Grundlagen der Umsatzsteuer (Bachelor) SS Dr. Matthias Heinrich Wirtschaftsprüfer Steuerberater

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1 Wirtschaftsprüfung & Beratung Grundlagen der Umsatzsteuer (Bachelor) SS 2013 Dr. Matthias Heinrich Wirtschaftsprüfer Steuerberater PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG

2 Kontakt PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG Dr. Matthias Heinrich Oeggstraße 2/Jacobi Hof Würzburg Tel.: (0931) Fax: (0931) matthias.heinrich@pkf-issing.de PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 2

3 Inhalt 1. Einführung 2. Steuerbarkeit der Leistung 3. Steuerpflicht 4. Bemessungsgrundlage, Steuersatz 5. Steuerschuldnerschaft 6. Vorsteuerabzug 7. Sonderfälle PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 3

4 Inhalt 1.1 Literatur 1.2 Bedeutung der Umsatzsteuer 1.3 Wirkung der Umsatzsteuer 1.4 Steuersätze 1.5 Rechtliche Grundlagen der Umsatzsteuer 1.6 Aufbau des Umsatzsteuergesetzes 1.7 Prüfschema zur Umsatzsteuer PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 4

5 1.1 Literatur Gesetze: - Beck sche Textausgaben Steuergesetze (Loseblattsammlung) - Beck sche Textausgabe Umsatzsteuer (Loseblattsammlung) - Aktuelle Umsatzsteuertexte 2012, Beck-Verlag (EUR 14,90) - Umsatzsteuerrecht, 30. Aufl. 2012, Beck-Texte im dtv (EUR 11,90) - Wichtige Steuergesetze, 62. Aufl. 2013, NWB-Verlag (EUR 8,90) Verwaltungsanweisungen: - Umsatzsteueranwendungserlass PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 5

6 1.1 Literatur Lehrbücher (Einstiegsliteratur) - Rose/Watrin: Umsatzsteuer, 17. Aufl. 2011, Erich-Schmidt-Verlag - Grawe/Karg/Walden: Umsatzsteuer, 21. Aufl. 2011, Schäffer-Poeschel- Verlag - Hahn/Kortschak: Lehrbuch Umsatzsteuer, 14. Aufl. 2012, NWB-Verlag PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 6

7 1.1 Literatur Lehrbücher (weiterführende Literatur) - Lippross: Umsatzsteuer, 23. Aufl. 2012, Erich-Fleischer-Verlag - Kurz: Umsatzsteuer, 16. Aufl. 2012, Schäffer-Poeschel-Verlag (vormals Völkel/Karg) - Sikorski: Umsatzsteuer im Binnenmarkt, 7. Aufl. 2011, NWB-Verlag (8. Auflage in Vorbereitung) Umsatzsteuer-Kommentare - Sölch/Ringleb: Umsatzsteuergesetz. UStG, Loseblatt-Sammlung, Beck-Verlag - Bunjes: UStG, 11. Aufl. 2012, Beck-Verlag - Reiß/Kräusel/Langer: Umsatzsteuergesetz, Loseblatt-Sammlung, Stollfuss-Verlag PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 7

8 1.2 Bedeutung der Umsatzsteuer Quelle: BMF PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 8

9 1.2 Bedeutung der Umsatzsteuer Verteilung der Einnahmen aus der Umsatzsteuer: - EU: 0,15% der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage aus allen steuerpflichtigen Leistungen - Umsatzsteuer steht Bund, Ländern und Gemeinden gemeinschaftlich zu. (Art. 106 GG) - Nationale Aufteilung des Steueraufkommens ( 1 Finanzausgleichsgesetz): Bund vorab: 4,45% des Aufkommens Zusätzlich Bund vorab: 5,05% des verbleibenden Aufkommens zum Ausgleich des Bundeszuschusses zur Rentenversicherung Gemeinden vorab: 2,2% des verbleibenden Aufkommens Restverteilung: Bund 50,5% und Länder 49,5% (unter Beachtung weiterer Anpassungen) PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 9

10 1.3 Wirkung der Umsatzsteuer 1968: Einführung einer Allphasennettoumsatzsteuer mit Vorsteuerabzug - Belastung jedes Umsatzes mit Umsatzsteuer - Vorsteuerabzug für jeden unternehmerischen Eingangsumsatz - Ergebnis: Belastung des Endverbrauchers mit Umsatzsteuer Finanzamt 28, ,50 Zahllast 9, ,50 Hersteller Händler Endverbraucher PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 10

11 1.3 Wirkung der Umsatzsteuer Indirekte Steuer: Steuerschuldner und Steuerträger sind nicht identisch Verbrauchssteuercharakter: Belastung des nichtunternehmerischen Endverbrauchers Verkehrsteuer: Anknüpfungspunkt sind Akte des Wirtschaftsverkehrs Kostenneutral für Unternehmer: Abwälzung der USt auf den Leistungsempfänger bei gleichzeitigem Vorsteuerabzug PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 11

12 1.4 Steuersätze Historische Entwicklung in Deutschland: Regelsteuersatz Ermäßigter Steuersatz , PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 12

13 1.4 Steuersätze Steuersätze in der EU: Luxemburg 15% Belgien 21% Zypern 18% Irland 21% Malta 18% Italien 21% Deutschland 19% Litauen 21% Frankreich 19,6% Lettland 21% Bulgarien 20% Griechenland 23% Estland 20% Polen 23% Österreich 20% Portugal 23% Slowakei 20% Rumänien 24% Slowenien 20% Finnland 24% Vereinigtes 20% Dänemark 25% Königreich Spanien 21% Schweden 25% Tschechische Ungarn 27% Republik 21% Niederlande 21% PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 13

14 1.5 Rechtliche Grundlagen der Umsatzsteuer EU Rechtsgrundlagen: Umsatzsteuer ist in der EU weitgehend harmonisiert (Abweichungen z.b. bei den Steuersätzen) Grundlage: Mehrwertsteuersystem-Richtlinie vom Nationale Rechtsgrundlagen: Umsatzsteuergesetz 2005 in der jeweils aktuellen Fassung Umsatzsteuerdurchführungsverordnung 2005 in der jeweils aktuellen Fassung Umsatzsteueranwendungserlass 2010 (Verwaltungsanweisung) PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 14

15 1.6 Aufbau des Umsatzsteuergesetzes 1-13 UStG: Umsatzsteuer Lieferung und sonstige Leistungen: 15-15a UStG: Vorsteuerabzug 14-14a UStG: Rechnungen 16-22e UStG: verfahrenstechnische Vorschriften 23-25d UStG: Sonderfälle UStG: Übergangs- und Schlussvorschriften PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 15

16 1.7 Prüfschema zur Umsatzsteuer 1. Steuerbarkeit ( 1 Abs. 1 i.v.m. 1-3g UStG) 2. Steuerpflicht ( 4-9 UStG) 3. Bemessungsgrundlage und Umsatzsteuer ( UStG) 4. Vorsteuerabzug ( 14-15a UStG) 5. Steuerschuldnerschaft ( 13-13b UStG) PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 16

17 Inhalt 1. Einführung 2. Steuerbarkeit der Leistung 3. Steuerpflicht 4. Bemessungsgrundlage, Steuersatz 5. Steuerschuldnerschaft 6. Vorsteuerabzug 7. Sonderfälle PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 17

18 Inhalt 2.1 Einführung 2.2 Unternehmer 2.3 im Rahmen seines Unternehmens 2.4 Leistungsaustausch 2.5 Abgrenzung von Lieferung oder sonstige Leistung 2.6 Lieferungen und deren Ortsbestimmung 2.7 Sonstige Leistungen und deren Ortsbestimmung 2.8 innergemeinschaftlicher Erwerb PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 18

19 2.1 Einführung 1 Abs. 1 UStG Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze: 1. die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. ( ) 2. die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer); 3. der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 19

20 2.1 Einführung Voraussetzungen für die Steuerbarkeit nach 1 Abs.1 Nr.1 UStG: Lieferung oder sonstige Leistung im Inland von einem Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt (Leistungsaustausch) PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 20

21 2 Abs. 1 UStG: Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 21

22 Voraussetzungen der Unternehmereigenschaft: Unternehmerfähigkeit Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit Selbständigkeit Bedeutung des Unternehmerbegriffs: Steuerbare Umsätze kann nur ein Unternehmer ausführen Bestimmung des Leistungsorts Vorsteuerabzug PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 22

23 Unternehmerfähigkeit können besitzen: Natürliche Personen (z.b. Arzt, Fabrikant, Vermieter) Juristischen Personen des Privatrechts (Kapitalgesellschaft) Juristische Personen des öffentlichen Rechts mit Betrieben gewerblicher Art, land- und forstwirtschaftlichen Betrieben Nicht bzw. teilrechtsfähige Personenvereinigungen Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG) GbR Erbengemeinschaften Nicht rechtsfähige Vereine Politische Parteien Bruchteilsgemeinschaften PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 23

24 Keine Unternehmerfähigkeit besitzen: Innengesellschaft (z.b. stille Gesellschaft) Gesellschafter oder Mitglieder von Personenvereinigungen PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 24

25 Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit: Legaldefinition in 2 Abs. 1 Satz 3 UStG Nachhaltige Tätigkeit Zur Erzielung von Einnahmen Es genügt, wenn die Tätigkeit einem bestimmten Personenkreis angeboten wird, z.b. eine Einkaufsgesellschaft wird nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig; die Tätigkeit muss nicht an die Allgemeinheit gerichtet sein. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 25

26 Nachhaltigkeit Mehrere auf Dauer angelegte gleichartige Handlungen Wiederholungsabsicht reicht für Nachhaltigkeit aus (tatsächliche Wiederholung muss nicht vorliegen) Ein Schriftsteller schreibt sein Erstlingswerk und stellt danach wegen Erfolglosigkeit seine schriftstellerische Tätigkeit ein. Ein Handwerker macht sich selbständig, bekommt aber nur einen Auftrag Die Ausführung vorbereitender Handlungen ist ausreichend, wenn die unternehmerische Tätigkeit ernsthaft beabsichtigt ist (erfolgloser Unternehmer). Die gelegentliche Vermietung von Freizeitgegenständen (Segelboot) die ansonsten privat genutzt werden, ist nicht nachhaltig. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 26

27 Indizien für Nachhaltigkeit Mehrjährige Tätigkeit Planmäßiges Handeln Auf Wiederholung angelegte Tätigkeit Ausführung mehr als eines Umsatzes Intensität der Tätigkeit Langfristige Duldung eines Eingriffs in den eigenen Rechtskreis Beteiligung am Markt Auftreten wie ein Händler Unterhalten eines Geschäftslokals Auftreten nach Außen, z.b. gegenüber Behörden PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 27

28 Nachhaltigkeit Beispiele für nicht nachhaltige Tätigkeiten: Ein Bankangestellter führt einmalig eine Testamentsvollstreckung für eine befreundete Familie durch. Ein Zufallserfindung verkauft das von ihm angemeldete Patent Eine Erbe verkauft verschiedene Gegenstände aus dem Nachlass über Ebay. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 28

29 Erzielung von Einnahmen Gewinnerzielungsabsicht ist nicht erforderlich, d.h. ertragsteuerlich irrelevante Tätigkeiten aufgrund Liebhaberei sind umsatzsteuerlich relevant Ausführung von Leistungen im wirtschaftlichen Sinn zur Erzielung von Einnahmen keine Leistungen im wirtschaftlichen Sinn erbringen z.b. Abgeordnete mit ihrer parlamentarischen Arbeit, Privatpersonen mit Konten oder Wertpapiersparen oder ein Straßenmusiker PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 29

30 Selbständigkeit: Tätigkeit auf eigene Rechnung und Gefahr Maßgebend ist das Innenverhältnis, nicht das Außenverhältnis zum Kunden Beurteilung für Umsatzsteuer, Einkommensteuer und Gewerbesteuer nach identischen Grundsätzen Arbeitnehmer und Unternehmer schließen sich aus! Personenhandelsgesellschaften und Kapitalgesellschaften sind grds. selbständig (Ausnahme: Organschaft!). PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 30

31 Selbständigkeit: Beurteilung nach dem Gesamtbild der Verhältnisse, Indizien sind z.b. Vertragliche Beziehung: Wem steht der Arbeitserfolg zu? Wer trägt die Risiken? Art der Tätigkeit Weisungsgebundenheit bzgl. Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit Form der Entlohnung: Festvergütung oder erfolgsabhängig? Kostenrisiko: Wer beschafft Kapital, Arbeitsmittel, Räume? Kündigungsschutz Regelungen für den Krankheitsfall Beitragspflicht zur Sozialversicherung Gewerbeanmeldung PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 31

32 Sonderfall Holdinggesellschaft Das bloße Erwerben, Halten und Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen ist keine unternehmerische Tätigkeit, da keine wirtschaftlichen Leistungen (Leistungsaustausch) erbracht werden. Eine geschäftsleitende Holding ist unternehmerisch tätig: Eingriff im Sinne einer einheitlichen Leitung in das Tagesgeschäft der Tochtergesellschaft, z.b. durch Erbringen von entgeltlichen Dienstleistungen Beteiligung wird zur Förderung der bestehenden oder beabsichtigten unternehmerischen Tätigkeit eingesetzt (Sicherung eines günstigeren Einkaufs, Verbesserung der Verkaufsmöglichkeiten etc.) PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 32

33 Sonderfall Organschaft ( 2 Abs. 2 UStG) Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nicht selbständig ausgeübt, 1. ( ) 2. wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Die Wirkungen der Organschaft sind auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt. Diese Unternehmensteile sind als ein Unternehmen zu behandeln. Hat der Organträger seine Geschäftsleitung im Ausland, gilt der wirtschaftlich bedeutendste Unternehmensteil im Inland als der Unternehmer. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 33

34 Sonderfall Organschaft Voraussetzungen: Unternehmer als Organträger Juristische Person als Organgesellschaft Eingliederung der Organgesellschaft Finanziell Wirtschaftlich Organisatorisch Beschränkt auf den unternehmerischen Teil der Organgesellschaft Beschränkt auf das Inland, d.h. keine grenzüberschreitenden Organschaften PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 34

35 Sonderfall Organschaft Finanzielle Eingliederung: Besitz der entscheidenden Anteilsmehrheit (zumeist 50%), die es ermöglicht, durch Mehrheitsbeschluss den Willen des Organträgers bei der Organgesellschaft durchzusetzen unmittelbar oder mittelbar Die mittelbare Mehrheit kann auch durch einen nichtunternehmerisch tätige Tochtergesellschaft vermittelt werden. Schwestergesellschaften reichen nicht aus, da kein Über-/Unterordnungsverhältnis PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 35

36 Sonderfall Organschaft Wirtschaftliche Eingliederung: Organgesellschaft wird nach dem Willen des Organträgers in engem wirtschaftlichen Zusammenhang im Rahmen des Gesamtunternehmens tätig. z.b. Verflechtung der Unternehmensbereiche Gegenseitige Förderung und Ergänzung der Geschäftstätigkeit und nicht unerhebliche wirtschaftliche Beziehungen PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 36

37 Sonderfall Organschaft Organisatorische Eingliederung: Organträger stellt aufgrund organisatorischer Maßnahmen sicher, dass sein Wille in der Organgesellschaft auch tatsächlich umgesetzt wird. z.b. personelle Verflechtung der Geschäftsleitung PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 37

38 PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 38

39 Sonderfall Organschaft Rechtsfolgen: Die Organgesellschaft ist nicht Unternehmerin Umsätze und Vorsteuerbeträge der Organgesellschaft sind dem Organträger zuzurechnen (Anmeldung in der USt-Voranmeldung des Organträgers) Leistungen zwischen Organträger und Organgesellschaft sind als nichtsteuerbare Innenumsätze zu behandeln. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 39

40 Beginn und Ende der unternehmerischen Tätigkeit Beginn: erste nach Außen auf die Unternehmertätigkeit gerichtete Handlungen, sofern die Absicht besteht, entgeltliche Leistungen zu erbringen. Nachweis für die Ernsthaftigkeit der Vorbereitungshandlungen: Bezug von Gegenständen oder Leistungen, die ihrer Art nach nur unternehmerisch genutzt werden können oder in objektivem Zusammenhang mit der beabsichtigten Tätigkeit stehen. Hohe Anforderungen an Gegenstände, die sowohl privat als auch beruflich genutzt werden können PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 40

41 Beginn und Ende der unternehmerischen Tätigkeit Mögliche Vorbereitungshandlungen können sein: Erwerb von Inventar (Maschinen, Fuhrpark) Wareneinkauf vor Betriebseröffnung Anmietung von Büro- oder Ladenlokalen Anforderung eines Businessplans Beauftragung eines Architekten Beauftragung eines Werbekonzeptes Abgabe von Angeboten PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 41

42 Beginn und Ende der unternehmerischen Tätigkeit Ende: mit dem letzten Tätigwerden, damit erst mit Beendigung und Abwicklung aller Rechtsbeziehungen, die mit dem Betrieb in Zusammenhang stehen. Einstellung liegt nicht vor, wenn der Betrieb zu späterer Zeit wieder aufgenommen werden soll, laufende Umsätze sind nicht erforderlich. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 42

43 Unternehmen Zum Unternehmen gehören sämtliche Betriebe des Unternehmers. Innerhalb des Unternehmens sind steuerbare Umsätze nicht möglich. (sog. Innenumsätze) Zum Unternehmen gehören alle Tätigkeiten, auch die Hilfsgeschäfte Beispiel: Ein Unternehmen veräußert einmalig eine Maschine, da eine leistungsfähigere Maschine erworben werden soll. Die Veräußerung der Maschine ist Bestandteil des Unternehmens, auch wenn Nachhaltigkeit in diesem Bereich nicht gegeben ist. PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 43

44 Unternehmensvermögen Zuordnung zum Unternehmensvermögen hat erhebliche steuerliche Auswirkungen, z.b. Vorsteuerabzug auf diesen Gegenstand oder bei der Besteuerung der Privatnutzung Gegenstände, die zu 100% betrieblich genutzt werden, sind dem Unternehmensvermögen zuzuordnen. Bei gemischter Nutzung (unternehmerische Nutzung > 10%), Wahlrecht zur Vollständigen Zuordnung zum Unternehmensvermögen Anteiligen Zuordnung zum Unternehmensvermögen Vollständigen Zuordnung zum Privatvermögen Wahlrecht ist losgelöst von ertragsteuerlicher Zuordnung PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 44

45 Gegenstand Unternehmerische Nutzung 100% Unternehmerische Nutzung kleiner 10% Unternehmerische Nutzung von 10% bis 100% Unternehmensvermögen Kein Unternehmensvermögen Wahlrecht PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 45

46 Unternehmensvermögen Zuordnungsentscheidung ist dem Finanzamt mitzuteilen, der Vorsteuerabzug dient dabei als Nachweis. Ist ein Vorsteuerabzug nicht möglich, ist die Zuordnungsentscheidung dem Finanzamt auf anderem Wege mitzuteilen. Besonderheiten beim Vorsteuerabzug für gemischt genutzte Grundstücke PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 46

47 2.3 im Rahmen seines Unternehmens Tätigwerden im Rahmen des Unternehmens Natürliche Personen haben neben dem Unternehmensbereich immer auch einen Privatbereich. Erfasst werden nur Leistungen aus dem Unternehmensbereich Bei Veräußerung von Gegenständen kommt es auf die Zuordnung zum Unternehmensvermögen an Auch juristische Personen können nicht-unternehmerische Bereiche haben Juristische Personen des öffentlichen Rechts werden nur im Rahmen ihrer BgA unternehmerisch tätig Halten und Verwalten von Beteiligungen PKF Issing Faulhaber Wozar Altenbeck GmbH & Co. KG 47