Umsatzbesteuerung und Vermietungsumsätze Rechnet sich der Verzicht auf Steuerbefreiung? Umsatzbesteuerung und Vermietungsumsätze passen oft nicht zusammen, obwohl dies sowohl systematisch als auch tatsächlich nicht ganz korrekt ist. Grundsätzlich unterliegen nämlich auch die Vermietungsumsätze der Umsatzsteuer, allerdings besteht für diese Umsätze eine Steuerbefreiung. Wofür genau und unter welchen Voraussetzungen die Steuerbefreiung gilt, wie die Vermietungsumsätze überhaupt umsatzsteuerlich einzuordnen sind und (man höre und staune) ob es tatsächlich Sinn machen kann, auf die Steuerbefreiung zu verzichten, berichtet der folgende Beitrag. Grundlegende Einordnung der Umsatzsteuer Um überhaupt in den Bereich eines umsatzsteuerbaren Umsatzes zu kommen, ist es grundlegende Voraussetzung, dass die Vermietungsleistung von einem Unternehmer im Inland gegen Entgelt und im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt wird. Die Tatbestandsmerkmale Inland (Belegenheit der Immobilie) und gegen Entgelt (tatsächliche Mietzahlungen) sind dabei bereits augenscheinlich erfüllt. Ein wenig verwunderlicher ist jedoch für manchen, dass auch die Tatbestandsvoraussetzungen Unternehmer und im Rahmen eines Unternehmens ebenso eindeutig erfüllt sind. Bei dem hier verwendeten Unternehmer- bzw. Unternehmensbegriff kommt nämlich eine vollkommen andere Definition zum Tragen, als dies im Bereich der Einkommensteuer der Fall ist. Die wichtigste Grundregel lautet daher, dass Einkommensteuer und Umsatzsteuer grundlegend von einander zu trennen sind. Bei der Einkommensteuer ist man Unternehmer, wenn man mindestens eine der drei Gewinneinkunftsarten (Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbständige Tätigkeit) ausübt. Im Bereich der Umsatzsteuer ist jedoch jeder Unternehmer, der eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen und dazu gehört auch eine andauernde Vermietungstätigkeit ausübt. Während daher bei der Einkommensteuer die Absicht Gewinne zu erzielen im Vordergrund steht, braucht es für die Titulierung als umsatzsteuerlicher Unternehmer nur die Absicht, Einnahmen zu erzielen. Ein Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten muss jedoch de facto nicht angestrebt werden. Dies hat zur Folge, dass jede Vermietung ganz klar eine umsatzsteuerbare Leistung ist. Ob im Endeffekt daraus auch eine steuerpflichtige Leistung wird oder ob die Steuerbefreiung greift, bleibt zunächst abzuwarten. Nur nebenbei bemerkt, auch wenn unternehmerische Einnahmen aus Sicht der Umsatzsteuer erzielt werden, hat dies nichts mit der einkommensteuerlichen Einordnung bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu tun, denn wie oben bereits erwähnt, die wichtigste Grundregel lautet: Einkommensteuer und Umsatzsteuer sind grundlegend getrennt von einander zu beurteilen.
Steuerpflicht versus Steuerfreiheit Nachdem nun bereits geklärt ist, dass bei einer Vermietungstätigkeit grundsätzlich umsatzsteuerbare Umsätze getätigt werden, muss im nächsten Schritt geprüft werden, ob diese Umsätze denn auch steuerpflichtig sind oder ob eine Steuerbefreiungsvorschrift des Umsatzsteuergesetzes (UStG) einschlägig ist. Fündig wird man diesbezüglich in 4 Nr. 12a UStG, wonach die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken umsatzsteuerfrei ist. Auch wenn der Wortlaut des Gesetzes diesbezüglich von der Vermietung von Grundstücken spricht, so sind die Voraussetzungen der Umsatzsteuerbefreiung bereits erfüllt, wenn auch nur Grundstücksteile, also einzelne Wohnungen, Räume oder sonstige Flächen vermietet werden. Damit wird sich für manchen der Kreis schließen, denn eine Vielzahl der Eigentümer einer Vermietungsimmobilie muss sich keine Sorgen um eine bisher nicht durchgeführte Umsatzbesteuerung der Mietumsätze machen. Dennoch kann es lohnend sein, sich mit dem Thema Umsatzsteuer auseinanderzusetzen. Nebenleistungen zum Vermietungsumsatz Neben der eigentlichen Vermietungsleistung als Hauptleistung werden in aller Regel bei einer Vermietung noch zahlreiche Nebenleistungen erbracht. Dies sind Leistungen, die im Vergleich zur Grundstücksvermietung nebensächlich sind, jedoch mit dieser eng verbunden erscheinen und in ihrem Gefolge üblicherweise vorkommen. Solange diese Nebenleistungen in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Vermietungsleistung stehen, teilen sie das Schicksal der Hauptleistung. D.h., wird die Vermietungsleistung als umsatzsteuerfrei behandelt, sind auch die Nebenleistungen von der Umsatzsteuer befreit. Wird hingegen zur Umsatzsteuerpflicht optiert, sind auch die Nebenleistungen der Umsatzsteuer zu unterwerfen. Übliche Nebenleistungen in diesem Zusammenhang sind insbesondere die Reinigung der Treppenhäuser, die Zurverfügungstellung von Wasch- und Trockenmaschinen, die Treppenhausbeleuchtung, die Versorgung mit Wasser und die Lieferung von Wärme. Mit Urteil vom 9. Dezember 1971 (Az. V R 84/71) hatte der Bundesfinanzhof seinerzeit sogar entschieden, dass die innerhalb einer Großwohnanlage vom Vermieter vertraglich übernommene Balkonbepflanzung gegen Kostenumlage als übliche Nebenleistung zur Wohnungsvermietung anzusehen ist und daher bei umsatzsteuerfreier Vermietung auch keine Umsatzsteuer anfällt. Auch wenn es sich um eine möblierte Wohnraumvermietung handelt, also neben der eigentlichen Überlassung der Räumlichkeiten auch diverse Einrichtungsgegenstände entgeltlich zur Verfügung gestellt werden, kann eine umsatzsteuerfreie Nebenleistung angenommen werden. Etwas anderes gilt jedoch, wenn es sich um die Vermietung von gewerblich genutzten Räumlichkeiten handelt, die ebenfalls mit Büromobiliar vermietet werden. Ausgehend von einem Urteil des Reichsfinanzhofes aus dem Jahre 1939 /Az: V 498/38 handelt es sich dabei nicht mehr um eine Nebenleistung und dement-sprechend auch nicht um einen umsatzsteuerfreien Umsatz. Auch die Lieferung von elektrischem Strom sowie von Heizgas und Heizöl kenn weder bei der gewerblichen noch bei der Wohnraumvermietung als Nebenleistung angesehen werden. Stellplatz- und Garagenvermietungen
Die Vermietung von Garagen oder sonstigen Stellplätzen fällt dem Grundsatz nach nicht unter die Umsatzsteuerbefreiung des 4 Nr. 12a UStG. Aber wie so oft im Steuerrecht: Kein Grundsatz ohne Ausnahme! Die Vermietung von Garagen oder Stellplätzen ist nämlich umsatzsteuerfrei, wenn es sich um eine Nebenleistung zu einer umsatzsteuerfreien Grundstücksvermietung handelt, denn auch hier gilt: Die Nebenleistungen teilen das umsatzsteuerliche Schicksal der Hauptleistung. Sofern die steuerfreie Grundstücksvermietung und die Vermietung des Stellplatzes in zwei verschiedenen zivilrechtlichen Verträgen vereinbart werden und diese auch noch zu unterschiedlichen Zeiten geschlossen werden, steht dies der Annahme einer Nebenleistung noch nicht entgegen. Wichtig ist jedoch, dass diese Verträge auch tatsächlich zwischen denselben Vertragspartnern abgeschlossen werden, damit die Garagen- bzw. Stellplatzvermietung auch als Nebenleistung angesehen werden kann. Insbesondere bei nichtehelichen Lebensgemeinschaften ist daher darauf zu achten, dass der Mieter der Wohnung auch tatsächlich der Mieter der Garage bzw. des Stellplatzes ist. Neben denselben Vertragspartnern ist weitere grundlegende Voraussetzung, dass zwischen dem umsatzsteuerfrei vermietetem Grundstück und dem Stell- bzw. Garagenplatz ein räumlicher Zusammenhang gegeben ist. Dieser wird dabei seitens der Finanzverwaltung insbesondere anerkannt, wenn der Platz für das Abstellen des Fahrzeugs Teil eines einheitlichen Gebäudekomplexes ist oder sich in unmittelbarer Nähe des Grundstücks befindet, wie es beispielsweise bei Reihenhauszeilen mit zentralem Garagengrundstück der Fall sein kann. Kurzfristige Beherbergungsumsätze Kurzfristige Vermietung oder um mit den Worten des Gesetzes zu sprechen: Vermietungen von Wohn- und Schlafräumen (...) zur kurzfristigen Beherbergung sind nicht von der Umsatzsteuer befreit. Dabei ist es für den Eintritt der Steuerpflicht vollkommen irrelevant, ob es sich um ein gaststättenähnliches Verhältnis handelt oder nicht. Maßgeblich ist vielmehr, dass der Vermieter die Absicht hat, die Räumlichkeiten nicht auf Dauer zu vermieten. Ähnlich wie auch bei der einkommensteuerlichen Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht, stellt auch hier der Fiskus auf den Willen des Vermieters ab. Sofern der Vermieter daher die nachvollziehbare Absicht verfolgt auf Dauer zu vermieten, jedoch aus Gründen, die er nicht zu vertreten hat, eine Mieterfluktuation eintritt, die zu lediglich kurzfristigen Vermietungen führt, kann sehr wohl noch die Umsatzsteuer-freiheit der Vermietungsumsätze erreicht werden. Eine Vermietung auf Dauer ist dabei entweder gegeben, wenn der Mieter seinen Wohnsitz im Vermietungsobjekt inne hat oder sich zumindest der gewöhnliche Aufenthalt dort befindet. Der gewöhnliche Aufenthalt wird in diesem Zusammenhang über die Abgabenordnung definiert und setzt voraus, dass nicht nur eine vorübergehende Ansässigkeit besteht. Das Gesetz konkretisiert diese Worthülse dadurch, dass ein gewöhnlicher Aufenthalt schon bei einem zeitlich zusammenhängenden Aufenthalt von mehr als sechs Monaten gegeben ist. Kurzfristige Unterbrechungen bleiben dabei unberücksichtigt.
Für die Praxis folgt daraus, dass jede Vermietung, die deutlich über sechs Monate betragen soll, unter die Umsatzsteuerfreiheit fallen könnte. Dabei darf dies keinesfalls als starre Grenze angesehen werden, denn den Umständen des Einzelfalles ist weiterhin Rechnung zu tragen, da beispielsweise die Überlassung von Räumlichkeiten an Saison-Arbeiter auch steuerpflichtig sein kann, wenn die Vermietungsabsicht zwar mehr als sechs Monate beträgt, jedoch nicht auf Dauer ausgerichtet ist. Konkret wird daher grundsätzlich der Gesamtsachverhalt zu prüfen sein. In Fällen, in denen ein Teil des Gebäudes langfristig und der andere Teil der Immobilie kurzfristig vermietet wird, können die Vermietungsumsätze nur insoweit als umsatzsteuerfrei behandelt werden, als die Räume eindeutig und leicht nachprüfbar zur nicht nur vorübergehenden Beherbergung von Fremden bereitgehalten werden, so die Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 20. April 1988 (Az: X R 5/82). Weiterhin führen die Richter in der Entscheidung aus, dass bei einem wahlweisen Angebot der Räumlichkeiten zur lang- oder kurzfristigen Vermietung sämtliche Umsätze der Umsatzsteuer zu unterwerfen sind. Die Richter stellen damit klar, dass es nicht auf die tatsächliche Dauer der Vermietung ankommt, sondern vielmehr die aus äußeren Umständen ableitbare Absicht des Vermieters, die Räume auch zur nur vorübergehenden Beherbergung bereitzuhalten, ausreicht, um die Mieten mit Umsatzsteuer zu belegen. Option zu Steuerpflicht Auch wenn die eigentliche Vermietungsleistung grundsätzlich umsatzsteuerfrei ist, so besteht doch die Möglichkeit, auf die Steuerbefreiung zu verzichten und zur Umsatzsteuerpflicht zu optieren. Zwar mag man zunächst denken dass der Verzicht auf eine Steuerbefreiung unsinnig ist, zumal dem Steuersparfuchs dabei die Haare zu Berge stehen, dennoch kann es Sachverhalte geben, in denen damit ein wirtschaftlicher Vorteil verbunden ist. Der Grund hierfür ist die mit der Steuerpflicht eintretende Berechtigung zum Vorsteuerabzug. Sofern eine Vermietung umsatzsteuerfrei stattfindet, kann der Vermieter die ihm in Eingangsrechnungen in Rechnung gestellte Umsatzsteuer (Vorsteuer) nicht seitens des Finanzamtes erstattet bekommen und ist unter dem Strich wirtschaftlich damit belastet. Sofern jedoch auf die Umsatzsteuerbefreiung verzichtet wird, kann die bezahlte Vorsteuer beim Finanzamt geltend gemacht werden. Die Umsatzsteuer hingegen wird nicht zu einer Mehrbelastung, da sie zwar an das Finanzamt abgeführt wird, jedoch auch seitens des Mieters bezahlt wird.
Voraussetzungen für den Verzicht Auch für den Mieter liegt in der Umsatzbesteuerung seiner Miete kein wirtschaftlicher Nachteil, da er diese wiederum als Vorsteuer beim Finanzamt geltend machen kann, denn eine Grundvoraussetzung für die Optionsmöglichkeit ist, dass die Vermietung an einen anderen umsatzsteuerlichen Unternehmer für dessen Unternehmen erfolgt. Weiterhin muss der Mieter die Immobilie noch zu 95 % für Umsätze nutzen, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Damit ist sichergestellt, dass der Mieter durch den Verzicht auf die Steuerbefreiung seines Vermieters nicht wirtschaftlich belastet ist, da die Vorsteuer auch auf Ebene des Mieters geltend gemacht werden kann. Im Endeffekt ist damit der Verzicht auf Steuerbefreiung niemals möglich, wenn der Mieter eine Privatperson ist. Auch scheidet die Optionsmöglichkeit zur Steuerpflicht in der Regel aus, wenn der Mieter zwar ein Unternehmer ist, aber seinerseits nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist, wie es beispielsweise bei einem Arzt oder einen umsatzsteuerlichen Kleinunternehmer der Fall ist. Wie so oft existiert jedoch auch hier eine Ausnahme von der Regel: Denn auch wenn der mietende Unternehmer nicht vorsteuerabzugsberechtigt ist, kann optiert werden, wenn das auf dem Grundstück errichtete Gebäude: 1. Wohnzwecken dient oder zu diesen bestimmt ist und vor dem 1. April 1985 fertig gestellt worden ist, 2. anderen nichtunternehmerischen Zwecken dient oder zu dienen bestimmt ist und vor dem 1. Januar 1986 fertig gestellt worden ist, 3. anderen als den in den Nummern 1 und 2 bezeichneten Zwecken (beispielsweise unternehmerischen) dient oder zu dienen bestimmt ist und vor dem 1. Januar 1998 fertig gestellt worden ist, und wenn mit der Errichtung des Gebäudes in den ersten beiden Fällen vor dem 1. Juni 1984 und im dritten Fall vor dem 11. November 1993 begonnen worden ist. Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug Wenn im individuellen Einzelfall die Option zur Steuerpflicht unter den geschilderten Voraussetzungen tatsächlich möglich ist und im Weiteren auch tatsächlich auf die Umsatzsteuerbefreiung verzichtet wurde, ist damit jedoch der begehrte Vorsteuerabzug noch nicht sicher. Neben dem Verzicht auf die Steuerbefreiung muss nämlich auch eine ordnungsgemäße Rechnung als rein formale Voraussetzung vorliegen, damit das Finanzamt die Vorsteuer wirklich auch erstattet. Eine ordnungsgemäße Rechnung benötigt dabei zwingend die im Folgenden checklistenartig aufgeführten Angaben: 1. den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift von Ihnen als Vermieter (Rechnungsempfänger) als auch die vollständigen Angaben zu Name und Anschrift des leistenden Unternehmers (beispielsweise einem Handwerker), 2. die Steuernummer für Umsatzsteuerzwecke oder alternativ die Umsatzsteuer- Identifikationsnummer des leistenden Unternehmers,
3. das Ausstellungsdatum der Rechnung oder das Datum des Vertragsabschlusses, 4. eine fortlaufende, einmalige Rechnungsnummer, 5. die Menge und die Art (handelsübliche Bezeichnung) der gelieferten Gegenstände oder den Umfang und die Art der sonstigen Leistung, 6. den Zeitpunkt der Lieferung oder sonstigen Leistung, 7. den Nettobetrag (ohne Umsatzsteuer) für die Lieferung oder sonstigen Leistung, 8. den Steuersatz sowie den errechneten Steuerbetrag und 9. ein Hinweis darauf, dass wenn eine steuerpflichtige Werklieferung oder sonstige Leistung in Zusammenhang mit einem Grundstück ausgeführt wurde, die Rechnung mindestens zwei Jahre aufbewahrt werden muss. Fehlt eine dieser Angaben in Ihrer Rechnung, wird das Finanzamt die an den leistenden Unternehmer gezahlte Vorsteuer nicht erstatten. Da die erhaltene Umsatzsteuer auf der anderen Seite dennoch ans Finanzamt gezahlt werden muss, würde dann eine wirtschaftliche Belastung in Höhe der Vorsteuer eintreten. Auf die formalen Rechnungsvoraussetzungen ist daher unbedingt zu achten. StB Christoph Iser www.steuerempfehlung.de Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung Der Vermieter Sparfuchs verzichtet auf die Steuerbefreiung. Auch er erzielt mit seiner Immobilie eine Miete von 25.000 Euro, worauf jedoch noch Umsatzsteuer zu berechnen ist. Daneben hat er Eingangsrechnungen für durchgeführte Reparaturen in Höhe von 17.850 Euro brutto im Kalenderjahr bezahlt. Es ergibt sich folgendes wirtschaftliches Ergebnis: Mieteinnahmen Einnahmen USt darauf 25.000 Euro 4.750 Euro Zahlung der Umsatzsteuer an FA./. 4.750 Euro Reparaturen./. 17.850 Euro Erstattung der Vorsteuer Reparaturen tatsächlicher Überschuss 2.850 Euro 10.000 Euro ===============
Ohne Option Der Vermieter Taxfree hat umsatzsteuerfrei vermietet und erzielt mit seiner Immobilie eine Miete von 25.000 Euro. Daneben hat er Eingangsrechnungen für durchgeführte Reparaturen in Höhe von 17.850 Euro brutto im Kalenderjahr bezahlt. Es ergibt sich folgendes wirtschaftliches Ergebnis: Mieteinnahmen 25.000 Euro Reparaturen./. 17.850 Euro tatsächlicher Überschuss 7.150 Euro ===============