Die elektronische Rechnung Teil 3: Archivierungsverfahren

Transkript

1 E-INVOICING Die elektronische Rechnung Teil 3: Archivierungsverfahren von Dipl.-Kfm. Dirk J. Lamprecht, Göttingen Die Digitalisierung hat den bisher von Papier dominierten Rechnungsverkehr erreicht. Immer mehr Rechnungen verlassen elektronisch das Haus. Neben der Vorsteuerproblematik (s. iww.de/bbp/archive/bbp ) und den Übermittlungsverfahren (s. iww.de/bbp/archive/bbp ) ist ein weiterer Punkt von besonderem Interesse. Hierbei geht es um die Archivierungsverfahren nach Handels- und Steuerrecht. Nachfolgend werden die Besonderheiten erläutert. 1. Allgemeine Grundsätze Die allgemeinen Aufbewahrungspflichten ergeben sich aus 257 HGB i.v.m. 146 AO. Elektronische Rechnungen sind in dem elektronischen Format der Ausstellung bzw. des Empfangs aufzubewahren z.b. digital als ggf. mit Anhängen in Bildformaten wie pdf oder tiff, digital als Computer-Telefax, digital als Web-Download oder in EDI-Formaten. Das Aufbewahrungsverfahren muss den GoBS und den GdPDU entsprechen (BM , III A 3 - S 1445/06/0029: Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen für den Zuständigkeitsbereich der Zollverwaltung (GDPdUZ). Die GoBS sind ergänzende Regelungen zu den allgemeinen, teilweise im HGB kodifizierten, GoB. Danach muss eine Buchführung in angemessener Zeit (im Steuerrecht unverzüglich) prüfbar sein. Dieses bezieht sich auf die Prüfbarkeit einzelner Geschäftsvorfälle wie auch auf die Prüfbarkeit des eingesetzten Systems. Weiterhin muss sich aus der Dokumentation ergeben, dass das Verfahren entsprechend seiner Beschreibung durchgeführt worden ist. Die gespeicherten Daten sowie die zu ihrem Verständnis erforderlichen Arbeitsanweisungen und Organisationsunterlagen müssen jederzeit innerhalb angemessener Frist lesbar gemacht werden können. ARCHIV Ausgaben 8 u Seiten 208 ff. u. 224 ff. Elektronische Rechnungen sind elektronisch zu archivieren Grundsätze ordnungsmäßiger DV-gestützter Buchführungssysteme (GoBS) Nach 14b Abs. 1 UStG hat der Unternehmer aufzubewahren: ein Doppel der Rechnung, die er selbst oder ein Dritter in seinem Namen und für seine Rechnung ausgestellt hat, alle Rechnungen, die er erhalten oder die ein Leistungsempfänger oder in dessen Namen und für dessen Rechnung ein Dritter ausgestellt hat. Die Aufbewahrungsfrist beträgt zehn Jahre und beginnt mit dem Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Rechnung ausgestellt wird. Die Aufbewahrungsfrist läuft jedoch nicht ab, soweit und solange die Unterlagen für Steuern von Bedeutung sind, für welche die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist, 147 Abs. 3 S. 3 AO. Aufbewahrungsfrist beträgt 10 Jahre 268

2 Die Rechnungen müssen über den gesamten Aufbewahrungszeitraum lesbar sein. Nachträgliche Änderungen sind nicht zulässig. Sollte die Rechnung auf Thermopapier erstellt worden sein, ist sie durch einen nochmaligen Kopiervorgang auf Papier zu konservieren, das für den gesamten Aufbewahrungszeitraum nach 14b Abs. 1 UStG lesbar ist. Dabei ist es nicht erforderlich, die ursprüngliche, auf Thermopapier ausgedruckte Rechnung aufzubewahren, Abschn. 14b.1 Abs. 5 S. 4 UStAE. Aufbauend auf den BMF-Schreiben zu den GoBS (BMF , BStBl I, 738 ff.), den GDPdU (Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen) (BMF , BStBl I, 415 ff.) sowie dem Schreiben zur Aufbewahrung digitaler Unterlagen bei Bargeschäften (BMF , BStBl. I, 1342 ff.) hat das Finanzministerium wesentliche steuerrechtliche Grundsätze aufgestellt. 2. Steuerrechtliche Grundsätze Rechnungen sind nach 147 Abs. 1 Nr. 2 AO und als Buchungsbeleg nach 147 Abs. 1 Nr. 4 AO aufzubewahren. Nach 147 Abs. 2 Nr. 1 AO können in Papier empfangene Rechnungen dabei auch als Wiedergabe auf einem Bildträger oder anderen Datenträger aufbewahrt werden, wenn der Scanvorgang und die Wiederlesbarmachung den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht. Scanvorgang und Wiederlesbarmachung müssen den GoB entsprechen Bei der bildlichen Wiedergabe muss gewährleistet sein, dass diese mit dem Original-Eingangsdokument übereinstimmt. Somit müssen alle auf dem Original angebrachten Vermerke z.b. Eingangsstempel, Kontrollvermerke, Freigaben, Berichtigungen und Kontierung erhalten bleiben (BMF , BStBl I, 738 ff). Zu den aufzubewahrenden Unterlagen gehören alle Belege, die eine Rechnung i.s.d. USt darstellen, so z.b. der Lieferschein, da dort das Leistungsdatum genannt wurde. Hierbei ist zu beachten, dass die Archivierungsform unterschiedlich sein kann. Eine elektronisch eingehende Rechnung ist in diesem Format zu archivieren. Der Lieferschein wird jedoch i.d.r. in Papierform vorliegen, eine Digitalisierung ist nicht zwingend erforderlich. Eine (auch räumlich) getrennte Archivierung ist zulässig, jedoch muss die Verbindung zum Dokument (Lieferschein) möglich sein. Originär digitale Unterlagen sind auf maschinell verwertbaren Datenträgern zu archivieren, 146 Abs. 5 AO. Damit dürfen diese Unterlagen nicht ausschließlich in ausgedruckter Form oder beispielsweise auf Mikrofilm aufbewahrt werden. In der Praxis werden häufig digital eingehende Rechnungen ausgedruckt und an die betroffenen Fachabteilungen zur Gegenzeichnung, Freigabe und Überweisung weitergereicht. Wird eine solche handschriftlich gezeichnete Rechnung digital archiviert (eingescannt), genügt dieses nicht den Anforderungen. Erforderlich ist vielmehr, dass die digitale Originalrechnung auch in digitaler Form aufbewahrt wird. Gleichwohl ist der Ausdruck jedoch mit den Vermerken versehen und stellt einen Buchungsbeleg dar, somit ist dieser Beleg auch zu archivieren. Hierbei kann für die Papierform aber Alle Belege sind aufzubewahren Digitale Archivierung einer handschriftlich gezeichneten Rechnung reicht nicht 269

3 auch eine Digitalisierung gewählt werden. Auch hier ist erforderlich, dass der Zusammenhang von digitalem Original und digitalem oder papierhaftem Buchungsbeleg möglich ist. Auch wird häufig die Auffassung vertreten, dass als Original die einer angehängte Rechnung als solches zu archivieren ist und nicht die gesamte . Technisch gesehen handelt es sich nicht um einen Anhang an einer , sondern bei der um einen Datensatz. Da seit Mitte 2011 (BMF , Vereinfachung der elektronischen Rechnungsstellung zum durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011) sämtliche Dateiformate (auch z.b. Word.doc) einer als Rechnung angehängt werden können, ist der Nachweis der Unversehrtheit ein besonderes Problem. Aus diesem Grund ist die gesamte Datei ( und Anhang) zu archivieren, zumal dann auch der Nachweis des zeitlichen Zugangs erbracht werden kann. Hier wird erkennbar, dass nur mithilfe eines Dokumentenmanagementsystems der geforderte Prüfungspfad der Verknüpfung von Original-Beleg und daraus entstandenem Buchungssatz möglich ist. 2.1 Das Problem mit der Unterschrift Dokumente, die originär in Papierform vorlagen, können digitalisiert werden. Jedoch sind hierbei nicht nur die handels- und steuerrechtlichen Regelungen zu beachten. Auch zivilrechtlich muss u.u. im Urkundenprozess ein im Original unterschriebener Vertrag vorgelegt werden können. Daher gilt, dass alle Papierdokumente auf denen sich eine rechtsverbindliche Unterschrift befindet oder bei denen ein amtlicher Dienststempeldruck aufgebracht wurde, diese Belege im Original aufzubewahren sind (Es kann nicht zweifelsfrei bewiesen werden, dass eine Unterschrift auf dem digitalisierten Dokument bereits im Zeitpunkt der Digitalisierung sich auf dem Originaldokument befand). Für den Rechnungsdurchlaufprozess im Unternehmen ist jedoch ein digitales Format (eingescannter Beleg) hilfreich. Technisch gesehen ist eine ein Datensatz Auch das Zivilrecht spielt bei der Archivierung eine Rolle 2.2 Das Bargeschäft Im BMF-Schreiben vom wird zur Aufbewahrung von Unterlagen bei Bargeschäften Stellung genommen. Die Geschäftsvorfälle werden mit Registrierkassen, Waagen mit Registrierfunktion oder Wegstreckenzählern erfasst. Auch diese Daten sind während der Aufbewahrungsfrist jederzeit verfügbar, unverzüglich lesbar und maschinell auswertbar aufzubewahren, 147 Abs. 2 Nr. 2 AO. Es müssen alle steuerrechtlich relevanten Einzeldaten einschließlich etwaiger mit dem Gerät elektronisch erzeugten Rechnungen i.s.d. 14 UStG unveränderbar und vollständig aufbewahrt werden. Eine Datenverdichtung oder eine ausschließliche Speicherung der Rechnungsendsummen ist nicht zulässig. Auch ist eine Archivierung dieser Daten in ausgedruckter Form nicht ausreichend. Damit sind die digitalen Unterlagen auch letztlich digital aufzubewahren. Fehlen bei dem Gerät die technischen Voraussetzungen so müssen diese relevanten Daten auf einem externen Datenträger gespeichert werden. Ebenso müssen die zum Gerät gehörenden Organisationsunterlagen aufbewahrt Organisationsunterlagen müssen jederzeit verfügbar sein 270

4 werden, hierzu zählen insbesondere die Bedienungsanleitung, Programmieranleitung und weitere Anweisungen zur Programmierung des Geräts, 147 Abs. 1 Nr. 1 AO. 2.3 Ort der Aufbewahrung Bei elektronisch aufbewahrten Rechnungen (dabei muss es sich nicht nur um elektronisch übermittelte Rechnungen handeln) kann der im Inland oder der in einem der in 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete ansässige Unternehmer die Rechnungen im Gemeinschaftsgebiet, in einem der in 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete, im Gebiet von Büsingen oder auf der Insel Helgoland aufbewahren. Voraussetzung ist der Zugriff auf die betreffenden Daten und u.u. die Möglichkeit eines Herunterladens. Bewahrt der Unternehmer in diesem Fall die Rechnungen nicht im Inland oder in einem der in 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete auf, hat er dem für die Umsatzbesteuerung zuständigen Finanzamt den Aufbewahrungsort unaufgefordert und schriftlich mitzuteilen. Will der Unternehmer die Rechnungen außerhalb des Gemeinschaftsgebiets elektronisch aufbewahren, gilt 146 Abs. 2a AO und 14b Abs. 5 UStG (Probleme können sich hierbei durch sog. Cloud-Archivierungen ergeben). Zugriff und die Möglichkeit des Herunterladens muss gegeben sein 2.4. Prüfbarkeit digitaler Unterlagen Für die Archivierung und Prüfbarkeit von Rechnungen sind die Vorschriften der AO (insbesondere 146, 147, 200 AO) sowie das BMF-Schreiben vom über die Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) zu beachten. Die Finanzverwaltung hat auch das Recht, die steuerrechtlich relevanten Daten zu prüfen und die gespeicherten Daten einzusehen und zu diesem Zweck die beim Steuerpflichtigen vorhandenen Datenverarbeitungssysteme zu nutzen (sog. Z1- und Z2-Zugriff). Bei der Umsatzsteuernachschau ist es nicht zulässig, den Steuerpflichtigen zur Überlassung eines Datenträgers zu verpflichten (sog. Z3-Zugriff), dieses ist nur im Rahmen einer Außenprüfung zulässig. Finanzverwaltung darf die vorhandenen Datenverarbeitungssysteme nutzen 3. Überarbeiteter Entwurf des BMF-Schreibens Die Finanzverwaltung hat am einen überarbeiteten Entwurf eines geplanten BMF-Schreibens (Hinweis: Es wird mit einer endgültigen Veröffentlichung im Herbst 2014 gerechnet) veröffentlicht. Das geplante Schreiben GoBD Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff wurde hierbei in folgenden Punkten dem ursprünglichen Entwurf angepasst: Softwaretestate (Rz 181): In der ersten Version war die Bindungswirkung von Zertifikaten oder Testaten Dritter gegenüber der Finanzbehörde ohne weitere Ausführung abgelehnt worden. Nunmehr sollen solche von dritter Seite erteilten Zertifikate oder Testate bei der Auswahl eines Softwareproduktes dem Unternehmen als Entscheidungskriterium dienen können. Gleichwohl jedoch sollen diese gegenüber der Finanzbehörde keine Bindungswirkung erzeugen. Zertifikate und Testate Dritter 271

5 Aufbewahrung (Rzn 81, 142 und 144): Es ist die Aufbewahrung der Daten in einem Altsystem auch dann nicht erforderlich, wenn Datenstrukturen verändert werden, jedoch alle aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Daten und Informationen in quantitativer und qualitativer Hinsicht erhalten bzw. übernommen werden. Dieses ist beispielsweise der Fall bei eine Reorganisation von OCR-Datenbanken. Maschinelle Auswertbarkeit (Rz 125 f.): Hierbei wird explizit auf den ZUG- FeRD-Standard verwiesen (Hinweis: Durch diese explizite Nennung kann sich dieser Standard zu einem einheitlichen Industriestandard durchsetzen und auch europaweit Anerkennung finden). Die maschinelle Auswertbarkeit bezieht sich auf sämtliche Inhalte der PDF/A3-Datei und damit nicht ausschließlich auf das Rechnungsbild (vgl. hierzu auch die Ziele der EU: Richtlinie 2014/55/EU des Europäischen Parlamentes und des Rates vom über die elektronische Rechnungsstellung bei öffentlichen Aufträgen). Die maschinelle Auswertbarkeit soll auch mit einer Bildschirmabfrage oder der Nachverfolgung von Verknüpfungen und Verlinkungen den Anforderungen der Finanzverwaltung genügen. Anzumerken ist, dass der ZUGFeRD-Standard die Rechnung als eine revisionssichere Datei übermittelt, sodass beispielsweise die übermittelte nicht zu archivieren ist, ebenso kann ein Weiterleiten der Datei erfolgen und danach erst die endgültige Archivierung. Ein solches Vorgehen ist bei den anderen Formaten nicht zulässig. Die ist samt Rechnung (z.b. im Format Word.doc) am Ort ihres Eingangs revisionssicher zu archivieren, denn nur so ist die Unversehrtheit gewährleistet. Elektronische Erfassung von Papierdokumenten (Rzn 130 bis 135): Der Prüfer darf nicht beanstanden, dass ausgedruckte und in Papierform abgesandte Handels- und Geschäftsbriefe, die ursprünglich im DV-System erzeugt wurden, nur in Papierform aufbewahrt werden. Eine weitere wesentliche Erleichterung ist, dass bei einer Konvertierung in ein anderes Format (pdf in tiff) nicht beide Versionen mit demselben Index zu archivieren sind und die konvertierte Version als solche zu kennzeichnen ist. Jedoch dürfen keinerlei Verdichtungen aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtiger Daten vorgenommen werden. Maschinelle Auswertbarkeit bezieht sich auf sämtliche Inhalte der PDF/A3-Datei Keine Verdichtungen aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtiger Daten Verfahrensdokumentation (Rz 151 ff.): Der Umfang der Verfahrensdokumentation hängt von der Komplexität und Diversifikation des Unternehmens ab. Insbesondere für kleinere und mittlere Betriebe bedeutet eine umfangreiche Verfahrensdokumentation ein erhebliches Problem. Wird die Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit trotz einer fehlenden Verfahrensdokumentation nicht beeinträchtigt, soll kein formeller Mangel vorliegen. Datenträgerüberlassung (Rz 168 ff.): Laut überarbeitetem Entwurf soll eine Mitnahme der Datenträger aus der Sphäre des Steuerpflichtigen im Regelfall nur in Abstimmung mit dem Steuerpflichtigen erfolgen. Weiterhin sollen die Anforderungen, die sich aus der Datenträgerüberlassung bzw. dem Datenzugriff ergeben, nicht aus wirtschaftlichen Gründen eingeschränkt werden. Mitnahme von Datenträgern darf nur in Abstimmung erfolgen 272