/ 5 OKTOBER 2014 1 Um umsatzsteuerliche Registrierungen im EU-Ausland zu vermeiden, wird als Erleichterung eine einzige Anlaufstelle ( Mini-One-Stop-Shop = MOSS) geschaffen. Insoweit kann die ausländische Umsatzsteuer auf Antrag in Österreich via FinanzOnline erklärt und abgeführt werden. Die jeweiligen Beträge werden da- Mit 1.1.2015 treten zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen unionsweit neue Leistungsortregeln sonstige Leistungen, Telekommunikations-, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen in Kraft. Der Leistungsort für diese sonstigen Leistungen (zb Bereitstellen von Software, Downloads, Websites, Streamings, Fernunterrichtsleistungen, Online-Zugänge für Zeitschriften, etc) an Nichtunternehmer befindet sich ab diesem Zeitpunkt am Ansässigkeitsort des Leistungsempfängers (Empfängerort). Leistungen an Unternehmer bleiben wie bisher am Empfängerort steuerbar. Änderungen ergeben sich somit vor allem Leistungen, die innerhalb der EU an Nichtunternehmer erfolgen. Bisher waren diese am Unternehmerort steuerbar. Für Zwecke der Leistungsortbestimmung gelten als Nichtunternehmer neben Privatpersonen insbesondere nicht unternehmerisch (hoheitlich) tätige juristische Personen, die über keine UID-Nummer verfügen. In Zukunft haben Unternehmer bei jeder einzelnen elektronischen Leistung an Nichtunternehmer zu ermitteln, wo ihr Kunde ansässig ist und die dortigen umsatzsteuerlichen Bestimmungen anzuwenden (zb Steuersatz, Befreiungen, Berichtigungen). Österreichische Unternehmer müssen sich somit in jedem Mitgliedstaat, in dem sie derartige Leistungen erbringen, für umsatzsteuerliche Zwecke registrieren, in der Folge Steuererklärungen einreichen und die ausländische Steuer abführen. Um den Aufwand, der mit der Bestimmung des Empfängerorts verbunden ist, zu verringern, sieht die EU-Durchführungsverordnung einige Vereinfachungsregeln (Vermutungen) vor. Können elektronisch erbrachte beispielsweise nur an einem bestimmten Ort empfangen werden und erfordert der Empfang dieser Dienstleistung die physische Anwesenheit des Leistungsempfängers (zb bei der entgeltlichen Zurverfügungstellung eines Internetzugangs bei WLAN- Hot-Spots, Internetcafes, etc), gilt die Vermutung, dass der Leistungsempfänger an diesem Ort ansässig ist. Werden die Leistungen über einen Festnetzanschluss erbracht, gilt die Annahme, dass der Empfängerort am Ort des Festnetzanschlusses liegt. Bei Leistungserbringung über mobile Netzwerke ist der Ländercode der SIM-Karte maßgeblich. Benötigt der Empfang der Leistung einen Decoder, eine Programm- oder Satellitenkarte, so gilt die Vermutung, dass der Empfängerort dort ist, wo sich dieses Gerät bzw diese Karte befinden. In den übrigen Fällen reichen dem Unternehmer zur Feststellung des Empfängerorts zwei einander nicht widersprechende Beweismittel, wie etwa die Rechnungsanschrift, die IP-Adresse, Bankangaben bzw auch alle anderen wirtschaftlich relevanten Informationen.
/ 5 OKTOBER 2014 raufhin an die verschiedenen Mitgliedstaaten weitergeleitet. Um den MOSS mit 1.1.2015 nutzen zu können, bedarf es einer zeitgerechten Registrierung, die seit 1.10.2014 möglich ist. Wird die Option ausgeübt, gilt sie für alle unter die Sonderregelung fallenden Umsätze. Die betreffenden Erklärungen sind in diesem Fall quartalsweise abzugeben, außerdem bestehen für die Unternehmer gesonderte Berichts- und Aufzeichnungspflichten. Vorsteuern können nicht über den MOSS geltend gemacht werden. Diesbezüglich ist das Vorsteuererstattungsverfahren anzuwenden. Bezieht eine österreichische Bildungs- bzw Forschungseinrichtung somit künftig elektronische, befindet sich der Leistungsort stets in Österreich. Dies gilt unabhängig davon, ob die bezogenen Leistungen ihren Unternehmensoder Hoheitsbereich betreffen. Gemäß 19 UStG kommt es bei Leistungen ausländischer Unternehmer zum Übergang der Steuerschuld auf die Bildungs-/Forschungseinrichtung, sofern diese Unternehmer ist, sie über eine UID-Nummer verfügt oder es sich dabei um eine Körperschaft öffentlichen Rechts handelt. Die darauf entfallende Umsatzsteuer ist in diesem Fall von der Einrichtung an ihr Finanzamt abzuführen. Der ausländische Unternehmer hat eine Rechnung ohne Umsatzsteuer auszustellen. Erbringt die Bildungs-/Forschungseinrichtung hingegen eine elektronische Dienstleistung aus ihrem Unternehmensbereich, befindet sich der Leistungsort künftig am Sitz des Leistungsempfängers. Bei Leistungen an ausländische EU-Unternehmer (ersichtlich durch Vorlage ihrer UID-Nummer), kommt es zum Übergang der Steuerschuld, sodass eine Rechnung ohne Umsatzsteuer auszustellen ist. Ist Leistungsempfänger ein ausländischer Nichtunternehmer (zb Student, hoheitlich tätige Körperschaft ohne UID-Nummer), ist künftig vom Leistenden grundsätzlich ausländische Umsatzsteuer in Rechnung zu stellen und diese im Ausland abzuführen. Durch Teilnahme am MOSS kann die ausländische Registrierungs- und Abfuhrverpflichtung vermieden werden. Bei Leistungen an Körperschaften öffentlichen Rechts kann außerdem ein Fall des Überganges der Steuerschuld auf den Empfänger vorliegen. Dies ist nach dem jeweiligen nationalen Umsatzsteuerrecht zu klären. 2 Bisher war bei abermaliger Selbstanzeige für denselben Steueranspruch (zb Körperschaftsteuer 2013) ein Strafzuschlag von 25 % auf den Nachzahlungsbetrag zu entrichten. Diese Bestimmung ist mit 1.10.2014 entfallen. Stattdessen wirkt nunmehr eine neuerliche Selbstanzeige für denselben Steueranspruch (ausgenommen Vorauszahlungen) nicht mehr strafaufhebend. Diese verschärfende Regelung bezieht sich sowohl auf vorsätzlich als auch auf fahrlässig begangene Finanzvergehen und kommt unabhängig davon zur Anwendung, aus welchem Grund die ursprüngliche Selbstanzeige unvollständig erstattet wurde. Vor diesem Hintergrund sollten Selbstanzeigen vor der Einreichung immer kritisch auf deren Vollständigkeit überprüft werden. Da jede Erklärungsberichtigung
/ 5 OKTOBER 2014 bzw Bescheidkorrektur als (konkludente) Selbstanzeige gedeutet werden könnte, ist es erforderlich selbstangezeigte Zeiträume präzise evident zu halten. Durch die Neuregelung wird die strafaufhebende Wirkung der ursprünglichen Selbstanzeige nicht beeinträchtigt. Zudem wurden Strafzuschläge bei Selbstanzeigen eingeführt, die anlässlich einer Abgabenprüfung erstattet werden: Wird eine Selbstanzeige nach Ankündigung einer Prüfung vorgenommen, fällt bei vorsätzlichen und grob fahrlässigen Abgabendelikten ein nach der Höhe der Nachzahlung gestaffelter Strafzuschlag von 5 % bis 30 % an. Nach dem (formellen) Beginn einer Abgabenprüfung (dh Unterzeichnung des Prüfungsauftrages) kann auch weiterhin keine strafaufhebende Selbstanzeige für vorsätzliche Finanzvergehen erstattet werden. Bei Selbstanzeige von grob fahrlässigen Vergehen während laufender Prüfung fällt der Strafzuschlag ebenfalls an. Dementsprechend wird künftig darauf Bedacht zu nehmen sein, dass erkannte Fehler, die finanzstrafrechtlich relevant sein können, sofort mittels Selbstanzeige (oder Berichtigung) korrigiert werden und nicht erst im Zuge einer allfälligen Ankündigung einer Prüfung. 3 In einem aktuell veröffentlichten Erlass wurde die jüngst ergangene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes im Zusammenhang mit grenzüberschreitender umgesetzt und konkretisiert (BMF 12.6.2014, BMF-010221/0362-VI/8/2014). Daraus geht hervor, dass der Begriff Arbeitgeber gemäß Art 15 Abs 2 OECD- Musterabkommen nach wirtschaftlichem Verständnis auszulegen ist. Bei der grenzüberschreitenden Arbeitskräfteüberlassung gilt daher immer der Beschäftiger als wirtschaftlicher Arbeitgeber, sofern dieser auch den Arbeitslohn wirtschaftlich trägt (zb durch Weiterverrechnung der Personalkosten durch den Überlasser). Es kommt insoweit nicht mehr zur Anknüpfung an zivilrechtliche Merkmale. Das bedeutet, dass Arbeitnehmer auch dann im Tätigkeitsstaat steuerpflichtig werden, wenn sie sich dort weniger als 183 Tage aufhalten. Der neue Erlass bezieht sich ausschließlich auf das zwischenstaatliche Steuerrecht und ist nur auf die klassische Arbeitskräfteüberlassung (sog reine Passivleistungen) anzuwenden, nicht jedoch auf aktive (zb Beratungen, Schulungen, Überwachungs- und andere Assistenzleistungen der entsendenden Körperschaft). Im innerstaatlichen Recht gibt es demgegenüber keine Änderungen, sodass in diesem Bereich weiterhin der zivilrechtliche Arbeitgeberbegriff gilt. Bei Arbeitskräfteüberlassung vom Ausland an österreichische Beschäftiger ( Inbound-Fälle ) wird aufgrund der neuen Auslegung des Arbeitgeberbegriffes somit
/ 5 OKTOBER 2014 auch bei Überlassung innerhalb der 183-Tage-Frist das österreichische Besteuerungsrecht aufrechterhalten; das bedeutet, dass Österreich vom ersten Tag der Überlassung berechtigt ist, die überlassenen Arbeitnehmer zu besteuern. Das Besteuerungsrecht Österreichs an dem jeweiligen Gehalt kann hierbei entweder durch die Option zum freiwilligen Lohnsteuerabzug oder durch die Einbehaltung und Abfuhr einer 20 %igen Abzugsteuer vom Gestellungsentgelt erfüllt werden. Die steuerlichen Änderungen bei Arbeitskräfteüberlassungen im Anwendungsbereich des Art 15 OECD-MA sind nicht zuletzt für ausgegliederte Rechtsträger von Körperschaften öffentlichen Rechts von Bedeutung. Für Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die von einem Staat oder einer seiner Gebietskörperschaften an eine natürliche Person für die diesem Staat oder der Gebietskörperschaft geleisteten Dienste gezahlt werden, bestehen indessen Sonderregelungen in Art 19 OECD-MA (Öffentlicher Dienst). Abweichend von Art 15 OECD-MA ist Art 19 OECD-MA vom Kassenstaatsprinzip getragen, wonach die Gehälter grundsätzlich nur vom Staat, für den oder dessen Gebietskörperschaft die Dienste erbracht werden, besteuert werden dürfen. Nach der österreichischen Abkommenspraxis wird der Anwendungsbereich des Art 19 OECD-MA häufig auf öffentlich-rechtliche Körperschaften ausgedehnt, sodass etwa nach dem Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Österreich und Deutschland auch Vergütungen von österreichischen Universitäten darunter fallen (BMF 18.11.2008, EAS 3015). Mangels einschlägiger Judikatur bleibt vorerst offen, ob bzw inwieweit die geänderten steuerlichen Rahmenbedingungen bei Arbeitskräfteüberlassungen im Anwendungsbereich des Art 15 OECD-MA Rückwirkungen auf die Anwendung des Art 19 OECD-MA zeitigen. 4 Gesellschafterzuschüsse unterliegen der 1 %igen Gesellschaftsteuer. Dies gilt grundsätzlich auch für die Verlustabdeckung. Aufgrund eines BMF-Erlasses (BMF 6.12.2012, BMF-010206/0215-VI/5/2012), mit welchem auf ein Urteil des EuGH reagiert wurde, besteht jedoch in bestimmten Fällen die Möglichkeit, die Gesellschaftsteuer für eine Verlustübernahme zu vermeiden. Dafür müssen kumulativ folgende Voraussetzungen vorliegen: Es liegt ein Ergebnisabführungsvertrag oder eine verpflichtende Einzelzusage vor, aus der die Gesellschaft einen klagbaren Anspruch gegen die Gesellschafter auf Verlustübernahme hat. Dies trifft auch auf Zusagen eines Gesellschafters zu, die im Rahmen eines Gesellschafterbeschlusses getroffen werden. Die Verlustübernahme muss sich auf den unternehmensrechtlichen Jahresverlust beziehen. Die Gesellschafter können in ihrer Zusage den Verlust in unbegrenzter Höhe übernehmen. Es besteht allerdings auch die Möglichkeit, die Verlustübernahme betragsmäßig zu beschränken oder nur auf
/ 5 OKTOBER 2014 einen Teil des Verlustes zu beziehen. Ist der Anspruch betragsmäßig begrenzt, ist die diesen Betrag übersteigende Verlustübernahme gesellschaftsteuerpflichtig. Das Tragen eines Aufwandes bzw eines Verlustes aus einem einzelnen Geschäftsfall unterliegt ebenfalls der Gesellschaftsteuer. Der klagbare Anspruch muss vor dem Bilanzstichtag entstanden sein, zumal Verluste, egal woraus sie resultieren, immer zum Bilanzstichtag wirksam werden. Abschließend möchten wir darauf hinweisen, dass die Gesellschaftsteuer gemäß 38 Abs 3e KVG idf AbgÄG 2014 mit Ablauf des 31.12.2015 außer Kraft tritt und somit letztmalig im Jahr 2015 erhoben wird. 5 BFH 13.2.2014, V R 8/13 Das Recht auf Vorsteuerabzug ist für den Voranmeldungszeitraum (bzw Veranlagungszeitraum) auszuüben, in dem das Abzugsrecht entstanden ist und die Ausübungsvoraussetzungen vorliegen. Es besteht kein Wahlrecht des Steuerpflichtigen, den Vorsteuerabzug alternativ auch in einem späteren Veranlagungszeitraum geltend zu machen. BFG 3.6.2014, RV/7101474/2006 Mieterinvestitionen (zb Einbauten in ein Gebäude), soweit es sich dabei nicht um bloße Erhaltungsmaßnahmen handelt, begründen ein beim Mieter selbstständig anzusetzendes Wirtschaftsgut. beograd bratislava bucures ti budapest linz ljubljana praha salzburg sarajevo sofia warszawa wien zagreb zürich Für weitere Fragen wenden Sie sich bitte an: LINZ Markus Achatz T +43 732 70 93-300 E markus.achatz@.com Andrea Huber T +43 732 70 93-247 E andrea.huber@.com Wolfgang Lindinger T +43 732 70 93-360 E wolfgang.lindinger@.com HERAUSGEBER LeitnerLeitner GmbH Wirtschaftsprüfer und Steuerberater Ottensheimer Straße 32, 4040 Linz T +43 732 70 93-0 F +43 732 70 93-156 E linz.office@.com www..com WIEN Anna Philipp T +43 1 718 98 90-534 E anna.philipp@.com Alle Angaben in diesem Newsletter dienen nur der Erst information, enthalten keinerlei Rechts- oder Steuerberatung und können diese auch nicht ersetzen; jede Gewährleistung und Haftung ist ausgeschlossen.