OBERFINANZDIREKTION MÜNCHEN

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1 OBERFINANZDIREKTION MÜNCHEN Stand: Juni

2 Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis... 2 A. Das Projekt... 6 I. Projektmitglieder... 6 II. Projektziel... 6 III. Normen... 7 B. Untersuchung der einzelnen Normen... 8 I. Unterarbeitsgruppen... 8 II. Prüfkriterien... 8 III. Prüfung der einzelnen Normen ff EStG - Bauabzugsteuer Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Verwaltungspraktikabilität Schulungs-/Ausbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit/Vollstreckbarkeit Umsetzbarkeit in der EDV Dokumentationsaufwand Überwachungsbedarf Gerichtstauglichkeit Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen Zweckerreichung Gesetzlicher Zweck der Norm Effektivität Effizienz Nutzen für die Verwaltung Nutzen für die öffentliche Hand/für den Staatshaushalt Nutzen für die Wirtschaft/volkswirtschaftlicher Nutzen Föderalismustauglichkeit Rechtsökonomie Regelungsbedarf Regelungsalternativen Regelungsdichte/-tiefe Rechtskonformität Übergeordnetes Recht Systematik u. Vollständigkeit Wirkungen Kosten Vorlaufkosten Gesamtkosten: IT- Umsetzung Finanzfolgen für den Freistaat Bayern Resümee Einkünfte aus Kapitalvermögen Vollzugstauglichkeit Akzeptanz

3 2.1.2 Verwaltungs-Praktikabilität Schulungs- / Fortbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit Umsetzbarkeit im IT-Bereich Dokumentationsaufwand/Überwachungsbedarf Gerichtstauglichkeit Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen Zweckerreichung Effektivität Effizienz Föderalismustauglichkeit Auswirkungen auf die Bundesländer Auswirkungen auf die kommunalen Gebietskörperschaften Rechtsökonomie Regelungsbedarf Regelungsalternativen Regelungsdichte/-tiefe Rechtskonformität Systematik Vollständigkeit Kosten Vorlaufkosten Finanzfolgen für den Freistaat Bayern Resümee Abs. 4a EStG - Schuldzinsenabzug Vorbemerkung Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Verwaltungspraktikabilität Schulungs-/Fortbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit/Vollstreckbarkeit Umsetzbarkeit in der EDV Dokumentationsaufwand Überwachungsbedarf Gerichtstauglichkeit Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen Zweckerreichung Effektivität Effizienz Rechtsökonomie Regelungsbedarf Regelungsalternativen

4 3.5.3 Regelungstiefe Rechtskonformität Wirkungen Kosten Vorlaufkosten IT-Umsetzung Finanzfolgen für den Freistatt Bayern Resümee Abs. 2 Satz 2 EStG Steuerschädliche Verwendung...37 von Lebensversicherungen Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Verwaltungstauglichkeit Schulungs-/Fortbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit Umsetzbarkeit in die EDV Dokumentationsaufwand Überwachungsbedarf Gerichtstauglichkeit Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen Zweckerreichung Effektivität In der Historie erreichbar [Häufigkeit der Rechtsänderungen]; wenn ja: Grad der Zielerreichung [Zahl der Fälle, Zielerreichungsgrad]) Effizienz Wirkungen Kosten Ziff. 39 und 40a EStG Jobs Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Verwaltungspraktikabilität Schulungs-/Fortbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit Umsetzbarkeit in der EDV Dokumentationsaufwand/Überwachungsbedarf Gerichtstauglichkeit Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen Zweckerreichung Effektivität Effizienz Wirkungen Unterjährige Gesetzesänderung

5 6. 9 Abs. 1 Ziff. 4 EStG - Entfernungspauschale Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Verwaltungspraktikabilität Schulungs-/Fortbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit Umsetzbarkeit in der EDV Dokumentationsaufwand Überwachungsaufwand Gerichtstauglichkeit Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen Zweckerreichung Effektivität Effizienz Rechtsökonomie Rechtskonformität Wirkungen Kosten...49 C. Anlagen...50 Anlage 1 Burghausener Erklärung...50 Anlage 2 Zeitaufwand Bauabzugssteuer...51 Anlage 3 Personaldurchschnittskosten...57 Anlage 4 Freistellungsbescheinigungen...58 Anlage 5 Änderungen gesetzlicher Vorschriften...59 Anlage 6 Veranlagung der Einkünfte aus Kapitalvermögen...61 Anlage 7 Folgekostenrechnung der Bankenfahndungsaktion...62 Anlage 8 Verwaltungsanweisungen zu 10 Abs. 2 S. 2 EStG...64 Anlage Anlage 10 Kostenermittlung...67 Anlage 11 Rechnungshof Baden-Württemberg...68 Anlage 12 Kostenermittlung

6 A Das Projekt I. Projektmitglieder Michael Alt, Albert Anzinger, Richard Böld, Hubert Brunner, Werner Datzmann, Dr. Gerhard Ege, Ulrich Exler, Dr. Hartmut Feucht, Jochen Heil, Barbara Krieger, Blasius Kürzinger, Manfred Legner, Christian Meister, Siegfried Scheer, Johann Schüller, Alfred Stelzl, Helene Wilhelm, Dr. Siegfried Wismeth Projektleiter: Nikolaus Gross, Werner Haas II. Projektziel Anlass für dieses Projekt war die Burghausener Erklärung (Anlage 1) der Amtsleiter/innen der Oberfinanzdirektion München bei der Amtsleitertagung 2002 in Burghausen. Überall wird der Zustand unseres Steuerrechts beklagt. Wenn sich dennoch nichts daran ändert, werden vielleicht zu schnell Antworten gegeben und Patentrezepte vorgeschlagen, viel zu wenig wird nach den eigentlichen Ursachen der unbefriedigenden Situation im Steuerrecht gefragt. Warum ist unser Steuerrecht so komplex? Woran liegt es, dass sich ständig neue Verästelungen und Ausformungen bilden (Das Einkommensteuergesetz wurde innerhalb der letzten fünf Jahre durch ca. 50 Änderungsgesetze zum Teil erheblich und manchmal an immer der gleichen Stelle geändert.)? Wer trägt die Verantwortung dafür? Sind die voraussichtlichen Auswirkungen einer neuen Regelung untersucht worden? Welche Folgeeffekte und Wechselwirkungen sind zu erwarten? Wie hoch ist der damit verbundene finanzielle Aufwand? Schon bisher war klar, dass eine steuerrechtliche Norm mit dem Inkrafttreten keinen statischen Zustand erreicht, sondern einem kontinuierlichen Veränderungsprozess unterliegt. Der Gesetzgeber trägt im übrigen nur zum Teil zu dieser Entwicklung bei und kann und darf sich ihr auch nicht widersetzen. Aber darum geht es hier vorrangig auch gar nicht. Es geht vielmehr um die Regelungen, die schon von vornherein mit einem großen Fragezeichen versehen sind und mehr oder weniger auf Verdacht Sachverhalte zu regeln versuchen. Die Projektgruppe erkannte deutlich, dass auch die Finanzverwaltung verändert, ja sogar abweicht und Beiträge zu diesem Prozess leistet. Durch eine vorsichtigere Dosierung solcher Beiträge hätte sie die Möglichkeit, die Komplexität im Steuerrecht zu reduzieren. Hier muss die Verwaltung Bewusstsein für die Gefahren der eigenen Beiträge entwickeln. Auch die Rechtsprechung, die dem Einzelfall durch eine juristisch ausgefeilte Entscheidung gerecht werden will, schafft damit weitere Ursachen für Komplexität, ebenso wie die Bürger, die in Steuersachen der Versuchung unterliegen, die Grenzen des Möglichen auszureizen und das Maximum für sich herauszuholen. Der für die Volkswirtschaft damit verbundene Kostenaufwand (Rechtsbehelfsbearbeitung, AdV, Gerichtsverfahren, etc.) wurde bisher nicht bewusst wahrgenommen, weil die dafür notwendige Transparenz fehlte. 6

7 Die Projektgruppe versucht das Unmögliche in Form des Nachträglichen Gesetzescontrollings, mit dem sie für künftige Gesetzgebungsvorhaben Informationen zusammenstellt, die dem Gesetzgeber als Erfahrungswerte der Verwaltungspraxis zur Verfügung gestellt werden. Die gestellten Fragen sollen aus dem Blickwinkel des alltäglichen Gesetzesvollzugs in der südbayerischen Finanzverwaltung, also aus einer Phase, in der das Steuerrecht bereits kodifiziert ist und in der Fläche angewendet wird, beantwortet werden. Im Rahmen des Projekts wird nicht nur durch die Finanzverwaltung eine Normenprüfung bzw. untersuchung erfolgen, als Bindeglied zu unseren Kunden hat sich die Steuerberaterkammer München bereit erklärt, dieselben Normen nach dem dargestellten Verfahren aus der Sicht der Steuerberater und ihrer Mandanten zu untersuchen. Die Steuerberaterkammer vergab diese Untersuchung an die Universität Augsburg. Zuständig hierfür ist Prof. Dr. Heinhold, Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftliche Steuerlehre. Neben den bereits oben angedeuteten Zielen möchte die Projektgruppe eine Vereinfachung des Vollzugs der steuerlichen Vorschriften in der Praxis, sowohl für Finanzämter und Bürger als auch für die steuerberatenden Berufe, Reduzierung des Vollzugsaufwands und langwieriger Verfahren vor den Finanzgerichten u. dem Bundesverfassungsgericht, Erhöhung der Steuereinnahmen durch Vereinfachung der Vollzugsprozesse (Effizienzsteigerung), Vermeidung umfangreicher Nachbesserungen der Normen im Stadium des Gesetzesvollzugs, Reduzierung der steuerrechtlichen Komplexität erreichen. Den Projektmitgliedern ist bewusst, dass nach Abschluss der laufenden Prüfungen die genannten Ziele nicht sofort erreicht werden können. Es ist und war auch nicht beabsichtigt, die gesamte Steuergesetzgebung und deren Normen auf den Kopf zu stellen. Der Projektgruppe ist auch bewusst, dass die von ihr dargestellten Untersuchungen und Ergebnisse vorerst keine grundlegende strukturelle Änderungen herbeiführen werden. Sie sollen nur als Denkanstöße für den Gesetzgeber, für die Verwaltung und deren Vollzugsorgane wie auch für die von diesen Regelungen betroffenen Bürger dienen. Die Projektgruppe wird weiter versuchen darzustellen, inwieweit vor Erlass von Gesetzesnormen durch Einschaltung vorhandener Ressourcen eine Kosten-Nutzen-Rechnung aufgestellt werden kann. III. Normen Die Projektgruppe einigte sich in der konstituierenden Sitzung am 24. Oktober 2002 darauf, dass folgende gesetzliche Normen einer retrospektiven Betrachtung unterzogen werden sollen: Die Regelungen für die Jobs, 7

8 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG - Entfernungspauschale 10 Abs. 2 S. 2 EStG steuerschädliche Verwendung von Lebensversicherungen 48 ff EStG - Bauabzugsteuer 4 Abs. 4a EStG Schuldzinsenabzug 20 EStG Kapitaleinkünfte. B Untersuchung der einzelnen Normen I. Unterarbeitsgruppen 1. Um die einzelnen Normen effizient zu untersuchen wurden zwei Unterarbeitsgruppen gebildet, die jeweils für drei Gesetzesnormen ständig waren. Die Unterarbeitsgruppe Mühldorf besteht aus den Mitgliedern: Michael Alt, Albert Anzinger, Manfred Legner, Jochen Heil, Christian Meister, Alfred Stelzl. Sie ist für 3 Ziff. 39,40a EStG, die sog Jobs, 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG Entfernungspauschale und 10 Abs. 2 S. 2 EStG steuerschädliche Verwendung von Lebensversicherungen zuständig. 2. Die Unterarbeitsgruppe Ingolstadt besteht aus den Mitgliedern: Richard Böld, Hubert Brunner, Werner Datzmann, Dr. Hartmut Feucht, Barbara Krieger, Blasius Kürzinger, Siegfried Scheer, Dr. Siegfried Wismeth. Sie ist für 48ff EStG Bauabzugsteuer, 4 Abs. 4a EStG Schuldzinsenabzug und 20 EStG Kapitaleinkünfte zuständig. II. Prüfkriterien Die einzelnen Gesetzesnormen wurden anhand folgender Kriterien geprüft: 1. Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Verwaltungspraktikabilität Schulungs-/Fortbildungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Zusätzlicher Zeitaufwand Durchsetzbarkeit Umsetzbarkeit in der EDV Dokumentationsaufwand/Überwachungsaufwand Gerichtstauglichkeit 8

9 2. Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Adäquanz zur Lebenssituation Aufwand für den Betroffenen 3. Zweckerreichung Effektivität Effizienz 4. Wirkungen 5. Kosten 9

10 III. Prüfung der einzelnen Normen 1. 48ff EStG - Bauabzugsteuer 1.1 Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Die Projektgruppe untersuchte die Frage der Akzeptanz aus der Sicht inländischer bzw. ausländischer Steuerbürger und kam zu folgendem Ergebnis: Bei Inländern ist die Vorschrift schwer vermittelbar, weil das Verständnis für den eigentlichen Gesetzeszweck und die EU Problematik fehlt. Bei EU Ausländern wird die Regelung von kleineren Betriebe, insb. aus Österreich, z.t. als schikanöses Instrument empfunden mit der Zielrichtung, in der Bundesrepublik nicht mehr tätig sein zu dürfen. Zudem fehlt das Verständnis für die Regelung: Häufige Äußerung: Jetzt haben wir endlich die EU, und trotzdem gibt es so ein Gesetz. Bei den mit der Umsetzung betrauten Beamten gilt der Slogan: Viel Lärm um nichts! Verwaltungspraktikabilität Erteilung der Freistellungsbescheinigung und das Verfahren bei Anmeldung und Buchung laufen inzwischen reibungslos. Eine Aussage zum Haftungsverfahren und insbesondere zur Ermittlung von Haftungstatbeständen ist aus der Praxis noch nicht möglich. Eine mögliche Haftung nach 48 a Abs. 3 EStG müsste das Finanzamt in jedem einzelnen Fall eines Bauleistungsempfangs erst ermitteln. In der Konstruktion, das Gesetzesziel im wesentlichen über die Haftung des Leistungsempfängers abzusichern, dürfte eine administrative Überforderung liegen. Lediglich Stichproben würden dem Gesetzeszweck aber kaum zum Durchbruch verhelfen Schulungs-/Ausbildungsbedarf Der Schulungs- und Ausbildungsbedarf war und ist im Bereich der OFD München sehr hoch. Die OFD führte folgende Veranstaltungen durch: Infoveranstaltung OFD Verbände am Infoveranstaltungen OFD für die Hauptsachgebietsleiter/innen Einkommen- u. Körperschaftsteuer (Zeitaufwand: 1248 Stunden, vgl. gesonderte Berechnung in der Anlage 2, Punkt V Seite 51) Schulung der Mitarbeiter in den Finanzämtern 10

11 (Zeitaufwand: Stunden, vgl. gesonderte Berechnung in der Anlage 2 Tz. V - Seite 51) Zusätzliche Schulung für die Bearbeiter der Zentralstellen für Ausländer bei den Finanzämtern München II - Bearbeitungsstelle Straubing sowie Zentralfinanzamt Nürnberg. (Zeitaufwand: München II: 16 Stunden; 6 Personen = 96 Stunden) Organisatorischer Anpassungsbedarf Die Finanzämter haben für die Anmeldung und Durchführung des Abzugsverfahrens Zentralstellen in der Lohnsteuer-Arbeitgestelle sowie bei der Finanzkasse zur Verbuchung und Verrechnung der abgeführten Leistungen geschaffen. Erforderlich war auch die Einführung und Auflegung neuer Vordrucke. Im Rahmen der Einführung der Bauabzugsteuer wurde ein Infotelefon im OF-Bereich München beim Finanzamt Deggendorf eingerichtet. Diese Zentralstelle erteilte bzw. erteilt Auskünfte zur Bauabzugsteuer. Beim Bundesamt für Finanzen wurde eine zentrale Datenbank EIBE installiert, die eine zentrale Abfragemöglichkeit im Internet über geltende Freistellungsbescheinigungen anbietet. Außerdem erfolgte eine Änderung und Zentralisierung der Finanzamtszuständigkeit für ausländische Bauunternehmen. Dies hatte zur Folge, dass das Finanzamt München II für den Bereich Österreich und Italien bundesweit zuständig geworden ist Zusätzlicher Zeitaufwand Erteilung Freistellungsbescheinigung: Stunden Anmeldung/Anrechnung Stunden Kasse Stunden Auskunftszentrale Stunden Schulung Stunden Geschätzter künftiger Zeitaufwand: Stunden ============ Der Zeitaufwand zur Erteilung der Freistellungsbescheinigungen fällt nicht jedes Jahr in dieser Höhe an, weil die Freistellungsbescheinigungen i.d.r. für 3 Jahre erteilt werden. Eine Aussage für die Zwischenjahre ist derzeit noch nicht möglich. Vgl. Ausführungen zu Berechnungsgrundlagen und konkreten Zahlen Anlage 2 Seite

12 1.1.6 Durchsetzbarkeit/Vollstreckbarkeit Hinsichtlich des Freistellungs- und Anmeldungsverfahrens gibt es keine Probleme. Eine Aussage zu Haftungsverfahren ist derzeit noch nicht möglich. Eine Kontrolle ist in der Praxis nur im Einzelfall, jedoch nicht im Massenverfahren möglich Umsetzbarkeit in der EDV Die Umsetzung ist bereits erfolgt Dokumentationsaufwand Der Aufwand im Freistellungsverfahren ist nicht all zu hoch (die erteilten Freistellungsbescheinigungen werden in der EDV erfasst und außerdem in Papierform der Akte beigelegt). Ein sehr hoher Aufwand dürfte bei der Einrichtung der Datenbank im Bundesamt für Finanzen entstanden sein Überwachungsbedarf Im Rahmen des Freistellungsverfahren bedarf es einer geringen Überwachung. Im Gegensatz dazu erlangt der Überwachungsbedarf im Rahmen des Haftungsverfahrens große Bedeutung Gerichtstauglichkeit Die bisher vorliegende Rechtsprechung betraf ausschließlich das Freistellungsverfahren. Die Gerichte teilen z.t. nicht die Rechtsauffassung der Finanzverwaltung hinsichtlich einer einschränkenden Auslegung bezüglich der Vergabe der Freistellungsbescheinigungen bei vorhanden Rückständen. 1.2 Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Das Gesetz ist in seinen Grundzügen aus sich heraus verständlich formuliert Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Die Voraussetzungen für den Erhalt der Freistellungsbescheinigungen sind wegen Verwendung unbestimmter Rechtsbegriffe wie Gefährdung des zu sichernden Steueranspruchs unscharf. Die Voraussetzungen für eine Exkulpation hinsichtlich einer Haftungsinanspruchnahme sind unklar und durch ein neues BMF - Schreiben bereits wieder abweichend von der ursprünglichen Regelung festgelegt 12

13 Gesetzesänderungen sind bereits vor In-Kraft-Treten der 48 und 48 b Einkommensteuergesetz erfolgt Bereits nach einem Jahr wurde eine neue umfangreiche Verwaltungsanweisung (BMF Schreiben vom ) erlassen Adäquanz zur Lebenssituation Der weitreichende Unternehmerbegriff in dieser Regelung trifft auch auf Fälle zu, bei denen ein Verpflichtungsbewusstsein kaum vorhanden sein dürfte (Vermieter, Kleinstunternehmer, Landwirte, öffentl. Bauverwaltung), insbesondere auch deswegen nicht, weil Milderungen des UStG (Steuerbefreiung, Kleinstunternehmerregelung) nicht gelten Aufwand für den Betroffenen Für die Betroffenen entsteht ein sehr hoher Verwaltungsaufwand. Die Freistellungsbescheinigungen müssen durch Bauunternehmer beantragt, kopiert und den Rechnungen beigefügt werden. Leistungsempfänger müssen die Gültigkeit der Freistellungsbescheinigung prüfen. Entspricht diese nicht den gesetzlichen Vorgaben oder ist die Gültigkeitsdauer abgelaufen, ist ein Abzugsbetrag einzubehalten. Die Betroffenen müssen sich die Vordrucke für den Abzug der Bauabzugsteuer beim Finanzamt besorgen, die Anmeldung vornehmen und die angemeldeten Beträge abführen. 1.3 Zweckerreichung Gesetzlicher Zweck der Norm Der Zweck der Norm ergibt sich aus den Ausführungen der Bundestags Drucksachen 14/4658 und 14/6071. Danach sollten eingedämmt werden: der Einsatz von Werkvertragsunternehmen mit tatsächlichem oder vorgeblichem Auslandssitz, sowie die Einschaltung von unseriös operierenden Subunternehmen o- der Scheinfirmen. Damit sollte verhindert werden: Wettbewerbsverzerrungen, Verdrängung von seriösen Anbietern und Gefährdung/Vernichtung sozialversicherungspflichtiger Arbeitsplätze. Gradmesser für den Erfolg des Gesetzes ist die Anzahl der aufgrund des Steuerabzugs erstmals steuerlich erfassten, insbesondere beschränkt steuerpflichtigen Unternehmen bzw. das Verhältnis der Anzahl erstmals erfasster steuerpflichtiger Unternehmer zu den zu bearbeitenden Fällen. 13

14 1.3.2 Effektivität Ist Effektivität mit den Vorschriften dieses Gesetzes überhaupt zu erreichen? "Schwarzgeschäfte" sind nach wie vor möglich, wenn Auftraggeber und Auftragnehmer sich einig sind. Die normale Schwarzarbeit ist unter dem Deckmantel der Nachbarschaftshilfe mit dem Instrumentarium der 48 ff EStG nicht zu verhindern. Nach den Doppelbesteuerungsabkommen tritt eine Steuerpflicht für ausländische Unternehmen regelmäßig erst ein, wenn eine Baustelle länger als 12 Monate unterhalten wird bzw. ein Arbeitnehmer länger als 183 Tage im Inland beschäftigt wird. Die Verträge werden in der Praxis so gestaltet, dass die Steuerpflicht vermieden wird. Die ausländischen Unternehmen erhalten daher die Freistellungsbescheinigung i.d.r. sogar leichter als deutsche Unternehmen, weil die Steuerpflicht im Inland zu verneinen ist. Die erhöhten Mitwirkungspflichten und Anforderungen für Ausländer ( 138a Abgabenordnung in der Fassung des Gesetzentwurfes) wurden nicht Gesetz wegen der Gefahr, dass die Regelung erneut von der EU als Ausländerdiskriminierung und Verstoß gegen die Wettbewerbs und Dienstleistungsfreiheit gewertet wird. In diesem Zusammenhang ist auch 379 AO, der eine Ordnungswidrigkeit statuiert hätte für Verstöße gegen 138a AO, nicht Gesetz geworden Nur in wenigen Einzelfällen erlangen die Finanzämter eine verbesserte Kenntnis über der Existenz von Unternehmen. Hervor zu heben ist dabei besonders die Bearbeitungsstelle des Finanzamtes München II: Bei insgesamt 2250 eingegangenen Anträgen auf Erteilung einer Freistellungsbescheinigung wurden 892 Unternehmen neu bekannt, von denen nach derzeitigem Erkenntnisstand lediglich 14 steuerpflichtig werden; 52 Fälle sind in der Überwachung (Zahlenmaterial Stand ) Effizienz 14

15 Ein sehr problematischer Aspekt! Auslöser der Regelung war das illegale Preisdumping am Bau, vornehmlich durch ausländische Werkvertragsunternehmen. Wegen des EU-rechtlichen Diskriminierungsverbots mussten aber auch die zahllosen inländischen Beteiligten in die gesetzliche Regelung einbezogen werden, um die verhältnismäßig kleine Gruppe der illegal operierenden Ausländer zu treffen. Die Intention des Gesetzgebers, die Illegalität zu unterbinden über den Umweg, den Auftraggeber im Rahmen der Haftung zu treffen, ist für die Verwaltung schwierig durchzuführen. Die Finanzämter stufen in diesem Zusammenhang die Erkenntnismöglichkeit des Innendienstes als gering ein. Ermittlungen bei einem Bauleistungserbringer, der keine Freistellungsbescheinigung erhalten hat, erfordern neben der Ermittlung des Bauleistungsempfängers auch die Ermittlung des konkreten Objekts und der Gegenleistung. Steuerlich nicht erfasste, weil unbekannte Bauleistungserbringer kann das Finanzamt wirksam nur über Nachforschungen bei allen ihm bekannten Bauleistungsempfänger ermitteln. Derartige Nachforschungen können die Finanzämter aber nur stichprobenartig erzielen. Bei der Vielzahl erbrachter Bauleistungen ist damit die Kontrolldichte viel zu gering um eine präventive Wirkung zu erzielen. Der Aufgriff und die entsprechenden Ermittlungen sind nach Einschätzung der Finanzämter nur mit Hilfe der Außendienste möglich. Vgl. auch Tz Verwaltungspraktikabilität Nutzen für die Verwaltung Im Veranlagungsbereich wurde in Einzelfällen ein verbessertes Abgabeverhalten bez. Steuererklärungen, Anmeldungen, Gründungsfragebogen etc. zur Erlangung der Freistellungsbescheinigung erzielt.. Im Vollstreckungsbereich wurde in Einzelfällen die Tilgung von Rückständen sowie die Bezahlung laufender Steuern erreicht. Die Vollstreckungsstellen haben eine bessere Kontrolle des Vollstreckungsschuldners durch projektbezogene Freistellungsbescheinigungen. Ebenfalls von Vorteil ist die Erlangung von Kenntnissen über Pfändungsmöglichkeiten. Die Anrechnung abgeführter Abzugsbeträge ermöglicht eine Minderung von Rückständen. Die Einwirkungsmöglichkeiten der Finanzämter auf das steuerliche Verhalten des Steuerbürgers über das Instrumentarium der Freistellungsbescheinigung wurden durch die Gerichte bereits wieder eingeschränkt; vgl. Tz

16 Nutzen für die öffentliche Hand/für den Staatshaushalt Bei der Bauabzugsteuer handelt es sich um keine zusätzliche Steuer! Die abgeführten Beträge werden einbehalten und später verrechnet. In 2002 wurde insgesamt ein Betrag in Höhe von ,- eingenommen. Zum Stichtag waren davon erst ,-- entsprechend der gesetzlichen Vorgabe angerechnet. In einigen Fällen war diese Verrechnungsmöglichkeit - auf rückständige andere Steuern - positiv Nutzen für die Wirtschaft/volkswirtschaftlicher Nutzen Ein messbarer Nutzen für die Wirtschaft ist von Seiten der Finanzverwaltung nicht feststellbar. Bis jetzt konnte nicht festgestellt werden, dass deutsche Subunternehmer in die Positionen ausländischer Subunternehmer eingerückt wären. Ebenfalls nicht eingetreten ist, die von der Einführung des Gesetzes erwartete Verlagerung illegaler in legale Beschäftigung. 1.4 Föderalismustauglichkeit Die Einführung der Bauabzugsteuer hat keine unmittelbare Auswirkungen auf die Bundesländer, weil es sich um eine beabsichtigte Verbesserung im Vollzug bestehender Steuergesetze handelt. 1.5 Rechtsökonomie Regelungsbedarf Ein Regelungsbedarf war nicht zwingend erforderlich Regelungsalternativen Eine Verbesserung des Vollzugs bestehender Gesetze wäre vorteilhafter (s.a. Stellungsnahme der Bundesregierung zum Gesetzentwurf des Bundesrates) Regelungsdichte/-tiefe Es handelt sich um sehr komplexe Regelungen. Die Vorschriften über die Reihenfolge der Anrechnung auf andere Steuerarten zeigen die Regelungstiefe auf und führen bei unterschiedlichen Rückständen zu Behinderungen. 16

17 1.6 Rechtskonformität Übergeordnetes Recht Der Gesetzgeber versuchte, eine EU-taugliche Regelung zu erlassen. Ob der Versuch gelungen ist, wird die zu erwartende Rechtsprechung zeigen Systematik u. Vollständigkeit Das Verfahren zur Bauabzugsteuer passt nicht in das Einkommensteuergesetz. Systemwidrig ist auch das Haftungsverfahren, weil die Haftung hier nicht, wie sonst in der Abgabenordnung, subsidiär ist. Im Haftungsverfahren steht der Überprüfungspflicht des Finanzamts keine Erklärungspflicht des Leistenden gegenüber. Die Vollständigkeit der gesetzlichen Regelung ist zu bejahen. 1.7 Wirkungen Vgl. Gradmesser des Erfolges bei Tz Die mit der Überschrift des Gesetzes beschriebenen Wirkungen werden nicht erreicht. Bei den inländischen Steuerpflichtigen konnte eine durchschlagende Wirkung etwa durch den erheblichen Aufgriff von nicht erfassten Steuerpflichtigen oder durch eine flächendeckende Verhaltensänderung in Bezug auf die Erfüllung der steuerlichen Pflichten sicherlich bedingt auch durch die Verwaltungspraxis (großzügige Erteilung von Freistellungsbescheinigungen) nicht erreicht werden. Zu den Auswirkungen bei den ausländischen Unternehmen vgl. exemplarisch die Zahlen des Finanzamts München II betr. die Länder Österreich und Italien, vgl. Tz Kosten Anmerkung: Soweit nichts anderes vermerkt, werden die durchschnittlichen Personalvollkosten je Laufbahn gem. Anlage zum FMS v , Az. 23 P /56340/01 verwendet (Anlage 3 Seite 57). 17

18 1.8.1 Vorlaufkosten Gesamtkosten: Schulung , , , , , , , , ,00 0, ,00 HSL , ,00 md Mitarbeiter gd IT- Umsetzung Programmierungs- und Wartungskosten dürften erheblich ausfallen, sind jedoch durch die Projektgruppe nicht ausreichend bestimmbar Finanzfolgen für den Freistaat Bayern Sachaufwand Der Regelaufwand ist in den Personalvollkosten bereits enthalten. Ein zusätzlicher Aufwand ist nicht vorhanden Personalkosten Die Darstellung erfolgt auf der Grundlage des errechneten zusätzlichen Zeitbedarfs gem. Anlage 4 Bearbeitungskosten , , , ,00 0,00 Bearbeitung , ,00 Einrichtung Zentrale Lf. Betrieb Die Kosten für die Wartung der Programme sind nicht bezifferbar. Die Kosten für eine Qualitätssicherung Mehrbelastung Sachgebietsleiter, Prüfungsdienste sind nicht ausreichend bezifferbar. 18

19 Außerdem entstehen Kosten für Fehlerbeseitigung und Vollzugsfolgekosten. Finanzfolgen für die Wirtschaft entstehen, sind aber nicht quantifizierbar Kosten im Verhältnis zur Einzelleistung Eine Freistellungsbescheinigung kostet 14. Eine Gegenüberstellung der Gesamtkosten pro Jahr zum Gesamtaufkommen pro Jahr ist nicht aussagekräftig, da die Bauabzugsteuer keine zusätzliche Steuer, sondern lediglich ein besonderes Erhebungsverfahren darstellt 1.9 Resümee Der durch die Bauabzugssteuer verursachte Aufwand ist nicht gerechtfertigt, da kein messbarer Gesamtnutzen erkennbar ist. Durch die Verrechnung beim Leistenden entsteht faktisch kein Mehraufkommen. Die Bauabzugssteuer ist auch in keiner Weise geeignet, die illegale Beschäftigung oder Schwarzarbeit nennenswert zu bekämpfen. Letztlich wird die Vielzahl der steuerlich zuverlässigen Unternehmen nur mit einer weiteren gesetzlichen Regelung und unnötigem bürokratischen Aufwand belastet. 19

20 2. 20 Einkünfte aus Kapitalvermögen 2.1 Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Die Akzeptanz ist mäßig im Gegensatz zu den sog. Erwerbseinkünften wird die Besteuerung von Kapitaleinkünften vielfach als "doppelbelastend" (Besteuerung bereits versteuerten Geldes), als wertvernichtend ("Inflationsausgleich") und damit als ungerecht empfunden. Dazu trägt auch die nicht ohne weiteres plausible Abgrenzung von nicht steuerbaren Vermögensmehrungen und steuerpflichtigen Erträgen aus Kapital bei, was bei Renditeüberlegungen tendenziell zu Ertragsverlagerungen in das grundsätzlich steuerfreie Veräußerungsgeschäft führt Verwaltungs-Praktikabilität Es handelt sich um eine sehr unhandliche Vorschrift, weil eine fortschreitende Dynamisierung der Kapitalmärkte einen ständigen gesetzgeberischen Anpassungsbedarf erzeugt, mit immer detaillierteren Regelungen um Steuerumgehungsstrategien einzuengen; die massenweise Bereitschaft weltweit anzulegen immer häufiger komplizierte Besteuerungsmechanismen des internationalen Steuerrechts auch mit kleinsten Beträgen auslöst; ein vielfältiges Gemisch von unterschiedlichen Quellensteuertatbeständen und folgenden Anrechnungsverfahren (ausländische Quellensteuern, Kapitalertragsteuer, Körperschaftsteuer, Zinsabschlagsteuer, Solidaritätszuschlag) in der Praxis zu einer nicht mehr beherrschbaren Belegflut führt; der Steueranrechnungsbeleg zur elektronischen Steuererklärung nicht kompatibel ist; sie zu umfangreich: 22 Gliederungsabsätze, 170 Zeilen, ca Worte; sehr viele, komplexe Verwaltungsvorschriften zur Regelung von Randbereichen notwendig sind (vgl. Anlage 5 Seite59). 20

21 2.1.3 Schulungs- / Fortbildungsbedarf Entsprechend den häufigen Neuregelungen besteht ein sehr hoher Bedarf. Er umfasst die gesamten Veranlagungs- und Prüfungsbereiche, weil beide mit der Anwendung von 20 EStG beschäftigt sind, davon insbesondere die Bearbeiter/innen in den Service-Zentren Organisatorischer Anpassungsbedarf Grundsätzlich besteht kein Anpassungsbedarf. Die ständigen Änderungen und Neuerungen bei den Formularen und Bescheinigungen beeinflussen aber erschwerend den Arbeitsablauf bei den Veranlagungsarbeiten Zusätzlicher Zeitaufwand Der Zeitaufwand für die Bearbeitung der Steuererklärungen bezüglich der Einkünfte aus Kapitalvermögen wurde durch detaillierte Aufschreibungen von drei Finanzämtern über einen Zeitraum von drei Monaten ermittelt. Durchschnittlich werden danach 12,23 Minuten für eine Bearbeitung Anlage Kap aufgewendet. Es handelt sich dabei um die reine Nettoarbeitszeit. Die Zeitspanne ist sehr weit. So beträgt die Bearbeitungszeit pro Fall in den Service-Zentren und Arbeitnehmerstellen oft nur wenige Minuten. Andererseits erfordern Ermittlungsmaßnahmen in Einzelfällen einen Aufwand von mehreren Stunden. Hochgerechnet ergibt sich daraus im Bereich der OFD München bei Fällen mit Einkünften aus Kapitalvermögen (Jahr 2000) ein gesamter Bearbeitungsaufwand von Stunden, dies entspricht ca. 89 Vollzeitmitarbeitern (vgl. Anlage 6 Seite 61) Durchsetzbarkeit An sich notwendige Ermittlungen im Rahmen der Veranlagung sind meist nur unter Mithilfe der Banken möglich. Deren Auskunftsverhalten ist jedoch äußerst zurückhaltend und zeitaufwendig und nicht zuletzt kostenträchtig. Erfahrungsgemäß würden schon die Ermittlungen für einen Einblick in ein Depot mittlerer Art und Güte insbesondere in seine Kapitalbewegungen einen so hohen Zeitaufwand erfordern, dass sie bei der gegenwärtigen Arbeits- und Personallage der Finanzämter nicht ausreichend geleistet werden können. 21

22 2.1.7 Umsetzbarkeit im IT-Bereich Eine Umsetzung erfolgt laufend. Jedoch sind die Erfassungsbelege entsprechend der Gesetzeslage wenig übersichtlich und daher fehleranfällig Dokumentationsaufwand/Überwachungsbedarf In Bezug auf die Kapitalerträge ist dieser gering. Die Depotbewegungen sind aber eine Schnittstelle zu 23 EStG private Veräußerungsgeschäfte. Insoweit besteht ein sehr großer Überwachungsbedarf Gerichtstauglichkeit Diese liegt im Rahmen der anderen Ertragsteuertatbestände. 2.2 Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Die Besteuerungstatbestände nehmen die Terminologie der Kapitalmärkte auf und sind deshalb für den Durchschnittsanleger genauso unverständlich wie die Finanzprodukte, in die er anlegt Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Rechtssicherheit besteht nur bei traditionellen Anlageformen. Häufig wechselnde politische Vorstellungen von der zutreffenden Erfassung und Besteuerung von Kapitaleinkünften und ihrer Wirkungen auf den Staatshaushalt führen zu entsprechenden Gesetzesänderungen und einer Vielzahl neuer Verwaltungsanweisungen (vgl. Anlage 5 Seite 59). Bei den ständig zunehmenden und sich durchaus wachsender Beliebtheit erfreuenden Finanzinnovationen bedürfen aktuell zahlreiche Fragen zu Umfang und Zeitpunkt der Besteuerung höchstrichterlicher Klärung. Zusätzlich wird die Einführung des Halbeinkünfteverfahrens bei der Dividendenbesteuerung zu zahlreichen Abgrenzungsproblemen sowohl in der Theorie vor allem aber in der Praxis führen, deren endgültige Klärung erst später durch höchstrichterliche Rechtsprechung herbeigeführt werden kann Adäquanz zur Lebenssituation Diese ist im Rahmen der Einkommensbesteuerung angemessen. 22

23 2.2.4 Aufwand für den Betroffenen Entsprechend der komplexen Gesetzeslage ist auch der Erklärungsaufwand sehr hoch. Die Anlagen "KAP" und "AUS" zur Einkommensteuererklärung werden von der Masse der Steuerbürger nicht verstanden. Lediglich dank der "Filterfunktion" der Service-Zentren und der Steuerberater wird der Zustand der ausgefüllten Anlagen KAP von den Veranlagungsbeamten insgesamt mit befriedigend bewertet. Eine Erleichterung bieten die von den Banken angebotenen Jahreserträgnisbescheinigungen. Zusätzlich müssen die Steuerbürger die Freistellungsaufträge bei den Banken überwachen. 2.3 Zweckerreichung Effektivität Inwieweit Kapitaleinkünfte der Besteuerung entzogen werden, lässt sich aus den Erfahrungen der Finanzämter vor Ort nicht hinreichend sicher einschätzen. Es besteht jedoch die begründete Besorgnis, dass der Vollzug des 20 EStG auch nach Einführung der Zinsabschlagsteuer im Jahr 1993 wenig effektiv ist. 1 Neben strukturellen Problemen des Vollzuges (vgl. dazu Schmidt/Heinicke EStG 20 Rz. 165 m.w.n.) schließt dies die Projektgruppe aus zwei Feststellungen von Untersuchungen der täglichen Vollzugspraxis an den Finanzämtern: Zum einen hat eine über 3 Monate andauernde Erhebung an drei Finanzämtern (München, Münchner Umland, Land) ergeben, dass eine inhaltliche Überprüfung erklärter Kapitaleinkünfte nur sehr eingeschränkt stattfindet. Der hohe Anteil der Fälle mit mehr als zwei Einkommensarten von 62,3 % und der Fälle mit ausländischen Einnahmen von 45 % zeigt, dass die Fragestellungen bei der Bearbeitung durchaus komplex sind. Angesichts dessen ist die durchschnittliche Bearbeitungsdauer von nur 12,23 Minuten sehr kurz. Die Bearbeitung im Rahmen der Veranlagung beschränkt sich von wenigen Ausnahmen abgesehen auf Plausibilitätsprüfungen und die datengerechte Darstellung des Erklärten in den Erfassungsbelegen (vgl. Anlage 6 Seite 61). Zum anderen erschien der Arbeitsgruppe wegen der Breitenwirkung eine Untersuchung der sog. Bankenfälle aussagekräftig. Von den Steuerfahndungen wurden in den 90-er Jahren bundesweit Banken geprüft. Ziel war die Enttarnung anonymisierter Kapitaltransfers von Anlegern ins Ausland, vornehmlich nach Luxemburg. Im Zuständigkeitsbereich der OFD München hat sich für einen 1 Nach den vorsichtigen Schätzungen der Deutschen Bank befinden sich 150 Mrd. Schwarzgeld im Ausland (SZ vom ). 23

24 Zeitraum von 10 Jahren ( ) ein Steuermehrbetrag von ca. 222 Mio. Euro aus unversteuerten Zinseinnahmen ergeben. Dabei handelt es sich hier nicht um wenige hohe Verkürzungen, sondern um viele Steuerpflichtige 2 mit ganz überwiegend kleinen verkürzten Steuerbeträgen, im wesentlichen von Zinseinnahmen aus Anlagen in Luxemburg. 3 Aus der Vielzahl wiederum folgt ein hoher administrativer Aufwand für den Einzelfall (vgl. unter Kosten). Es scheint die Schlussfolgerung gerechtfertigt, dass auch mit dem Instrument der Zinsabschlagsteuer nach der gegenwärtigen Gesetzeslage eine hinreichende Erfassung von Zinserträgen mit den derzeitigen Ressourcen der Steuerverwaltung nicht möglich ist Effizienz Nutzen für die öffentliche Hand/für den Staatshaushalt. Es handelt sich hierbei zwar um eine Finanzquelle, diese ist aber verhältnismäßig gering Bedeutung (3.5 v.h. Anteil an der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer). Volkswirtschaftlicher Schaden. Verstärkter Kapitalabfluss ins Ausland 2 Ca von Steuerpflichtigen mit Anlage KSO entspricht mindestens einer Quote von 8,1 % (Auswertung des VZ 1999). 3 Durchschnittlich verkürzter Steuerbetrag pro Jahr bei festgestellter durchschnittlicher Verkürzungsdauer von 7 Jahren: 222 Mill. Mehrergebnis : (80 % v KM) : 7 Jahre durchschnittl. Verkürzungsdauer = 881,-- 24

25 2.4. Föderalismustauglichkeit Auswirkungen auf die Bundesländer Das Steueraufkommen aus den Kapitalerträgen ist im Aufkommen der Einkommensteuer enthalten. Es erfolgt eine hälftige Aufteilung auf Bund und Länder, Art. 106 Abs. 3 S. 2 GG Auswirkungen auf die kommunalen Gebietskörperschaften Die Zuweisungen an die Gebietskörperschaften sind in der Einkommensteuer enthalten, Art. 106 Abs. 5 GG. 2.5 Rechtsökonomie Regelungsbedarf Ein Bedarf hierfür ist gegeben Regelungsalternativen Einführung einer Abgeltungssteuer an der Quelle (Regelung von der Bundesregierung geplant). Jedoch ist aus der Sicht der Verwaltung diese nur ohne Verbindung mit der Einkommensteuer sinnvoll. Die Banken könnten zu Kontrollmitteilungen verpflichtet werden. In Anbetracht der dann zu erwartenden Mengen wäre dies kaum sinnvoll administrierbar Regelungsdichte/-tiefe Wenn der Unterschied zwischen nicht steuerbarer (bzw. besonders zu versteuernder) Vermögensmehrung durch Spekulation und steuerbaren Kapitaleinkünften aufrechterhalten werden soll, sind durchgreifende einfache Regelungen nicht möglich. 2.6 Rechtskonformität Systematik 20 EStG fügt sich in die Systematik der Einkommensbesteuerung ein Vollständigkeit 25

26 Eine umfassende Regelung zur vollständigen Erfassung von Erträgen aus Kapitalvermögen liegt nicht vor, da spekulative Substanzmehrungen von Regeleinkünften aus Kapital unterschiedlichen Rechtsfolgen unterliegen. 2.7 Kosten Vorlaufkosten Schulung Schulungskosten fallen im Rahmen der Schulung bei Gesetzesänderungen an Finanzfolgen für den Freistaat Bayern Personalkosten Bezogen auf die Veranlagungstätigkeit für den Bereich der OFD München im Jahr 2000 errechnen sich bei Fällen und einer reinen Nettobearbeitungsdauer von 12,23 Min./Fall Personalvollkosten von ca. 4,9 Mio. /Jahr. Kosten der Qualitätssicherung u. Fehlerbeseitigung Gegenwärtig lässt sich eine ausreichende Vollzugsqualität nur durch umfangreiche Kontrollmitteilungen aus verstärkt durchgeführten Außenprüfungen bei den Banken verwirklichen. Die Arbeitsgruppe sieht sich nicht in der Lage, diese Prüfungen von der Kostenseite hinreichend sicher zu bewerten, insbesondere auch, weil diese zum großen Teil zu Lasten anderer Prüfungserfordernisse gehen. Aber sie hat die durch die Berichtigungsveranlagungen aufgrund des Kontrollmaterials entstandenen Folgekosten an den Ämtern untersucht. Nach den in der Anlage 7 Seite 62 - dargestellten Berechnungen sind bis zum im Zuständigkeitsbereich der OFD München ca. 17,5 Mio. Kosten allein für diese Berichtigungen entstanden. Bezogen auf das Mehrergebnis entspricht dies einer Quote von 7,8 %. Vollzugsfolgeaufwand (z. B. Kosten für Vorläufigkeit, Rechtsbehelfe, Dokumentationsund Überwachungsaufwand) 2.8 Resümee Die umfangreiche Verweigerungshaltung bei der Besteuerung von Kapitaleinkünften besonders auch von "Kleinvermögenden" kriminali- 26

27 siert breite Teile der Bevölkerung. Ein dementsprechendes Unrechtsbewusstsein fehlt weitestgehend Die für die große Mehrheit der Betroffenen unverständlich gefassten Besteuerungstatbestände sind nicht geeignet, an der Verweigerungshaltung etwas zum Besseren zu ändern Bei der Veranlagung der Einkommensteuer aus der Einkunftsart Kapitalvermögen muss die Verwaltung einen unverhältnismäßig hohen Aufwand betreiben ohne letztlich eine ausreichende Erfassung der Einkünfte gewährleisten zu können Eine dies berücksichtigende gesetzliche Neuordnung, die auch eine echte Verwaltungsvereinfachung zum Ziel hat, könnte nur eine Abgeltungssteuer an der Quelle ohne nachfolgenden Zusammenhang mit der Einkommensteuer leisten. Dabei sollte sich der Gesetzgeber auch von der Tatsache leiten lassen, dass Kapitalerträge insgesamt nur einen kleinen Anteil an der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer ausmachen. 27

28 3. 4 Abs. 4a EStG - Schuldzinsenabzug 3.1 Vorbemerkung Grundsätzlich sind Schuldzinsen als Betriebsausgaben abzugsfähig, wenn sie durch einen Vorgang der betrieblichen Einkunftserzielung veranlasst sind. Aus dieser Erkenntnis bietet es sich für den gewerblich tätigen Steuerpflichtigen an, seine Betriebsausgaben nicht mit den Erlösen aus seiner Einkunftsquelle zu bezahlen, sondern zu deren Deckung einen betrieblichen Kredit aufzunehmen. Die Kreditzinsen sind in der Folge als Betriebsausgaben abzugsfähig. Diese Überlegung führte zum Zwei-Konten-Modell Die Rechtsprechung (BFH) hat dieses Zwei-Konten-Modell nicht als Gestaltungsmissbrauch beanstandet, weil der Unternehmer aus seiner Finanzierungsfreiheit heraus die Wahl hat, wie er seine betrieblichen Aufwendungen finanziert Die Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Betriebsausgaben ist durch das Steuerbereinigungsgesetz 1999 vom (BGBl. I S. 2601) geändert worden. Damit wurde eine die obige Rechtslage überlagernde Regelung geschaffen, die für Schuldzinsen gilt, die nach dem wirtschaftlich entstehen. Zunächst ist zu ermitteln, ob und inwieweit Schuldzinsen zu den betrieblich veranlassten Aufwendungen gehören. Privat veranlasste Schuldzinsen (z.b. bei Kreditaufnahme für privates Wohnhaus) dürfen nämlich wie bisher den Gewinn nicht mindern. In einem zweiten Schritt muss geprüft werden, ob der Betriebsausgabenabzug durch erhöhte Entnahmen eingeschränkt ist. Diese sogenannte Überentnahme ist nach der gesetzlichen Definition der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden dabei typisiert mit sechs vom Hundert der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt. Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen ist dem Gewinn hinzuzurechnen. Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt jedoch hiervon unberührt. 28

29 3.2 Vollzugstauglichkeit Akzeptanz Im privaten Bereich angefallene Schuldzinsen sind seit 1974 nicht mehr steuerlich zu berücksichtigen; im betrieblichen Bereich ist der Schuldzinsenabzug grundsätzlich möglich. Die Tatsache, dass privat veranlasste Ausgaben nicht dem betrieblichen Bereich zugeordnet werden können, ist grundsätzlich vermittelbar. Bei den Unternehmern hingegen stößt die Beschneidung ihrer Verfügungsgewalt über die Einnahmen und die Einschränkung der Finanzierungsfreiheit der Ausgaben (Mehrkontenmodelle) auf Ablehnung. Im Bereich der Überschusseinkünfte ist eine solche flexible Finanzierung der Ausgaben nicht möglich Verwaltungspraktikabilität Die Norm ist auch in der gegenwärtig vorliegenden Form bei den derzeitigen Ressourcen schwer praktikabel: Aus den dem Finanzamt aufgrund gesetzlicher Vorschriften vorzulegenden Unterlagen erschließen sich nicht alle wesentlichen für die Anwendung der Norm benötigten Daten. Die Führung eines Überwachungsblattes ist in allen Fällen notwendig (Ermittlung und Fortschreibung der Überentnahmen ab ). Bei der weiter zunehmenden Arbeitsbelastung ist im Innendienst diese Norm angesichts der Masse der Fälle nicht in jedem Einzelfall überprüfbar. Für die Gewerbesteuer (Zurechnung Zinsen) ist eine gesonderte Ermittlung erforderlich. Die Abgrenzung der Investitionsdarlehen von den übrigen Krediten ist mit Ermittlungsaufwand verbunden und zeitaufwändig. Problem 4 Abs. 3 Rechner: Auch für Steuerpflichtige, die den Gewinn nach einer Einnahme-Überschussrechnung ermitteln, ist eine Kapitalkontenentwicklung zu führen Schulungs-/Fortbildungsbedarf Die Kompliziertheit der Norm erfordert einen hohen Schulungsbedarf Organisatorischer Anpassungsbedarf Ein Anpassungsbedarf besteht grundsätzlich nicht. 29

30 3.2.6 Zusätzlicher Zeitaufwand Nachstehend wird der erforderliche durchschnittliche Zeitmehraufwand zum durchgängigen Vollzug der Norm dargestellt. Zeitaufwand (in min) bei allen Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften: Fallzahlen (absolut) Fallzahlen (in %) Überwachungsblatt anlegen** 10, % Überwachungsblatt fortschreiben*** (Fortentwicklung der Überentnahmen) 5, % bei allen Steuerpflichtigen mit Schuldzinsen: Prüfung der Einschlägigkeit der Norm*** Prüfung, ob Überentnahmen 4, % Anforderung Unterlagen vom Stpfl. sowie Gewährung rechtliches Gehör und ggf. erforderliche Erinnerungsschreiben im Rahmen der Überwachung der Wiedervorlage der Bearbeiter Abgrenzung zu Investitionsdarlehen 10, % der Fälle mit SZ und Höchstbetragsberechnung 14, % ggf. Rechtsbehelfsverfahren*** 30,0 357 der Fälle mit SZ 1 % der Fälle mit Festsetzung nichtabziehbarer SZ * Angaben bezogen auf den OF-Bereich München gemäß Erhebungen bei einzelnen Finanzämtern ** einmalig *** laufend Dies bedeutet letztlich eine lfd. zeitliche Mehrbelastung von Stunden 4 ( Arbeitstage) allein für den Vollzug dieser Detailregelung Durchsetzbarkeit/Vollstreckbarkeit Bei der gegenwärtigen Philosophie der risikoorientierten Bearbeitung ist eine Kontrolle in der Praxis nur im Einzelfall möglich. 4 Vgl. im Einzelnen Darstellung bei lfd. Kosten (Nr.7) 30

31 3.2.8 Umsetzbarkeit in der EDV Eine Prüfungsmöglichkeit durch EDV-Unterstützung steht derzeit nicht zur Verfügung. Eine technische Umsetzsetzung wäre möglich bei einer Verkennzifferung der Bilanz. Eine Berechnung ist z.z. nur auf dem Laptop der Betriebsprüfung möglich Dokumentationsaufwand Die veranlagungszeitraumübergreifende Überwachung erfordert einen hohen Dokumentationsaufwand Überwachungsbedarf Ab dem Jahr 1999 sind die Schuldzinsen bei jedem Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften zu prüfen und überwachen Gerichtstauglichkeit Die Norm ist gerichtstauglich. 3.3 Betroffenentauglichkeit Verständlichkeit Der Gesetzestext ist schwer verständlich (6 Sätze mit bis zu 58 Wörtern). Eine Klarstellung war erforderlich (BMF-Schreiben vom BStBl 2000 I S. 588) Berechenbarkeit/Rechtssicherheit Die Norm bietet keine Gewähr für Rechtssicherheit. Im Jahr 1999 wurde sie eingeführt, 2001 erfolgte bereits eine Anpassung. Das Vertrauen der Steuerbürger in die Rechtsprechung des BFH ist eingeschränkt. Der BFH bestätigte die Finanzierungsfreiheit des Unternehmers (kein Systemfehler). Diese Rechtsprechung geht aufgrund der Reaktion des Gesetzgebers teilweise ins Leere. Die Regelung vertieft die Legitimationskrise bei der Anwendung des Steuerrechts. Im Hinblick auf den Zeitpunkt des In-Kraft-Tretens sind aufgrund verfassungsrechtlicher Bedenken Verfahren beim BFH anhängig Adäquanz zur Lebenssituation Die Adäquanz ist vorhanden Aufwand für den Betroffenen Der Bilanzierende hat einen Berechnungs- und Erklärungsaufwand. Zusätzliche Aufzeichnungspflichten bestehen auch bei der 4 Abs. 3 Rechnung. 31