Informationsschreiben N. 34 Verabschiedung des Gesetzesdekret Nr. 138 vom 13.8.2011 Erhöhung des ordentlichen Umsatzsteuersatzes von 20% auf 21% INDEX 1. Vorbemerkung 2 2. Erhöhung des ordentlichen Umsatzsteuersatzes von 20% auf 21% 2 2.1 Moment der Umsatzsteuerentstehung und Inkrafttreten des Steuersatzes von 21% 2 2.2 Zeitlich verlagerte Rechnungsstellung bei Lieferungen 2 2.3 Vorverlegung des Besteuerungsmomentes 3 2.4 Änderungen und Berichtigungen von bereits ausgestellten Rechnungen 3 3. Modalität der Geltendmachung der Vorsteuer für Einzelhändler und vergleichbare Subjekte 4 4. Geschäfte, die mit dem Staat und Subjekte des öffentlichen Rechtes getätigt werden 5 1
1. VORBEMERKUNG Mit der Umwandlung des Gesetzesdekretes Nr. 138 vom 13.8.2011 (die sogenannte manovra di Ferragosto ) in Gesetz treten einige Neuerungen bezüglich der Umsatzsteuer in Kraft. Für Geschäfte (Lieferungen und Leistungen), die nach dem Inkrafttreten (am Tag nach der Veröffentlichung im Amtsblatt, bis jetzt noch nicht erfolgt) der Umwandlung in ein Gesetz des oben genannten Gesetzesdekrets 138/2011 durchgeführt werden, gilt folgendes: Der ordentliche Umsatzsteuersatz wird von 20% auf 21% erhöht; Die Einzelhändler und denen gleichgestellte Subjekte (Art. 22 der DPR 633/72) müssen die mathematische Methode anwenden, um die periodische oder jährliche Umsatzsteuerschuld zu berechnen. Die alternative prozentuale Methode für den Vorsteuerabzug ist von der Anwendung ausgeschlossen. Für die Geschäfte, die mit dem Staat oder Subjekte des öffentlichen Rechtes getätigt werden, für die der Moment der Umsatzsteuerentstehung dem Tag der Zahlung entspricht, fällt der Umsatzsteuersatz von 20% (anstatt 21%) an, falls die diesbezügliche Rechnung vor dem Inkrafttreten des Konversionsgesetzes ausgestellt und verbucht wird. 2. ERHÖHUNG DES ORDENTLICHEN UMSATZSTEUERSATZES VON 20% AUF 21% Die Änderung des Art. 16 Absatz 1 des DPR 633/72 führt zur Erhöhung des ordentlichen Mehrwertsteuersatzes von 20% auf 21%. Die reduzierten Steuersätze von 4% und 10% für Lieferungen und Leistungen, die in der Tabelle A der DPR 633/72, Teile II und II aufgelistete sind, bleiben hingegen unverändert. 2.1 MOMENT DER UMSATZSTEUERENTSTEHUNG UND INKRAFTTRETEN DES STEUERSATZES VON 21% Der anzuwendende Umsatzsteuersatz (20% oder 21%) muss basierend auf dem Moment, in dem die Umsatzsteuer entsteht, also auch abhängig, ob es sich um eine Lieferung oder Leistung handelt, bestimmt werden. Dabei gilt generell: Für Lieferungen von beweglichen Gütern entsteht die Umsatzsteuer im Moment des Versandes oder Lieferung; 2
Für Lieferungen von unbeweglichen Gütern entsteht die Umsatzsteuer im Moment der Abfassung der Notariatsurkunde; Für Lieferungen von beweglichen und unbeweglichen Gütern mit aufschiebender Rechtswirksamkeit entsteht die Umsatzsteuer im Moment der rechtlichen Wirksamkeit, mit einem zeitlichen Limit von 1 Jahr für bewegliche Güter; Für Leistungen entsteht die Umsatzsteuer im Moment der Zahlung der Vergütung unabhängig vom Zeitpunkt der vollständigen oder teilweisen Leistungserbringung. Die Dienstleistungen sind bei der Zahlung als durchgeführt zu betrachten, abgesehen von der tatsächlichen Ausführung der Leistung. Deshalb: Die Geschäfte, deren Moment der Entstehung der Umsatzsteuer vor dem Inkrafttreten des Gesetzesdekretes 138/2011 liegt, bleiben dem alten Steuersatz von 20% unterworfen; Die Geschäfte, deren Moment der Entstehung der Umsatzsteuer nach dem Inkrafttreten der Gesetzesdekretes 138/2011 liegt, unterliegen dem neuen Steuersatz von 21%. 2.2. ZEITLICH VERLAGERTE RECHNUNGSSTELLUNG BEI LIEFERUNGEN Im Falle einer zeitlich verlagerten Rechnungsstellung (aufgeschoben bis zum 15. des Folgemonats) bei Lieferung oder Beförderung von Gütern, die von einem Transportdokument begleitet werdem, entspricht der Moment der Steuerentstehung dem Datum der Lieferung oder Versendung. Deshalb: Unterliegen die Operationen einer Umsatzsteuer von 20%, wenn die Lieferung oder Versendung vor Inkrafttreten des Gesetzes 138/2011 stattgefunden hat; Unterliegen die Operationen dem ordentliche Steuersatz von 21%, wenn die Warenlieferung bzw. Versendung nach dem Inkrafttreten des Gesetzesdekretes 138/2011 durchgeführt werden. Die zusätzlich zeitlich verschobene Rechnungsstellung Dieselbe Regel gilt für interne Dreiecksgeschäfte. In diesem Fall kann das Zwischensubjekt die Rechnung an seinen Kunden bis zum Ende des Monats nach der Warenlieferung bzw. Sendung ausstellen. Die zeitliche Verschiebung liegt dabei darin, dass das Gut, das vom Zwischensubjekt zum Weiterverkauf erworben wurde, direkt vom ersten Verkäufer zum 3
Endkunden geliefert oder versandt wird. Die zusätzlich zeitlich verschobene Rechnungsstellung erlaubt die Aufschiebung bis zum Monat nach der Lieferung bzw. Sendung nicht nur für die Rechnungsausstellung, sondern auch für die Entstehung der Umsatzsteuerschuld. Wie im Fall der zeitlich verschobenen Rechnungsstellung bleibt der Moment der Steuerentstehung unverändert. Der anzuwendende Umsatzsteuersatz richtet sich also nach dem Datum der Lieferung oder Versendung. 2.3 VORVERLEGUNG DER BESTEUERUNGSMOMENTES Abweichend von der generellen Regelung für Lieferungen und Leistungen, ist das Geschäft zum Rechnungs- bzw. Zahlungsdatum als durchgeführt zu betrachten, unabhängig davon ob die Vergütung bzw. die Rechnung vor dem eigentlichen Moment der Umsatzsteuerentstehung bezahlt bzw. ausgestellt wird. Deshalb: Unterliegen die Anzahlungen, die vor dem Inkrafttreten des Gesetzes 138/2011 gezahlt wurden, der Umsatzsteuer von 20%, während der Saldo, der danach beglichen wird, der Umsatzsteuer von 21% unterliegt; Unterliegen die Vergütungen, für die die Rechnung vor der Lieferung oder Versendung oder der Abfassung der Notariellen Urkunde ausgestellt wurde, der Umsatzsteuer von 20%, falls die Rechnung vor dem Inkrafttreten des Gesetzesdekretes 138/2011 ausgesellt wurde. 2.4 ÄNDERUNGEN UND BERICHTIGUNGEN VON BEREITS AUSGESTELLTEN RECHNUNGEN Die Berichtigungen, die nach der Erhöhung des Umsatzsteuersatzes auf 21% ausgestellt werden, von bereits ausgestellten Rechnungen unterliegen dem Umsatzsteuersatz von 20%, wenn die ursprüngliche Rechnung vor dem Inkrafttreten des Gesetzesdekretes 138/2011 ausgestellt wurde. 4
3. METHODE ZUR HERAUSRECHNUNG DER UMSATZSTEUER FÜR EINZELHÄNDLER UND DIESEN GLEICHGESTELLTEN SUBJEKTEN Einzelhändler und diesen gleichgestellte Subjekte können zur Ermittlung der periodischen Umsatzsteuerabrechnung zwei Methoden anwenden: a. die prozentuelle Methode, gemäß der die Berechnung der Bemessungsgrundlage mittels Verringerung der Umsätze zuzüglich der Steuer, i.h. folgender Prozentsätze erfolgt: - um 3,85%, wenn die Waren/Dienstleistungen mit 4% besteuert werden; - um 9,10% wenn die Waren/Dienstleistungen mit 10% besteuert werden; - um 16,65%, wenn die Waren/Dienstleistungen mit 20% besteuert werden; b. die mathematische Methode, gemäß der die Berechnung der Bemessungsgrundlage mittels Multiplikation mit 100 mit dem Wert des Quotienten, zuzüglich Umsatzsteuer, folgender Divisionen erfolgt: - 104, wenn die Güter/Dienstleistungen der Umsatzsteuer von 4% unterliegen; - 110, wenn die Güter/Dienstleistungen der Umsatzsteuer von 10% unterliegen; - 120, wenn die Güter/Dienstleistungen der Umsatzsteuer von 20% unterliegen; Obligatorische Anwendung der mathematischen Methode Wie bereits vorausgeschickt, müssen mit Inkrafttreten des Umwandlungsgesetzes des Dekretes 138/2011 alle Einzelhändler und gleichgestellten Subjekte die mathematische Methode anwenden. Besondere Aufmerksamkeit wird dabei den Operationen zuteil, die der ordentlichen Umsatzsteuer unterliegen, welche gemäß dem überarbeiteten Artikel 27 Abs. 2 des DPR 633/72 dem neuen Prozentsatz von 21% unterliegen. Diese Verkäufe müssen zuzüglich der Umsatzsteuer mit 121 dividiert werden, und der Wert des Quotienten mit 100 multipliziert; die Kommastellen dieses Betrages werden auf oder abgerundet, je nachdem ob die Kommastelle größer oder kleiner 50 ist. Die mathematische Methode verhindert im Gegensatz zur prozentuellen Methode den Fehler, dass die Bemessungsgrundlage addiert zur Steuer, nicht den verkauften Wert zuzüglich Umsatzsteuer ergeben. 5
4. GESCHÄFTSVORFÄLLE MIT STAAT UND ÖFFENTLICHEN KÖRPERSCHAFTEN Die Umsatzsteuer auf Warenabtretungen und Erbringung von Dienstleistungen an den Staat und öffentlichen Einrichtungen, die im Art. 6 Abs. 5 des DPR 633/72 (Regionen, Provinzen, Gemeinden, universitäre Einrichtungen, ASL, Handelskammern, usw.) angeführt werden, ist zum Zeitpunkt der Zahlung zahlungspflichtig. Angesichts der Tatsache, dass die Rechnung auf alle Fälle innerhalb des Momentes der Durchführung der Operation ausgestellt werden muss (Zustellung des Gutes, im Falle von Güterabtretungen) kann die Rechnung mit 20% Umsatzsteuer ausgestellt werden (anstelle von 21%), wenn die Rechnung vor Inkrafttreten des Umwandlungsgesetzes des Dekretes 138/2011 ausgestellt wurde und im Umsatzsteuerregister vermerkt wurde. Die Rechnung muss den ordentlichen Umsatzsteuersatz von 21% enthalten, wenn diese nach Inkrafttreten des Umwandlungsgesetzes datiert ist. Die Norm führt also eine Einschränkung für die Anwendung des Umsatzsteuersatzes von 20% ein, wonach dieser Satz nur dann gültig ist, wenn die Rechnung vor diesem Datum ausgestellt und im Umsatzsteuerregister verbucht wurde. Zeitliche verlagerte Entstehung für Operationen gegenüber Umsatzsteuersubjekten Seit Inkrafttreten des Art. 7 des Dekretes 185/2008 (umgewandelt mit Gesetz 2/2009) kann die Verlagerung der Entstehung der Umsatzsteuer von mehreren Subjekten beansprucht werden. Demnach muss die Steuer bei Operationen gegenüber Freiberuflern und Unternehmen erst nach Begleichung der Rechnung abgeführt werden. Die Verschiebung der Entstehung unterliegt allerdings einigen Einschränkungen: - Die Steuerschuld entsteht spätestens ein Jahr nach Durchführung der Operation, mit Ausnahme, dass der Auftraggeber oder Käufer schon vorher in ein Konkursverfahren verwickelt wird. - Die Verschiebung der Entstehung der Umsatzsteuer kann nur von Subjekten angewandt werden, die im Jahr Umsätze von weniger als 200.000 Euro erzielen. Analog zu den Operationen gegenüber dem Staat und den öffentlichen Einrichtungen, muss die Rechnung ausgestellt werden, wenn die Operation als durchgeführt gilt (Bsp. Zustellung des Gutes bei Warenabtretungen). In Anbetracht, dass die zeitliche Einschränkung, die vom Umwandlungsgesetz vorgesehen ist, und welche die Ausstellung der Rechnung und der Verbuchung betreffen, sich explizit auf die 6
Operationen mit dem Staat und den Subjekten öffentlichen Rechts bezieht, müsste die Annahme korrekt sein, dass der Verkäufer / Erbringer der Dienstleistung den Umsatzsteuersatz von 20% anwenden kann (anstelle von 21%), wenn die Rechnung vor Inkrafttreten des Umwandlungsgesetzes des Dekretes 138/2011 ausgestellt wird. Die Verbuchung des Rechnungsdokumentes im Ausgangsregister und der Entgelte kann also auch nach diesem Datum erfolgen. Abtretung von pharmazeutischen Produkten und Operationen zu Gunsten von Gesellschaftern und Partnern von Sozietäten Auf der Grundlage dieser Interpretation müsste das eben beschrieben Regime auch auf die übrigen Operationen der zeitlich verlagerten Entstehung der Umsatzsteuer gemäß Art. 6 Abs. 5 des DPR 633/72 anwendbar sein: a. Auf die Abtretung von pharmazeutischen Produkten, von Apothekern, die der begünstigten Umsatzsteuer von 10% unterliegen; im Speziellen betrifft dies: - Die Medikamente die für den humanen und den tierärztlichen Gebrauch sind, inklusive der homöopathischen Mitteln; - Die pharmazeutischen Produkte und die Artikel für die medizinische Behandlung, welche die Apotheken immer vorrätig haben müssen, gemäß den pharmazeutischen Vorschriften; b. Auf die Güterabtretung und Erbringung von Dienstleistungen zu Gunsten von Gesellschaftern und Partnern, wenn diese von nicht gewerblichen Einrichtungen wie im Art. 4 Abs. 4 des DPR 633/72 und den dort angegebenen Bedingungen ausgeführt werden. 7