaltslisten zeitliche Abgrenzung evtl. schwierig z.b. Urlaubs- und Weihnachtsgeld

70 69 Personalkosten: Löhne Klassifizierung von Löhnen nach Zurechnung auf Kostenträger Fertigungslöhne: werden als Einzelkosten einem Kostenträger zugerechnet Hilfslöhne: werden als Gemeinkosten einer Kostenstelle zugerechnet nach Art der Ermittlung Zeitlohn Akkordlohn Prämienlohn

71 70 Personalkosten: Löhne Zeitlohn Entlohnung pro Zeiteinheit ohne Bezug auf die während dieser Zeit erbrachten Leistungen Zeitlohn = Lohnsatz je Zeiteinheit * Zeiteinheiten Modifikation: Zeitlohn mit Leistungszulage Zahlung einer Prämie zusätzlich zum Zeitlohn, wenn die tatsächliche Arbeitsleistung pro Zeiteinheit über einem vereinbarten Wert liegt (z.b. Mengenprämie)

72 71 Personalkosten: Löhne Akkordlohn Entlohnung mit zeit- und leistungsabhängigen Bestandteilen zeitabhängiges Grundentgelt leistungsabhängiger Akkordzuschlag Akkordrichtsatz : Stundenlohn bei Normalleistung detaillierte Zeit- und Leistungsstudien erforderlich Stückakkord: der individuelle Akkordlohn ergibt sich aus dem Akkordrichtsatz und der individuellen Istleistung im Verhältnis zur Normalleistung Akkordlohn = Akkordrichtsatz * Istleistung / Normalleistung Zeitakkord: der individuelle Akkordlohn ergibt sich aus dem Minutenfaktor (Akkordrichtsatz pro Minute) und der tatsächlich benötigten Zeit pro Leistungseinheit im Verhältnis zur Vorgabezeit Akkordlohn = Minutenfaktor * Vorgabezeit * Istleistung

73 72 Personalkosten: Löhne Akkordlohn Pro Leistungsanreiz für Arbeitnehmer optimale Taktung des Arbeitsablaufs mit den Intervallen der Vorgabezeiten vereinfachte Kalkulation auf der Basis der Vorgabezeiten Contra Gefahr der Überbeanspruchung der Arbeitnehmer Masse statt Klasse keine Anreize zur Effizienzsteigerung im Rahmen eines betrieblichen Vorschlagswesens oder eines kontinuierlichen Verbesserungsprozesses (kvp), weil erkannte Verbesserungen zur individuellen Steigerung des Akkordlohns genutzt werden sinkende Bedeutung der Entlohnung nach Akkord in hochautomatisierten Produktionsprozessen

74 73 Personalkosten: Löhne Prämienlohn Entlohnung mit zeit- und leistungsabhängigen Bestandteilen zeitabhängiges Grundentgelt leistungsabhängige Prämie Gestaltungsmöglichkeiten für die Prämie Mengenprämie: Leistung über Normalleistung Qualitätsprämie: Qualität über einem Normalniveau Ersparnisprämie: Einsparungen im Vergleich zu einem Normal- Zustand (Zeit, Material, Kosten, ) Nutzungsprämie: verbesserte Auslastung Pro und Contra analog zum Akkordlohn

75 74 Personalkosten: Gehälter Gehalt: Zeitlohn für Angestellte historisch bedingte, heute jedoch bedeutungslose Differenzierung von Lohn und Gehalt Gleichbehandlung von Arbeitern (Lohn) und Angestellten (Gehalt) in gesetzlichen Regelungen (z.b. Kündigungsschutz, Entgeltfortzahlung bei Krankheit) und in der Sozialversicherung vielfach Gleichbehandlung in Tarifverträgen zumeist kein direkter Bezug zu einzelnen Kostenträgern, deshalb Gemeinkosten

76 75 Personalkosten: Sozialabgaben gesetzliche Sozialabgaben berechnet als Anteil vom Bruttolohn Rentenversicherung: 19,6%, hälftig Arbeitgeber und Arbeitnehmer Arbeitslosenversicherung: 3,0%, hälftig Arbeitgeber und Arbeitnehmer Krankenversicherung: 15,5%, davon 7,3% Arbeitgeber und 8,2% Arbeitnehmer Pflegeversicherung: 1,95%, hälftig Arbeitgeber und Arbeitnehmer (Zuschlag 0,25% für Kinderlose) Unfallversicherung (Berufsgenossenschaft): Beitrag von Branche und Gefahrenklasse abhängig und ausschließlich vom Arbeitgeber zu tragen zahlreiche Sonderregelungen freiwillige Sozialleistungen des Arbeitgebers aufgrund von Tarifverträgen, Betriebsvereinbarungen oder individuellen vertraglichen Vereinbarungen

77 76 Dienstleistungskosten Dienstleistungskosten: Inanspruchnahme von Fremdleistungen, z.b. Leasing, Miete, Pacht Reise, Kommunikation Versand, Frachten Bewirtung Beratung (Steuerberater, Rechtsanwalt, Unternehmensberater), Prüfung (Wirtschaftsprüfer) sofern nicht gesondert erfasst: Reparatur und Instandhaltung durch beauftragte Dienstleister, Werkzeugkosten

78 77 öffentliche Abgaben öffentliche Abgaben Kostensteuern: Steuern, die betrieblichen Aufwand darstellen Verbrauchsteuern, z.b. Energiesteuer (vormals Mineralölsteuer) Steuern auf Betriebsvermögen, z.b. Grundsteuer und Kfz-Steuer nicht: Gewerbesteuer, da seit der Unternehmenssteuerreform 2008 nicht mehr als Betriebsaufwand abzugsfähig Gebühren für die Inanspruchnahme von öffentlich erbrachten Leistungen, sofern nicht neutraler Aufwand z.b. Benutzungs- und Verwaltungsgebühren Beiträge als Kostenbeteiligung an öffentlich bereitgestellten Leistungen, auch wenn diese nicht in Anspruch genommen werden z.b. Beiträge zur IHK

79 78 kalkulatorische Kosten kalkulatorische Kosten Anderskosten kalkulatorische Abschreibungen kalkulatorische Zinsen kalkulatorische Wagnisse (evtl. zum Teil auch Zusatzkosten) Zusatzkosten kalkulatorischer Unternehmerlohn kalkulatorische Miete Aufwand: Abnahme des Reinvermögens (Reinvermögen = Geldvermögen + Sachvermögen) neutraler Aufwand Zweckaufwand betriebsfremordentlicfremd außer- perioden- Aufwand Ausgabe Kosten: bewerteter Verzehr von Gütern und Dienstleistungen für typische betriebliche Aufgaben Grundkosten kalkulatorische Kosten aufwandsgleiche Kosten Anderskosten Zusatzkosten

80 79 kalkulatorische Abschreibungen Abschreibungen sind der buchtechnische Ausgleich für Wertminderungen Finanzbuchhaltung: Berechnung entsprechend der gesetzlichen Vorgaben im Handels- und Steuerrecht ( 253 HGB, 7 EStG, Vorsicht: häufige Änderungen!) Basiswert: Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten Verfahren (s.u.): lineare Abschreibung über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer gem. amtlicher AfA-Tabelle oder gem. Sonderregelung (z.b. für Immobilien und sog. geringwertige Wirtschaftsgüter) sowie Leistungsabschreibung Betriebsbuchhaltung: Berechnung entsprechend der tatsächlichen Wertminderung aufgrund unterschiedlicher Ursachen (Anderskosten) technische Gründe (Verschleiß) wirtschaftliche Gründe (Entwertung) Basiswert und Verfahren frei wählbar

81 80 kalkulatorische Abschreibungen lineare Abschreibung der jährliche Abschreibungsbetrag AfA errechnet sich, indem der Basiswert B gleichmäßig auf die Jahre der Nutzung T verteilt wird AfA = B T als Basiswert B könnten Anschaffungswert oder Wiederbeschaffungswert verwendet werden geringere Abschreibung, wenn im Zeitpunkt T ein Restwert RBW T erwartet wird AfA = B RBW T T lineare Abschreibung bildet den Wertverlust im Betriebsvermögen in den meisten Fällen gut ab

82 81 kalkulatorische Abschreibungen degressive Abschreibung ungleichmäßige Verteilung des Basiswertes B über die Nutzungsdauer T hohe Abschreibung in den ersten Jahren, niedrige Abschreibung in späteren Jahren geometrisch degressive Abschreibung: die jährliche Abschreibung AfA t errechnet sich als Prozentsatz p vom jeweiligen Restbuchwert des Vorjahres RBW t-1 AfA t = p RBW t 1 p = 1 T RBW T B da sich mathematisch niemals ein Restwert von 0 ergibt, ist im Zeitpunkt T eine Sonderabschreibung in Höhe des Restbuchwertes RBW T vorzunehmen kann bei RBW T = 0 mit der vorliegenden Formel nicht berechnet werden

83 82 kalkulatorische Abschreibungen degressive Abschreibung arithmetisch degressive Abschreibung: die jährliche Abschreibung AfA t errechnet sich, indem vom Restbuchwert des Vorjahres RBW t-1 der mit der Restnutzungsdauer zum Jahresbeginn T t + 1 multiplizierte Degressionsbetrag D subtrahiert wird der Degressionsbetrag D berechnet sich als Quotient aus B RBW T und der Summe der arithmetischen Reihe von 1 bis T, also z.b. bei T = 4: = 10 D = B RBW T T t=1 t AfA t = D T t digitale Abschreibung : arithmetisch degressive Abschreibung mit RBW T = 0 geometrisch bzw. arithmetisch degressive Abschreibung bildet den Wertverlust im Betriebsvermögen in den meisten Fällen nur unzureichend ab passend jedoch z.b. bei PKWs

84 83 kalkulatorische Abschreibungen leistungsbezogene Abschreibung ( Leistungsabschreibung ) Berechnung der Abschreibung AfA t als Verringerung der prognostizierten Gesamtleistung L durch die tatsächliche jährliche Inanspruchnahme L t AfA t = B RBW T L L t als variable Kosten zu behandeln, da vollständig von der betrieblichen Leistung abhängig

85 84 kalkulatorische Zinsen Zinsen in der Finanzbuchhaltung Entgelt für die Überlassung von Fremdkapital Zinsen in der Betriebsbuchhaltung Entgelt für den Einsatz von betriebsnotwendigem Kapital, d.h. sowohl von Fremd- als auch von Eigenkapital (Zusatzkosten) warum Zinsen für Eigenkapital? nicht nur Fremdkapitalgeber, sondern auch Eigenkapitalgeber erwarten für den Einsatz von Kapital eine Gegenleistung: Fremdkapitalgeber erwarten Zinsen, Eigenkapitalgeber einen Anteil am Gewinn um diesen Gewinnanspruch befriedigen zu können, muss ein entsprechender Gewinn erst einmal erwirtschaftet werden Fazit: in der Kalkulation sind auch die Ansprüche der Eigenkapitalgeber als kalkulatorische Zinsen zu berücksichtigen

86 85 kalkulatorische Zinsen Ermittlung des betriebsnotwendigen Kapitals keine Berücksichtigung von nicht betriebsnotwendigem Vermögen z.b. vermietete oder nicht genutzte Gebäude, spekulative Wertpapiere keine Berücksichtigung von unverzinslichem Fremdkapital ( Abzugskapital ) z.b. Kundenanzahlungen, zinslose Gesellschafterdarlehen, Lieferantenkredite ohne Skontovereinbarung betriebsnotwendiges Kapital nicht abnutzbares Anlagevermögen + abnutzbares Anlagevermögen nicht betriebsnotwendiges Anlagevermögen = betriebsnotwendiges Anlagevermögen + Umlaufvermögen nicht betriebsnotwendiges Umlaufvermögen = betriebsnotwendiges Vermögen Abzugskapital = betriebsnotwendiges Kapital

87 86 kalkulatorische Zinsen Bewertung (Basiswert) des betriebsnotwendigen Kapitals nicht abnutzbares Anlagevermögen Anschaffungs- oder Wiederbeschaffungskosten abnutzbares Anlagevermögen Restwert: Anschaffungs- oder Wiederbeschaffungskosten abzüglich kumulierter kalkulatorischer Abschreibungen Durchschnittswert: hälftige Anschaffungs- oder Wiederbeschaffungskosten, entspricht der durchschnittlichen Kapitalbindung bei linearer Abschreibung Umlaufvermögen Durchschnittswert: (Anfangsbestand + Endbestand) / 2, sofern keine detaillierteren Daten zur Verfügung stehen kalkulatorischer Zinssatz Zinssatz für risikolose Kapitalanlage plus Risikozuschlag

88 87 kalkulatorische Wagnisse Wagnis: das mit betrieblichen Tätigkeiten verbundene Risiko eines Schadens oder Fehlschlags unterschiedliche Behandlung von tatsächlich auftretenden Schäden in Finanzund Betriebsbuchhaltung Finanzbuchhaltung: Erfassung als Aufwand, d.h. Gewinnminderung im Jahr der Entstehung Betriebsbuchhaltung: keine Berücksichtigung, da neutraler Aufwand andernfalls würde die Kalkulation im Jahr des Schadens unbrauchbar Wagnisse können als fiktiver Versicherungsbeitrag betrachtet werden Verstetigung der Belastung durch unregelmäßig und zufällig eintretende Schadensfälle

89 88 kalkulatorische Wagnisse allgemeine und spezielle Wagnisse allgemeines Unternehmerwagnis aus gesamtwirtschaftlichen Entwicklungen, Nachfrageverschiebungen, technologischen Innovationen usw. spezielle Einzelwagnisse aus einzelnen Unternehmensbereichen, z.b. Gewährleistungswagnis aus Garantieverpflichtungen Entwicklungswagnis aus erfolglosen Entwicklungen Vertriebswagnis aus Forderungsverlusten oder Währungsschwankungen Anlagenwagnis aus der Verfügbarkeit von Produktionsanlagen Beständewagnis aus Wertminderungen oder Schwund im Vorratsvermögen Mehrkostenwagnis aus Fehlern in der Konstruktion / Produktion oder Ausschuss diverse Wagnisse aus der Eigenart des Betriebes

90 89 kalkulatorische Wagnisse Bewertung von kalkulatorischen Wagnissen allgemeines Unternehmerwagnis keine Berücksichtigung als Kosten Bewertung in der Preiskalkulation mit einem pauschalen Risikozuschlag auf die Selbstkosten (s.u.) spezielle Einzelwagnisse keine Wagnisse für vollständig versicherte Risiken Berücksichtigung als Anderskosten bei unvollständig versicherten Risiken Berücksichtigung als Zusatzkosten bei nicht versicherten oder nicht versicherbaren Risiken Bewertung mit Erfahrungswerten oder in Anlehnung an Beiträge für eine Versicherung, die das jeweilige Wagnis abdecken würde

91 90 kalkulatorischer Unternehmerlohn Behandlung des Entgelts für die Führung der Geschäfte abhängig von der Rechtsform Kapitalgesellschaften Geschäftsführung und Vertretung durch einen vertraglich gebundenen Geschäftsführer bzw. Vorstand Vergütung durch ein Gehalt, somit Berücksichtigung als Aufwand und Kosten Einzelunternehmen / Personengesellschaften Geschäftsführung und Vertretung durch den Einzelunternehmer / die Gesellschafter der Personengesellschaft Vergütung durch einen entsprechenden Anteil am Gewinn, somit keine Berücksichtigung als Aufwand oder Kosten ersatzweise Berücksichtigung eines fiktiven ( kalkulatorischen ) Unternehmerlohns, der in die Kalkulation einfließt und damit für einen ausreichend hohen Gewinn sorgt Zusatzkosten

92 91 kalkulatorische Miete Nutzung von Räumlichkeiten als Mieter: zu zahlende Mieten sind Aufwand und Kosten als Eigentümer genutzte oder von Gesellschaftern unentgeltlich überlassene Räumlichkeiten verursachen keinen Mietaufwand Berücksichtigung einer fiktiven ( kalkulatorischen ) Miete zur Herstellung einer von den Eigentumsverhältnissen unabhängigen Kalkulationsbasis keine kalkulatorische Miete für Gebäude, für die bereits kalkulatorische Zinsen und kalkulatorische Abschreibungen berechnet wurden (Doppelbelastung)

93 92 zweite Stufe der Kostenrechnung: wo sind die Kosten angefallen? direkte Zuordnung von Kosten auf Kostenträger? bei Einzelkosten unproblematisch bei Gemeinkosten nur sinnvoll, wenn ein proportionaler Zusammenhang zwischen Einzelkosten und Gemeinkosten besteht (nur äußerst selten der Fall) Kostenstellen nach einem vorgegebenen System (Kostenstellenplan) definierte betriebliche Orte der Kostenentstehung Hauptkostenstellen: Leistungen werden für Kostenträger erbracht Hilfskostenstellen: Leistungen werden für andere Kostenstellen erbracht Aufgaben der verursachungsgerechte Zuordnung von Kosten in Kostenstellen auf Kostenträger Schaffung einer verlässlichen Datenbasis für die Kalkulation mit Zuschlagssätzen evtl. Kontrolle der Wirtschaftlichkeit anhand der Normalkosten

94 93 Verfahren der Übernahme der Gemeinkosten aus der Zuordnung der Gemeinkosten auf Kostenstellen Kostenstellen- Einzelkosten lassen sich für die einzelnen Kostenstellen exakt ermitteln, z.b. mit Strom- und Wasserzählern oder Kalorimetern Kostenstellen- Gemeinkosten lassen sich für die einzelnen Kostenstellen nur mit Hilfe von Schlüsseln ermitteln, z.b. anhand der Fläche oder Mitarbeiteranzahl innerbetriebliche Leistungsverrechnung Abrechnung der Hilfskostenstellen auf andere Hilfskostenstellen bzw. Hauptkostenstellen Zuordnung der Kosten in Hauptkostenstellen auf Kostenträger übliches Verfahren: Definition von Zuschlagsätzen auf die Einzelkosten