I. Grundlagen der Bewertung von Unternehmensimmobilien
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- Gertrud Grosser
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1 I. Grundlagen der Bewertung von Unternehmensimmobilien In der deutschen Wertermittlungspraxis werden Bewertungsgutachten får ertragsorientierte Immobilien im Wesentlichen auf der objektivierten Grundlage des Verkehrswertbegriffs nach 194 Baugesetzbuch (BauGB) sowie des objektivierten Ertragswertverfahrens nach 17 ff. Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertV) in Verbindung mit den Wertermittlungsrichtlinien (WertR) erstellt. Eine Rechtsverordnung wie die Immobilienwertermittlungsverordnung hat hierbei die Aufgabe Grundsåtze får die Ermittlung von GrundstÅckswerten festzulegen und fortzuschreiben. Ûber eine umfangreiche Rechtsprechung wurden auf dieser Rechtsgrundlage nicht mehr aufhebbare Tatsachen får das Geschåftsleben geschaffen. Es ist deshalb Aufgabe des Verordnungsgebers, die Bestimmungen des Ertragswertverfahrens neuen Anforderungen anzupassen. Neue Anforderungen zeigen sich im globalen Immobilienmarktgeschehen, in der Zunahme der grenzåberschreitenden GrundstÅcksgeschåfte, der Entwicklung internationaler Rechnungslegungsstandards (IFRS/IAS) und im Bereich der Versicherungs- und Kreditwirtschaft mit einer Tendenz zur Transparenz und Offenlegung von Immobilienwerten. Unternehmen und Personen mit umfangreichem Immobilienbesitz kçnnen sich diesen internationalen Entwicklungen in den einzelnen Låndern nicht entziehen. Durch die Umsetzung von EU-Richtlinien (Verordnung Åber die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen, Solvabilitåtsrichtlinie) sowie internationaler Bilanzierungs- und Bewertungsstandards (IFRS/IAS) wird zudem anstelle des Verkehrswerts der so genannte Marktwert in kodifizierter Form als Wertdefinition verwendet. Die funktionale Wertlehre råckt hierdurch in den Mittelpunkt der immobilienwirtschaftlichen Wertlehren. Das Gedankengut der funktionalen Wertlehre, das in die berufsståndischen Empfehlungen des IDW får Zwecke der Unternehmensbewertung eingeflossen ist, hat auch in der immobilienwirtschaftlichen Bewertungslehre eine anerkannte Beachtung und BerÅcksichtigung gefunden. Mit der Fassung der Wertermittlungsrichtlinien (WertR 2002) wurden bereits wesentliche Neuerungen får die Bewertung von Unternehmensimmobilien eingefåhrt und in der WertR 2006 beibehalten: Die materielle Gleichsetzung des Verkehrswert- mit dem Marktwertbegriff (WertR 2002 Nr. 1.3) und die Zulåssigkeit anderer Verfahren wie z. B. das Discounted Cashflow- Verfahren (WertR 2002, Nrn und 3.1). Durch die Neuausrichtung der Richtlinien ergeben sich weitere Fragestellungen wie z. B. die Behandlung objektivierbarer Faktoren bei den normierten Verfahren. Am trat nach Åber 20 Jahren die neue Immobilienwertermittlungsverordnung (Immo- WertV) in Kraft und ersetzte die Wertermittlungsverordnung (WertV 88, zuletzt geåndert im Jahr 1998). Mit der Novellierung dieser Verordnung wurde ein erster Schritt in Richtung der o. g. neuen Anforderungen getan, jedoch entspricht das Ergebnis nicht den hohen Erwartungen z. B. hinsichtlich der Wertermittlungsverfahren und der Internationalitåt. 852 Paul
2 A. IX. Bewertung von Unternehmensimmobilien 1. Bewertungsanlass und -zweck, Wertermittlungsstufen Bei der Bewertung von Unternehmensimmobilien kommt es darauf an, in welchem Rahmen die Geschåftståtigkeit abgewickelt wird und wie sich dieser Rahmen in Zukunft veråndern soll. Der Wert einer Unternehmensimmobilie, die får die betriebliche Leistungserstellung des Unternehmens dienen soll und in Zukunft weiterhin wirtschaftlich mit dem Unternehmen verbunden sein wird, ist im Allgemeinen verschieden vom Wert derselben Immobilie, die in Zukunft ohne die Unternehmensvor- und -nachteile verselbstståndigt wird. Hierzu ist eine Analyse des Bewertungszwecks erforderlich, da hierdurch die Aufgabenstellung des Gutachters sowie die Vorgehensweise bei der Wertermittlung beeinflusst werden. 1.1 Zweckorientierter Immobilienwert Die objektive Wertlehre fasst den Wert einer Immobilie als eine ihr anhaftende objektive Eigenschaft und damit als Normalpreis auf ( Value -Konzept in angelsåchsischen Låndern). Im Unterschied dazu versteht sich die subjektive Wertlehre als eine streng subjektbezogene WertgrÇße, die als Preisober- bzw. Preisuntergrenze das Feld der Konzessionsbereitschaft in einer bestimmten Kauf-/Verkaufssituation determiniert ( Worth -Konzept in angelsåchsischen Låndern). Beide Lehren weisen Mångel auf. Da rational handelnde Personen sich durchaus unterschiedlich verhalten, kann es den einen objektiven Wert, z. B. bei Anwendung des Ertragswertverfahrens auf der definitorischen Grundlage des Verkehrswerts nach 194 BauGB, streng genommen nicht geben. Die Vertreter der subjektiven Wertlehre legen dagegen den Immobilienwert als Grenzpreis aus, vernachlåssigen aber, dass es eine ganze Bandbreite von mçglichen Aufgaben der Immobilienbewertung gibt. Die Entwicklung der Theorie der Immobilienbewertung im Vergleich zur Unternehmensbewertung im deutschen Raum låsst im Zeitablauf drei maßgebliche Phasen erkennen (siehe Abbildung 1): Paul 853
3 ABB. 1: Drei-Phasen-Schema der Entwicklung der Immobilienbewertung in Anlehnung an Mandl/ Rabel, 1997, S. 6 Ûberwunden wurde dieser Methodenstreit in der Unternehmensbewertung durch die moderne, heute allgemein anerkannte funktionale Wertlehre, deren Definition får Zwecke der Immobilienbewertung wie folgt lautet: Im Rahmen der funktionalen Wertlehre wird der Wert eines Bewertungsobjekts im Hinblick auf eine gegebene Zielsetzung unter BerÅcksichtigung des Entscheidungsfelds des Bewertenden abgeleitet; d. h., die Gesamtheit der HandlungsmÇglichkeiten, die ihm in einer bestimmten Situation zur Zielerreichung zur VerfÅgung stehen, wird i. S. der subjektiven Wertlehre beråcksichtigt, doch lassen sich (wissenschaftlich) begråndete und nachpråfbare Urteile Åber den Wert abgeben, da sein Zustandekommen nachvollzogen werden kann. Nach Feststellung und Konkretisierung des Bewertungsanlasses bzw. der -anlåsse wird Åber die Funktion bzw. Aufgabe des Gutachters eine WertgrÇße und ein Wertermittlungsverfahren in begråndeter Form gewåhlt, damit die einzelnen Bestimmungsfaktoren, wie die ZukunftserfolgsgrÇßen und die Kapitalisierungszinssåtze, zweckorientiert dargestellt werden kçnnen. 854 Paul
4 A. IX. Bewertung von Unternehmensimmobilien Die Bedeutung der funktionalen Wertlehre ist in der Immobilienbewertungspraxis inzwischen anerkannt worden (Gondring/ThÇne/Wattig, 2004, S. 949 ff.; Kleiber/Simon/Weyers, 2002, S. 102; Leinemann, 2004, S /1 ff. und S /3; Tillmann, BFuP 2003 S. 342 ff.), da diese das Spannungsfeld zwischen der objektiven Wertlehre i. S. der ImmoWertV und des subjektiven Entscheidungswerts insbesondere auch im Hinblick auf die Anwendung (bislang) nicht normierter Verfahren wie z. B. das Discounted Cashflow-Verfahren aufzulçsen vermag. Das Discounted Cashflow-Verfahren hat sich mittlerweile im deutschsprachigem Raum etabliert. Gleichwohl besteht noch weiterer Untersuchungsbedarf in Bezug auf die einzelnen Wertermittlungsstufen und Verfahren der Immobilienbewertung. 1.2 Wertermittlungsstufen und Aufgaben des Immobiliengutachters In jedem Bewertungsfall ist am Anfang eine Analyse der Bewertungssituation unerlåsslich. Die Bewertung von GrundstÅcken und Gebåuden resultiert aus verschiedenen Bewertungsanlåssen, auf welchen die Bewertung aufbaut. Die Anlåsse får eine Bewertung sind so vielfåltig, dass sie sich nur schwer nach einem eindeutigen Kriterium wie Ûberschuldung, Kreditaufnahme, Produktionsaufgabe, Um- und Wiedernutzungen etc. ordnen lassen. Der Immobilienbewertung als zweckbezogenem und mçglicherweise integralem Bestandteil einer Unternehmensbewertung kommt hierbei eine zunehmende Bedeutung zu, vor allem bei Unternehmen mit Immobilienbesitz. Zur Anwendung einer dem Bewertungszweck entsprechenden Wertdefinition wie z. B. Verkehrs-/Marktwert und der daraus resultierenden Wahl von Wertermittlungsverfahren hat der Immobiliengutachter zunåchst die Einordnung der Unternehmensimmobilie in die unterschiedlichen begrifflichen Sichtweisen vorzunehmen. Es existieren nur wenige Versuche, den vielschichtigen Begriff der Unternehmensimmobilie zu definieren. In rechtlicher Sicht verwendet der Gesetzgeber in 94 BGB den Begriff GrundstÅck und in 96 BGB die mit dem Eigentum an diesem GrundstÅck verbundenen Rechte, die ebenfalls zu den wesentlichen Bestandteilen des GrundstÅcks gehçren. Interessanterweise verwendet der Verordnungsgeber bei der ImmoWertV den Begriff Immobilie, ohne jedoch im Verordnungstext diesen Begriff zu definieren. Stattdessen verbleibt es wie in der Vorgångerfassung der WertV 88/98 in der Terminologie von GrundstÅcken und Gebåuden. Die rechtliche Sichtweise betrifft bspw. die Bewertung von gesetzlichen Beschrånkungen des Grundeigentums, Grunddienstbarkeiten, Baulasten, Wohnrechte sowie die BerÅcksichtigung der stadtplanerischen und baurechtlichen Situation. Wertbeeinflussende Rechte und Belastungen werden in der klassischen Verkehrswertermittlung nach 194 BauGB bspw. Åber 6 ImmoWertV als wertbeeinflussende Zustandsmerkmale beråcksichtigt. In wirtschaftlicher Sichtweise stellen Unternehmensimmobilien vor allem Sachinvestitionen der Unternehmen dar, die i. d. R. dauerhaft dem Geschåftsbetrieb dienen. Sie gehçren zum VermÇgensbestand des Unternehmens und werden nach 266 Abs. 2 HGB bzw. IAS 16 i.v. mit IAS 40 auf der Aktivseite der Bilanz des Unternehmens ausgewiesen. Besonderheiten ergeben sich bei einer Bilanzierung nach IFRS/IAS, da hier zwischen eigengenutzten (owner-occupied property) und als Finanzinvestitionen gehaltenen Immobilien (investment property) unterschieden werden muss. Unternehmensimmobilien beeinflussen in vielfåltigen Bilanz- sowie Gewinnund Verlustpositionen wie z. B. durch Abschreibungen auf Anschaffungs- bzw. Herstellungskos- Paul 855
5 ten das jåhrliche Betriebsergebnis eines Unternehmens. Aufgrund der zunehmenden Zeitwertbilanzierung, insbesondere durch den Einfluss der internationalen Rechnungslegungsnormen, ergeben sich in dieser Sichtweise neue Handlungsfelder und Gestaltungshinweise (siehe Kapitel I.3.3). Die produktionstheoretische Sichtweise stellt die Unternehmensimmobilie als Betriebsmittel und hierdurch als eine notwendige Voraussetzung får den leistungswirtschaftlichen Faktorkombinationsprozess im Unternehmen dar. Die Immobilie erhålt erst durch eine Çkonomisch sinnvolle Nutzung im Rahmen des betrieblichen Leistungserstellungsprozesses ihren wirtschaftlichen Charakter. Wird die produktionstheoretische Sichtweise aufgegeben, verbleibt die Frage nach alternativen NutzungsmÇglichkeiten, weswegen die Nutzungsflexibilitåt bzw. die Drittverwendungsfåhigkeit der Unternehmensimmobilie zu pråfen ist. Wird die Immobilie als nicht mehr betriebsnotwendig eingestuft, ist eventuell anstelle des Ertragswertverfahrens das Liquidationswertverfahren anzuwenden. Alle drei Sichtweisen sind zu Beginn einer BewertungskalkÅlisierung zu analysieren, um die Auswirkungen auf die weiteren Wertermittlungsschritte begråndet darstellen zu kçnnen. Um zu einem begråndeten, nachpråfbaren und nachvollziehbaren Wert einer Immobilie zu gelangen, sind die nachfolgend aufgezåhlten Schritte notwendig, die anhand eines Beispiels wie folgt dargestellt werden: (1) Ermittlung und Beschreibung des Bewertungsanlasses und des Zwecks: Ermittlung des Net Asset Value (zur ErhÇhung der Transparenz und Vergleichbarkeit) (2) Nennung und Beschreibung der Funktion des Gutachters: Abbildung des Werts von Immobilien unter BerÅcksichtigung handels- und steuerrechtlicher Normen in der Bilanz, GuV (3) Ermittlung und Beschreibung der Aufgabe des Gutachters: Ausweis des Immobilienwerts in der Bilanz (4) Festlegung und BegrÅndung der WertgrÇße: Bilanzwert (5) Beschreibung des Bewertungsobjekts, seines Umfelds und der Branche (6) Festlegung und BegrÅndung der anzuwendenden Wertdefinition: Verkehrs-/Marktwert (7) BegrÅndete Wahl des anzuwendenden Wertermittlungsverfahrens: Ertragswertverfahren und/oder Discounted-Cashflow-Verfahren (8) DurchfÅhrung der Wertermittlung: Beachtung der Rechnungslegungsgrundsåtze sowie abgeleiteter Grundsåtze ordnungsgemåßer Immobilienbewertung (9) BegrÅndetes, nachpråfbares und nachvollziehbares Wertermittlungsergebnis Die HÇhe des Werts richtet sich nach dem Zweck der Bewertung. Von einem richtigen Wert kann nur gesprochen werden, wenn er dem verfolgten Zweck entspricht (s. o.). Die vom Entscheidungssubjekt mit einer Immobilie verfolgten Absichten haben damit Einfluss auf den Immobilienwert. 856 Paul
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