Besteuerung von in- und ausländischen Stiftungen und Typenvergleich (1. Teil)

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1 Besteuerung von in- und ausländischen Stiftungen und Typenvergleich (1. Teil) Thomas Bieber / Christoph Finsterer / Martin Lehner 1 Einleitung Die Besteuerung von in- und ausländischen Stiftungen ist seit jeher ein zentrales Thema der Steuerpraxis, das durch das SchenkMG ) zusätzliche Dynamik erfahren hat. Denn die mit dem SchenkMG 2008 neu eingeführten Besteuerungstatbestände setzen aus nationaler Sicht entweder das Vorliegen einer Privatstiftung nach dem PSG, einer Privatstiftung, einer privatrechtlichen Stiftung oder das Vorliegen einer mit diesen Rechtsgebilden vergleichbaren Vermögensmasse voraus. Diese durch den Gesetzgeber vorgegebene uneinheitliche Terminologie führt zu Auslegungsunterschieden hinsichtlich des Anwendungsbereichs der jeweiligen Bestimmung. Für die steuerliche Einordnung von ausländischen Rechtsgebilden ist dies insofern problematisch, als hinsichtlich des dem Typenvergleich zugrundezulegenden Vergleichsmaßstabs Rechtsunsicherheit besteht. Ausgehend von der zentralen Frage der Vergleichbarkeit eines ausländischen Rechtsgebildes mit einer inländischen Stiftung werden in Kapitel 2 die charakteristischen zivil- und unternehmensrechtlichen Merkmale von inländischen Stiftungen dargestellt, die wie im Kapitel 4.3 aufgezeigt wird die Grundlage für die Durchführung eines Typenvergleichs und damit für die steuerliche Einordnung von ausländischen Rechtsgebilden bilden. Auch wird die jeweilige körperschaftsteuerliche Behandlung umrissen. In Kapitel 3 wird näher auf die Besteuerung von ausländischen Stiftungen und vergleichbaren Vermögensmassen in Österreich eingegangen. Diese hat wie eingangs erwähnt durch das SchenkMG 2008 grundlegende Änderungen erfahren, da die Besteuerungsart sowie die Besteuerungshöhe vom Ergebnis des Typenvergleichs des ausländischen Rechtsgebildes mit einer inländischen (Privat-)Stiftung abhängen. Dem Instrument des Typenvergleichs wird somit überragende Bedeutung verliehen, wenngleich die gesetzlichen Formulierungen unterschiedliche Sichtweisen über dessen konkrete Durchführung zulassen. Das Kapitel 4 rückt folglich das Instrument des Typenvergleichs in den Mittelpunkt. Nach einem kurzen Abriss der Entwicklungsgeschichte des Typenvergleichs wird der entscheidenden Frage nachgespürt, welche Merkmale eine ausländische Stiftung oder eine sonstige ausländische Vermögensmasse aufweisen muss, damit sie mit einer inländischen (Privat-)Stiftung vergleichbar ist. 2 Zivil-, unternehmens- und steuerrechtliche Behandlung von inländischen Stiftungen in Österreich 2.1 Privatstiftungen nach dem Privatstiftungsgesetz (PSG) Zivil- und Unternehmensrecht Die Privatstiftung ist nach 1 Abs 1 PSG eine juristische Person, der vom Stifter ein Vermögen gewidmet ist, durch dessen Nutzung, Verwaltung und Verwertung ein erlaubter Stiftungszweck erreicht werden soll. Anders als bei Kapitalgesellschaften ist eine Privatstiftung ein Rechtssubjekt ohne Eigentümer bzw ohne Mitglieder. Eine Privatstiftung isd PSG muss ihren Sitz im Inland haben. 2) Das PSG sieht keine zwingende dauerhafte Errichtung vor. Privatstiftungen können somit auf bestimmte Zeit errichtet werden. 3) Eine Stiftung kann zu jedem erlaubten Zweck gegründet werden. Welche Tätigkeiten sie dabei nicht ausüben darf, wird durch 1 Abs 2 PSG legal definiert. Danach darf die Privatstiftung weder gewerbsmäßig tätig werden, noch die Geschäftsführung einer Handelsgesellschaft übernehmen, noch unbeschränkt haftender Gesellschafter einer eingetragenen Personengesellschaft sein. 4) Die Privatstiftung kann zu jedem erlaubten und vom Stifter bestimmten Zweck errichtet werden. 5) Das ist das wesentliche Abgrenzungskriterium zu den Stiftungen nach dem BStFG 6), die nur zu gemeinnützigen oder mildtätigen Zwecken gegründet werden können. Eine solche Gemeinnützigkeits- oder Mildtätigkeitsvorgabe gibt es im PSG nicht, die Privatstiftung darf vielmehr auch zu erlaubten eigennützigen Zwecken gegründet werden. Es ist allerdings nicht zulässig, dass 1) BGBl 2008/85. 2) 1 Abs 1 Halbsatz 2 PSG. 3) Schwar, Die gemeinnützige Stiftung/Der gemeinnützige Fonds, 26; Jud, JBl 2003, ) Arnold, PSG 2, 1 Tz 1; Jud, JBl 2003, ) Schwar, Die gemeinnützige Stiftung/Der gemeinnützige Fonds, 26. 6) Siehe dazu unten Kapitel ZfS 2009 / 1 31

2 eine Privatstiftung ausschließlich Thesaurierungszwecke verfolgt. 7) Die Privatstiftung wird nach 7 Abs 1 PSG durch eine Stiftungserklärung errichtet und entsteht mit der Eintragung in das Firmenbuch. Die Stiftungserklärung bildet einerseits den einem Gesellschaftsvertrag ähnlichen rechtlichen Rahmen für die Organisation der Privatstiftung, andererseits stellt sie die programmatische Erklärung dar, welche die Stiftung am Leben erhält. Stiftungserklärungen (Stiftungsurkunde und Stiftungszusatzurkunde) sind einseitige Rechtsgeschäfte, die nur der Willenserklärung des Stifters und eines Notariatsaktes bedürfen. Die Stiftungsurkunde muss über den gesetzlichen Mindestinhalt verfügen. 8) Mit Errichtung der Privatstiftung unter Lebenden entsteht die sogenannte Vorstiftung; die Vorgründungsstiftung kann dagegen bereits vor Errichtung einer Stiftungsurkunde durch Abschluss eines entsprechenden Verpflichtungsgeschäftes zwischen den Beteiligten in Notariatsaktform entstehen. 9) Die mit Beurkundung der Stiftungsurkunde entstehende Vorstiftung und die danach ins Firmenbuch eingetragene Privatstiftung werden als steuerliche Einheit und identes Steuersubjekt behandelt. 10) Durch die konstitutive Eintragung in das Firmenbuch entsteht die Privatstiftung, womit die Vorstiftung endet. Nach dem Entstehen einer Privatstiftung können die Stiftungsurkunden vom Stifter nur geändert werden, wenn er sich Änderungen vorbehalten hat. Ist eine Änderung der Stiftungsurkunden nicht möglich, weil ein Stifter weggefallen ist oder bei mehreren Stiftern keine Einigkeit erzielt wird oder weil Änderungen nicht vorbehalten sind, so kann der Stiftungsvorstand unter Wahrung des Stiftungszwecks Änderungen zur Anpassung an geänderte Verhältnisse vornehmen, wobei für die Änderungen eine gerichtliche Genehmigung nötig ist. Eine Privatstiftung von Todes wegen wird gem 8 Abs 1 PSG durch letztwillige Verfügung errichtet. Grundsätzlich erfolgt die Errichtung der Privatstiftung gem 7 Abs 1 PSG durch die Stiftungserklärung. Damit würde bei strenger wörtlicher Interpretation eine Vorstiftung bereits mit formgültiger Errichtung der Stiftungserklärung entstehen, also noch vor dem Ableben des Stifters. Da im gegebenen Fall ein erbrechtliches Rechtsgeschäft vorliegt, ist davon auszugehen, dass die Vorstiftung und damit auch die Stiftung von Todes wegen erst mit dem Tod des Stifters als errichtet angesehen werden darf. 11) Der Mindestinhalt der Stiftungserklärung bestimmt sich nach 9 PSG. 9 Abs 1 Z 3 PSG schreibt als Teil des zwingenden Inhalts der Stiftungserklärung die Bezeichnung des Begünstigten oder die Angabe einer Stelle, die den Begünstigten festzustellen hat, vor; dies gilt nicht, soweit der Stiftungszweck auf Begünstigung der Allgemeinheit gerichtet ist. Ausgehend von dieser Bestimmung ist je nach dem Stiftungszweck und dem Kreis der Begünstigten zwischen eigennützigen und gemeinnützigen Privatstiftungen zu unterscheiden. 12) Das anfängliche Mindestvermögen einer Privatstiftung beträgt nach 4 PSG EUR Widmungsfähig sind alle körperlichen und unkörperlichen Sachen, die einen Vermögenswert darstellen und die geeignet sind, auf die Privatstiftung übertragen zu werden. Es reicht auch eine Gebrauchsüberlassung ( Einbringung quoad usum ) aus; dies gilt auch für Fruchtgenussrechte. 13) Strittig ist, ob auch Dienstleistungen im Bereich des Mindestvermögens als taugliche Sacheinlage zu werten sind. 14) Obligatorische Organe der Privatstiftung sind nach 14 Abs 1 PSG der Stiftungsvorstand und der Stiftungsprüfer. Nach Maßgabe des 22 PSG ist ein Aufsichtsrat zu bestellen. 15) Nach 14 Abs 2 PSG können weitere Organe zur Wahrung des Stiftungszwecks vorgesehen werden. Der Stiftungsprüfer wird gem 20 PSG vom Gericht, gegebenenfalls vom Aufsichtsrat bestellt. Der Stiftungsprüfer hat gem 21 PSG die Aufgabe, den Jahresabschluss einschließlich der Buchführung und den Lagebericht innerhalb von drei Monaten ab Vorlage zu prüfen. Nach 18 PSG hat der Stiftungsvorstand die Bücher der Privatstiftung zu führen. Er ist für die Rechnungslegung verantwortlich. Auf die Rechnungslegung der Privatstiftung sind die in 18 PSG genannten Vorschriften des UGB, dh die Regelungen der 189 bis 216, 222 bis 226 Abs 1, 226 Abs 3 bis 234 und 236 bis 239 UGB, der 243 UGB über den Lagebericht sowie die 244 bis 267 UGB sinngemäß anzuwenden. Privatstiftungen sind damit kraft der ausdrücklichen Bestimmung des 18 PSG unabhängig 7) Zur diesbezüglich kontroversiellen Literaturdiskussion vgl Kodek, GesRZ 2008, 6 mwn. 8) Arnold, PSG 2, 7 Tz 3 f. 9) Arnold, PSG 2, 7 Tz 5 ff. 10) OGH , 6 Ob 189/01; Arnold, ecolex 2002, 646; Wolf, FJ 2001, 144; StiftR 2001 Rz ) Arnold, PSG 2, 8 Tz 3; Schauer in D/N/K, PSG, 8 Tz 13. Zur deutschen Rechtslage vgl BFH , I R 85/02, BStBl II 2005, ) Jud, JBl 2003, ) Arnold, PSG 2, 4 Tz ) Ablehnend Arnold, PSG 2, 4 Tz ) Zum Beispiel Arbeitnehmer der Stiftung > ZfS 2009 / 1

3 vom Erreichen einer Umsatzschwelle rechnungslegungspflichtig. 16) Steuerrecht Die Privatstiftung isd PSG unterliegt gem 1 Abs 2 Z 1 KStG mit dem ihr zuzurechnenden Einkommen der unbeschränkten KSt-Pflicht. 13 KStG sieht Sondervorschriften für die Besteuerung von eigennützigen Privatstiftungen vor. Voraussetzung für die Anwendung von 13 KStG ist das Aufdecken einer allenfalls bestehenden Treuhandschaft in Form der Bekanntgabe des tatsächlichen Stifters, sofern die Privatstiftung durch Treuhänder errichtet wurde, sowie die Vorlage der Stiftungsurkunde und Stiftungszusatzurkunde in der jeweils geltenden Fassung bei dem für die Stiftungsveranlagung sachlich ( 8 Abs 1 AVOG) und örtlich ( 58 BAO) zuständigen Finanzamt. Sind diese Voraussetzungen erfüllt, ist 7 Abs 3 KStG nach 13 Abs 1 Z 1 KStG nicht anzuwenden. 17) Einkommen der Privatstiftung ist daher gem 7 Abs 2 KStG der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den in 2 Abs 3 EStG aufgezählten Einkunftsarten abzüglich der Sonderausgaben gem 8 Abs 4 KStG. 18) Nach 13 Abs 1 Z 1 KStG gilt für die unter 4 Abs 11 Z 1 EStG fallenden betrieblichen Privatstiftungen 19) abweichend vom allgemeinen körperschaftsteuerlichen Stiftungssteuerrecht, dass 7 Abs 3 anzuwenden ist. Demnach sind alle Einkünfte einer unter 4 Abs 11 Z 1 EStG fallenden Privatstiftung den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen; die Gewinnermittlung erfolgt nach 5 EStG. 20) Als betriebliche Privatstiftungen isd 4 Abs 11 Z 1 EStG gelten die Unternehmenszweckförderungsstiftung ( 4 Abs 11 Z 1 lit a), die Arbeitnehmerförderungsstiftung ( 4 Abs 11 Z 1 lit b) und die Belegschaftsbeteiligungsstiftung ( 4 Abs 11 Z 1 lit c). 2.2 Stiftungen nach dem Bundes-Stiftungsund Fondsgesetz (BStFG) Zivil- und Unternehmensrecht Das BStFG findet gem 1 Abs 1 BStFG auf Stiftungen und Fonds Anwendung, deren Vermögen durch privatrechtlichen Widmungsakt zur Erfüllung gemeinnütziger oder mildtätiger Aufgaben bestimmt ist, sofern sie nach ihren Zwecken über den Interessenbereich eines Landes hinausgehen. Stiftungen, die nach dem BStFG errichtet sind, sind somit als juristische Personen des privaten Rechts zu qualifizieren. 21) Dies gilt auch dann, wenn als Stifter eine KöR auftritt. 22) Nicht unter das BStFG fallen und somit nicht als juristische Personen des privaten Rechts zu qualifizieren sind: Stiftungen, die durch ein spezielles Bundes- oder Landesgesetz errichtet werden; Stiftungen, die mit Hoheitsaufgaben betraut werden; Stiftungen, die für Zwecke einer gesetzlich anerkannten Kirche oder Religionsgemeinschaft errichtet werden, soweit nicht nach 1 BStFG ausdrücklich die Zuständigkeit des BStFG gegeben ist. 23) Stiftungen, die nach dem BStFG errichtet wurden, unterliegen nicht dem besonderen Besteuerungsregime für Privatstiftungen isd 13 KStG, können aber nach 38 PSG in eine Privatstiftung umgewandelt werden. 24) Eine Umwandlung einer Privatstiftung isd PSG in eine Stiftung des BStFG ist im PSG hingegen nicht vorgesehen. Nach 2 Abs 1 BStFG ist eine Stiftung isd BStFG ein durch Anordnung des Stifters dauernd gewidmetes Vermögen mit Rechtspersönlichkeit, dessen Erträgnisse der Erfüllung gemeinnütziger oder mildtätiger Zwecke dienen. Das gewidmete Vermögen muss ausreichend hoch sein, um den Zweck dauerhaft zu erfüllen. 25) Die Wesensmerkmale der Stiftung nach dem BStFG bestehen folglich in der Widmung eines Privatvermögens (wobei nur dessen Erträgnisse zur Zweckerreichung herangezogen werden dürfen), der Rechtspersönlichkeit, der gemeinnützigen/mildtätigen Zwecksetzung sowie der Dauerhaftigkeit. 26) 2 Abs 2 BStFG konkretisiert, dass eine Tätigkeit isd BStFG gemeinnützig ist, durch deren Erfüllung die Allgemeinheit gefördert wird. Eine Förderung der Allgemeinheit liegt insb vor, wenn die Tätigkeit der Stiftung dem Gemeinwohl auf geistigem, kulturellem, sittlichem, sportlichem oder materiellem Gebiet nützt. Der Stiftungszweck gilt auch dann isd BStFG als gemeinnützig, wenn durch die Tätigkeit der Stiftung nur ein bestimmter Personenkreis gefördert wird. Mildtätig sind nach 2 Abs 3 BStFG Zwecke, die auf die Unterstützung hilfsbedürftiger Personen gerichtet sind. Die Verfolgung derartiger Zwecke ist den Stiftungen isd 16) S. Bydlinski in Krejci, 189 Tz ) KStR 2001 Rz 630; kritisch Rief, SWK 1993, ) G. Kofler/D.Aigner, ecolex 2003, ) StiftR 2001 Rz 127 ff. 20) Achatz/R. Leitner in FS Werilly (2000), 1; Doralt/Ruppe I 9, Tz ) Vgl auch VwGH , 399/73. 22) Lang, SWK 1990, A I ) KStR 2001 Rz ) StiftR 2001 Rz ) BMF , RdW 1994, ) Schwar, Ges 2003, 193. ZfS 2009 / 1 33

4 BStFG nicht vorbehalten, sondern kann auch durch eine Privatstiftung isd PSG erfolgen. 27) Die Erfüllung eines gemeinnützigen Stiftungszwecks isd 2 BStFG bewirkt für sich nicht, dass die Stiftung als abgabenrechtlich begünstigter Rechtsträger isd 34 BAO zu qualifizieren ist. Zu beachten ist, dass der im BStFG verwendete stiftungsrechtliche und der in der BAO verwendete steuerrechtliche Gemeinnützigkeitsbegriff einen unterschiedlichen Bedeutungsgehalt haben und keinesfalls gleichgesetzt werden dürfen. Zwar gelten sowohl nach 2 Abs 2 erster Satz BStFG als auch nach 35 Abs 1 BAO jene Zwecke als gemeinnützig, durch deren Erfüllung die Allgemeinheit gefördert wird. Allerdings bestimmt 36 Abs 1 BAO weitergehend als das BStFG, dass ein Personenkreis dann nicht als Allgemeinheit aufzufassen ist, wenn er durch ein engeres Band, wie Zugehörigkeit zu einer Familie, zu einem Familienverband oder zu einem Verein mit geschlossener Mitgliederzahl, durch Anstellung an einer bestimmten Anstalt und dergleichen fest abgeschlossen ist oder wenn infolge seiner Abgrenzung nach örtlichen, beruflichen oder sonstigen Merkmalen die Zahl der in Betracht kommenden Personen dauernd nur klein sein kann. Damit schließt eine Mittelverwendung zur Förderung eines eingegrenzten Personenkreises die Gemeinnützigkeit isd BAO aus. 28) Eine solche Eingrenzung des stiftungsrechtlichen Gemeinnützigkeitsbegriffes ist im BStFG nicht vorgesehen. Demgegenüber entspricht der Bedeutungsgehalt des Begriffs mildtätig isd Bundesgesetzes 29) dem mildtätigen Zweck isd 37 BAO. 30) Im Übrigen ist zu beachten, dass die Anwendung der abgabenrechtlichen Begünstigungen neben der Erfüllung eines begünstigten Zwecks weiters voraussetzt, dass dieser ausschließlich und unmittelbar erfüllt wird, die Satzung den Vorgaben der BAO entspricht und die tatsächliche Geschäftsführung der Satzung entsprechen muss. Damit knüpft das abgabenrechtliche Gemeinnützigkeitsrecht die Anwendung von abgabenrechtlichen Begünstigungen an eine Vielzahl materieller und formeller Voraussetzungen, die über jene des Stiftungsrechtes hinausgehen. Nach 3 BStFG ist für die Errichtung einer Stiftung eine Stiftungserklärung sowie eine behördliche Entscheidung über die Zulässigkeit der Stiftungserklärung erforderlich. 31) Das BStFG sieht damit für die Errichtung einer Stiftung sowohl einen privatrechtlichen Willensakt des Stifters als auch einen öffentlichrechtlichen Verwaltungsakt der Behörde vor. 32) Der (Mindest-)Inhalt der Stiftungserklärung bestimmt sich nach 4 BStFG. Die Stiftungserklärung ist der Stiftungsbehörde vorzulegen. Mit der Entscheidung, dass die Errichtung der Stiftung zulässig ist, erlangt die Stiftung gem 6 Abs 4 BStFG Rechtspersönlichkeit. Die Stiftungsbehörde hat die Errichtung der Stiftung im Amtsblatt zur Wiener Zeitung zu verlautbaren. Die Verlautbarung hat den Namen, Sitz und den Zweck der Stiftung zu enthalten. Der Sitz der Stiftung muss nach 9 Abs 2 BStFG im Inland liegen und richtet sich grundsätzlich nach der Stiftungserklärung. Für Stiftungen, die als zulässig erklärt wurden, hat die Stiftungsbehörde nach 7 Abs 1 BStFG einen Stiftungskurator zu bestellen. In einem nächsten Schritt ist der Stiftungsbehörde die Stiftungssatzung vorzulegen; 33) dies erfolgt entweder durch den behördlich bestellten Stiftungskurator oder durch den Stifter selbst. Finden die gesetzlichen Vorschriften in der vorgelegten Stiftungssatzung Beachtung und stimmen die Angaben der Satzung mit der eingebrachten Stiftungserklärung überein, ist die Satzung von der Stiftungsbehörde mittels Bescheid zu genehmigen. 34) Obligatorische Stiftungsorgane sind nach 10 Abs 2 Z 4 BStFG die Verwaltungs- und Vertretungsorgane. Eine genauere gesetzliche Bezeichnung der Verwaltungs- und Vertretungsorgane findet sich im BStFG nicht, häufig werden durch die Satzung ein Kuratorium, ein Präsidium, ein Vorstand oder ein Verwaltungsausschuss vorgesehen. 35) Die Bestellung und Abberufung der Mitglieder der Verwaltungsund Vertretungsorgane ist ebenfalls an keine besonderen Vorschriften gebunden. 36) Stiftungen isd BStFG unterliegen nach 13 Abs 1 BStFG der Aufsicht der Stiftungsbehörde. Diese wacht nach 14 Abs 1 BStFG über die sichere Veranlagung des Stiftungsvermögens. Änderungen im Veranlagungsverhalten sind der Stiftungsbehörde bekanntzugeben. 37) Stiftungsbehörde erster Instanz ist nach 39 Abs 1 BStFG grundsätzlich der Landeshauptmann. Für Stiftungen, die nach ihrer Satzung 27) Fries, ecolex 1993, 739 ff. 28) Gröhs in Csoklich/Müller, Die Stiftung als Unternehmer, ) 2 Abs 3 BStFG. 30) Lang, SWK 1990, A I ) Siehe dazu ausführlich Schauer in Csoklich/Müller, Die Stiftung als Unternehmer, 48 ff. 32) Siehe Schwar, Die gemeinnützige Stiftung/Der gemeinnützige Fonds, ) Zum Mindestinhalt der Stiftungssatzung sind in 10 BStFG zahlreiche Vorgaben enthalten. 34) Siehe Schwar, Ges 2003, ) Siehe Schwar, Die gemeinnützige Stiftung/Der gemeinnützige Fonds, ) Siehe Schwar, Die gemeinnützige Stiftung/Der gemeinnützige Fonds, ) 14 Abs 2 BStFG. 34 ZfS 2009 / 1

5 von einem Bundesministerium zu verwalten sind, ist die Stiftungsbehörde nach 39 Abs 2 BStFG der nach dem Stiftungszweck zuständige Bundesminister. Die Stiftungsorgane sind nach 14 Abs 3 BStFG verpflichtet, der Stiftungsbehörde bis zum 30.6 eines jeden Jahres einen Rechnungsabschluss über das abgelaufene Kalenderjahr vorzulegen. Dieser hat mindestens die Einnahmen und Ausgaben der Stiftung während des abgelaufenen Kalenderjahres sowie den Vermögensstand der Stiftung, aufgegliedert in Stammvermögen und sonstiges Vermögen, zum 31. Dezember des abgelaufenen Kalenderjahres zu enthalten Steuerrecht Stiftungen isd BStFG sind juristische Personen des privaten Rechts gem 1 Abs 2 Z 1 KStG und unterliegen daher grundsätzlich der unbeschränkten KSt-Pflicht. 38) Zu prüfen ist, ob Stiftungen isd BStFG die ex lege stiftungsrechtlich gemeinnützig und/oder mildtätig sind die Voraussetzungen der 34 ff BAO erfüllen und damit nach 5 Z 6 KStG von der unbeschränkten KSt-Pflicht befreit sind. Treffen diese Voraussetzungen zu, sind sie beschränkt steuerpflichtig isd 1 Abs 3 Z 3 KStG mit ihren Einkünften isd 21 Abs 2 und 3 KStG. 2.3 Stiftungen nach den neun Landes-Stiftungsund Fondsgesetzen Landesgesetzliche Regelungen bestehen in allen neun Bundesländern in Form der Landes-Stiftungs- und Fondsgesetze. 39) Die gesetzlichen Regelungen entsprechen jenen des BStFG. Das Landes-Stiftungs- und Fondsrecht dient als Rechtsgrundlage für die Errichtung einer Stiftung, wenn der Zweck und der begünstigte Personenkreis nicht über den Interessensbereich eines Bundeslandes hinausgehen. Für Stiftungen isd entsprechenden Landesgesetze gelten die gleichen körperschaftsteuerlichen Grundsätze wie für Stiftungen isd BStFG. 2.4 Kirchliche Stiftungen nach dem BStFG Das BStFG findet gem 1 Abs 2 BStFG Anwendung auf Stiftungen und Fonds für Zwecke einer gesetzlich anerkannten Kirche oder Religionsgemeinschaft, wenn diese Stiftungen oder Fonds zu ihrer Errichtung, Abänderung, Auflösung oder Verwaltung nach den für diese gesetzlich anerkannte Kirche oder Religionsgemeinschaft geltenden Bestimmungen der staatlichen Genehmigung bedürfen oder der staatlichen Aufsicht unterliegen. Für Stiftungen und Fonds im Bereich der Katholischen Kirche, die von der zuständigen kirchlichen Obrigkeit errichtet werden und religiöse und karitative, also kirchliche Zwecke verfolgen, gilt das Hinterlegungsverfahren gem Art XV 7 des Konkordats ) Diese Stiftungen und Fonds, die auch schon bisher dem genannten Verfahren unterliegen (zb Stiftungsfonds Pro Oriente, Interdiözesaner katechetischer Fonds, etc), werden zur Gänze aus dem BStFG ausgenommen. Dasselbe gilt hinsichtlich neu zu errichtender Stiftungen im Rahmen der Evangelischen Kirche gem 4 des Protestantengesetzes. 41) Im Bereich der katholischen Kirche gibt es staatliche Stiftungen, die kirchliche Zwecke verfolgen und von kirchlichen Personen verwaltet werden, bei denen Bundesbehörden Stiftungsbehörde sind. Solche Stiftungen sind entweder nach 1933 nicht aufgelöst worden, nachdem sie isd Katholikengesetzes von der staatlichen Behörde errichtet worden waren, oder sie wurden nach den Bestimmungen der Stiftungsund Fondsreorganisationsgesetze wieder errichtet. Solche Stiftungen widersprechen offensichtlich der Regelung von Art XIII 3 des Konkordats. Hinsichtlich dieser Stiftungen musste daher eine Übergangsregelung in 41 Abs 2 BStFG erfolgen, der zufolge die Überführung in die katholische Stiftungshoheit ermöglicht wird. Andernfalls würden diese Stiftungen weiterhin der staatlichen Gesetzgebung und Vollziehung unterliegen, obwohl diese keine kirchlichen Stiftungszwecke kennt, was wiederum zur Auflösung im staatlichen Bereich führen könnte. 42) 2.5 Kirchliche Stiftungen nach den Landes-Stiftungs- und Fondsgesetzen Für kirchlichen Stiftungen nach den Landes-Stiftungs- und Fondsgesetzen gelten die Ausführungen in Kapitel 2.4 sinngemäß. 43) Fortsetzung in der ZfS 2/ ) Vgl VwGH , 399/73; Gröhs in Csoklich/Müller, Die Stiftung als Unternehmer, ) Burgenländisches Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1995/37, Kärtner Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1984/27, Niederösterreichisches Landes-Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1976/92, Oberösterreichisches Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1988/31, Salzburger Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl Nr 1976/70, Steiermärkisches Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1988/69, Tiroler Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1977/34, Gesetz über Stiftungen und Fonds im Lande Voralberg, LGBl 1947/10, Wiener Landes-Stiftungs- und Fondsgesetz, LGBl 1988/14 idf LGBl Nr 36/ ) BGBl II 1934/2. 41) BGBl 1961/182; Gassauer-Fleissner/Grave, Stiftungsrecht 2, ) Gassauer-Fleissner/Grave, Stiftungsrecht 2, 114 f. 43) Siehe zu den einzelnen landesgesetzlichen Regelungen Gassauer-Fleissner/Grave, Stiftungsrecht 2, 149 f, 168 f, 188, 214, 241 f, 272 f, 304, 323 f, 349. ZfS 2009 / 1 35