NEUES MWST-GESETZ PROFIT FÜR NON-PROFIT! Vorsteuerabzug, Umsatzschwelle, Leistungsort und baugewerblicher Eigenverbrauch NIKLAUS HONAUER MARTIN SCHAER NIKLAUS HONAUER. DR IUR., HSG, RECHTSANWALT. PARTNER. LEITER MWST BERATUNG SCHWEIZ. KOM PETENZZENTRUMS DER TREUHAND-KAMMER, MITGLIED DES MWST- FRICEWATERHOUSE- COOPERS AG. BASEL Das neue Mehrwertsteuergesetz (MWSTG) kommt in greifbare Nahe. Zum 1.1.2010 tritt das revidierte Gesetz in Kraft. Es bringt seit der Einführung des MWSTG von 2001 die grössten materieiirechtiichen Neuerungen im Bereich der Mehrwertsteuer. Gerade für Non- Profit-Organisationen häit das neue Gesetz vielversprechende Neuerungen bereit. MARTIN SCHAER, LIC IUR.. NDS MWST. SENIOR MANAGER, PRICEWATERH CUSE- COOPERS AG. LUZERN 1. EINLEiTUNG Die idg. Steuerverwaltung (ESTV) ist aufgrund ihrer als zu formal istisch wahrgenommenen Verwaltungspraxis zum MWST-Recht anfangs des neuen Jahrtausends zunehmend unterbeschuss geraten. Der politische Druck wurde so gross, dass sich der Bundesrat veranlasst sah, in das Geschehen einzugreifen. Als Sofortmassnahme verordnete der Bundesrat in Art. 45 a der MWSTG-Verordnung (MWSTGV) den sogenannten Pragmatismusarrikel, wonach Formrnängel zu keinen Aufrechnungen mehr führen, soweit dem Fiskus kein Steuerausfall entsteht. Diese grosszügige Regelung führte aber zu einem unausweichlichen Spannungsverhältnis zu zahlreichen Regeln des derzeit geltenden MWSTG. Aus einer langfristigen Perspektive war daher Idar, dass eine umfassende Erneuerung des MWSTG nötig war, um Steuerpflichtigen, aber auch der ESTV, ein solides Arbeitswerkzeug in die Hand zu geben. In seiner Batschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer präsentierte der Bundesrat einen in zwei Teile gegliederten Entwurf zum neuen Mehrwertsteuergesetz (E-MWSTG). Teil A beschäftigt sich mit der Totalrevision des geltenden Rechts, ohne an der Besteuerungssystematik Grundlegendes zu ändern. Im Teil B wird dersogenannte Einheitssatz propagiert, V4 ARG U SO' MGUS de Presse AC küdi9er.strosse 13 Postfach CH-802/ LJrich SeI. Q44 388 8200 F0x0L4 388820] wor9us.ch Ausschnitt Seite 1 / 5
nach dem nur noch ein Steuersatz gelten soll (gegenüber deren drei in der heutigen Fassung). Zudem sollen die meisten der derzeit 25 steuerausgenommenen Umsätze abgeschafft werden. Das per i. 1.2010 in Kraft tretende Gesetz entspricht dem Teil A der Vorlage und gibt dem Umstand Ausdruck, dass eine Totairevision des bisherigen Rechts als vordringlich betrachtet wurde. Teil B wurde von den Räten zurückgestellt, da dessen Regelungsinhalt politisch stark umstritten ist. 2. WICHTIGSTE ÄNDERUNGEN 2.1 Vorsteuerabzug 2.1.1 Formelle Voraussetzungen zum Vorsteuerabzug. Das revidierte Mehrwertsteuergesetz (revmwstg) führt eine drastische Vereinfachung punkto formeller Ansprüche an Vorsteuerbelege ein. Es hält in Art. 28 Abs. 4 revmwstg lapidar fest, dass der Vorsteuerabzug vorgenommen werden darf, soweit die steuerpflichtige Person nachweist, dass sie die Vorsteuer bezahlt hat. Das Vorliegen einer formell korrekten Rechnung wird nicht mehr als Anspruchsvoraussetzung genannt. Wie diese «Vereinfachung» in der Praxis konkret umzusetzen ist, wird die Aufgabe von Verwaltungs- und Gerichtspraxis sein. Dem steuerpflichtigen Leistungsempfnger bleibt es in jedem Fall unbenommen, vom Leistungserbringer eine gemäss Art. 26 revmwstg ausgestellte Rechnung zu verlangen. Aus heutiger Sicht erscheint die Beachtung gewisser formeller Kriterien bei Kreditorenrechnungen auch unter dem neuen Recht immer noch ein guter Tipp zu sein. 2.1.2 Spenden, Gönnerbeiträge,Passivmitgliedschaften. Das derzeit geltende Recht regelt in Art. 38 Abs. 4 MWSTG, dass der Erhalt von Spenden zu einer anteiligen Kürzung der Vorsteuer führt. Für viele NPO stellen Spenden, Legate und andere Zuwendungen eine elementare Finanzierungsgrundlage dar. Verfolgen NPO steuerbare Zwecke, welche nicht vollumfänglich kostendeckend sind und mit Spendenbeiträgen quersubventioniert werden, muss die auf den Aufwendungen lastende Vorsteuer im Ausmass der Spendenfinanzierung gekürzt werden. Besonders schwerwiegende Kostenfolgen hat dies für grössere Investitionen wie z. B. den Bau einer neuen Behindertenwerkstatt. Die Baukosten führen zu entsprechend hohen Vorsteuerbelastungen, welche nach derzeit geltendem Recht im Rahmen der Spendenfinanzierung nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen ij. Ausschnitt Seite 2 / 5
Nach dem revmwstg führen Spenden zu keiner Kürzung der Vorsteuer mehr. Gleiches gilt für Gönnerbeiträge und Passivmitgliedschaften. Dies hat für stark spendenfinanzierte Organisationen eine drastische Verbesserung ihrer Vorsteuerguthaben und damit ihrer Steuerzahliast zur Folge [z]. Die Verbesserungen wirken aber nicht nur prospektiv. Das revmwstg legt in den Übergangsbestimmungen fest, dass eine Rückwirkung der neuen Regel betreffend Vorsteuer- «Nach dem revmwstg führen Spenden zu keiner Kürzung der Vorsteuer mehr.» abzug auf dem Wege der Einlageentsteuerung möglich ist. Inwieweit dies auch für spendenfinanzierte Investitionen gilt, wird anhand der durch den Bundesrat zu beschliessenden Verordnung zum revmwstg zu prüfen sein. Der Vorsteuerabzug sollte sich aber auch für Steuerpflichtige, die mit Pauschal- oder Saldosteuersätzen abrechnen, verbessern. Die jeweils massgebenden Sätze dürften von der Steuerverwaltung auf Anfang des nächsten Jahres berichtigt werden. Weiter wird sich für einige NPO in diesem Zusammenhang die Frage stellen, ob nicht ein Wechsel von der Saldosteuersatzmethode zur effektiven Methode per i. 1.2010 vorzuziehen ist. 2.t3Subventionen: Weiterhin Vorsteuerkurzung. Keine Entlastung gibt es für Subventionen. Steuerpflichtige, die ihre steuerbare Tätigkeit teilweise mittels Subventionen finanzieren, sind nach wie vorgehalten, ihre Vorsteuern anteilig im Verhältnis der steuerbaren Umsätze zu den vereinnahmten Subventionen zu kürzen. Es ist zu bedauern, dass die grosse Chance, diese steuersystematisch verfehlte Regelung im Rahmen der Gesetzesrevision abzuschaffen, nicht genutzt wurde. Nach wie vor werden also Gelder von einer Staatskasse (Subventionsgeber) in die andere (ESTV, Bund) verschoben und der damit zusammenhängende administrative Aufwand (Abklärung; Berechnung der Vorsteuerkürzung) dem Steuerpflichtigen überbunden. Aufgrund der Weiterführung der Vorsteuerkürzung ergeben sich weiterhin Abgrenzungsftagen, wann eine nicht steuerbare Subvention und wann ein steuerbarer Leistungsaustausch vorliegt. Hier bleiben die Steuerpflichtigen entsprechend gefordert. 2.1.4Beteiligungserträge:AbschaffungVorsteuerkiJrzung. Nach dem Ausschnitt Seite 3 / 5
geltenden Recht berechtigen Dividendenerträge nicht zum Vorsteuerabzug bzw. führen bei gemischt genutzten Investitionen zu einer verhältnismässigen Vorsteuerkürzung. Ab dem i. i. zoio berechtigen Aufwendungen, die im Zusammenhang mit Beteiligungen getätigt werden, zum vollen Vorsteuerabzug. Im Sinne des Gesetzes gelten als Beteiligungen Anteile an Unternehmen von mindestens 10%. Hier ist zu beachten, dass eine nachträgliche Entsteuerung von Investitionen, welche eben mit Beteiligungen in Zusammenhang stehen, nach dem Wortlaut des Gesetzes möglich ist. 2.2 Umsatzschwelle CHF 100000 bzw. 150000. NPO, die als nicht gewinnstrebige Institution qualifiziert werden, bleiben bei steuerbaren Umsätzen von weniger als CHF 150000 von der Steuerpflicht befreit. Für alle übrigen Organisationen gilt neu die um CHF 25000 angehobene Umsatzschwelle von CHF i00000. Auf die Steuerbefreiung bei Umsätzen unter CHF 100000 kann verzichtet werden. Die bisherige Regelung, wonach bei einer Steuerzahliast von weniger als CHF 4000 bei Umsätzen von bis zu CHF 250000 keine obligatorische Steuerpflicht entsteht, ist abgeschafft. Im Hinblick auf das neue Recht ist gegebenenfalls zu prüfen, ob die jeweilige Organisation neu subjektiv steuerpflichtig wird bzw. neu aus der Steuerpflicht entfällt. Auf jeden Fall prüfenswert ist die Möglichkeit, auf die Befreiung von der «Nach wie vor werden Gelder von einer Staatskasse in die andere verschoben.» Steuerpflicht bei Umsätzen unter CHF 100000 zu verzichten. Aufgrund des Wegfalls einer Vorsteuerkürzung bei Erhalt von Spenden ergibt sich gegebenenfalls die Möglichkeit zur Einlageentsteuerung (nachträgliche Geltendmachung des Vorsteuerabzugs) bzw. die Erzielung von Vorsteuerüberhängen in der aktuellen Quartalsabrechnung. 2.3 Veränderung des Leistungsorts bei Dienstleistungen. Die Bestimmung des Leistungsorts ist bei der MWST von entscheidender Bedeutung, da von ihm abhängt, ob die Leistung als im Inland - und damit steuerbar - oder im Ausland und damit im Inland nicht steuerbar, erbracht gilt. Das neue Gesetz erklärt das sogenannte Empfangerortsprinzip zum Grundtatbestand. Das bedeutet, dass Dienstleistungen grundsätzlich dort als erbracht gelten, wo der Leistungsempfänger seinen Sitz hat. Bisher galt diese örtliche Anknüpfung nur für einen numerus clausus von Leistungen, Ausschnitt Seite 4 / 5
während die Generalklausel den Sitz der dienstleistenden Person als massgeblich bezeichnete. NPO sind aufgrund der neuen örtlichen Anknüpfung einer Dienstleistung daher gehalten, die objektive Steuerbarkeit der von ihnen erbrachten Dienstleistungen im Lichte des revmwstg zu überprüfen. 2.4 Wegfall des baugewerblichen Eigenverbrauchs. Der noch geltende baugewerbliche Eigenverbrauch wird ab dem 1.1. zoio abgeschafft. Steuerpflichtige, welche diesen Tatbestand erfüllen, können die entsprechenden Berechnungen und die daraus fliessende Kostenbelastung ab dem neuen Jahr ersatzlos streichen. Eine erfreuliche Sache. Soweit Bauvorhaben die unter das Regime des baugewerblichen Eigenverbrauchs fallen - für das laufende Jahr geplant sind, empfiehlt es sich zu prüfen, ob die Bauarbeiten allenfalls erst im kommenden Jahr ausgeführt werden können. Die Einsparungen auf Stufe MWST könnten eine neue Terminierung der Bauarbeiten rechtfertigen. 3. FAZIT Das revmwstg bietet gerade für NPO viele Chancen. Diese realisieren sich naturgemäss nur, wenn man sie auch ergreift. Namentlich im Bereich des Vorsteuerabzugs bringt das revmwstg Neuerungen mit sich, die dazu geeignet sind, die Vorsteuerabzugsquote der steuerpflichtigen Organisation zu erhöhen. Diese Gesetzesänderung hat damit das Potential, dass sie sich in klingende Münze umsetzen lässt. Insgesamt erscheint die Überprüfung folgender Punkte unverzichtbar: - Berechnung der Vorsteuerkürzung; - Einlageentsteuerung prüfen; - Saldo- bzw. Pauschalsteuersätze anpassen; - Wegfall baugewerblicher Eigenverbrauch; -' Umsatzgrenze: Ist man neu pflichtig oder nicht mehr pflichtig? Anmerkungen: 1) Bei spendenfinanzierten Investitionen sieht die ESTV eine zweistufige Kürzung der Vorsteuer vor: i. Kürzung im Umfang der Spendenfinanzierung; z. Kürzung im Umfang der späteren von der Steuer ausgenommenen Verwendung; vgl. Spezialbroschüre der ESTV Nr.6, S. 8i. 2) Es muss allerdings berücksichtigt werden, dass der vorsteuerabzug einem Steuerpflichtigen nur für den Bereich seiner gewerblichen, steuerbaren Tätigkeit offensteht. Zu bestimmen, inwieweit überwiegend spendenfinanzierte Tätigkeiten noch als gewerblich betrachtet werden können, wird die Aufgabe von verwaltungs- und Gerichtspraxis sein. Ausschnitt Seite 5 / 5