Sommersemester 2017 Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht

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1 Sommersemester 2017 Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht Lehrstuhl für Steuerrecht Ruhr-Universität Bochum

2 Erbrechtsgarantie des Art. 14 GG Eigentum Erbrecht Erblasser u. Erbe: Schutz vor staatlichem Eingriff Gesetzesvorbehalt Sozialstaatsprinzip: Art. 14 I 2, II GG Erbschaftsteuer Übermaßverbot Subsidiarität Schranken-Schranken

3 Spannungsverhältnis Eigentümerfreiheit des Erblassers Gleichheit innerhalb der Nachfolgegeneration Erhaltung des Eigentums im Erbfall zugunsten der Familie Ausgleich zugunsten der Nichterben via Steuer

4 Argumente pro Erbschaftsteuer Erbenperspektive mühelose Vermögensmehrung / Steigerung wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit muss mit Arbeitseinkommen gleichgestellt werden Aussicht auf großes Erbe setzt für Nachfolgegeneration negative Leistungsanreize für potenzielle Erben Erbe fördert Vermögensakkumulation in der Hand weniger reicher Familien Gefahr einer Aristokratie der Wohlhabenden Anreiz, Vermögen in gemeinnützige (steuerbefreite) Projekte zu investieren (z.b. gemeinnützige Stiftungen)

5 Argumente contra Erbschaftsteuer Erblasserperspektive bereits versteuertes Vermögen wird erneut besteuert Aussicht auf Verlust des Erbes für die Familie im Erbfall setzt negative Leistungsanreize für den Erblasser Unternehmer-/Grundbesitzerfamilien besitzen i.d.r. den Ethos, das Familienerbe zu pflegen Was Du ererbt von Deinen Vätern Schmälerung der Eigenkapitalbasis von Familienunternehmen Erbe sichert Unabhängigkeit von staatlicher Wohlfahrt

6 Staaten ohne ErbSt EU: Estland, Gibraltar, Lettland, Malta, Portugal, Österreich, Schweden, Slowakei, Zypern Schweiz: abhängig von Kantonen u. Verwandtschaftsgrad Australien, Kanada: stattdessen Wertzuwachssteuer (10-45%) Neuseeland: nur Schenkungsteuer (max. 25%) Russland: Schenkungen unterliegen der ESt (13%) China, Indien, Israel, Kasachstan

7 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH-Vorlagebeschluss v II R 61/99, BStBl II 2002, 598 verfassungsrechtlich maßgebliche Wechselwirkung von Steuertarif und Steuerbemessungsgrundlage Über einheitlichen Tarif wirken sich die vom Gesetzgeber auf der Ebene der Erfassung und Bewertung angeordneten (verfassungswidrigen) Differenzierungen aus und führen zur gleichheitswidrigen Behandlung solcher Stpfl., die kein begünstigtes Vermögen erworben haben. (c) Holler/Loose

8 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerfG Beschluss v BvL 10/02, BStBl II 2007, 192: Das vorlegende Gericht versteht 19 Abs. 1 ErbStG in verfassungsrechtlich nicht zu beanstandender Weise als "Klammernorm", über die Verstöße gegen den Gleichheitssatz, die in den Bewertungsvorschriften angelegt sind, erst ihre Wirkung entfalten. Verfassungswidrigkeit nicht in Ungleichbehandlungen aufgrund einzelner Bewertungsvorschriften. Vielmehr weist das gesamte Bewertungssystem solche Brüche auf, dass die Anwendung eines einheitlichen Steuersatzes auf den Erwerb sämtlicher Vermögensarten nicht mehr mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar sei. 8

9 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerfG Beschluss v BvL 10/02, BStBl II 2007, 192: Auftrag und Vorgabe an Gesetzgeber (1. Schritt) Dem Gesetzgeber stehen mehrere Möglichkeiten zur Verfügung, den verfassungswidrigen Zustand zu beseitigen. Der Gesetzgeber, ist zwar gehalten, sich auf der Bewertungsebene einheitlich am gemeinen Wert als dem maßgeblichen Bewertungsziel zu orientieren. In der Wahl der Wertermittlungsmethoden ist er jedoch grundsätzlich frei; es muss nur gewährleistet sein, dass alle Vermögensgegenstände in einem Annäherungswert an den gemeinen Wert erfasst werden. 9

10 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerfG Beschluss v BvL 10/02, BStBl II 2007, 192: Auftrag und Vorgabe an Gesetzgeber (2. Schritt) Gesetzgeber darf bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage mittels Verschonungsregelungen den Erwerb bestimmter Vermögensgegenstände - gegebenenfalls sehr weitgehend - begünstigen. der Kreis der Begünstigten muss sachgerecht abgegrenzt sein und die Lenkungszwecke müssen gleichheitsgerecht ausgestaltet sein. die Begünstigungswirkungen müssen ausreichend zielgenau und möglichst gleichmäßig eintreten. 10

11 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BVerfG Beschluss v BvL 10/02, BStBl II 2007, 192: ErbStG in der derzeit gültigen Fassung durch das - ErbschaftsteuerreformG BPräs vorgelegt zur Prüfung am unterschrieben vom BPräs am (!) veröffentlicht im BGBl. am (!) - Änderungen durch das WachstumsbeschleunigungsG v Amtshilferichtlinie-UmsetzungsG v

12 Unternehmer A 100 % A-GmbH

13 A-GmbH - gegründet Maschinenbau - 65 Beschäftigte - Betriebsvermögen 10 Mio (Maschinen, Fuhrpark, Barreserve, Grundstück) - Jährlicher Gewinn: ca Mio

14 Unternehmer A - 55 Jahre alt (2013) - eine Tochter T (21 Jahre), Medizinstudentin - ein Sohn S (23), Jurastudent - A will sich mit Anfang 60 aus dem Betrieb zurückziehen - Anteile sollen veräußert werden - Vermögen soll auf T und S übergehen

15 Variante 1: schlecht oder nicht beraten - A veräußert 2020 mit 61 Jahren seine Beteiligung - Veräußerungserlös 10 Mio - T und S erhalten schenkweise je 4 Mio - Schenkungsteuer für T und S? Tochter Sohn Freibetrag steuerpflichtiger Erwerb Steuersatz (19%) Schenkungsteuer:

16 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Variante 2: gut beraten - A überträgt 2013 je 40 % der Anteile an der A-GmbH auf T und S, bleibt Geschäftsführer - T und S optieren zur Vollverschonung des Betriebsvermögens ( 13a Abs. 8 ErbStG) veräußern A, T und S ihre Anteile - Veräußerungserlös 10 Mio - T und S erhalten je 4 Mio, A erhält 2 Mio Schenkungsteuer: 0

17 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: Sachverhalt Kläger ¼ Erbe seines im Januar 2009 verst. Onkels Nachlass besteht aus Guthaben bei Banken Anteil des Klägers: ca Freibetrag (16 Abs. 1 Nr. 5 ErbStG): Steuersatz ( 19 Abs. 1 ErbStG, StKl II) 30 % Steuer: (30 % von ) 17

18 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: Klage auf Herabsetzung der Steuer von auf Begründung: Anwendung des Steuertarif in der Fassung durch das WachstumsbeschleunigungsG: 15 % in StKl. II FG Düsseldorf (v K 2574/10, EFG 2011, kein verfassungsrechtliches Gebot, Personen der StKl II besser zu stellen, als Personen der StKl III - keine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die nur kurze Zeit geltenden Regelung 18

19 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: Gleichstellung von Personen der Steuerklasse II und III 2009 ist nicht verfassungswidrig (!) 19 Abs. 1 i.v.m. 13a und 13b ErbStG ist wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1 GG verfassungswidrig, weil - die in 13a und 13b ErbStG vorgesehenen Steuervergünstigungen nicht durch ausreichende Sach- und Gemeinwohlgründe gerechtfertigt sind und deshalb - einen verfassungswidrigen Begünstigungsüberhang aufweisen. 19

20 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: 13a und 13b ErbStG lassen es zu, - Vermögen jeder Art und in jeder Höhe - ohne Anfall von Erbschaft-/Schenkungsteuer zu erwerben, - ohne dass es auf eine Gemeinwohlverpflichtung und Gemeinwohlbindung des Vermögens ankommt Dies widerspricht den verfassungsrechtlichen Vorgaben (gemeint: Vorgaben aus dem Beschluss vom ). 20

21 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: Überprivilegierung des Erwerbs von Betriebsvermögen, LuF-Vermögen, Anteilen an Kapitalgesellschaften - historischen Entwicklung seit 1992 im Vorlagebeschluss vom Prämisse, ErbSt gefährde mittelständische Unternehmen, ist nicht verifiziert - Sozialbindung, geringere Fungibilität, Arbeitsschutzbedingungen bilden sich in den Marktpreisen ab 21

22 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: Mechanismen zur Sicherung des Begünstigungszwecks sind weder sachgerecht, noch zielgenau Lohnsummenregelung - ca. 92 % aller Unternehmen haben weniger als 10 (!) Mitarbeiter - Betriebsaufspaltung / Holdingstrukturen nicht berücksichtigt 22

23 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer BFH Vorlagebeschluss v II R 9/11, BStBl II 2012, 899: Mechanismen zur Sicherung des Begünstigungszwecks sind weder sachgerecht, noch zielgenau Regelung über sog. Verwaltungsvermögen - 50 % bei Regel- / 10 % bei Vollverschonung unschädlich (warum eigentlich?) - Holdingstruktur führt zu Verwässerung - Geldforderungen kein Verwaltungsvermögen (sog Cash-GmbH, Kaufpreisforderung ) 23

24 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 1. Vorfrage: Zulässigkeit der Vorlage? im Ausgangsverfahren kommt es auf 13a, 13b ErbStG gar nicht an durfte der BFH trotzdem von der Verfassungswidrigkeit der Normen ausgehen und deshalb vorlegen? BVerfG: Ja, die Vorlage ist (ausnahmsweise) zulässig! 24

25 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Grundsatz: Im Steuerrecht wird eine Regelung, auf die es für die Entscheidung nicht ankommt, nicht allein deshalb entscheidungserheblich, dass sie Stpfl. eine Vergünstigung einräumt, die dem Kläger nicht zusteht. Ausnahme: Anderes gilt, wenn die gewährten Steuervergünstigungen für eine gleichheitsgerechte Belastung durch die Steuer insgesamt übergreifende Bedeutung haben. Das ist bei 13a und 13b ErbStG der Fall! 25

26 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 2. Vorfrage: Formelle Verfassungsmäßigkeit? Hatte der Bund die Gesetzeskompetenz für ein bundeseinheitliches Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz? Durfte er so weitreichende Verschonungsregelungen für eine Steuer einführen, die den Ländern zusteht? BVerfG: Ja, anderenfalls würden die Regelungen für die Begünstigung vom Wohnsitz oder ständigen Aufenthalt des Erben oder Beschenkten oder vom Firmensitz abhängen Das wäre nicht hinnehmbar! 26

27 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 3. Vorfrage: Wie weit reicht der Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers im Steuerrecht? BVerfG: Sehr weiter Gestaltungsspielraum! Gesetzgeber darf Begünstigungen nur nicht nach unsachlichen Gesichtspunkten oder willkürlich verteilen aber: Begünstigungen der unterliegen trotzdem der verfassungsrechtlichen Kontrolle 27

28 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Durch 13a und 13b ErbStG sollen Unternehmen, die durch einen personellen Bezug des Schenkers/Erblassers (oder auch des Erwerbers) geprägt sind, vor Liquiditätsproblemen durch die ErbSt-Belastung bewahrt werden Die Regelung sind dafür geeignet und erforderlich Das sind auch legitime Ziele - auch wenn nicht belegt! - sogar bei Vollverschonung! (anders Sondervotum?) 28

29 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Aber: Die Begünstigungen sollen nur kleinere oder mittlere Familienunternehmen erhalten! das ergibt sich zwar nicht aus dem Gesetz aber aus der Begründung des Regierungsentwurfs! deshalb verfassungswidrig, dass 13a, 13b ErbStG keine Obergrenze in Bezug auf das begünstigte Vermögen vorsehen je umfangreicher die Steuerverschonung, desto anspruchsvoller die Rechtfertigungslast!! 29

30 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer 13a und 13b ErbStG sind auch (teilweise) in ihren Ausgestaltungen verfassungswidrig begünstigte Vermögensarten (+) Regelungen über Behaltensfristen (+) Freistellung von der Lohnsummenregelung für Betriebe mit bis zu 20 Arbeitnehmer (-) Regelung zum Umfang des schädlichen Verwaltungsvermögens (-) 30

31 Verfassungswidrigkeit der Erbschaftsteuer Rechtsfolgen der Verfassungsverstöße Verfassungswidrigkeit des gesamten Gesetzes Weitergeltungsanordnung bis zum nur deshalb gerechtfertigt, weil Gesetzgeber eine Hauptlücke (Cash-GmbH) bereits geschlossen hat und die Fortgeltung keinen Vertrauensschutz gegen rückwirkende Verschlechterungen begründet!! 31

32 BVerfG-Urteil zur Erbschaftsteuer

33 BVerfG-Urteil zur Erbschaftsteuer

34 BVerfG-Urteil zur Erbschaftsteuer Rückwirkung nur zur Beseitigung einer exzessiven Ausnutzung!? 34

35 BVerfG-Urteil zur Erbschaftsteuer???

36 Neuregelung des ErbStG Eckpunktepapier BMF (vgl. ifst-stellungnahmen) BMF Referentenentwurf vom Regierungsentwurf vom Regierungsentwurf vom (BT-Drucks 18/5923) Stellungnahme BR vom (BR-Drucks.353/15) Februar 2016 Kompromiss der Fraktionsspitzen März 2016 Seehofer tritt auf den Plan BT beschließt das ErbStRG BR ruft Vermittlungsausschuss an Einigung im Vermittlungsausschuss Verabschiedung durch BT und BR Inkrafttreten (BGBl. 2016, 2464) 36

37 BVerfG-Urteil zur Erbschaftsteuer 205 XI BewG: ab Inkrafttreten: 1. Juli

38 Neuregelung des ErbStG Neuregelung im Überblick Grundstruktur von 13a, 13b ErbStG bleibt erhalten (Regel- und Optionsverschonung) Beibehaltung des schädlichen Verwaltungsvermögens mit Modifizierungen Steuerbegünstigung nur noch für nicht schädliches Verwaltungsvermögen (kein Alles-Oder-Nichts-Prinzip) Lohnsummenregelung und Behaltensfristen bleiben grds. bestehen, aber: Anpassung der LSR Verschonungsabschlag bei großen Vermögen Verschonungsbedarfsprüfung ( 28a ErbStG-E) Bewertungsabschlag für Familienunternehmen 38

39 Weitreichende Erbschaftsteuerpflicht ( 2 ErbStG) unbeschränkt erweitert unbeschränkt Wohnsitz oder Erblasser/ Schenker Deutsche und Gewöhnlicher Aufenthalt Erbe/ Beschenkter Auslandsaufenthalt < 5 Jahre Weltvermögensprinzip

40 Weitreichende Erbschaftsteuerpflicht ( 2 ErbStG) 2 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG Besteuerung von Stiftungen 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG Inlandsvermögen im Sinne des BewG einschließlich Ölfelder in der Nordsee ( 2 Abs. 2 ErbStG)

41 Steuerbare Tatbestände (Überblick) Erbschaftsteuer ( 3 ErbStG) Erwerb von Todes wegen - Erbfall - Vermächtnis, Pflichtteil - Schenkung auf den Todesfall - Vergleichb. Tatbestände Schenkungsteuer ( 7 ErbStG) Schenkung unter Lebenden - Freigebige Zuwendung - Stiftungen/Trust unter Lebenden bzw. deren Auflösung - Abfindungen für einen Erbverzicht u.ä. - Vergleichb.Tatbestände

42 Erwerb von Todes wegen ( 3 I ErbStG) Erbanfall ( 1922 BGB) Vermächtnis ( 2147 ff. BGB) geltend gemachter Pflichtteilsanspruch ( 2303 ff. BGB) Schenkung auf den Todesfall ( 2301 BGB) Vertrag zug. Dritter auf den Todesfall ( 330, 331 BGB)

43 Exkurs: gesetzliche/gewillkürte Erbfolge gesetzliche Erbfolge Erbfolge nach Stämmen (Abkömmlinge) Erbfolge nach Ordnungen Erbrecht des Ehegatten ( 1931 BGB) Achtung ggf BGB gewillkürte Erbfolge (Erbeinsetzung/Vermächtnis) Testament Erbvertrag ( 2064 ff. BGB) ( 2274 ff. BGB) Pflichtteilsanspruch ( 2303 ff. BGB)

44 Exkurs: Testament Errichtung Niederschrift beim Notar ( 2231 BGB) eigenhändig ( 2247 BGB) Hinterlegung ( 2248 BGB) Gemeinschaftliches Testament nur Ehegatten / Lebenspartner ( 2265 ff. BGB) Widerruf zu Lebzeiten / nach Tod ( 2271 BGB Berliner Testament ( 2269 BGB)

45 Auslegungsfragen Teilungsanordnung ( 2048 BGB) oder Vorausvermächtnis ( 2150 BGB)? Fall: E hat in einem Testament seine beiden Söhne A und B je zu 1/2 als Erben eingesetzt. Der Nachlass besteht aus - Wertpapieren (Kurswert ) - Anteil an einer GmbH & Co.KG (Verkehrswert 4 Mio. ). Außerdem hat er in dem Testament bestimmt, dass A den Mitunternehmeranteil und B die Wertpapiere erhalten soll.

46 Auslegungsfragen Rechtsprechung BFH: Teilungsanordnungen sind grds. unbeachtlich, es sei denn, die Teilungsanordnung führt zu einer genauen Eingrenzung der Erbquoten, z.b. dann wenn die zugewiesenen Vermögensgegenstände den Nachlass erschöpfen und kein Wertausgleich vorgesehen ist. Im Lösungsfall?

47 Entstehung der ErbSt ( 9 I Nr. 1 ErbStG) Tod des Erblasser ebenso bei - Vermächtnis ( 2147 ff. BGB) - Schenkung auf den Todesfall ( 2301 BGB) - Vertrag zugunsten Dritter auf den Todesfall ( 330, 331 BGB) Ausnahme Pflichtteilsanspruch ( 2303 ff. BGB) Entstehung mit Geltendmachung (!) (FG München EFG 2005, 1887)

48 BFH-Urteil II R 47/11 Sachverhalt: (c) Loose Vater (V) und Mutter (M) errichten Klassisches Berliner Testament letztlich zugunsten einziger Tochter (T) nicht steuerrechtlich und erbrechtlich optimiert Vater verstirbt vor, Mutter alsbald danach Tochter macht nach dem Tod der Mutter den Pflichtteil nach ihrem Vater geltend 48

49 BFH-Urteil II R 47/11 Sachverhalt: [ ][ ][ V verstirbt M verstirbt T: Pflichtteil V! M Alleinerbin T Alleinerbin (c) Loose 49

50 BFH-Urteil II R 47/11 Grundaussage: Ist der Pflichtteilsberechtigte Alleinerbe, so bleibt sein Recht zur Geltendmachung des Pflichtteils bestehen ( 10 Abs. 3 ErbStG) Erklärt er gegenüber dem FA, er mache den Pflichtteil geltend, sind daraus (rückwirkend) die steuerlichen Folgen zu ziehen Jedenfalls, wenn Pflichtteilsanspruch nicht verjährt. (c) Loose 50

51 BFH-Urteil II R 47/11 Begründung: Pflichtteilsanspruch kann als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden, wenn geltend gemacht ( 3 Abs. 1 Nr Abs. 5 Nr. 2 ErbStG) Pflichtteilsanspruch richtet sich gegen Erben Beerbt Pflichtteilsberechtigte den Pflichtteilsverpflichteten, erlischt der Anspruch zivilrechtlich (Konfusion) (c) Loose 51

52 BFH-Urteil II R 47/11 Begründung: steuerrechtlich aber 10 Abs. 3 ErbStG Rechtsverhältnisse gelten als nicht erloschen wirtschaftliche Belastung? Jedenfalls dann (+), wenn nicht verjährt Verfahren? Geltendmachung? (c) Loose 52

53 Stichtagsprinzip ( 9 I Nr. 1 ErbStG) Momentaufnahme volatile Börsenwerte Bewertungsunsicherheiten Gefahr der Über-/Unterbewertung - Berücksichtigung von Verkaufsfällen innerhalb eines kurzen Zeitraums nach dem Stichtag -

54 Abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen BFH-Urteil vom II R 4/14 Sachverhalt: - Klägerin erhielt nach Tod ihres Lebensgefährten eine wertgesicherte Leibrente von anfangs monatlich DM. - Beschwert waren Sohn und Tochter des Lebensgefährten - Sohn übernahm die Vermächtnisverpflichtung allein und stellte eine Bankbürgschaft in Höhe von 1 Mio. DM. - Klägerin beantragte Jahreswertbesteuerung und entrichtete jeweils am 28. Februar/1. März die fällige Jahressteuer. 54

55 Abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen BFH-Urteil vom II R 4/14 Sachverhalt: /1998 wurde der Sohn zahlungsunfähig. - Rentenzahlungen an die Klägerin wurden bis einschließlich Mai 2005 aus der Bankbürgschaft geleistet, danach nicht mehr. - Im Dezember 2010 beantragte die Klägerin beim FA, die Jahressteuer nach 23 Abs. 2 ErbStG abzulösen und für die Ablösung den Jahresbetrag mit 0 anzusetzen. - Das FA lehnte ab und setzte die für die Ablösung zu entrichtende Erbschaftsteuer auf fest. 55

56 Abweichende Steuerfestsetzung aus sachlichen Billigkeitsgründen BFH-Urteil vom II R 4/14 Wird für eine von Todes wegen erworbene Leibrente nach 23 Abs. 1 ErbStG die jährliche Besteuerung des Jahreswerts gewählt und fallen die Rentenzahlungen später wegen der Zahlungsunfähigkeit und Überschuldung des Verpflichteten aus, kann eine abweichende Festsetzung der Erbschaftsteuer für die Ablösung der Jahressteuer nach 23 Abs. 2 ErbStG i.v.m. 163 Satz 1 AO gerechtfertigt sein- Entscheidend sind jeweils die Umstände des Einzelfalls 56

57 Ergänzungs-/Ersatztatbestände ( 3 I ErbStG) Schenkung auf den Todesfall (Nr. 2) Gesellschaftsrechtliche Regelungen auf den Todesfall Vermögensvorteil aufgrund eines Vertrages (Nr. 4) insbes. Lebensversicherungen

58 Ergänzungs-/Ersatztatbestände ( 3 II ErbStG) Vermögensübergang auf Stiftung/ausl. Trust (Nr. 1) Erwerb kraft erbrechtlicher Auflage (Nr. 2) ( 1940, 2192 ff. BGB) Surrogate/Abfindungen für den Verzicht auf eine erbrechtliche Position (Nrn. 4, 5) Bereicherung aufgrund von Ansprüchen wegen beeinträchtigenden Schenkungen des Erblassers ( 2287, 2288 II BGB)

59 Sonderfälle 5 Zugewinnausgleich - genaue Berechnung, wenn Ehegatte kein Erbe ( 1371 II BGB) - Steuersparmodell? 6 Vor- und Nacherbschaft - erbschaftsteuerlich negiert! - aber Abs. 1 Satz 2: Antrag des Nacherben!

60 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Ausgangslage [ ][ Erblasser verstirbt ESt-Veranlagung 2012 Nachzahlung:

61 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Grundaussagen Die auf den Erben (entsprechend seiner Quote) entfallenden Abschlusszahlungen für die vom Erblasser herrührenden ESt für das Todesjahr sind gem. 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig 61

62 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Grundaussagen späteres Entstehen unerheblich - Anknüpfen an Zivilrecht - Bereicherungsprinzip (Erbe ist in Höhe der Nachzahlungsbeträge nicht bereichert) 62

63 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, [ ][ Erblasser verstirbt ESt-Veranlagung 2012 Erstattung:

64 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Grundaussagen anderweitige Rechtslage zu Erstattungsbeträgen unerheblich, weil unterschiedlich geregelt - BFH v II R 30/06, BStBl. II 2008, Abs. 1 Satz 3 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG - herrühren etwas anderes als entstanden 64

65 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Praxisprobleme (Fall 1) ][ ][ Erblasser ESt 2012 (1) ErbSt ESt 2012 (2) verstirbt V (+) Nachzahlung Erstattung Änderung ErbSt-Bescheid zu Lasten des Stpfl.? 65

66 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 Praxisprobleme (Fall 2) ][ ][ Erblasser ESt 2012 (1) ErbSt BP ESt 2012 (2) verstirbt I 3 (-) Erstattung Nachzahlung Änderung ErbSt-Bescheid zugunsten Stpfl.? 66

67 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH-Urteile vom II R 15/11, BStBl II 2012, 790; II R 18/11, BFH/NV 2012, 1785; II R 19/11, BFH/NV 2012, 1788; II R 50/11, BFH/NV 2012, 1790; II R 56/11, BFH/NV 2012, 1792 verfahrensmäßige Verknüpfung zwischen Einkommensteuer- und Erbschaftsteuerveranlagung Anwendung 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 AO? (BFH v II R 35/03, BFH/NV 2005, 1093 Nein! ) Aufteilung bei Eheleuten? entsprechende Anwendung des 270 AO? 67

68 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH v II R 46/13, BFHE 252, 448, BStBl II 2016, 477 Berücksichtigung von Einkommensteuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten im Falle einer Steuerhinterziehung durch den Erblasser Der Erbe kann eine vom Erblasser hinterzogene ESt, die auch nach dem Eintritt des Erbfalls nicht festgesetzt wurde, selbst dann nicht als Nachlassverbindlichkeit abziehen, wenn er das für die Festsetzung der Einkommensteuer zuständige FA zeitnah über die Steuerangelegenheit unterrichtet hat. 68

69 Abzug der Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit BFH v II R 46/13, BFHE 252, 448, BStBl II 2016, 477 Berücksichtigung von Einkommensteuerschulden als Nachlassverbindlichkeiten im Falle einer Steuerhinterziehung durch den Erblasser Unterrichtet der Erbe das zuständige Finanzamt nach dem Tod des Erblassers über die Steuerangelegenheit, handelt es sich um ein nach dem Bewertungsstichtag eingetretenes Ereignis, das nach dem Stichtagsprinzip ( 11 ErbStG) bei der Festsetzung der Erbschaftsteuer nicht berücksichtigt werden kann. Soweit der BFH im Urteil vom 24. März 1999 II R 34/97 etwas anderes erwogen hat, hält er daran nicht fest. 69

70 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) BFH-Beschluss vom II R 12/14 (Beitrittsaufforderung) BFH-Urteil vom II R 12/14 Problem: Das BMF wird aufgefordert, dem Revisionsverfahren beizutreten und zu der Frage Stellung zu nehmen, ob die Verbindlichkeit aus einem geltend gemachten Pflichtteil nur anteilig als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden kann, wenn zum Nachlass ein nach 13a ErbStG begünstigter Anteil an einer Kapitalgesellschaft gehört

71 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) R E ErbStR 2011 Beschränkung des Abzugs von Schulden und Lasten (2) Bei Pflichtteilsansprüchen besteht ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den einzelnen erworbenen Vermögensgegenständen unabhängig davon, inwieweit sie steuerbar oder steuerbefreit sind, so dass diese Last von der Beschränkung des Abzugs erfasst wird. Bei anderen allgemeinen Nachlassverbindlichkeiten besteht dagegen kein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den einzelnen erworbenen Vermögensgegenständen.

72 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) jetzt auch: Zahlung des Zugewinnausgleichs an den überlebenden Ehegatten des Erblassers Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der anderen Länder ergangener Erlass des Ministeriums für Finanzen und Wirtschaft Baden-Württemberg vom 14. Januar S381.0/46)

73 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) BFH-Urteil vom II R 12/14 Die Verpflichtungen zur Zahlung des geltend gemachten Pflichtteils und des Zugewinnausgleichs an den überlebenden Ehegatten des Erblassers sind auch dann in voller Höhe als Nachlassverbindlichkeiten abziehbar, wenn zum Nachlass ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft gehört, dessen Erwerb nach 13a ErbStG begünstigt ist

74 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) BFH-Urteil vom II R 12/14 Der von 10 Abs. 6 ErbStG vorausgesetzte wirtschaftliche Zusammenhang ist nur gegeben, wenn Schulden oder Lasten bestimmten zum Nachlass gehörenden aktiven Vermögensgegenständen oder Vermögen zugeordnet werden können. Bemessung des Pflichtteils nach dem Wert des Nachlasses ( 2311 ff. BGB) begründet keinen wirtschaftlichen Zusammenhang. Parallel: BFH-Urteil vom II R 21/13 (Vermächtnis) BFH-Urteil vom II R 15/14 (Pflichtteil)

75 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) Beispiel A und B sind Kinder des verstorbenen E. E hat A zum Alleinerben bestimmt. Zum Nachlass gehören ein zunächst von E, dann von A selbstgenutztes EFH in München im Wert von 1 Mio. sowie Bar- und Sparvermögen in Höhe von ebenfalls 1 Mio.. FinVerw.: Pflichtteilsanspruch: , entfällt zu je ½ auf begünstigtes und nicht begünstigtes Vermögen und kann nach 10 Abs. 6 ErbStG nur in Höhe von als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden. BFH.: Abzug in voller Höhe.

76 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) Beispiel A (Haus) (Geld) /. 13 Abs. 4c /. 10 Abs / Steuer

77 Kürzung von Nachlassverbindlichkeiten ( 10 Abs. 6 ErbStG) Beispiel B / Steuer kein Korrespondenzprinzip!

78 Schenkungen unter Lebenden ( 7 I ErbStG) Grundtatbestand = Freigebige Zuwendung (Nr. 1) Schenkung i.s. des 516 I BGB erweitert: schenkungsähnliche Vorgänge Merkmale: - objektive Bereicherung des Empfängers auf Kosten des Zuwendenden - freigebig = Wille des Zuwendenden zur Bereicherung des Empfängers

79 Schenkung unter Lebenden ( 7 I ErbStG) BFH Urteil vom II R 44/02 BStBl. II 2005, 188 Unabhängig davon, ob zivilrechtlich eine ehebedingte Zuwendung vorliegt, unterliegen Schenkungen unter Ehegatten der Schenkungsteuer

80 Gemischte Schenkung ( 7 I Nr. 1 ErbStG) Teil-Gegenleistung Schenker Leistung Teil-Zuwendung Beschenkter BFH-Rspr. = Verhältnisrechnung: kein Abzug der Teilgegenleistung, sondern quotale Bestimmung des Schenkungsanteils Ansatz eines %-Satzes des Steuerwerts 80

81 Schenkung unter Auflage ( 7 I Nr. 2 ErbStG) Schenker 1. Zuwendung Auflage ( 525 I BGB) 2. Zuwendung Beschenkter Dritter Vollziehung der Auflage BFH-Rspr. unterscheidet: sog. Leistungsauflage = auch aus eigenem Vermögen zu erbringen (wie gemischte Schenkung behandelt) sog. Nutzungs-/Duldungsauflage = Abzug vom Steuerwert 81

82 Ergänzungs-/Ersatztatbestände ( 7 ErbStG) Entstehung eines Gesamtguts bei Ehegatten (I Nr. 4) Surrogate/Abfindungen für den Verzicht auf eine erbrechtliche Position schon zu Lebzeiten (I Nr. 5) Gesellschaftsrechtliche Bereicherungstatbestände (V-VII) Problem: Ausscheiden zu Buchwerten

83 Steuerschuldner in den Fällen des 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 ErbStG BFH, Urteil vom 04. März 2015 II R 51/13, BFHE nn WP-GmbH Treuhänder WP StB RA 83

84 Steuerschuldner in den Fällen des 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 ErbStG BFH, Urteil vom 04. März 2015 II R 51/13, BFHE nn WP-GmbH Treuhänder WP StB RA 84

85 Steuerschuldner in den Fällen des 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 ErbStG BFH, Urteil vom 04. März 2015 II R 51/13, BFHE nn WP-GmbH Treuhänder WP StB RA 85

86 Steuerschuldner in den Fällen des 7 Abs. 7 Sätze 1 und 2 ErbStG BFH, Urteil vom 04. März 2015 II R 51/13, BFHE nn Vereinbaren die Gesellschafter einer GmbH, dass sie beim Erreichen einer bestimmten Altersgrenze ihren Geschäftsanteil zum Nominalwert an einen Treuhänder verkaufen, der den Geschäftsanteil nach außen im eigenen Namen, im Innenverhältnis aber für die verbleibenden Gesellschafter erwirbt und hält und von diesen Gesellschaftern auch den Kaufpreis zur Verfügung gestellt bekommt, ist jedenfalls nicht die GmbH Erwerberin i.s. des 20 Abs. 1 Satz 1 i.v.m. 7 Abs. 7 Satz 1 ErbStG Wer dann? Gesellschafter? 86

87 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 63/05, BStBl II 2008, 381 Einlagen beruhen stets auf dem Gesellschaftsverhältnis und sind keine freigebigen Zuwendungen des Gesellschafters an die Gesellschaft Unerheblich, ob Vermögensübertragung eine entsprechende Erhöhung des Werts des Gesellschaftsanteils gegenübersteht 87

88 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 28/08, BStBl II 2010, 566 Erhöht sich der Wert der GmbH-Beteiligung eines Gesellschafters dadurch, dass ein anderer Gesellschafter Vermögen in die GmbH einbringt, ohne eine entsprechende Gegenleistung zu erhalten (disquotale Einlage) liegt keine freigebige Zuwendung des einbringenden Gesellschafters an den anderen Gesellschafter vor 88

89 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % 50 % AB-GmbH

90 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % 50 % B AB-GmbH

91 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % 50 % AB-GmbH

92 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Schenkung von an A? A B 50 % 50 % AB-GmbH

93 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 28/08, BStBl II 2010, Abs. 1 Nr. 1 ErbStG Nein! Gegenstand der Schenkung richtet sich nach Zivilrecht (keine wirtschaftliche Betrachtungsweise!) rechtliche Eigenständigkeit der GmbH keine (zivilrechtliche) Vermögensverschiebung zwischen Gesellschaftern Abgrenzung zu R 18 Abs. 3 ErbStR

94 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? R 18 Abs. 3 ErbStR 2003 In der Leistung eines Gesellschafters an eine Gesellschaft kann eine freigebige Zuwendung an einen oder mehrere andere Gesellschafter zu sehen sein Erforderlich ist, dass der Gesellschafter zumindest auch eine freigebige Zuwendung an Mitgesellschafter beabsichtigt

95 R 18 Abs. 3 ErbStR 2003 Stehen sich die verschiedenen Gesellschafter als fremde Dritte gegenüber, ist davon auszugehen, dass die Leistung allein der Förderung des Gesellschaftszwecks dienen soll Handelt es sich bei den Gesellschaftern um Angehörige (nahestehende Personen) ist regelmäßig davon auszugehen, dass neben der Förderung des Gesellschaftszwecks (zumindest auch) eine Werterhöhung der Anteile der anderen Gesellschafter beabsichtigt ist.

96 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG Als Schenkung gilt auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt. Eingefügt durch das Beitreibungsrichtlinie-UmsetzungsG v , BGBl. I S gilt für Erwerbe nach dem

97 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Werterhöhung des Anteils des A in Höhe von unterliegt gem. 7 Abs. 8 ErbStG der Schenkungsteuer 50 % A B 50 % B AB-GmbH

98 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Kritik an der Vorschrift viel zu weiter Tatbestand Werterhöhung der Anteile aller Gesellschafter erfasst (nicht nur Angehörige) auch Leistungen Dritter werden erfasst (nicht nur Leistungen der Gesellschafter) Satz 1 enthält die Fiktion einer freigebigen Zuwendung (Absicht unmaßgeblich) 98

99 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Teleologische Reduktion des 7 Abs. 8 ErbStG? Auslegung der Norm nach ihrem Zweck als Missbrauchsverhinderungsnorm Anlehnung an alten R 18 Abs. 3 ErbStR 2003? Gesamtbetrachtung mehrerer Leistungen Leistungen Dritter an die Gesellschaft Sanierungsfälle? 99

100 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A und B vereinbaren, dass jeder in die GmbH einlegt A B 50 % 50 %

101 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B 50 % 50 % B

102 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? A B A 50 % 50 %

103 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Tatbestand des 7 Abs. 8 ErbStG 2x erfüllt? (1) Werterhöhung der Anteile des A am um unterliegt gem. 7 Abs. 8 ErbStG der Schenkungsteuer (2) Werterhöhung der Anteile des B am um unterliegt gem. 7 Abs. 8 ErbStG der Schenkungsteuer Fehlende Bereicherungsabsicht unerheblich Als Schenkung gilt auch die Werterhöhung 103

104 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Gesamtbetrachtung mehrerer Leistungen? Ländererlasse vom , BStBl. I 2012, 331 Ziffern und Bei Werterhöhung des Anteils ist auf eine Gesamtbetrachtung aller Leistungen der Gesellschafter an die Gesellschaft und unter den Gesellschaftern abzustellen 104

105 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Gesamtbetrachtung mehrerer Leistungen? Welche materiellen Voraussetzungen? - zeitliche Nähe? - Sachzusammenhang? Verfahrensfragen - Stichtagsprinzip - Anzeigepflichten ( 30 Abs. 1 ErbStG) - Beginn der Festsetzungsfrist? - Korrekturvorschrift? 105

106 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Gestaltungen? Vorsicht! schuldrechtliche Abrede über Entgeltlichkeit der Einbringung, so dass die disquotale Einlage zu keiner endgültigen Vermögensverschiebung führt - Vereinbarung einer Ausgleichsforderung - Regelungen bereits im Gesellschaftsvertrag vom Wortlaut 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG nicht gedeckt späterer Verzicht auf Forderung kann u.u. (erneut) einen schenkungsteuerbaren Vorgang auslösen, dann jedoch nach 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG 106

107 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Leistungen Dritter an die Gesellschaft 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG unterscheidet nicht zwischen Leistungen der Gesellschafter und Leistungen Dritter Leistungen von Kunden fallen dem Wortlaut nach unter 7 Abs. 8 ErbStG, denn deren Zahlung steigert in Höhe des Gewinns das Vermögen der Gesellschaft welche Fälle werden aufgegriffen? - nur bei Näheverhältnis zum Gesellschafter? - nur wenn Bereicherungsabsicht als zumindest möglich erscheint? alter R 18 Abs. 3 Erbst

108 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter 50 % 50 % Mutter/Tochter GmbH 108

109 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter 50 % 50 % Wert Mutter/Tochter GmbH Tochter Kaufpreis

110 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Ländererlasse vom , BStBl. I 2012, 331 Ziffer 2.6 A und B sind zu je ½ Gesellschafter einer GmbH. A erhält mit Duldung des B von der GmbH einen PKW zu einem um unangemessen zu niedrigen Kaufpreis In Höhe von (50 % von ) liegt eine freigebige Zuwendung der GmbH an A vor 110

111 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 28/06, BStBl II 2008, 258 bei vga liegt regelmäßig keine freigebige Zuwendung des Gesellschafters an die nahestehende Person vor Für eine freigebige Zuwendung i.s. 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG kommt es ausschließlich auf die Zivilrechtslage und nicht darauf an, wem nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise Vermögen oder Einkommen zuzurechnen ist 111

112 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 28/06, BStBl II 2008, 258 obiter dictum Freigebige Zuwendung kann im Verhältnis der GmbH zur nahestehenden Person gegeben sein Ob und ggf. inwieweit die materiell-rechtlichen und verfahrensrechtlichen Voraussetzungen für den Erlass von Schenkungsteuerbescheiden für gemischte freigebige Zuwendungen der GmbH an die Klägerin vorliegen, kann im vorliegenden Verfahren,, nicht geprüft werden 112

113 BFH v II R 6/12, BFHE 240, 178 Im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern oder zu den Gesellschaftern einer an ihr beteiligten Kapitalgesellschaft gibt es neben betrieblich veranlassten Rechtsbeziehungen lediglich offene und verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Kapitalrückzahlungen, aber keine freigebigen Zuwendungen 113

114 BFH v II R 6/12, BFHE 240, 178 Es spielt entgegen der Auffassung der FinVerw. (Ländererlasse vom 14. März 2012, Abschn ) und einer in der Literatur vertretenen Ansicht keine Rolle, ob alle Gesellschafter der Kapitalgesellschaft vga in gleicher Höhe erhalten. Auch wenn dies nicht der Fall ist und beispielsweise nur ein Gesellschafter eine überhöhte Vergütung erhält, führt das über die gesellschaftsrechtliche Beteiligungsquote hinaus Verteilte nicht zu einer freigebigen Zuwendung der Kapitalgesellschaft an den Gesellschafter. 114

115 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter BFH: keine Schenkungsteuer im Verhältnis GmbH Tochter 50 % 50 % Wert Mutter/Tochter GmbH Tochter Kaufpreis

116 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter BFH + FinVerw: keine Schenkungsteuer 50 % 50 % Wert je Mutter/Tochter GmbH Mutter Tochter Kaufpreis je

117 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Ländererlasse vom , BStBl. I 2012, 331 Ziffer 2.6 Beispiel 2 ( ausgeglichene vga ): wie in Beispiel 1. Im zeitlichen und sachlichen Zusammenhang (?) erhält jedoch auch B mit Duldung des A von der GmbH einen PKW zu einem um unangemessen zu niedrigen Kaufpreis. In diesem Fall liegt weder an A noch an B eine freigebige Zuwendung der GmbH vor 117

118 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Sachlicher und zeitlicher Zusammenhang? Mutter Tochter 50 % 50 % Mutter Mutter/Tochter GmbH Tochter

119 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter Sachlicher und zeitlicher Zusammenhang? 50 % 50 % Mutter Mutter/Tochter GmbH Tochter

120 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter Wertunterschiede? 50 % 50 % Mutter Mutter/Tochter GmbH Tochter

121 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 6/12, BFHE 240, 178 Im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern gibt es keine freigebigen Zuwendungen keine Doppelbelastung mit Einkommensteuer und Schenkungsteuer Was aber gilt bei Angehörigen ( 15 AO) und nahestehenden Personen? 121

122 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? Mutter Tochter 50 % 50 % Wert Mutter/Tochter GmbH Sohn / Bruder Kaufpreis

123 Verdeckte Gewinnausschüttung als freigebige Zuwendung? BFH v II R 6/12, BFHE 240, 178 keine Schenkung der GmbH an Sohn / Bruder arg.: im Verhältnis der GmbH zu Mutter/Tochter vga, das schließt freigebige Zuwendung aus BFH v II R 28/06, BStBl II 2008, 258 keine freigebige Zuwendung der Mutter/Tochter an Sohn/Bruder arg.: zivilrechtlich keine Bereicherung zu Lasten des Gesellschafters, sondern zu Lasten der GmbH 123

124 Entstehung der SchenkSt ( 9 I Nr. 2 ErbStG) mit Ausführung der Zuwendung entscheidend ist der Zeitpunkt, in dem der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker über den Gegenstand frei verfügen kann (s. BFH BStBl. II 2008, 631)

125 Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs Bereicherungen mit den Steuerwerten./. Befreiungen i.s.d c ErbStG = Vermögensanfall nach Steuerwerten ( 10 I ErbStG)./. Nachlassverbindlichkeiten ( 10 V ErbStG) = Bereicherung des Erwerbers (Nettoprinzip)./. ggf. steuerfreier Zugewinnausgleich ( 5 III ErbStG) + ggf. Hinzuzurechnende Vorerwerbe ( 14 ErbStG)./. Persönlicher Freibetrag ( 16 ErbStG)./. Besonderer Versorgungsfreibetrag ( 17 ErbStG) = Steuerpflichtiger Erwerb

126 Steuerklassen Steuerklasse I Steuerklasse II Ehegatten Kinder und Stiefkinder Abkömmlinge der Kinder und Stiefkinder Eltern und Voreltern bei Erwerben von Todes wegen Eltern und Voreltern bei Schenkungen Geschwister und deren Abkömmlinge ersten Grades Stiefeltern Schwiegerkinder und Schwiegereltern Geschiedene Ehegatten Steuerklasse III Alle übrigen Erwerber und Zweckzuwendungen

127 Persönliche Freibeträge Begünstigte Ehegatten bis seit Lebenspartner Kinder/Enkel (bei verstorb. Kindern) übrige Enkel Eltern/Erwerb von Todes wegen Übrige Personen bzw

128 Vollmengenstaffeltarif Vergleich: Tarif bis 2008/Tarif ab Wert des steuerpflichtigen Erwerbs bis einschließlich Steuersatz in % Alt Neu Steuerklasse I Steuerklasse II Steuerklasse III Alt Neu Alt Neu Alt Neu > > Für das Jahr 2009 war der Tarif der Steuerklasse II/III sogar identisch!

129 Beispiel Reicher-Onkel-Fall Onkel schenkt im Juni 2011 der Nichte ein Mietwohngrundstück mit einem Grundbesitzwert in Höhe von Die Nichte übernimmt Verbindlichkeiten in Höhe von Der Onkel behält sich den Nießbrauch vor (Kapitalwert des Nießbrauchs: )

130 Beispiel: Grundbesitzwert Befreiung nach 13d ErbStG./ Verbleiben Gegenleistung Nießbrauch Summe nicht abzugsfähig: 10% abzugsfähig insgesamt

131 Schenkung unter Auflagen (7 I Nr. 2 ErbStG) Beispiel: / Bereicherung pers. Freibetrag./ stpfl. Erwerb Steuersatz 25% Steuer

132 Schenkung unter Auflagen (7 I Nr. 2 ErbStG) Weiterführung Steinreicher-Onkel-Fall Onkel schenkt im September 2011 der Nichte ein weiteres Mietwohngrundstück mit einem Grundbesitzwert in Höhe von Die Nichte übernimmt Verbindlichkeiten in Höhe von Der Onkel behält sich den Nießbrauch vor (Kapitalwert des Nießbrauchs: ) beide Beispiele: DStR 2011, 2002 (Heft 42) gleichlautender Ländererlass BStBl. I 2011, 562

133 Weiterführung: Grundbesitzwert Befreiung nach 13c ErbStG./ Verbleiben Gegenleistung Nießbrauch Summe nicht abzugsfähig: 10% abzugsfähig insgesamt

134 Weiterführung: / Bereicherung Vorerwerb! Gesamterwerb pers. Freibetrag./ stpfl. Erwerb Steuersatz 30% Steuer

135 Weiterführung: Steuer fiktive ErbSt auf Vorerwerb Steuer September Kontrolle Mindeststeuer ( 14 I Satz 4 ErbStG) Erwerb September pers. Freibetrag./ Steuersatz 25%

136 Steuerfreiheit des selbstgenutzten Familienheims ( 13 Nr. 4a, 4b ErbStG) Ehegatten: Schenkung und Erbfall - im Erbfall muss Familienheim vom Ehegatten 10 Jahre weiter bewohnt werden Kinder (Enkelkinder) nur im Erbfall und begrenzt auf 200 qm Wohnfläche (Wirkung eines Freibetrages) Kinder müssen das Familienheim 10 Jahre weiter bewohnen

137 Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim BFH-Urteil II R 35/11 Sachverhalt: 137

138 Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim BFH-Urteil II R 35/11 Sachverhalt: 138

139 Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim BFH-Urteil II R 35/11 Entscheidung: Ein zu eigenen Wohnzwecken genutztes Gebäude, in dem sich nicht der Mittelpunkt des familiären Lebens der Eheleute befindet, ist kein steuerbegünstigtes Familienwohnheim i.s. des 13 Abs. 1 Nr. 4a Satz 1 ErbStG Folge: Nicht begünstigt sind Zweit-/Ferienwohnungen 139

140 Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim BFH-Urteil II R 35/11 Orientierungssätze: Senat hat - ohne dass jedoch deswegen ein Vorlage an das BVerfG in Betracht kommt - erhebliche Zweifel, ob die weitreichende Steuerbefreiung des 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG (in der vor 2009 geltenden Fassung) verfassungsgemäß ist, denn sie führt bei Eheleuten zu einer Begünstigung von Immobilienvermögen, für die ein hinreichender sachlicher Grund fehlt 140

141 Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim BFH-Urteil II R 35/11 Orientierungssätze: einschränkende Auslegung des 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG (hier: in der vor 2009 geltenden Fassung) ist aus verfassungsrechtlichen Gründen geboten. auch der Neufassung des ErbStG durch das ErbStRG liegt die Vorstellung des Gesetzgebers zugrunde, dass mit der Steuerbefreiung nur der engere Kernbereich der ehelichen Gemeinschaft privilegiert werden soll 141

142 Steuerbefreiung nach 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG für ein Familienheim BFH-Urteil II R 35/11 Hinweis: Keine Aussage zur Übertragung von Familienwohnheimen nacheinander! zeitliche Beschränkung? zahlenmäßige Beschränkung? 142

143 Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Sind die Voraussetzungen der Steuerbefreiung von der Erbschaftsteuer für den Erwerb eines Familienheims nach 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG erfüllt, wenn der Erblasser im Zeitpunkt des Todes noch nicht zivilrechtlicher Eigentümer des Familienheims war, aber bereits wirtschaftliches Eigentum, sowie ein Anwartschaftsrecht auf das Volleigentum erworben hat? FG München Urteil vom 6. April 2016, 4 K 1868/15 143

144 Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Sachverhalt - Eheleute schließen am 16. März 2007 mit einem Bauträgerunternehmen, einen Kaufvertrag über den Erwerb einer Eigentumswohnung ( Sonderwünsche ) Januar 2008 Eintragung einer Auflassungsvormerkung zugunsten der Ehefrau - Dezember 2008 Einzug der Eheleute zusammen mit ihren beiden Kindern 144

145 Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Sachverhalt - Testament der Ehefrau am 9. Juli 2009: Ehemann erhält Eigentumswohnung, sonst gesetzliche Erbfolge - Ehefrau verstirbt am 16. Juli 2009 bis dato noch keine Eintragung im Grundbuch - Ehemann wohnt weiterhin in der Wohnung 145

146 Steuerbefreiung für Familienheime Anhängiges Verfahren beim BFH II R 14/16 Steuer auf /. Darlehensschuld /. Sonst. Verbindlichkeiten von oder auf 0 146

147 Bewertungsmaßstäbe Grundvermögen Unbebautes Grundstück Bodenrichtwert x qm EFH/ZFH/ETW Vergleichswerte aus Verkäufen ableitbar Mietwohngrundstück u.a. Bodenwert + Vervielfältiger x Reinertrag Sonst. bebaute Grdstck: Bodenwert + Wert des Gebäudes nach Normalherstellungskosten (Sachwertverfahren) Gegenbeweis durch Gutachten des Stpfl. möglich

148 Bewertung: unbebautes Grundstück Vergleichswert = Wert lt. Bodenrichtwertzone, korrigiert bei Abweichung wertbeeinflussender Merkmale (GFZ, Anzahl möglicher Geschosse, Grundstückstiefe, Erschließungsbetragspflicht) nicht erfasst aber: sonstige wertbeeinflussende Merkmale (z.b. Ecklage, Zuschnitt, Altlasten, Lärm-/Geruchsbelästigung) x qm = gemeiner Wert nach 198 BewG nur Gegenbeweis durch Sachverständigengutachten i.s. 199 BauGB

149 Ertragswertmethode (Mietwohngrdstck.) Bodenwert wie ein unbebautes Grdstck (ohne Abschlag!) zugleich Mindestwert ( 184 BewG) + Gebäudewert = Gebäudeertragswert ( 185 BewG) Jahresrohmiete/übliche Miete ( 186 BewG)./. Bewirtschaftungskosten ( 187 BewG)./. Bodenwertverzinsung ( 188 BewG) = Gebäudereinertrag x Vervielfältiger abhängig von Rest-ND + Liegenschaftszins, (185 III BewG i.v. Anlage 21) = Zeitrente Summe = Ertragswert (Grundbesitzwert)

150 Sachwertverfahren (sonstige Gebäude bzw. Auffangbewertungsmethode) Bodenwert wie ein unbebautes Grdstck (ohne Abschlag!) zugleich Mindestwert ( 189 BewG) + Gebäudewert = Gebäudesachwert ( 190 BewG) Flächenpreis (Regelherstellungskosten 2007 = Bundesmittelwerte, Anlage 24 BewG) x Bruttogrundfläche./. Alterswertminderung (Regel-ND, Anlage 22 BewG) Summe = vorläufiger Sachwert x Wertzahl (= Marktanpassungsfaktor lt. Gutachterausschuss bzw. Anlage 25 BewG) = Grundbesitzwert