Immobilien und Steuern

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1 Immobilien und Steuern Branko Balaban dipl. Steuerexperte lic. iur. Rechtsanwalt Partner BDO AG Erich Ettlin dipl. Steuerexperte dipl. Wirtschaftsprüfer Partner BDO AG Inhaltsübersicht 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer 1.2. Mehrwertsteuer 2. Verkauf 2.2. Handänderungssteuer 2.3. Mehrwertsteuer 2.4. Geschäftsliegenschaften 2.5. Liegenschaftshändler 3. Laufende Besteuerung 3.1. Einkommens-/Gewinnsteuern 3.2. Vermögenssteuern 3.3. Liegenschaftssteuern 4. Spezialthemen 5. Fragen 2 Juli

2 Ziele Sie kennen die möglichen Steuerfolgen bei Transaktionen mit Grundstücken Halten, bewohnen und vermieten von Grundstücken Sie sind mit den Steuerarten vertraut, die es im Zusammenhang mit Liegenschaften zu beachten gilt 3 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Rechtsverkehrssteuer: Steuerobjekt: Übergang dingliches Recht an Grundstücken Definition Grundstücke (Art. 655 ZGB): Liegenschaften Selbstständige und dauernde Rechte (z.b. Baurecht) Bergwerke Miteigentumsanteile an Grundstücken Besteuerung unabhängig von Gewinn oder Verlust Nicht im StHG geregelt: Kantone frei (Ausnahme Art. 103 FusG) 4 Juli

3 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Zivilrechtliche Handänderung Handänderung wird im Grundbuch eingetragen Beispiele: Kaufvertrag Liegenschaft Vertrag Begründung Baurecht für 99 Jahre Wirtschaftliche Handänderung Rechtsgeschäfte, die in Bezug auf die Verfügungsgewalt über Grundstücke wirtschaftlich wie eine Veräusserung wirken Beispiele: Handwechsel Mehrheit Aktien Immobiliengesellschaft Kettengeschäfte Überführung Grundstücke vom Privat- ins Geschäftsvermögen Tausch Abtretung Kauf- oder Rückkaufrechte 5 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Beispiel gesetzliche Bestimmung wirtschaftliche Handänderung: 3 HASTG BS 2 Als Erwerb eines Grundstückes gilt jeder Abschluss eines Vertrages, der den Erwerbern oder Erwerberinnen zusichert, ihnen Eigentumsrechte an einem Grundstück zu übertragen, sowie der Erwerb an einer freiwilligen oder amtlichen Gant. 3 Dem Erwerb eines Grundstücks gleichgestellt ist... c) das Abtreten eines vorgemerkten Kaufs- oder Rückkaufsrechts über ein Grundstück; d) der entgeltliche Verzicht auf ein vorgemerktes Kaufs- oder Rückkaufsrecht; e) der Eintritt in die Rechte der ursprünglichen Erwerber oder Erwerberinnen aus einem steuerbaren Erwerbsgeschäft, auch wenn diese damals den Vertrag wahlweise für sich oder noch zu bestimmende Dritte abgeschlossen haben; f) der Erwerb von Anteilsrechten an einer Immobiliengesellschaft. 6 Juli

4 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Wirtschaftliche Handänderung (Kettengeschäfte) Zivilrechtliche Eigentümer zivilrechtliche Handänderung Dritter, Enderwerber Berechtigter, Zwischenerwerber 7 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Bemessungsgrundlage: Kaufpreis (inkl. aller Leistungen) Unter Nahestehenden: Steuerwert, wenn höher als Kaufpreis Kauf- und Werkvertrag als wirtschaftliche Einheit Steuerbelastung: 1 3 % von Bemessungsgrundlage Steuerschuldner: Je ½ Verkäufer und Erwerber (z.b. OW) Erwerber (z.b. LU) 8 Juli

5 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Steuerbefreiungen (die Kantone können dies selbst bestimmen): Geringer Kaufpreis (z.b. unter CHF 5 000) Eigentumsübergang bei Erbgang, Erbvorbezug oder Schenkung Rechtsgeschäfte unter Verwandten Steuerneutrale Umstrukturierungen Ersatzbeschaffungen Befreiungen von der Steuerpflicht: Bund und seine Anstalten nach Massgabe des Bundesrechts Kantone und Gemeinden und ihre Anstalten Ausländische Staaten 9 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Beispiel 1: X und Y halten je 25 % Beteiligung I AG (Immobiliengesellschaft) X und Y verkaufen ihre Akten an D D ist Dritter (bisher keine Aktien) Lösungshinweise: I AG ist Immobiliengesellschaft, somit Prüfung wirtschaftliche Handänderung X und Y veräussern zusammen 50 % Wirtschaftliche Handänderung erst bei 50 % Juli

6 1. Erwerb 1.1. Handänderungssteuer Beispiel 2: X und Y (Bauunternehmen) schliessen Kaufvertrag über Bauland Ferner schliessen X und Y Werkvertrag über Erstellung Haus (Baubewilligung liegt vor) Gültigkeit Werkvertrag ist von Gültigkeit Kaufvertrag abhängig Lösungshinweise: Kaufvertrag und Werkvertrag bilden wirtschaftliche Identität Bemessungsbasis Handänderungssteuer ist Kaufpreis Bauland zuzüglich Werkpreis Erwerb 1.2. Mehrwertsteuer Kurz zusammengefasste Regeln beim Erwerb/Verkauf: Übertragung der Liegenschaft ist von der MWST ausgenommen Kein Vorsteuerabzug (Bau/Kauf) Selbstständige und dauernde Rechte (z.b. Baurecht) Möglichkeit zu optieren: Nur wenn Käufer die Liegenschaft nicht ausschliesslich für private Zwecke verwendet (erleichterte Option seit ) Konsequenz: auf Verkauf wird MWST erhoben Steuerbar ist der Verkaufspreis, ohne Wert des Bodens Vorsteuer muss erst noch zurückgefordert werden (Liquidität) 12 Juli

7 1. Erwerb 1.2. Mehrwertsteuer Übertrag im Meldeverfahren: Nur wenn Käufer und Verkäufer MWST-pflichtig sind Keine MWST auf dem Verkaufspreis Käufer ist aber darauf angewiesen, dass ihm der Verkäufer sämtliche MWST-Belege übergibt, damit er später z.b. bei Nutzungsänderungen korrekt und zu seinem Vorteil abrechnen kann Nutzungsänderungen beachten Abrechnung Eigenverbrauch / Vorsteuerkorrektur Aber auch Einlageentsteuerung möglich Verkauf Zwingende Vorgaben in Art. 12 StHG für Kantone 2 Systeme: Monistisch Dualistisch 14 Juli

8 2. Verkauf Monistisches System Grundstückgewinne des Privat- und Geschäftsvermögens werden mit GGST erfasst (nur Wertzuwachs) Wiedereingebrachte Abschreibungen Einkommens- bzw. Gewinnsteuer Steuersatz: Gesamteinkommen ZH, BE, UR, SZ, NW, BS, BL, TG, TI und JU Spezielles System: GE Dualistisches System Nur Grundstückgewinne des Privatvermögens sowie landwirtschaftliche Grundstücke werden mit GGST abgerechnet Grundstückgewinne des Geschäftsvermögens werden mit Einkommens- bzw. Gewinnsteuer erfasst Steuersatz: Gesamteinkommen LU, OW, GL, ZG, FR, SO, SH, AR, AI, SG, GR, AG, VD, VS und NE Bund Verkauf Beispiel: Monistisches und dualistisches System Ausgangslage 1995 Kauf Liegenschaft (Privatvermögen) Überfügung Geschäftsvermögen Aktivierung: Abschreibungen Verkauf Juli

9 2. Verkauf Lösungshinweise Monistisches System 2002 Überfügung Geschäftsvermögen Steueraufschub (keine Handänderung) Wieder eingebrachte Abschreibungen Einkommenssteuer auf Verkauf Grundstückgewinnsteuer auf Wertzuwachsgewinn von Einkommenssteuer auf Grundstückgewinnsteuer auf Verkauf Lösungshinweise Dualistisches System 2002 Überfügung Geschäftsvermögen (Überführungswert Kaufpreis) Abschreibungen Buchwert Verkauf (Verkaufserlös Buchwert) Grundstückgewinnsteuer auf Einkommenssteuer auf Grundstückgewinnsteuer auf Einkommenssteuer auf Juli

10 2. Verkauf Bemessungsgrundlage ist Grundstückgewinn = Verkaufserlös abzüglich Anlagekosten: Verkaufserlös: Kaufpreis zuzüglich weiterer Leistungen Anlagekosten: Erwerbspreis zuzüglich wertvermehrende Aufwendungen Bei langer Besitzdauer: Abstellen auf Schätzungs-/Steuerwert Steuerbare Handänderungen (analog Handänderungssteuer): Zivilrechtliche Wirtschaftliche Verkauf Steueraufschub (Kantone sind nicht frei, zwingende Vorgabe nach Art. 12 Abs. 3 StHG): Erbgang, Erbvorbezug, Schenkung Eigentumswechsel Ehegatten bei Güterrecht Landumlegungen Ersatzbeschaffungen Was bewirkt Steueraufschub? Grundstückgewinnsteuer wird nicht erhoben Steuerliche Abrechnung/Grundstückgewinnsteuer wird auf den nächsten steuerpflichtigen Vorgang verschoben Aufgeschoben ist nicht aufgehoben Käufer übernimmt die latente Steuerlast 20 Juli

11 2. Verkauf Wann liegt eine steueraufschiebende Schenkung vor? Unentgeltlichkeit Oder gemischte Schenkung (z.b. gegen Übernahme der Hypothek, aber unter dem Verkehrswert) Ob eine gemischte Schenkung vorliegt, wird in der Praxis angenommen, wenn der Übernahmepreis mehr als 25 % vom Verkehrswert abweicht Verkauf Steuerberechnung: Tarif: Abstützen auf Einkommenssteuertarif Sondertarif Rabatt bei langer Besitzdauer: Konjunktureller Mehrwert und nicht Geldentwertung soll besteuert werden Kurzfristig realisierte Gewinne müssen stärker belastet werden (Art. 12 Abs. 5 StHG) 22 Juli

12 2. Verkauf Beispiel: Verkauf Liegenschaft in Stadt Luzern mit Aufschub Kauf Liegenschaft Schenkung an Tochter 2006 (Verkehrswert CHF ) Aufschub 0 Verkauf 2011 durch Tochter Grundstückgewinn bei Tochter Besitzesdauer 15 Jahre Grundstückgewinnsteuer Stadt Luzern Verkauf Beispiel: Verkauf Liegenschaft in Stadt Luzern Variante: ohne Aufschub Kauf Liegenschaft Verkauf an Tochter 2006 Kein Aufschub Grundstückgewinn bei Eltern Besitzesdauer 10 Jahre Grundstückgewinnsteuer Stadt Luzern Juli

13 2. Verkauf Beispiel: Verkauf Liegenschaft in Stadt Luzern Variante: ohne Aufschub Kauf Liegenschaft Verkauf an Dritte 2011 Kein Aufschub Grundstückgewinn bei Tochter Besitzesdauer 15 Jahre Grundstückgewinnsteuer Stadt Luzern Grundstückgewinnsteuer Grundstückgewinnsteuer Total Verkauf Voraussetzungen Steueraufschub mittels Ersatzbeschaffung: Dauernd und ausschliesslich selbstgenutzt (Ferienwohnung fällt nicht darunter) Innert angemessener Frist reinvestiert (Praxis: 2 3 Jahre, vor oder nach Verkauf) Auch über Kantonsgrenze hinaus Ersatzbeschaffung möglich Absolute Methode (bei nur teilweiser Reinvestition nur in dem Umfang, in dem der reinvestierte Erlös die Anlagekosten des veräusserten Grundstückes übersteigen) 26 Juli

14 2. Verkauf 2.2. Handänderungssteuer Siehe Ziff Verkauf 2.3. Mehrwertsteuer Siehe Ziff Juli

15 2. Verkauf 2.4. Geschäftsliegenschaften Einkommenssteuer und AHV-Pflicht Auch im monistischen System unterliegen die wiedereingebrachten Abschreibungen der Einkommensbesteuerung Da die AHV der Bundessteuer folgt: dualistisches System auch bei AHV Damit entscheidend, ob eine Liegenschaft zum Geschäfts- oder Privatvermögen zählt Verkauf 2.4. Geschäftsliegenschaften Liegenschaft im Geschäftsvermögen wird verkauft oder ins Privatvermögen überführt: Differenz zwischen Verkehrswert und Buchwert unterliegt der Einkommenssteuer (Beispiel Luzern): Steuerbelastung am Beispiel Luzern Maximalsätze Direkte Bundessteuer % Kantons- und Gemeindesteuer % AHV 1) 9.70 % Total mögliche Belastung % 1) Abzugsfähig bei der Einkommenssteuer 30 Juli

16 2. Verkauf 2.4. Geschäftsliegenschaften Vergleich zu Grundstückgewinnsteuer Besitzesdauer 15 Jahre, Gewinn CHF Steuerbelastung am Beispiel Luzern Grundstückgewinnsteuer Einkommenssteuer Gewinn /. AHV (9.7 %) Steuerbarer Gewinn Einkommenssteuer Total Belastung (AHV und Eink.-Steuer) Verkauf 2.4. Geschäftsliegenschaften Wann liegt eine Geschäftsliegenschaft vor? Grundstücke von Selbstständigerwerbenden im Haupt- oder Nebenberuf gehören entweder zu deren Privat- oder Geschäftsvermögen, je nachdem, ob sie ganz oder vorwiegend einem Geschäftsbetrieb oder als private Kapitalanlage dienen Bei gemischter Verwendung Präponderanzmethode (Frage der überwiegenden Nutzung) Zuweisung nach objektiven, d.h. vom Willen der steuerpflichtigen Person unabhängigen Kriterien zu erfolgen Wenn Liegenschaft dem Geschäftsbetrieb unmittelbar oder mittelbar dient (BGE 94 I 466) = technisch-wirtschaftliche Funktion Buchhaltung ist ein Indiz 32 Juli

17 2. Verkauf 2.5. Liegenschaftshändler Kriterien für das Vorliegen eines Liegenschaftshändlers: Gemäss Rechtsprechung ist alles, was über die schlichte Verwaltung des Privatvermögens hinausgeht, eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit (BGE 125 II 113) damit nicht mehr Grundstücksgewinnsteuer unterliegend Auch das einmalige oder gelegentliche Ausüben von Geschäften mit Liegenschaften kann eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit hinweisen Gewerbsmässigkeit ist in der Regel zu bejahen, wenn eine Privatperson Land erwirbt, dieses erschliesst und parzelliert und die Parzellen anschliessend veräussert Rechtsprechung: vgl. StE 2011 DBG/ZH B 23.1 Nr Verkauf 2.5. Liegenschaftshändler Kriterien Liegenschaftshändlers (nicht kumulativ zu erfüllen): Häufigkeit und Anzahl der Transaktionen kurze Besitzesdauer keine Eigennutzung Spekulationsabsicht Nutzung von speziellem Fachwissen Zusammenschluss mit Fachleuten in Form einer einfachen Gesellschaft hoher Fremdkapitaleinsatz Reinvestition des Gewinnes in neue Projekte Werbung/Dokumentation werterhöhende Massnahmen durch Erschliessung, Parzellierung Aufteilung in Stockwerkeigentum 34 Juli

18 3. Laufende Besteuerung Ertrag: Eigenmietwert Mieteinnahmen Substanz: Steuerwert Buchwert Laufende Besteuerung 3.1. Einkommens-/Gewinnsteuern Eigenmietwert: Besteuerung Nutzung (und Nutzungsmöglichkeit) selbst bewohnter Liegenschaften (auch Ferienhäuser) % der Marktmiete noch verfassungsmässig Verwandtenmiete: Eigenmietwert bzw. Teil davon als unterste Bemessung Nutzniessung Wohnrecht: Eigenmietwert von Nutzniessungs- bzw. Wohnrechtsberechtigten zu versteuern Unternutzungsabzug Abschaffung derzeit wieder in der politischen Diskussion 36 Juli

19 3. Laufende Besteuerung 3.1. Einkommens-/Gewinnsteuern Gewinnungs-/Unterhaltskosten: Schuldzinsen abzugsfähig (Schuldzinsenbegrenzung beachten) Unterhaltskosten Lebenshaltungskosten: Heizung Warmwasser Wasserzinsen Wertvermehrend: nicht abzugsfähig bei GGSt als Anlagekosten Substanzerhaltend bei Einkommen abzugsfähig Ersatz etc. technisch./wirtschaftl. Betrachtung Laufende Besteuerung 3.1. Einkommens-/Gewinnsteuern Unterhaltskosten: Pauschale oder effektive Kosten (Planung grössere Unterhaltsarbeiten) Wechselpauschale oder feste Pauschale (z.b. LU) Energiesparen und Umweltschutz/Denkmalpflege 38 Juli

20 3. Laufende Besteuerung 3.1. Einkommens-/Gewinnsteuern Mindeststeuer auf Liegenschaften: Mindeststeuer ist %- oder %o-satz des Steuerwertes Mindeststeuer, wenn Total der Gewinn- und Kapitalsteuern unter Mindeststeuerbetrag liegt Auswirkungen Abschreibungen und Kosten mit Mindeststeuer vergleichen Soll-Besteuerung, unabhängig von der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit Laufende Besteuerung 3.1. Einkommens-/Gewinnsteuern Beispiel 1: X ist Eigentümer einer Ferienwohnung 2009: Ferienwohnung nicht benutzt 2010: Ferienwohnung nicht benutzt, Verkaufsbemühungen (Inserate, Makler etc.) Lösungshinweise: Eigenmietwert 2009 zu besteuern (zur Verfügung halten reicht für Eigenmietwertbesteuerung; Nutzung nicht erforderlich) 2010: Auf Besteuerung Eigenmietwert kann verzichtet werden (keine Nutzung, Verkaufsbemühungen) Nachweis der Steuerpflichtigen 40 Juli

21 3. Laufende Besteuerung 3.2. Vermögenssteuer Steuerwert: Amtliche Schätzung Wert in der Regel weit unter Verkehrswert (50 70 %) Interkantonaler Ausgleich durch Repartitionsfaktor Anfechtung bei Erlass (Neubewertungsmöglichkeiten in der Regel gesetzlich restriktiv) Laufende Besteuerung 3.3. Liegenschaftssteuer Natürliche Personen: 42 Juli

22 3. Laufende Besteuerung 3.3. Liegenschaftssteuer Juristische Personen: Spezialthema Liegenschaften mittels AG halten? A A AG 44 Juli

23 4. Spezialthema Eigene Nutzung (A): A hat A AG Miete zu bezahlen Miete zum Marktwert, ansonsten verdeckte Gewinnausschüttung (keine Reduktion wegen Selbstnutzung ) Kein Pauschalabzug für Unterhaltskosten Abschreibungen Gewinn (auch Verkaufsgewinn) wird mit der Gewinnsteuer abgerechnet Dividenden unterliegen der Einkommenssteuer (Dividendenprivileg) Vermögenssteuerwert = Wert der Aktien (Substanzwertbewertung) Prüfung Abgabebelastung Privat und über AG Spezialthema Fremdvermietung: Mieteinnahmen sind steuerbare Erträge Kein Pauschalabzug für Unterhaltskosten Abschreibungen Gewinn (auch Verkaufsgewinn) wird mit der Gewinnsteuer abgerechnet Dividenden unterliegen der Einkommenssteuer (Dividendenprivileg) Vermögenssteuerwert = Wert der Aktien (Substanzwertbewertung) Prüfung Abgabebelastung Privat und über AG 46 Juli

24 4. Spezialthema Liegenschaftshändler Abgabenbelastung: Einkommenssteuer Grundstückgewinnsteuer Vermögenssteuer AHV Liegenschaften in AG Abgabenbelastung: Gewinnsteuer Kapitalsteuer Einkommenssteuer (Dividenden) Vermögenssteuer (Aktien) Steuerneutrale Überführung Liegenschaften Geschäftsvermögen in AG: Liegenschaften müssen Betrieb darstellen (gewisse Kantone Sonderlösungen bei Liegenschaftshändlern) Kantonale Praxen unterschiedlich Spezialthema Verkauf Aktien Immobilien-AG: Wirtschaftliche Handänderung Grundstückgewinnsteuer Handänderungssteuer 48 Juli

25 5. Fragen 49 Juli