Gesamtvergütung für das Kalenderjahr

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1 IES Newsletter INTERNATIONAL EXECUTIVE SERVICES Juni 2011 Special Tax Regime in Spanien Konsequenzen für die Besteuerung in Deutschland Für nach Spanien entsandte Arbeitnehmer besteht die Möglichkeit der Anwendung eines speziellen Besteuerungssystems für aus dem Ausland angeworbene Arbeitnehmer (Special Tax Regime). Dessen Anwendung ist optional. Die Option zum spanischen Special Tax Regime hat unmittelbare Auswirkung auf die Anwendung des Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) zwischen Deutschland und Spanien. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Special Tax Regimes sind: In den letzten zehn Jahren vor Zuzug darf der Expatriate kein spanischer tax-resident gewesen sein. Der Zuzug nach Spanien muss aufgrund eines Arbeitsvertrages erfolgen. Die Arbeit muss in Spanien entweder für eine spanische Gesellschaft oder eine Betriebsstätte, eines außerhalb Spaniens ansässigen Unternehmens, ausgeübt werden. Es dürfen maximal 15 Prozent (in Ausnahmefällen 30 Prozent) der Gesamtvergütung für das Kalenderjahr auf eine Tätigkeit außerhalb Spaniens entfallen. (Als Ersatzgröße für die Gesamtvergütung können auch die Arbeitstage herangezogen werden). Das Einkommen darf Euro pro Jahr nicht übersteigen. Das Special Tax Regime muss innerhalb von sechs Monaten nach Aufnahme der Tätigkeit in Spanien beantragt werden. Formell bleibt der Status als spanischer tax resident zwar bestehen, der Expatriate wird jedoch wie ein non-tax resident in Spanien besteuert. Folglich wird nicht das Welteinkommen, sondern lediglich das Einkommen aus spanischen Quellen mit einem Steuersatz von 24 Prozent besteuert (Spitzensteuersatz sonst über 40 Prozent). Im Folgenden werden anhand von zwei Fallbeispielen die Konsequenzen für die Besteuerung in Deutschland aufgezeigt: Fall 1 Ein verheirateter Arbeitnehmer (A) mit zwei Kindern wird für vier Jahre nach Spanien entsandt. Die Voraussetzungen für das Special Tax Regime in Spanien sind erfüllt. A zieht zusammen mit seinem Ehegatten und den Kindern nach Spanien. Der deutsche Wohnsitz wird aufgegeben. A erzielt Arbeitseinkünfte und Zinseinkünfte aus einem deutschen Sparvertrag. A arbeitet im Inhalt // Special Tax Regime in Spanien Konsequenzen für die Besteuerung in Deutschland // DBA Frankreich richtige Zählweise bei der 183-Tage- Regelung // Grenzüberschreitende Tätigkeit von deutschen Arbeitnehmern in Luxemburg // Neuregelung kurzfristiger Einsätze im Konzern bei der Sozialversicherung // Veranstaltungen IES Newsletter / Tax / Juni 2011

2 zweiten Jahr seiner Entsendung an 15 Tagen in Deutschland. A ist ab Aufgabe des Wohnsitzes in Deutschland nicht mehr unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Eine Ansässigkeit in Deutschland scheidet daher gemäß DBA Spanien aus. Durch Anwendung des Special Tax Regimes in Spanien wird A aus spanischer Sicht auch nicht ansässig in Spanien gemäß DBA. Dies ist die Konsequenz daraus, dass er für Steuerzwecke wie ein nonresident in Spanien behandelt wird. Das DBA Spanien kommt somit nicht zur Anwendung. Aufgrund der Nichtanwendung des DBA Spanien unterliegen die Arbeitsentgelte für 15 deutsche Arbeitstage des A im zweiten Jahr in Deutschland der beschränkten Steuerpflicht. Die Zinseinkünfte werden in Deutschland nicht besteuert, da A nicht mehr in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig ist. Aufgrund der Anwendung des Special Tax Regimes in Spanien werden die Zinsen aus deutschen Quellen nicht besteuert. Rückfallklausel nach dem deutschen Einkommensteuergesetz ( 50d Absatz 8,9 EStG) sind nicht einschlägig. Die Zinsen aus deutschen Quellen können somit steuerfrei vereinnahmt werden. Fall 2 Wie Fall 1, jedoch bleiben die Ehefrau und Kinder in der bisherigen Wohnung in Deutschland wohnen. Der Lebensmittelpunkt der Familie befindet sich in Deutschland. Im Gegensatz zu Fall 1 ändert sich hier die Besteuerung der Zinseinkünfte des A. Aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht und Ansässigkeit in Deutschland sind sämtliche Zinseinkünfte des A in Deutschland zu besteuern. Die Anwendung der Doppelbesteuerungsabkommen setzt die Ansässigkeit einer Person in einem der Staaten voraus. Daraus folgt die Nichtanwendbarkeit für den Fall, dass eine Person in keinem der beiden Staaten ansässig ist. Die Anwendung von speziellen Besteuerungssystemen für aus dem Ausland angeworbene Arbeitnehmer (Special Tax Regimes) führt häufig zu deren Nichtansässigkeit im Einsatzland. Solche Sachverhalte müssen daher sorgfältig geprüft und abgewogen werden. DBA Frankreich richtige Zählweise bei der 183-Tage-Regelung Die deutsche Finanzverwaltung hat mit einigen ausländischen Staaten Detailregelungen vereinbart, wie die 183- Tage Regel richtig anzuwenden sei. Zu der Vereinbarung mit Frankreich urteilte kürzlich das Finanzgericht Baden- Württemberg (Urteil vom 12. Januar 2011, Az. 2 K 73/07). Nach der Vereinbarung der Finanzverwaltungen beider Staaten zählen auch kurze Aufenthalte im Heimatland als Tage des Aufenthalts im Tätigkeitsland. Dies betrifft Sonn- und Feiertage, Urlaubs- oder Krankheitstage, die im Heimatland oder Drittstaaten verbracht werden. Voraussetzung ist, dass diese Aufenthalte nicht als Beendigung des Aufenthalts im Tätigkeitsland angesehen werden können. Daher werden nach dieser Zählweise 183-Tage Aufenthalt schneller überschritten, als bei Ländern ohne eine solche Vereinbarung. Im entschiedenen Fall klagte ein in Frankreich beheimateter Steuerzahler gegen seinen deutschen Steuerbescheid. Das Finanzamt legte darin die 183-Tage-Regel gemäß der Vereinbarung zwischen Deutschland und Frankreich aus. Durch die Einbeziehung der Wochenenden hatte der Kläger eine Aufenthaltsdauer von 183 Tagen in Deutschland überschritten. Folglich besteuerte das Finanzamt sein Gehalt für 2001 und 2002 anteilig in Deutschland. Das Finanzgericht Baden-Württemberg gab dem Kläger Recht. Die Vereinbarung zwischen den Finanzverwaltungen stehe im Widerspruch zur wörtlichen Auslegung des Doppelbesteuerungsabkommens und zur allgemeinen Auffassung der deutschen Finanzverwaltung. Auch binde eine Vereinbarung der Finanzverwaltungen nur diese selbst, nicht jedoch den Steuerpflichtigen und die Finanzgerichte. Solche Vereinbarungen hätten nicht den Rang eines Gesetzes. Gegen das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg ist Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt worden (BFH I R 15/11). Im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2010 hat der Gesetzgeber eine Ermächtigungsgrundlage zur Transformation von Konsultationsvereinbarungen in nationales Recht geschaffen. Hierdurch wird gewährleistet, dass die zwischenstaatlichen Vereinbarungen innerstaatliche Wirksamkeit entfalten können. Darauf aufbauend hat das Bundesministerium der Finanzen mit Wirkung zum 1. Januar 2010 eine Verordnung zur Umsetzung von Konsultationsvereinbarungen zwischen Deutschland und Frankreich geschlossen. Folglich haben die mit Frankreich abgeschlossenen Verständigungsvereinbarungen nun wie das DBA selbst Gesetzesrang erlangt und binden folglich auch die Finanzgerichte. Auch im Verhältnis zu Belgien besteht eine vergleichbare Verständigungsvereinbarung beider beteiligter Finanzverwaltungen. Wieder wurde eine Verständigungsvereinbarung zur Anwendung eines DBA erfolgreich angegriffen. Die Rechtsprechung scheint gefestigt. Für die Jahre 2009 und davor sollten Steuerbescheide offen gehalten werden, bei denen die Auslegung der 183-Tage-Regel mit Frankreich eine Rolle spielt. Bestätigt der Bundesfinanzhof das ergangene Urteil, kann sich die deutsche Steuerlast erheblich mindern. Grenzüberschreitende Tätigkeit von deutschen Arbeitnehmern in Luxemburg IES Newsletter / Tax / Juni

3 Das Thema beschäftigte in jüngerer Zeit sowohl die Beraterschaft als auch die Finanzverwaltung teils intensiv. Wir möchten Sie über die aktuelle Entwicklung informieren: Nach Abschluss von Konsultationsverhandlungen zwischen Deutschland und Luxemburg haben beide Länder eine Vereinbarung geschlossen. Diese ist von besonderer Bedeutung für in Deutschland lebende, aber überwiegend in Luxemburg beschäftigte Arbeitnehmer. Für diesen Personenkreis hat Deutschland grundsätzlich das Besteuerungsrecht für Arbeitsentgelte, die auf in Deutschland und so genannten Drittstaaten verbrachte Tage entfallen. Dazu gehören neben regulären Arbeitstagen unter anderem Fortbildungen, Vortragstätigkeiten und Betriebsausflüge. Die deutsch-luxemburgische Vereinbarung sieht nun eine Bagatellgrenze von weniger als 20 Tagen pro Kalenderjahr vor. Diese erfreuliche Entwicklung schafft deutlich mehr Flexibilität. Wird die Freigrenze überschritten, fällt das Besteuerungsrecht für Arbeitsentgelte für die genannten Tage in vollem Umfang an Deutschland als Ansässigkeitsstaat. Im Verhältnis zu Luxemburg wurde eine pragmatische Vereinfachung vereinbart. Im Umkehrschluss zeigt sich jedoch, dass der Grundsatz der Besteuerung im Ansässigkeitsstaat gilt; auch im Falle von kurzen Arbeitsaufenthalten im Ansässigkeitsstaat oder in Drittstaaten. Arbeitgeber und Arbeitnehmer sollten dies beachten. Neuregelung kurzfristiger Einsätze im Konzern bei der Sozialversicherung Bei Aufnahme einer Beschäftigung im abkommenslosen Ausland, ist die Versicherungspflicht nach den innerstaatlich deutschen Rechtsvorschriften zu beurteilen. Die Vorschriften über die Versicherungspflicht gelten für alle Arbeitnehmer, die ihre Beschäftigung in Deutschland ausüben (Territorialitätsprinzip, 3 Absatz 1 Nr. 1 Sozialgesetzbuch, Viertes Buch (SGB IV)). Dies gilt ohne Rücksicht auf den Wohnsitz des Arbeitnehmers, den Sitz des Arbeitgebers oder der Staatsangehörigkeit des Arbeitnehmers. Verlegt ein Arbeitnehmer seinen inländischen Beschäftigungsort ins vertragslose Ausland, scheidet er aus der deutschen Pflichtversicherung aus. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt für entsandte Arbeitnehmer (Ausstrahlung nach 4 SGB IV). Sind sämtliche Kriterien einer Ausstrahlung erfüllt, besteht der Versicherungsschutz in der deutschen Sozialversicherung für das Beschäftigungsverhältnis des Expats im Ausland fort. Unabhängig davon muss nach den Rechtsvorschriften des Gaststaates geprüft werden, ob eine Versicherungspflicht besteht. Daraus kann die Verpflichtung zur Zahlung von Sozialversicherungsbeiträgen entstehen. Eine Doppelversicherung verbunden mit doppelten Beitragslasten ist mithin nicht ausgeschlossen. Eine Voraussetzung für das Vorliegen einer Ausstrahlung ist, dass der Beschäftigte im Rahmen eines inländischen Beschäftigungsverhältnisses entsandt wird. Dies ist der Fall, wenn der im Ausland Beschäftigte organisatorisch in den Betrieb in Deutschland eingegliedert bleibt, er dem Weisungsrecht seines bisherigen Arbeitgebers in Bezug auf Zeit, Dauer, Ort und Art der Arbeitsausführung untersteht und sich der Arbeitsentgeltanspruch des Arbeitnehmers ausschließlich gegen den bisherigen Arbeitgeber richtet. Bei Entsendungen innerhalb eines Konzerns reicht der Fortbestand des arbeitsrechtlichen Entgeltanspruchs gegen den inländischen Arbeitgeber nicht aus. Bei Konzernunternehmen ist die wirtschaftliche Belastung mit dem Arbeitsentgelt zu berücksichtigen. Das Bundessozialgericht (BSG) hatte entschieden, dass der Beschäftigungsschwerpunkt dem ausländischen Unternehmen zuzurechnen sei, wenn das Arbeitsentgelt zu dessen Lasten gezahlt werde (Urteil des BSG vom 7. November RK 79/94). Am 30. März 2011 haben sich die Spitzenverbände der Sozialversicherungsträger mit der Bedeutung der steuerlichen Behandlung des Arbeitsentgelts befasst. Fraglich war, ob eine Entsendung im Sinne der Ausstrahlung generell auszuschließen ist, wenn die aufnehmende Konzerngesellschaft wirtschaftlich mit dem Arbeitsentgelt belastet ist. Die Spitzenverbände der Sozialversicherungsträger haben entschieden, dass es künftig einen Ausnahmetatbestand für kurzfristige Entsendungen geben soll. Kurzfristig ist ein auf längstens zwei Monate befristeter Einsatz. Danach ist die steuerliche Geltendmachung des Arbeitsentgelts als Betriebsausgabe durch die aufnehmende Konzerngesellschaft unschädlich, wenn der Einsatz des Mitarbeiters in einer ausländischen Konzerngesellschaft von kurzfristiger Dauer ist, der Arbeitnehmer keinen anderen Arbeitnehmer ablöst, der zuvor vorübergehend dort eingesetzt war und sich der Arbeitsentgeltanspruch des Arbeitnehmers ausschließlich gegen den entsendenden Arbeitgeber richtet. Um eine rechtsmissbräuchliche Anwendung dieser Ausnahmeregelung zu vermeiden, müssen zwischen zwei Kurzzeitentsendungen in denselben Staat mindestens zwei Monate liegen. Anderenfalls handelt es sich bei einem erneuten kurzfristigen Einsatz nicht um eine Entsendung im Sinne der Ausstrahlung. Das Gegenstück zur Ausstrahlung ist die Einstrahlung. Eine Entsendung im Sinne der Einstrahlung liegt vor, wenn sich ein Beschäftigter im Auftrag seines ausländischen Arbeitgebers zur Aufnahme einer Beschäftigung ins Inland begibt. Die Spitzenverbände der Sozialversicherungsträger haben sich nicht dazu geäußert, ob der genannte Ausnahmetatbestand auch für die Einstrah- IES Newsletter / Tax / Juni

4 lung entsprechend gelten soll. Hierfür spricht unseres Erachtens, dass eine richtungsdifferente Auslegung des Begriffs der Entsendung nicht gerechtfertigt wäre. Deshalb sollte davon auszugehen sein, dass bei kurzfristigen konzerninternen Entsendungen nach Deutschland keine Versicherungs- und Beitragspflicht nach dem SGB eintritt. Die vorstehenden Grundsätze gelten spätestens für ab 1. Mai 2011 beginnende Entsendungen. Die Neuregelung führt zu einer echten Vereinfachung für Unternehmen. Dies ist erfreulich. Unternehmen haben nun die Möglichkeit, bei kurzfristigen Auslandsentsendungen ihre Mitarbeiter weiterhin in der deutschen Sozialversicherung abzusichern. Der Abschluss diverser freiwilligen Versicherungen wird damit entbehrlich. Damit werden zwar keine Kosten eingespart, der administrative Aufwand aber deutlich reduziert. Von Kosteneinsparungen profitieren ausländische Unternehmen und ihre Expats, die bei kurzfristigen Einsätzen in Deutschland keine Sozialversicherungsbeiträge (mehr) zu zahlen haben. Hierbei muss sichergestellt werden, dass der Arbeitnehmer über einen adäquaten Versicherungsschutz (zum Beispiel eine private Krankheitskostenversicherung) im Heimatstaat verfügt. Sollten Sie im Einzelfall Zweifel haben, ob alle Voraussetzungen einer Entsendung erfüllt sind, empfiehlt sich die Beantragung einer verbindlichen Entscheidung bei der Einzugsstelle (Krankenkasse). Gerne unterstützen wir Sie bei diesem Verfahren. IES Newsletter / Tax / Juni

5 Veranstaltungen Gerne möchten wir Sie noch auf einige themenbezogene Veranstaltungen hinweisen, teils mit Mitarbeitern von KPMG als Referenten. Einen aktuellen Überblick zu den Seminaren und Veranstaltungen erhalten Sie unter: 1.htm Global Mobility Forum September 2011, Prag DGFP-Seminar: Grundlagen der befristeten Auslandsbeschäftigung Referent: Karl-Wilhelm Hofmann, KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft 27. Juni 1. Juli 2011, Hamburg September 2011, Stuttgart Oktober 2011, Leipzig November 2011, Frankfurt/Main DGFP Seminar: Grenzüberschreitende Beschäftigung von Arbeitnehmern sozialversicherungs- und einkommensteuerrechtliche Besonderheiten Referent: Karl-Wilhelm Hofmann, KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft August 2011, Stuttgart November 2011, Hamburg Weitere Informationen erhalten Sie unter: BECK AKADEMIE SEMINARE: Tagung: Internationale Mitarbeitereinsätze, Rechtssichere Gestaltung im Arbeits-, Steuer- und Sozialversicherungsrecht Referenten: Uwe Nowotnick, KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, Dr. Thomas Wolf, KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbh Juli 2011, München Oktober 2011, Düsseldorf Vor- und Nachbereitung einer Unternehmenstransaktion Betriebliche Altersversorgung und Arbeitsrecht Referenten: Susanne Jungblut, KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft und Brigitte Huber, KPMG Rechtsanwaltsgesellschaft mbh 06. Juni 2011, Hamburg 12. Juli 2011, Nürnberg 13. Juli 2011, München 19. Juli 2011, Düsseldorf IES Breakfastmeeting: Verrechnungspreise-schlummernde Risiken , Karlsruhe Haufe-Akademie: Auslandsentsendung von Mitarbeitern Referent: Karl-Wilhelm Hofmann, KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Juli 2011, Stuttgart September 2011, Düsseldorf IES Newsletter / Tax / Juni

6 Ansprechpartner KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuern Frank Seidel T fseidel@kpmg.com Berlin Mathias Schubert T mschubert@kpmg.com Frankfurt am Main Hauke Poethkow T hpoethkow@kpmg.com Hamburg Frank Röhrs T froehrs@kpmg.com Köln/Düsseldorf Ute Otto T uteotto@kpmg.com München Uwe Nowotnick T unowotnick@kpmg.com IT Lösungen Berlin Christian Baumgart T cbaumgart@kpmg.com US Tax Frankfurt am Main Dagmar Gessner-Gaspar T dgessner-gaspar@kpmg.com Sozialversicherung Düsseldorf Matthias Henne T mhenne@kpmg.com GMAS Global Mobility Advisory Services Frankfurt am Main Monika Kumetat T mkumetat@kpmg.com Impressum Herausgeber KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Redaktion Uwe Nowotnick (V. i. S. d. P.) T unowotnick@kpmg.com Die enthaltenen Informationen sind allgemeiner Natur und nicht auf die spezielle Situation einer Einzelperson oder einer juristischen Person ausgerichtet. Obwohl wir uns bemühen, zuverlässige und aktuelle Informationen zu liefern, können wir nicht garantieren, dass diese Informationen so zutreffend sind wie zum Zeitpunkt ihres Eingangs oder dass sie auch in Zukunft so zutreffend sein werden. Niemand sollte aufgrund dieser Informationen handeln ohne geeigneten fachlichen Rat und ohne gründliche Analyse der betreffenden Situation. Unsere Leistungen erbringen wir vorbehaltlich der berufsrechtlichen Prüfung der Zulässigkeit in jedem Einzelfall KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ( KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Der Name KPMG, das Logo und cutting through complexity sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.